Reiserücktrittsversicherung: Reisestornierung trotz Vorerkrankung
Mit dieser Kernaussage entschied das Oberlandesgericht (OLG) Koblenz zugunsten eines Mannes, der eine Reiserücktrittskostenversicherung abgeschlossen hatte. Nach den Versicherungsbedingungen bestand Versicherungsschutz, wenn die gebuchte Reise wegen einer „unerwarteten schweren Erkrankung” nicht angetreten werden kann. Im Oktober traten bei dem Mann nach Gartenarbeiten anhaltende Rückenschmerzen auf, die von seinem Hausarzt mit Spritzen behandelt wurden. Nach einer Besserung traten im November weitere Schmerzen auf. Anfang Dezember buchte er für sich und seine Ehefrau eine 15-tägige Rundreise durch Argentinien und Chile. Einige Tage später stellte ein Neurologe einen Bandscheibenvorfall fest und hielt eine sofortige Operation für erforderlich. Daraufhin stornierte der Mann die gebuchte Reise. Der Versicherer weigerte sich, die Stornokosten von 3.803 EUR pro Person zu übernehmen.
Die Klage des Mannes hatte Erfolg. Die Richter stellten klar, dass mit der Stornierung der Reise der Versicherungsfall eingetreten sei. Der operativ zu behandelnde Bandscheibenvorfall stelle eine unerwartete schwere Erkrankung dar. Als unerwartet sei eine Erkrankung anzusehen, die aus der subjektiven Sicht des Versicherten nicht voraussehbar ist. Die Diagnose eines operativ zu behebenden Bandscheibenvorfalls und damit die Reiseunfähigkeit des Mannes zum geplanten Reisebeginn seien aus der subjektiven Sicht des Mannes nicht mit erheblicher Wahrscheinlichkeit zu erwarten gewesen. Allein das Bestehen wochenlanger Rückenschmerzen begründe für den durchschnittlichen Versicherungsnehmer keine Wahrscheinlichkeit eines Bandscheibenvorfalls, wenn den Beschwerden - wie hier - ein Verhebetrauma bei Gartenarbeiten vorausgegangen sei und auch der konsultierte Orthopäde als Facharzt nach gründlichen Untersuchungen keine Feststellungen getroffen habe, die auf einen akuten Bandscheibenvorfall hindeuteten. Selbst wenn aufgrund der längeren Beschwerden unklarer Ursache mit einem Bandscheibenvorfall zu rechnen gewesen wäre, habe der Mann nicht damit zu rechnen brauchen, dass die Erkrankung nur operativ zu behandeln wäre und er deshalb nicht reisefähig sein werde (OLG Koblenz, 10 U 613/09).
Artikel zu passenden Rechtsgebieten
Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn
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ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder - 2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.
Tatbestand
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I. Zwischen den Beteiligten ist umstritten, ob aufgrund des steuerlich zum 30. Juni 1996 vollzogenen Formwechsels der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) von einer Kapitalgesellschaft (X-GmbH) in eine Personengesellschaft (X-KG) ein Übernahmeverlust mit der Folge der Wertaufstockung gemäß § 4 Abs. 6 und Abs. 5 i.V.m. § 14 des Umwandlungssteuergesetzes in der für die Streitjahre (1996 und 1997) geltenden Fassung (UmwStG 1996) anzuerkennen ist oder ob dem --wie vom Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) vertreten-- die Regelung des § 42 der Abgabenordnung (AO) entgegensteht.
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1. Dem Formwechsel gingen verschiedene Umwandlungsschritte voraus:
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a) An der X-GmbH waren neben den im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen A., B., C. und D. der in der Schweiz ansässige E. mit Anteilen von 10 % (D.), 15 % (C.) und 25 % (A., B., E.) beteiligt. Die X-GmbH hielt einerseits einen 100 %-igen Anteil an der Y-GmbH, andererseits war sie --neben der Y-GmbH-- Mitunternehmerin der Y-KG (im Folgenden auch: KG alt). Zum 8. Dezember 1994 brachte sie ihren Mitunternehmeranteil gegen Gewährung weiterer Anteilsrechte in die Y-GmbH ein, so dass die Y-KG aufgrund Anteilsvereinigung vollbeendet wurde und ihr Vermögen auf die Y-GmbH überging.
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b) Mit Vertrag vom 22. Dezember 1995 veräußerten die Gesellschafter der X-GmbH ihre Beteiligungen zu 99 % an die Z-GmbH (später: Z Holding GmbH; ab 10. April 2006: Z-AG; im Folgenden: Holding) sowie zu 1 % an die T-GmbH, an der ausschließlich die Holding beteiligt war. Der Kaufpreisanspruch (12 Mio. DM) wurde lt. Feststellung des Finanzgerichts (FG) im Umfang von 93,3 % (also in Höhe von rund 11,2 Mio. DM) in eine Kapitalrücklage bei der Holding eingelegt. Die Beteiligungsverhältnisse an der Holding entsprachen denjenigen an der X-GmbH.
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c) Mit Beschlüssen vom 5. Juli 1996 wurde zum einen die Y-GmbH auf ihre Muttergesellschaft (X-GmbH) zum 31. Dezember 1995 verschmolzen; zum anderen wurde die X-GmbH zum 30. Juni 1996 in die Klägerin (X-KG) formwechselnd umgewandelt.
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d) Im Streitjahr 1997 erwarb die R. --entsprechend einer bereits im Jahre 1995 abgegebenen Erklärung-- einen 44,38 %-igen Anteil an der Holding, deren Eigenkapital sich nach den Feststellungen des FG um 12 Mio. DM erhöht hatte.
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2. Im Anschluss an eine Betriebsprüfung erkannte das FA mit den nach § 164 AO geänderten Gewinnfeststellungsbescheiden für 1996 und 1997 vom 16. Mai 2001 die Aufstockungen nach § 4 Abs. 6 UmwStG 1996 aufgrund des erklärten Übernahmeverlusts sowie die hieraus resultierenden Abschreibungen auf den aktivierten Firmenwert wegen Gestaltungsmissbrauchs (§ 42 AO) nicht mehr an. Demgemäß wurden --jeweils ohne Ausweis der anrechenbaren Körperschaftsteuer (vgl. §§ 4 Abs. 4, 10 Abs. 1 UmwStG 1996)-- der Gewinn des Jahres 1996 auf 236.735,35 DM (davon T-GmbH: 7.857,74 DM, Holding: 228.877,61 DM) sowie derjenige des Jahres 1997 auf 505.047,26 DM (davon T-GmbH: 6.890,52 DM; Holding: 498.156,74 DM) festgestellt.
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3. Die Einsprüche blieben ohne Erfolg, da --so das FA-- für die Zwischenschaltung der Holding kein wirtschaftlich anzuerkennender Zweck vorliege; aufgrund der gewählten Gestaltung --steuerneutraler Anteilsverkauf an die Holding (keine wesentliche Beteiligung i.S. von § 17 des Einkommensteuergesetzes 1996 --EStG 1996--)-- sei durch den Formwechsel für die X-KG (Klägerin) lediglich Abschreibungsvolumen geschaffen worden. Unschlüssig sei insbesondere der Vortrag der Klägerin, dass sich die R. nicht unmittelbar an der X-GmbH (X-KG), sondern nur an der zwischengeschalteten Holding habe beteiligen wollen. Hinzu komme, dass nach dem Formwechsel Beteiligungsstrukturen --nämlich die Existenz einer nachgeordneten Personengesellschaft (X-KG)-- erreicht worden seien, die den ursprünglichen Verhältnissen (bis zum 8. Dezember 1994 gegenüber der X-GmbH nachgeordnete KG alt, s. oben zu 1.a) entsprochen hätten.
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4. Zur Begründung der hiergegen erhobenen Klage machte die X-KG im Wesentlichen geltend, dass ein Gestaltungsmissbrauch schon deshalb ausscheide, weil im vorliegenden Fall allein die gesetzlich vorgesehenen Regelungen des UmwStG angewandt worden seien. Ein Gesamtplan habe nicht vorgelegen, da die "Anwachsung" der KG alt auf die Y-GmbH im Jahre 1994 durch das Drängen der Sparkasse ... veranlasst gewesen sei (Verbesserung der Kreditsicherung durch Zusammenführung der Verbindlichkeiten der X-GmbH mit den Aktiva der KG alt). Davon unabhängig habe die R. im Jahre 1995 eine Beteiligung in Aussicht gestellt und hierbei sowohl auf der Gründung einer "leeren" Holding-Gesellschaft als auch auf der Umwandlung der X-GmbH in eine Personengesellschaft (GmbH & Co. KG) bestanden. Zu berücksichtigen sei auch, dass durch die gewählte Gestaltung das handelsbilanzielle Eigenkapital verstärkt und eine Publizitätspflicht der Klägerin zum damaligen Zeitpunkt vermieden worden sei.
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5. Während des Klageverfahrens wurde die Gewinnfeststellung 1996 vom 16. Mai 2001 mit weiterem Bescheid vom 22. Dezember 2004 dahin ergänzt, dass gegenüber den im Zeitpunkt des Formwechsels unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseignern der Holding (A., B., C. und D.) Einkünfte aus Kapitalvermögen einschließlich anrechenbarer Körperschaftsteuer gemäß den §§ 7, 10 Abs. 1 UmwStG 1996 in Höhe von insgesamt 418.794 DM festgestellt wurden (davon: für A. und B. jeweils 139.598 DM, für C. 83.759 DM sowie für D. 55.839 DM). Darüber hinaus wurden mit dem Bescheid vom 22. Dezember 2004 die durch den Änderungsbescheid 1996 vom 16. Mai 2001 gegenüber den Gesellschaftern der X-KG (Holding, T-GmbH) getroffenen Feststellungen wiederholt (gewerblicher Gewinn in Höhe von 236.735,35 DM; davon --jeweils ohne Körperschaftsteueranrechnung-- T-GmbH: 7.857,74 DM, Holding: 228.877,61 DM; s. oben zu 2.). Der Bescheid vom 22. Dezember 2004 ist von der Klägerin sowie von A., B. und C. angefochten worden. Das FA hat antragsgemäß das Ruhen der Einspruchsverfahren bis zur Entscheidung über die anhängige Klage (betreffend den Änderungsbescheid vom 16. Mai 2001) angeordnet.
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6. Im Verlauf des Klageverfahrens wurde zwischen den Beteiligten Einvernehmen darüber erzielt, dass im Falle der steuerrechtlichen Anerkennung des Umwandlungsverlustes und unter Berücksichtigung des auf den vormaligen Anteil des E. (25 %) an der X-GmbH entfallenden Sperrbetrags nach § 50c EStG 1996 (i.V.m. § 4 Abs. 5 UmwStG 1996; rund 2,987 Mio. DM) sich für das Streitjahr 1996 gewerbliche Einkünfte in Höhe von 6.547 DM (davon T-GmbH: 6.551 DM, Holding: - 4 DM) und für das Streitjahr 1997 in Höhe von 49.473 DM (davon T-GmbH: 2.335 DM, Holding: 47.138 DM) ergäben sowie zudem für das Streitjahr 1996 ein Körperschaftsteuerguthaben in Höhe von 513.779 DM (davon T-GmbH: 5.138 DM, Holding: 508.641,21 DM) festzustellen wäre. Dem hierauf gerichteten Klageantrag hat die Vorinstanz entsprochen. Zur Begründung hat das FG darauf verwiesen, dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG umfangreiche Umwandlungsmöglichkeiten eröffnet und zugleich mit den §§ 5 Abs. 3 Satz 2, 4 Abs. 5 UmwStG 1996 i.V.m. § 50c EStG spezielle Missbrauchstatbestände geschaffen habe, die als spezialgesetzliche Anordnungen eine weiter gehende Prüfung nach § 42 AO ausschlössen. Im Streitfall, dem eine bereits im Jahr 1996 vollzogene formwechselnde Umwandlung zugrunde liege, sei unstreitig die Regelung des § 50c Abs. 1 EStG 1996 (i.V.m. § 4 Abs. 5 UmwStG 1996) mit der Folge eines Sperrbetrags in Höhe von rund 2,987 Mio. DM zu beachten, nicht hingegen die erst mit dem Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl I 1997, 2590) eingefügte tatbestandliche Erweiterung des § 50c Abs. 11 EStG (1997), nach dem auch bei Erwerb einer nicht wesentlichen Beteiligung von einem zur Anrechnung von Körperschaftsteuer berechtigten Steuerpflichtigen sich das Übernahmeergebnis gemäß § 4 Abs. 5 UmwStG 1997 erhöhe. Eine Minderung des Übernahmeverlusts ergebe sich auch nicht aus § 5 Abs. 3 Sätze 2 und 3 UmwStG 1996, da die Anschaffungskosten der Holding für den Erwerb der Anteile an der X-GmbH (12 Mio. DM) dem Buchwert entsprächen (zu weiteren Einzelheiten vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 722).
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7. Mit der vom FG zugelassenen Revision macht das FA im Wesentlichen geltend, dass im Streitfall die Voraussetzungen eines Gestaltungsmissbrauchs gemäß § 42 AO vorlägen und deren Rechtsfolgen --entgegen der Einschätzung der Vorinstanz-- nicht durch die Regelungen des UmwStG verdrängt würden.
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8. Über das Vermögen der X-KG (Klägerin) wurde nach Einlegung der Revision das Insolvenzverfahren eröffnet. Nach Mitteilung des Insolvenzverwalters ist ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Komplementärin (T-GmbH) nicht anhängig.
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9. In der nach Erlass eines Gerichtsbescheids durchgeführten mündlichen Verhandlung haben sowohl das FA als auch die Klägerin beantragt, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.
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Zu den Einzelheiten des Vortrags der Beteiligten wird auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 20. Mai 2010 Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Revision ist begründet. Das Urteil der Vorinstanz ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
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1. Das Revisionsverfahren ist durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Klägerin nicht gemäß § 155 FGO i.V.m. § 240 der Zivilprozessordnung unterbrochen worden. Die Insolvenz einer Personengesellschaft lässt das Gewinnfeststellungsverfahren unberührt, da dessen (steuerrechtliche) Folgen nur die Gesellschafter persönlich und nicht den nach Insolvenzrecht abzuwickelnden Vermögensbereich der Personengesellschaft betreffen (vgl. Senatsurteil vom 11. Oktober 2007 IV R 52/04, BFHE 219, 129, BStBl II 2009, 705, m.w.N.). Die Vollmacht der Prozessbevollmächtigten der Klägerin besteht auch nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens fort.
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2. Das FG hat nicht berücksichtigt, dass im anhängigen Verfahren über die steuerrechtliche Anerkennung eines Übernahmeverlusts gemäß § 4 Abs. 5 und Abs. 6 UmwStG 1996 und damit über eine Frage zu entscheiden ist, die i.S. von § 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO die Gesellschafter der Klägerin (X-KG) persönlich angeht. Demgemäß waren sowohl die T-GmbH als auch die Holding gemäß § 60 Abs. 3 FGO notwendig zum finanzgerichtlichen Verfahren beizuladen (vgl. Senatsurteil vom 24. April 2008 IV R 69/05, BFH/NV 2008, 1550). Gleiches gilt mit Rücksicht auf die zwischen den Beteiligten gleichfalls umstrittene Frage der Feststellung eines Körperschaftsteuerguthabens (§§ 4 Abs. 5, 10 Abs. 1 UmwStG 1996).
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Die notwendige Beiladung gehört zur Grundordnung des Verfahrens, auf sie kann deshalb nicht verzichtet werden. Zwar kann dieser Verfahrensfehler nach § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO durch eine Beiladung im Revisionsverfahren geheilt werden. Der Senat übt jedoch das ihm insoweit zustehende Ermessen dahin aus, dass er von einer Beiladung absieht, da die Sache aus den nachfolgend dargelegten verfahrensrechtlichen Erwägungen an das FG zurückzuverweisen ist. Das FG wird deshalb die T-GmbH sowie die Holding im zweiten Rechtsgang beizuladen haben.
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3. Die Vorinstanz hat nicht nur die Reichweite des § 68 FGO verkannt. Sie hat vor allem außer Acht gelassen, dass sie aufgrund des Erlasses des Bescheids vom 22. Dezember 2004 (betreffend 1996) verpflichtet war, das anhängige Klageverfahren betreffend die Feststellungsbescheide 1996 und 1997 vom 16. Mai 2001 auszusetzen.
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a) Der Bescheid vom 22. Dezember 2004 enthielt als kombinierter Verwaltungsakt neben den sog. wiederholenden Verfügungen betreffend die Gewinnanteile der T-GmbH sowie der Holding als Mitunternehmerinnen der Klägerin (Regelungsbereich 1) die auf § 179 Abs. 3 AO gestützten ergänzenden Feststellungen, mit denen gegenüber A., B., C. und D. Einkünfte aus Kapitalvermögen einschließlich des jeweiligen Körperschaftsteuerguthabens ausgewiesen wurden (Regelungsbereich 2).
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b) Das FG, dessen Urteilsspruch sich (auch) bezüglich des Streitjahres 1996 darauf beschränkte, den nach der Betriebsprüfung zunächst ergangenen Feststellungsbescheid 1996 vom 16. Mai 2001 (in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2. Januar 2003) zu ändern, hat nicht berücksichtigt, dass der Regelungsbereich 1 des Bescheids vom 22. Dezember 2004 gemäß § 68 FGO (n.F.) zum Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens geworden ist. Zwar sind Ergänzungsbescheide (§ 179 Abs. 3 AO) sowie Änderungsbescheide, die gegenüber nicht am (bisherigen) Klageverfahren beteiligten Personen ergehen, mangels Identität der Regelungen von § 68 FGO ausgenommen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. April 2008 II R 1/07, BFH/NV 2008, 1456; Senatsbeschluss vom 25. Februar 1999 IV R 36/98, BFH/NV 1999, 1117; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 68 Rz 30, 75). Nach ständiger Rechtsprechung erfasst der Anwendungsbereich des § 68 FGO jedoch mit Rücksicht auf den Zweck der Vorschrift, die verhindern will, dass der Kläger durch einen einseitigen Akt der Finanzbehörde aus dem Klageverfahren gedrängt wird (vgl. Schallmoser in Hübschmann/ Hepp/Spitaler --HHSp--, § 68 FGO Rz 7, m.w.N.), auch sog. wiederholende Verfügungen, mit denen lediglich auf einen bereits bestehenden Verwaltungsakt verwiesen wird (BFH-Urteil vom 20. November 1973 VII R 33/71, BFHE 111, 13, BStBl II 1974, 113; Gräber/von Groll, a.a.O., § 68 Rz 66, Vor § 40 Rz 33, m.w.N.). Darüber hinaus ist in der Rechtsprechung anerkannt, dass ein geänderter Feststellungsbescheid auch im Hinblick auf die das gerichtliche Verfahren betreffenden Einzelfeststellungen (und damit partiell) zum Gegenstand des Klageverfahrens wird, wenn er zugleich wegen weiterer Regelungen, über die das Gericht nach dem Klageantrag nicht zu entscheiden hat, beispielsweise von den zum finanzgerichtlichen Verfahren Beigeladenen im Rahmen des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens angefochten wird (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 1999 VIII R 26/94, BFHE 191, 1, BStBl II 2000, 300).
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Demnach unterstehen auch im Streitfall die wiederholenden Verfügungen (betreffend die Gewinnanteile der Mitunternehmer; Regelungsbereich 1; s. oben zu II.3.a) des Bescheids vom 22. Dezember 2004 den Rechtsfolgen des § 68 FGO. Unerheblich ist insoweit, dass sie --wie nachstehend erläutert (s. zu II.3.c)-- materiell-rechtlich in einem untrennbaren Zusammenhang zu dem gegenüber A., B., C. und D. ergangenen Ergänzungsbescheid (betreffend die Feststellung von Kapitaleinkünften; Regelungsbereich 2) stehen. Die sachliche Verknüpfung beider Regelungsbereiche schließt die Geltung des § 68 FGO (betreffend Regelungsbereich 1) nicht aus; sie hat vielmehr zur Folge, dass das anhängige Verfahren bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens betreffend Regelungsbereich 2 (Ergänzungsbescheid) entsprechend § 74 FGO auszusetzen ist und erst dann mit Wirkung gegenüber sämtlichen Verfahrensbeteiligten fortgeführt werden kann.
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c) Das Verfahren der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung (§§ 179 Abs. 2 Satz 2, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO) zielt --neben Aspekten der Verfahrensökonomie-- vornehmlich darauf, einander materiell-rechtlich widersprechende Entscheidungen über die nämlichen Besteuerungsgrundlagen --sei es, dass einzelne Besteuerungsgrundlagen gegenüber mehreren Steuerpflichtigen, sei es, dass sie gegenüber den Steuerpflichtigen unterschiedlich festgestellt werden-- zu vermeiden (Söhn in HHSp, § 179 AO Rz 52, § 180 Rz 153, jeweils mit umfangreichen Nachweisen). Dementsprechend ist das Klageverfahren analog § 74 FGO auch auszusetzen, wenn während der Anhängigkeit des finanzgerichtlichen Rechtsstreits über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung ein geänderter Feststellungsbescheid ergeht und ein Beigeladener gegen diesen (Änderungs-)Bescheid Einspruch einlegt; dies gilt selbst dann, wenn der Änderungsbescheid zwar (auch) einen anderen Regelungsgegenstand --und damit auch einen anderen Streitgegenstand-- betrifft, dessen außergerichtliche oder gerichtliche Überprüfung jedoch Auswirkungen auf das anhängige Klageverfahren haben kann (BFH-Urteil in BFHE 191, 1 , BStBl II 2000, 300; Gräber/ Koch, a.a.O., § 74 Rz 13).
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aa) Hiernach ist auch in der vorliegend zu beurteilenden Verfahrenssituation ungeachtet dessen die Aussetzung des Klageverfahrens geboten, dass die in Frage stehenden Bescheide (Gewinnfeststellung in der Fassung der wiederholenden Verfügung; Ergänzungsbescheid) unterschiedliche Regelungen treffen und die Adressaten des Ergänzungsbescheids (A., B., C. und D.) nicht am finanzgerichtlichen Verfahren beteiligt waren. Angesichts des dargelegten Zwecks des Gewinnfeststellungsverfahrens muss insoweit ausschlaggebend sein, dass den Regelungen sowohl des Gewinnfeststellungsbescheids 1996 als auch des mit Einsprüchen der Klägerin sowie von A., B. und C. angefochtenen Ergänzungsbescheids die Auffassung des FA zugrunde liegt, dass ein Übernahmeverlust gemäß § 4 Abs. 5 und Abs. 6 UmwStG 1996 wegen Gestaltungsmissbrauchs nicht anzuerkennen sei, und über diese sowohl im Klage- als auch in den Einspruchsverfahren umstrittene Rechtsfrage nur gegenüber allen Beteiligten --d.h. den Mitunternehmern der X-KG und den Adressaten des Ergänzungsbescheids-- einheitlich entschieden werden kann. Letzteres ist nach Abschluss der --unter Beteiligung (Hinzuziehung) des D. sowie der Mitunternehmerinnen der Klägerin (T-GmbH, Holding) durchzuführenden-- Einspruchsverfahren betreffend den Ergänzungsbescheid und nach Aufhebung der Verfahrensaussetzung durch das FG entweder --sofern gegen eine den Ergänzungsbescheid bestätigende Einspruchsentscheidung Klage erhoben wird-- im Wege der Klagenverbindung (§ 73 Abs. 2 FGO) oder --anderenfalls-- dadurch sicherzustellen, dass die Adressaten dieses Bescheids zum anhängigen Verfahren beigeladen werden (§ 60 Abs. 3 FGO) mit der weiteren Folge, dass sie der Bindungswirkung des § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 57 Nr. 3 FGO unterstehen. Hierdurch wird insbesondere ausgeschlossen, dass --so die Rechtsauffassung der Vorinstanz-- die Bestände des verwendbaren Eigenkapitals der X-GmbH sowie das Körperschaftsteuerguthaben Eingang in die Ermittlung der Übernahmeergebnisse der an der Klägerin als Mitunternehmer Beteiligten (T-GmbH, Holding) finden und zugleich --so der bisher durch die Entscheidung des FG nicht berührte Ergänzungsbescheid-- gegenüber A., B., C. und D. als Kapitaleinkünfte festgestellt werden.
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bb) Der Aussetzung des Klageverfahrens steht nicht entgegen, dass im Schrifttum die Auffassung vertreten wird, dass die Einkünfte nach § 7 UmwStG 1996 --im Gegensatz zum Übernahmeergebnis nach § 4 UmwStG 1996 (vgl. BFH-Beschluss vom 27. August 2008 I R 33/05, BFHE 222, 537, BStBl II 2010, 63; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 25. März 1998 IV B 7 -S 1978- 21/98, BStBl I 1998, 268 Tz. 04.15)-- nicht Gegenstand der gesonderten und einheitlichen Feststellung betreffend die übernehmende Personengesellschaft seien (Dötsch/Patt/Pung/Jost, Umwandlungsteuerrecht, 5. Aufl., § 4 Rz 43, § 7 Rz 13). Abgesehen davon, dass der BFH --soweit ersichtlich-- hierzu noch nicht Stellung genommen hat, kann auch diese Frage nur im Rahmen der Rechtsbehelfsverfahren gegen den Ergänzungsbescheid entschieden werden (vgl. Söhn in HHSp, § 179 AO Rz 353, § 180 AO Rz 158). Bestimmend für die Verfahrensaussetzung ist deshalb nicht, ob ein Ergänzungsbescheid ergehen durfte; maßgeblich ist allein, dass er ergangen ist und --wie ausgeführt-- eine Streitfrage (hier: steuerrechtliche Anerkennung des Übernahmeverlusts) betrifft, die zugleich Gegenstand des mit der Klage angefochtenen (ergänzten) Feststellungsbescheids ist.
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cc) Obgleich der Ergänzungsbescheid lediglich für das Streitjahr 1996 ergangen ist, ist die Verfahrensaussetzung analog § 74 FGO auch für das zweite Streitjahr (1997) auszusprechen. Der Umstand, dass die Bindungswirkung eines Feststellungsbescheids (hier: Gewinnfeststellung 1996) nicht das Folgejahr (hier: Gewinnfeststellung 1997) erfasst (vgl. BFH-Urteil vom 14. Mai 2002 VIII R 8/01, BFHE 199, 198, BStBl II 2002, 532), steht dem nicht entgegen. Im Rahmen der nach § 74 FGO erforderlichen Ermessensentscheidung ist nicht nur zu berücksichtigen, dass die Steuerbilanz (hier: Ergänzungsbilanzen) des Streitjahres 1997 über den Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs mit derjenigen des Streitjahres 1996 verknüpft ist; hinzu kommt vor allem, dass --wie erläutert-- beide Gewinnfeststellungen ausschließlich wegen des Streits über die nämliche Rechtsfrage angefochten worden sind. Demgemäß erachtet es der Senat für sachgerecht, den durch die Klägerin herbeigeführten Verbund der Klagebegehren (§ 43 FGO; hier: kumulative Klagenhäufung betreffend die Gewinnfeststellungen 1996 und 1997) auch im Rahmen der Aussetzungsentscheidung (§ 74 FGO analog) zu wahren.
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4. Das Urteil des FG ist somit aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuverweisen. Wenngleich es dem Senat verwehrt ist, zu den materiellen Fragen des Streitfalls mit Bindungswirkung für den zweiten Rechtsgang Stellung zu nehmen, erachtet er es im Interesse eines möglichst raschen Abschlusses des gerichtlichen Verfahrens für angezeigt, auf folgende Gesichtspunkte hinzuweisen:
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a) Nach Ansicht des Senats gibt der Streitfall keine Gelegenheit, dazu Stellung zu nehmen, ob --wie von der Vorinstanz angenommen-- die Bestimmungen des UmwStG die allgemeine Missbrauchsvorschrift des § 42 AO verdrängen. Abgesehen davon, dass die vom FA als missbräuchlich erachtete Zwischenschaltung der Holding nicht auf einer offenen Sacheinlage (§ 20 UmwStG 1996) beruhte und damit nicht vom Regelungsbereich des UmwStG 1996 erfasst wurde, sind nach dem bisherigen Sachstand die allgemeinen Tatbestandsvoraussetzungen des § 42 AO nicht erfüllt. Demgemäß erübrigt es sich auch unter diesem Blickwinkel, auf die Frage des Konkurrenzverhältnisses zu den Anweisungen des UmwStG (1996) einzugehen.
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b) Zu berücksichtigen ist insoweit, dass nach ständiger Rechtsprechung steuerrechtliche Folgen, die im Zusammenhang mit einer auf Dauer angelegten Unternehmensumstrukturierung --wie beispielsweise der dauerhaften (d.h. nicht nur "geschäftsvorfallbezogenen") Zwischenschaltung von Kapitalgesellschaften mit der Folge mehrstöckiger Beteiligungen-- stehen, selbst dann keinen Missbrauch i.S. von § 42 AO begründen, wenn die Umstrukturierung auf der Übertragung nicht wesentlicher Beteiligungen beruht (z.B. BFH-Urteile vom 23. Oktober 1996 I R 55/95, BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90; vom 15. Oktober 1998 III R 75/97, BFHE 187, 245, BStBl II 1999, 119; vom 25. Februar 2004 I R 42/02, BFHE 206, 5, BStBl II 2005, 14, zu B.I.3.d; BMF-Schreiben vom 3. Februar 1998 IV B 7 -S 2810- 4/98, BStBl I 1998, 207). Hiernach ist auch vorliegend die Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs durch die "Zwischenschaltung" der bis heute bestehenden Holding ebenso wie durch den --gleichfalls auf Dauer angelegten-- Formwechsel der Klägerin in eine Personengesellschaft ausgeschlossen. Gleiches gilt mit Rücksicht auf die Erwägung der Einspruchsentscheidung, nach der die im Jahre 1996 geschaffene Konzernstruktur derjenigen bis zum 8. Dezember 1994 entspreche (X-KG und KG alt als jeweils nachgeordnete Unternehmen). Folgt man dem --im finanzgerichtlichen Verfahren vom FA nicht bestrittenen-- Vortrag der Klägerin, nach dem die Anteile an der Y-KG im Jahre 1994 auf Drängen der Sparkasse ... in die Y-GmbH eingelegt worden sind (verbesserte Kreditsicherung) und die Sacheinlage in keinem sachlichen Zusammenhang mit den in der Zeit von Dezember 1995 bis Juli 1996 durchgeführten Umstrukturierungsschritten (Anteilsübertragung an die Holding i.V.m. der Beteiligung weiterer Gesellschafter sowie der Börsennotierung der Holding) stand, so muss bereits aus diesem Grund ein Missbrauch ausscheiden. Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass sich --wiederum dauerhaft-- die neu geschaffene Beteiligungsstruktur von der Ursprungssituation nicht nur im Hinblick auf die Vermögenszusammensetzung, sondern auch dadurch unterscheidet, dass bis zum 8. Dezember 1994 die KG alt der X-GmbH nachgeordnet war, ab 30. Juni 1996 hingegen die X-GmbH selbst in eine Personengesellschaft umgewandelt wurde.
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c) Gleichwohl wird der Klage nicht in vollem Umfang zu entsprechen sein. Die Vorinstanz hat zwar zutreffend erkannt, dass für Zwecke der Ermittlung des Übernahmegewinns oder -verlusts (§ 4 Abs. 4 UmwStG 1996) nach der Fiktion des § 5 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 14 UmwStG 1996 die Anteile an der übertragenden Körperschaft (hier: X-GmbH), die zum inländischen Betriebsvermögen der Gesellschafter (hier: T-GmbH und Holding) der übernehmenden Personengesellschaft (hier: X-KG) gehörten, am steuerlichen Übertragungsstichtag zum Buchwert in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft (hier: X-KG) als überführt gelten. Das FG hat jedoch nicht hinreichend gewürdigt, dass gemäß § 5 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1996 der Ermittlung des Übernahmeergebnisses dann die gegenüber dem Anteilsbuchwert niedrigeren Anschaffungskosten zugrunde zu legen sind, wenn die Anteile innerhalb der letzten fünf Jahre vor diesem Stichtag in ein inländisches Betriebsvermögen eines Gesellschafters der übernehmenden Personengesellschaft eingelegt worden sind.
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aa) Letztere Bestimmung will verhindern, dass das Übernahmeergebnis durch die Einlage nicht wesentlicher Beteiligungen i.S. von § 17 EStG (1996), die nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsätze 1 und 2 EStG (1996) nicht mit den Anschaffungskosten der Anteilsinhaber, sondern mit dem Teilwert anzusetzen sind, durch eine Umwandlung der Kapitalgesellschaft innerhalb von 5 Jahren nach Einlage gemindert wird (vgl. auch BTDrucks 13/3084, S. 25). Sie ist entsprechend diesem Zweck auch bei Einlage nicht wesentlicher Beteiligungen in das Vermögen einer Kapitalgesellschaft anwendbar (vgl. --einschließlich der Einlage von Anteilen nach § 50c EStG-- Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 5 UmwStG 1995 Rz 512, 97; Dötsch/Patt/ Pung/Jost, a.a.O., § 5 Rz 58, 67, § 4 Rz 64). Demnach ist bei einem solchen Sachverhalt --und damit auch im Streitfall-- zu prüfen, ob die Anschaffungskosten der Einlegenden (hier: A., B., C., D. und E.) den zum steuerlichen Übertragungsstichtag ausgewiesenen Buchwert der Anteile im Vermögen der Holding sowie --was der Senat anhand der Feststellungen des FG nicht zu beurteilen vermag-- u.U. auch der T-GmbH unterschritten haben (hier mutmaßlich: fortgeführter Einlagewert = Teilwert; s. oben).
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bb) Soweit nach Einschätzung des FG die Anteile nicht eingelegt, sondern entsprechend der Kaufpreisabrede von der Holding (sowie u.U. auch von der T-GmbH) angeschafft worden sind mit der Folge, dass die Anschaffungskosten den Buchwerten entsprechen, vermag sich der Senat dieser Würdigung --insbesondere unter Berücksichtigung des Vortrags der Klägerin-- nicht anzuschließen. Wie auch den Ausführungen der Klägerin im Revisionsverfahren zu entnehmen, war im Zusammenhang mit der damals geplanten Börsennotierung der Holding (heute: Z-AG) beabsichtigt, deren Eigenkapitalbasis durch den Kauf der Anteile an der X-GmbH und anschließenden Verzicht auf die Kaufpreisforderung zu stärken (Schaffung "zusätzlichen handelsrechtlichen Eigenkapitals"). Hiervon ausgehend neigt der Senat dazu, die Anteilsübertragung im Umfang des Verzichts (nach den Feststellungen der Vorinstanz mithin in Höhe von 93,3 %) steuerrechtlich nicht --entsprechend ihrer zivilrechtlichen Einkleidung-- als Anteilsverkauf i.V.m. einer Einlage der (anteiligen) Kaufpreisforderungen zu werten. Vielmehr dürfte --wovon auch die Erwiderung zur Revisionsbegründung (S. 9, Fn 31) ausgeht-- die Übertragung der GmbH-Anteile nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt, d.h. mit Rücksicht darauf, dass der (anteilige) Kaufpreisverzicht von Anfang an und damit auch im Sinne der Gesamtplanrechtsprechung des BFH tragender Bestandteil der von allen Beteiligten (einschließlich der ab dem Jahre 1997 an der Holding beteiligten R.) verfolgten Konzeption zur Umstrukturierung des Unternehmensverbunds war, im Umfang des Verzichts (s. oben) als eine verdeckte Sacheinlage der Anteile an der X-GmbH in das Vermögen der Holding zu qualifizieren sein und --gleich einem durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Anteilsverkauf zu einem unter dem tatsächlichen Anteilswert liegenden Preis (vgl. hierzu z.B. BFH-Urteile vom 26. Juli 1967 I 138/65, BFHE 89, 524, BStBl III 1967, 733; vom 20. Juli 2005 X R 22/02, BFHE 210, 345, BStBl II 2006, 457; Senatsurteil vom 21. September 1989 IV R 115/88, BFHE 158, 397, BStBl II 1990, 86)-- die vorstehend beschriebenen Rechtsfolgen des § 5 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1996 ausgelöst haben. Soweit die Klägerin hiergegen in der mündlichen Verhandlung eingewandt hat, dass der Verkauf der Anteile an der X-GmbH weder die Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs noch eines Scheingeschäfts (§ 117 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) rechtfertige, vermag dies zu keiner anderen Beurteilung zu führen. Der Einwand lässt außer Acht, dass der gesetzliche Besteuerungstatbestand und damit auch die Entscheidung darüber, ob Kapitalgesellschaftsanteile entgeltlich übertragen (veräußert) oder i.S. von § 5 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1996 verdeckt in eine andere Kapitalgesellschaft eingelegt werden, nicht allein nach der zivilrechtlichen Qualifikation des Rechtsgeschäfts (Vorgangs), sondern nach dem von den Beteiligten wirtschaftlich gewollten Ergebnis zu beurteilen ist (ständige Rechtsprechung, Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Dezember 1991 2 BvR 72/90, BStBl II 1992, 212; BFH-Urteil vom 29. Mai 2008 IX R 97/07, BFH/NV 2009, 9; Senatsurteil vom 14. Februar 2008 IV R 61/05, BFH/NV 2008, 1460, betreffend die Abgrenzung von entgeltlicher und unentgeltlicher Grundstücksveräußerung).
Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn
- 1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder - 2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.
(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.
(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.
(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof
- 1.
in der Sache selbst entscheiden oder - 2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.
(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.
(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.
(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.
(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.
(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.
(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.
(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.2Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.3In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.
(1a)1Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.2Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.
(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.
(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.
(3)1Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn
- 1.
der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder - 2.
mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.
(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.
(4a)1Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.2Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.
(4b)1Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.2Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.
(5)1Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen
- 1.
auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen; - 2.
auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
- 1.
als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen, - 2.
als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.
(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.
(7)1Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.2Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.3Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.4Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.5Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).6Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.
(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.
(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.2Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.3In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.
(1a)1Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.2Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.
(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.
(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.
(3)1Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn
- 1.
der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder - 2.
mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.
(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.
(4a)1Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.2Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.
(4b)1Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.2Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.
(5)1Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen
- 1.
auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen; - 2.
auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
- 1.
als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen, - 2.
als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.
(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.
(7)1Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.2Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.3Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.4Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.5Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).6Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.
(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.
(1)1Anstelle der Ermittlung des Gewinns nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ist bei einem Gewerbebetrieb mit Geschäftsleitung im Inland der Gewinn, soweit er auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, auf unwiderruflichen Antrag des Steuerpflichtigen nach der in seinem Betrieb geführten Tonnage zu ermitteln, wenn die Bereederung dieser Handelsschiffe im Inland durchgeführt wird.2Der im Wirtschaftsjahr erzielte Gewinn beträgt pro Tag des Betriebs für jedes im internationalen Verkehr betriebene Handelsschiff für jeweils volle 100 Nettotonnen (Nettoraumzahl)
| 0,92 Euro | bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen, |
| 0,69 Euro | für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen, |
| 0,46 Euro | für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen, |
| 0,23 Euro | für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage. |
(2)1Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind, in diesem Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen oder Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der Hohen See eingesetzt werden.2Zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gehören auch ihre Vercharterung, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet worden sind, und die unmittelbar mit ihrem Einsatz oder ihrer Vercharterung zusammenhängenden Neben- und Hilfsgeschäfte einschließlich der Veräußerung der Handelsschiffe und der unmittelbar ihrem Betrieb dienenden Wirtschaftsgüter.3Der Einsatz und die Vercharterung von gecharterten Handelsschiffen gilt nur dann als Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, wenn gleichzeitig eigene oder ausgerüstete Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben werden.4Sind gecharterte Handelsschiffe nicht in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen, gilt Satz 3 unter der weiteren Voraussetzung, dass im Wirtschaftsjahr die Nettotonnage der gecharterten Handelsschiffe das Dreifache der nach den Sätzen 1 und 2 im internationalen Verkehr betriebenen Handelsschiffe nicht übersteigt; für die Berechnung der Nettotonnage sind jeweils die Nettotonnen pro Schiff mit der Anzahl der Betriebstage nach Absatz 1 zu vervielfältigen.5Dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr ist gleichgestellt, wenn Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind, in diesem Wirtschaftsjahr überwiegend außerhalb der deutschen Hoheitsgewässer zum Schleppen, Bergen oder zur Aufsuchung von Bodenschätzen eingesetzt werden; die Sätze 2 bis 4 sind sinngemäß anzuwenden.
(3)1Der Antrag auf Anwendung der Gewinnermittlung nach Absatz 1 ist im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des Handelsschiffs (Indienststellung) mit Wirkung ab Beginn dieses Wirtschaftsjahres zu stellen.2Vor Indienststellung des Handelsschiffs durch den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr erwirtschaftete Gewinne sind in diesem Fall nicht zu besteuern; Verluste sind weder ausgleichsfähig noch verrechenbar.3Bereits erlassene Steuerbescheide sind insoweit zu ändern.4Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem der Gewinn erstmals nach Absatz 1 ermittelt wird.5Wird der Antrag auf Anwendung der Gewinnermittlung nach Absatz 1 nicht nach Satz 1 im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des Handelsschiffs (Indienststellung) gestellt, kann er erstmals in dem Wirtschaftsjahr gestellt werden, das jeweils nach Ablauf eines Zeitraumes von zehn Jahren, vom Beginn des Jahres der Indienststellung gerechnet, endet.6Die Sätze 2 bis 4 sind insoweit nicht anwendbar.7Der Steuerpflichtige ist an die Gewinnermittlung nach Absatz 1 vom Beginn des Wirtschaftsjahres an, in dem er den Antrag stellt, zehn Jahre gebunden.8Nach Ablauf dieses Zeitraumes kann er den Antrag mit Wirkung für den Beginn jedes folgenden Wirtschaftsjahres bis zum Ende des Jahres unwiderruflich zurücknehmen.9An die Gewinnermittlung nach allgemeinen Vorschriften ist der Steuerpflichtige ab dem Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem er den Antrag zurücknimmt, zehn Jahre gebunden.
(4)1Zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung des Absatzes 1 vorangeht (Übergangsjahr), ist für jedes Wirtschaftsgut, das unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient, der Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und Teilwert in ein besonderes Verzeichnis aufzunehmen.2Der Unterschiedsbetrag ist gesondert und bei Gesellschaften im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 einheitlich festzustellen.3Der Unterschiedsbetrag nach Satz 1 ist dem Gewinn hinzuzurechnen:
- 1.
in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel, - 2.
in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient, - 3.
in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.
(4a)1Bei Gesellschaften im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 tritt für die Zwecke dieser Vorschrift an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft.2Der nach Absatz 1 ermittelte Gewinn ist den Gesellschaftern entsprechend ihrem Anteil am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen.3Vergütungen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und Satz 2 sind hinzuzurechnen.
(5)1Gewinne nach Absatz 1 umfassen auch Einkünfte nach § 16.2§§ 34, 34c Absatz 1 bis 3 und § 35 sind nicht anzuwenden.3Rücklagen nach den §§ 6b und 6d sind beim Übergang zur Gewinnermittlung nach Absatz 1 dem Gewinn im Erstjahr hinzuzurechnen; bis zum Übergang in Anspruch genommene Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Absatz 1 sind nach Maßgabe des § 7g Absatz 3 rückgängig zu machen.4Für die Anwendung des § 15a ist der nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ermittelte Gewinn zugrunde zu legen.
(6)1In der Bilanz zum Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem Absatz 1 letztmalig angewendet wird, ist für jedes Wirtschaftsgut, das unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient, der Teilwert anzusetzen.2Für Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens sind den weiteren Absetzungen für Abnutzung unverändert die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugrunde zu legen.
(1) Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen, die dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können, sind abzusetzen.
(2) Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Dazu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist. Bei der Berechnung der Herstellungskosten dürfen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung einbezogen werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Forschungs- und Vertriebskosten dürfen nicht einbezogen werden.
(2a) Herstellungskosten eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstands des Anlagevermögens sind die bei dessen Entwicklung anfallenden Aufwendungen nach Absatz 2. Entwicklung ist die Anwendung von Forschungsergebnissen oder von anderem Wissen für die Neuentwicklung von Gütern oder Verfahren oder die Weiterentwicklung von Gütern oder Verfahren mittels wesentlicher Änderungen. Forschung ist die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen gemacht werden können. Können Forschung und Entwicklung nicht verlässlich voneinander unterschieden werden, ist eine Aktivierung ausgeschlossen.
(3) Zinsen für Fremdkapital gehören nicht zu den Herstellungskosten. Zinsen für Fremdkapital, das zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstands verwendet wird, dürfen angesetzt werden, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen; in diesem Falle gelten sie als Herstellungskosten des Vermögensgegenstands.
(4) Der beizulegende Zeitwert entspricht dem Marktpreis. Soweit kein aktiver Markt besteht, anhand dessen sich der Marktpreis ermitteln lässt, ist der beizulegende Zeitwert mit Hilfe allgemein anerkannter Bewertungsmethoden zu bestimmen. Lässt sich der beizulegende Zeitwert weder nach Satz 1 noch nach Satz 2 ermitteln, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemäß § 253 Abs. 4 fortzuführen. Der zuletzt nach Satz 1 oder 2 ermittelte beizulegende Zeitwert gilt als Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinn des Satzes 3.
(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.
(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.
(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.
(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.