1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war ursprünglich Eigentümer zweier Grundstücke, die er an eine GmbH vermietete, an der er zu 64,99 % beteiligt war. Die Beteiligten behandelten dies übereinstimmend als Betriebsaufspaltung, so dass der Kläger aus der Vermietung gewerbliche Einkünfte erzielte und die GmbH-Anteile zu seinem Betriebsvermögen gehörten.

2: Mit Wirkung zum 31. Dezember 2002 übertrug der Kläger 15 % der GmbH-Anteile an seinen Sohn S, behielt sich allerdings auf Lebenszeit den Nießbrauch an diesen Anteilen vor. S verpflichtete sich, dem Kläger für die Dauer des Nießbrauchsrechts sowohl sein Recht auf Teilnahme an den Gesellschafterversammlungen als auch sein Stimmrecht zu überlassen. Er bevollmächtigte den Kläger unwiderruflich, alle mit dem Geschäftsanteil verbundenen Ladungen zu Gesellschafterversammlungen entgegenzunehmen und sein Stimmrecht in den Gesellschafterversammlungen auszuüben. Dieses Stimmrecht unterlag keiner Beschränkung oder Weisung.

3: Der Übertragungsvertrag ist Anfang 2003 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eingereicht worden.

4: Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 20. September 2004 veräußerte der Kläger die beiden Grundstücke an die GmbH. Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr hieran gingen am 30. September 2004 auf die GmbH über.

5: In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2004 gab der Kläger einen Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf der beiden Grundstücke in Höhe von ... € an. Hinsichtlich der GmbH-Anteile ging der Kläger von einer Überführung in sein Privatvermögen zu Buchwerten aus. Das FA veranlagte erklärungsgemäß.

6: Nach einer steuerlichen Außenprüfung, die neben dem Streitjahr auch das Jahr der Übertragung des Anteils an der GmbH-Beteiligung betraf, vertrat der Prüfer des FA die Ansicht, bereits mit dieser Übertragung auf S sei die Betriebsaufspaltung beendet worden. Er ermittelte einen Betriebsaufgabegewinn in Höhe von ... €, der die stillen Reserven sowohl der Grundstücke als auch der GmbH-Beteiligung des Klägers umfasste.

7: Das FA erließ am 7. August 2008 einen entsprechenden Änderungsbescheid für das Jahr 2002 gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO).

8: Die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr änderte das FA nach § 164 Abs. 2 AO insoweit, als es den Gewinn aus dem Verkauf der Grundstücke nicht mehr berücksichtigte. Den Vorbehalt der Nachprüfung hob das FA auf. Daneben gab es einen geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf den 31. Dezember 2004 bekannt. Dieser stellte keinen verbleibenden Verlustvortrag mehr fest.

9: Der gegen den Einkommensteueränderungsbescheid 2002 eingelegte Einspruch hatte Erfolg. Das FA änderte durch Bescheid vom 26. Februar 2009 diese Einkommensteuerfestsetzung und berücksichtigte im Veranlagungszeitraum 2002 keinen Betriebsaufgabegewinn.

10: Anschließend änderte es mit Bescheid vom 12. März 2009 auch die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr und setzte für diesen Veranlagungszeitraum den Betriebsaufgabegewinn an. Das FA verwies auf § 174 Abs. 4 AO als Korrekturnorm. Den verbleibenden Verlustvortrag stellte es auf 0 € fest.

11: Das Einspruchsverfahren gegen den Einkommensteueränderungsbescheid 2004 vom 12. März 2009 sowie gegen den geänderten Verlustfeststellungsbescheid blieb erfolglos. Der Kläger erhob anschließend Klage, die sich gegen die Änderung beider Bescheide richtete. Das Finanzgericht (FG) wies diese Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1797 veröffentlichten Gründen ab. Dabei begründete es, obwohl im Rubrum beide Streitgegenstände genannt waren, lediglich die Klageabweisung in Bezug auf die Einkommensteuerfestsetzung.

12: Mit der im Rubrum sowohl die Einkommensteuerfestsetzung als auch die Verlustfeststellung zum 31. Dezember 2004 benennenden Revision macht der Kläger die Verletzung materiellen Rechts geltend, wobei sich sein Vortrag auf die Einkommensteuerfestsetzung des Streitjahres beschränkt.

13: Das FA habe fehlerhaft angenommen, die Betriebsaufspaltung sei bereits durch die Übertragung der Gesellschaftsanteile unter Vorbehaltsnießbrauch beendet worden. Dies habe es später erkannt und sei folglich zu seiner ursprünglich richtigen Rechtsansicht zurückgekehrt. Fehlerhaft habe das FA jedoch den bereits bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr geändert. Dieser Bescheid berücksichtige zwar die Beendigung der Betriebsaufspaltung aufgrund des Verkaufs der zwei Grundstücke an die GmbH nicht. Jedoch sei dem FA insoweit kein Irrtum unterlaufen, weil es diesen Sachverhalt aufgrund der Beendigung der Betriebsaufspaltung bereits im Jahr 2002 nicht in seine Prüfung einbezogen habe. Es habe also hinsichtlich der Beurteilung der Rechtslage im Streitjahr nicht irren können und dies auch tatsächlich nicht getan. Nichts Anderes gelte für den Betriebsprüfer, der angegeben habe, die Tatsache des Nießbrauchsvorbehalts nicht gekannt zu haben. Habe er diese Tatsache nicht gekannt, so habe er auch insoweit nicht irren können.

14: Unabhängig von der Frage nach dem Vorliegen einer "irrigen Beurteilung" sei das im Rahmen des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO notwendige Tatbestandsmerkmal des "bestimmten Sachverhalts" nicht erfüllt. Vorliegend seien nämlich zwei Sachverhalte zu beurteilen. Schließlich enthielte der Tatbestand des Fortfalls der sachlichen Verflechtung nicht auch den Fortfall der personellen Verflechtung als Tatbestandsmerkmal. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Januar 2010 IV R 55/07 (BFH/NV 2010, 1075) komme es auf den jeweils einzelnen Lebenssachverhalt an. Auch sei das von der Rechtsprechung entwickelte Rechtsinstitut der Betriebsaufspaltung kein bestimmter Sachverhalt.

15: Sofern dies vom Senat anders gesehen werde, sei der Kläger hilfsweise korrekt zu bescheiden. Da er nicht habe erkennen müssen, dass Jahre später eine höhere Einkommensteuerschuld zu begleichen gewesen sei, er aber seiner ursprünglichen Zahlungsverpflichtung nachgekommen sei, verbiete es sich, die Einkommensteuernachforderung, die sich aus der Änderung nach § 174 Abs. 4 AO ergebe, zu verzinsen. Die Beschwer des Klägers im Revisionsverfahren ergebe sich schon daraus, dass die Zinsfestsetzung im angefochtenen Bescheid mitenthalten sei.

16: Der Kläger beantragt sinngemäß,
das FG-Urteil, die Einspruchsentscheidung vom 22. Mai 2012 und den geänderten Einkommensteuerbescheid 2004 vom 12. März 2009 aufzuheben,
hilfsweise,
den Zinsbescheid zur Einkommensteuer 2004 vom 12. März 2009 aufzuheben.

17: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

18: Erst im Rahmen des Einspruchsverfahrens gegen den Einkommensteueränderungsbescheid 2002 vom 7. August 2008 habe das FA die Rechtserheblichkeit der Beendigung der sachlichen Verflechtung zum 30. September 2004 erkannt. Die vorliegende Einheitlichkeit des Lebenssachverhalts und das Interesse an einer übereinstimmenden steuerlichen Beurteilung gingen dem Vertrauen des Klägers auf die Bestandskraft der Einkommensteuerfestsetzung des Streitjahres vor. Somit habe das FA nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO die Einkommensteuer für das Streitjahr korrigieren dürfen.

19: Auch sei unter dem Begriff des "bestimmten Sachverhalts" ein Sachverhaltskomplex zu verstehen, der alle Sachverhaltselemente umfasse, zwischen denen ein innerer Zusammenhang bestehe (so auch BFH-Urteil vom 12. Februar 2015 V R 38/13, BFHE 248, 504, BStBl II 2017, 31). Vorliegend bestehe der Sachverhaltskomplex der Betriebsaufspaltung aus den beiden Elementen der personellen und der sachlichen Verflechtung.

20: Keinen Erfolg könne der Hilfsantrag haben. Zum einen fehle es an der Durchführung eines Vorverfahrens in Bezug auf die Zinsfestsetzung. Folglich sei diese nicht Gegenstand des angefochtenen FG-Urteils. § 233a AO schaffe darüber hinaus unabhängig vom Grund der Änderung die Grundlage für eine Verzinsung und sei nicht unbillig.

Entscheidungsgründe

21: II. Soweit sich die Revision auch gegen die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31. Dezember 2004 und --hilfsweise-- gegen die Zinsfestsetzung vom 12. März 2009 richtet, ist sie unzulässig und gemäß § 126 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zu verwerfen.

22: Gemäß § 115 Abs. 1 FGO richtet sich die Revision gegen das Urteil eines FG. Sie kann gemäß § 118 Abs. 1 Satz 1 FGO nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Entsprechend dem Klageantrag hat das FG im angegriffenen Urteil allein über die Klage gegen die Einkommensteuer des Streitjahres entschieden. Über die Klage gegen die Verlustfeststellung ist auch bei Berücksichtigung der Entscheidungsgründe erkennbar keine Entscheidung ergangen. Folglich fehlt es bereits an einer entsprechenden Verletzung der Rechte des Klägers.

23: Da das FG-Urteil mangels Klageantrags keine Aussage zur Zinsfestsetzung macht, ist die Revision in Bezug auf den Hilfsantrag aus den gleichen Gründen als unzulässig zu verwerfen. Es fehlt insoweit auch an dem nach § 44 Abs. 1 FGO durchzuführenden Vorverfahren.

: III.

24: Soweit die Revision zulässig ist, ist sie unbegründet und deshalb nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Zu Recht hat das FG erkannt, dass ein Betriebsaufgabegewinn erst im Streitjahr entstanden ist (unter 1.). Auch war das FA gemäß § 174 Abs. 4 AO berechtigt, den Einkommensteuerbescheid vom 7. August 2008 für das Streitjahr zu ändern (unter 2.).

25: 1. Das FA geht (nunmehr) zutreffend davon aus, dass die Betriebsaufspaltung durch die Übertragung von 15 % der GmbH-Anteile im Jahr 2002 noch nicht beendet worden ist. Dies ist (jedenfalls) Folge der umfassenden Einräumung der Stimmrechtsausübung zugunsten des Klägers.

26: a) Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft wie vorliegend unter Vorbehaltsnießbrauch übertragen und verpflichtet sich der Erwerber der Anteile, sein Recht auf Teilnahme an Gesellschafterversammlungen sowie sein Stimmrecht dem Veräußerer für die Dauer des Nießbrauchrechts zu überlassen, und bevollmächtigt er diesen unwiderruflich, nicht nur die mit dem Geschäftsanteil verbundenen Ladungen zu Gesellschafterversammlungen entgegenzunehmen, sondern auch die Stimmrechte ohne Beschränkungen in Gesellschafterversammlungen auszuüben, bleibt die personelle Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen bestehen.

27: aa) Eine Betriebsaufspaltung setzt nach ständiger Rechtsprechung des BFH voraus, dass das vermietende Besitzunternehmen mit dem mietenden Betriebsunternehmen sachlich und personell verflochten ist (vgl. z.B. Urteile vom 21. Januar 1999 IV R 96/96, BFHE 187, 570, BStBl II 2002, 771, m.w.N.; vom 12. Oktober 1988 X R 5/86, BFHE 154, 566, BStBl II 1989, 152). Eine personelle Verflechtung ist gegeben, wenn eine Person oder Personengruppe beide Unternehmen in der Weise beherrscht, dass sie in der Lage ist, in beiden Unternehmen einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen durchzusetzen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 187, 570, BStBl II 2002, 771; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 8. November 1971 GrS 2/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63).

28: bb) Besteht die personelle Verflechtung nicht mehr, endet die Betriebsaufspaltung. Auch bei der Übertragung von GmbH-Gesellschaftsanteilen unter Vorbehaltsnießbrauch bleibt diese personelle Verflechtung erhalten, wenn der bisherige Gesellschafter weiterhin seinen Geschäfts- und Betätigungswillen im Betriebsunternehmen durchsetzen kann. Im vorliegenden Fall ist dies der Fall, da dem Kläger auch nach der Übertragung der Anteile sämtliche Stimm- und Verwaltungsrechte zustanden und das Stimmrecht keinerlei Beschränkungen oder Weisungen unterlag. Folglich behielt der Kläger dort in Verbindung mit seiner Beteiligung die Stimmrechtsmehrheit.

29: b) Aufgrund dieser Stimmrechtsmehrheit des Klägers blieb die personelle Verflechtung bestehen. Die Betriebsaufspaltung wurde, wie von den Beteiligten im Einspruchsverfahren gegen den Änderungsbescheid für 2002 vom 7. August 2008 angenommen, somit nicht im Jahr 2002 (zwangs-)aufgegeben. Sie endete erst mit der Grundstücksveräußerung im Streitjahr.

30: 2. Da das FA erst im Rahmen dieses Einspruchsverfahrens erkannte, dass der Änderungsbescheid für 2002 vom 7. August 2008 objektiv rechtswidrig war, konnte es die Einkommensteuerfestsetzung des Streitjahres ändern. Die Voraussetzungen des § 174 Abs. 4 AO sind gegeben.

31: a) Ist aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. Nach § 174 Abs. 4 Satz 4 AO gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Abs. 3 Satz 1, wenn die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen war, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde.

32: b) Alle Voraussetzungen dieser Änderungsvorschrift haben vorgelegen. Der ursprünglich beurteilte Sachverhalt und der nachträglich mit steuerlichen Folgen versehene Sachverhalt decken sich in dem erforderlichen Maße (dazu aa). Das FA hat aufgrund irriger Beurteilung dieses Sachverhalts den Einkommensteueränderungsbescheid 2002 vom 7. August 2008 erlassen und aufgrund des Rechtsbehelfs des Klägers zu dessen Gunsten geändert (dazu bb). Es hat sodann aus dem Sachverhalt durch Änderung des Einkommensteuerbescheids 2004 die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen (dazu cc). Die Festsetzungsfrist ist gewahrt (dazu dd).

33: aa) Die Sachverhalte, die den Steuerfestsetzungen 2002 und des Streitjahres zugrunde liegen, stimmen in dem von § 174 Abs. 4 Satz 1 AO geforderten Umfang überein. Der hier zu beurteilende bestimmte Sachverhaltskomplex, an den § 174 Abs. 4 Satz 1 AO anknüpft, ist die "Veräußerung des GmbH-Anteils unter Vorbehaltsnießbrauch mit Vertrag vom 18. Dezember 2002". Er ist durch das Sachverhaltselement "Veräußerung der beiden Grundstücke mit Vertrag vom 20. September 2004" in zulässiger Weise ergänzt worden.

34: Der bestimmte Sachverhalt i.S. des § 174 Abs. 4 AO erfordert zwar Übereinstimmung, jedoch keine vollständige Identität zwischen dem zunächst irrig beurteilten und dem später zu beurteilenden Sachverhalt (vgl. Senatsurteil vom 19. August 2015 X R 50/13, BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 19).

35: (1) Unter dem Merkmal "bestimmter Sachverhalt" versteht man den einzelnen Lebenssachverhalt, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft. Dies meint nicht nur die einzelne steuererhebliche Tatsache oder das einzelne Tatbestandsmerkmal, sondern den einheitlichen, für die Besteuerung maßgeblichen Sachverhaltskomplex. Mehrere Sachverhaltselemente bilden dann einen einheitlichen Lebensvorgang und Sachverhaltskomplex, wenn die betreffenden Sachverhaltselemente einen inneren Zusammenhang aufweisen (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 20, m.w.N.).

36: (2) Dieser bestimmte Sachverhalt verklammert nach dem Wortlaut auch des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO verschiedene einander widerstreitende Steuerfestsetzungen und erlaubt so die Auflösung des Widerstreits, der allen Tatbeständen des § 174 AO zugrunde liegt. Je nach den Erfordernissen des jeweiligen steuerlichen Tatbestands kann eine teilweise Deckungsgleichheit genügen (Senatsurteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 21, m.w.N.).

37: (3) Allerdings dürfen in dem geänderten Bescheid (hier: Veranlagungszeitraum 2002) keine Sachverhaltselemente enthalten sein, die bei der Beurteilung in dem zu ändernden Bescheid (hier: Streitjahr) keine Rolle mehr spielen. Doch können in dem zu ändernden Bescheid weitere Sachverhaltselemente hinzutreten. Somit ist die Anwendung des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO möglich, wenn der eine Lebenssachverhalt ein Teilstück jenes Tatbestands darstellt, durch den der andere --nunmehr mit den richtigen steuerlichen Folgen zu versehende Lebenssachverhalt-- erfasst wird (Senatsurteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 23 f.).

38: So hat etwa der BFH in seinem Beschluss vom 19. November 2003 I R 41/02 (BFH/NV 2004, 604) es ausreichen lassen, dass der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile nach § 20 Abs. 1 und Abs. 6 des Umwandlungssteuergesetzes 1977 in einem späteren, richtigen Veranlagungszeitraum angesetzt wurde, obwohl das FA zunächst irrig von einer Versteuerung bereits bei der Einbringung ausgegangen war. "Bestimmter Sachverhalt" war dort der Einbringungsvorgang, das hinzutretende Sachverhaltselement des zu ändernden Bescheids die spätere Veräußerung.

39: (4) Im Streitfall ist die von § 174 Abs. 4 Satz 1 AO geforderte Übereinstimmung der Sachverhalte gewahrt.

40: Der Sachverhaltskomplex, der dem Einkommensteuerbescheid 2002 zugrunde lag, ist der Vorgang "Veräußerung des GmbH-Anteils unter Vorbehaltsnießbrauch mit Vertrag vom 18. Dezember 2002". Diesen hat das FA sowohl dem Einkommensteuerbescheid für 2002 als auch in unveränderter Form dem streitigen Einkommensteueränderungsbescheid für das Streitjahr zugrunde gelegt. Hinzugetreten ist im Streitjahr das Sachverhaltselement "Veräußerung der beiden Grundstücke mit Vertrag vom 20. September 2004". Erst hierdurch kam es zur Beendigung der Betriebsaufspaltung.

41: bb) Inhaltlicher Ausgangspunkt für die Anwendung des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO ist der Einkommensteueränderungsbescheid 2002 vom 7. August 2008. Dieser ist aufgrund des Einspruchs des Klägers geändert worden. Im nachfolgenden Änderungsbescheid vom 26. Februar 2009 ist für das Jahr 2002 ein Betriebsaufgabegewinn nicht mehr berücksichtigt worden, so dass der Inhalt des Einkommensteueränderungsbescheids 2002 vom 7. August 2008 für die Prüfung der irrigen Beurteilung des Sachverhalts maßgebend ist.

42: Diese Entscheidung beruht darauf, dass das FA annahm, es habe eine Betriebsaufspaltung vorgelegen, die durch die Übertragung der GmbH-Gesellschaftsanteile beendet worden sei. Dabei hatte das FA auch die nötige Kenntnis über den zu beurteilenden Sachverhalt. Denn dem FA war sowohl die Anteilsübertragung als auch (nach Einreichung Anfang 2003) der Vertrag und damit der Vorbehaltsnießbrauch bekannt. Diese Kenntnis des FA ist ausreichend. Nicht entscheidend ist diejenige des Prüfers des FA persönlich.

43: cc) Durch die Abhilfe im Einspruchsverfahren hat das FA mit Änderungsbescheid vom 26. Februar 2009 den Einkommensteuerbescheid 2002 aufgrund des Rechtsbehelfs des Klägers --zu Recht-- zu dessen Gunsten geändert. Ein Betriebsaufgabegewinn wurde nicht mehr angesetzt. Gleichzeitig holte das FA die Berücksichtigung dieses Sachverhalts bei der Steuerfestsetzung für das Streitjahr nach und erfasste den Betriebsaufgabegewinn im Bescheid vom 12. März 2009 für das Streitjahr.

44: (1) Das Fortbestehen der Betriebsaufspaltung unter Vorbehaltsnießbrauch hatte zur Folge, dass erst durch die Veräußerung der beiden Grundstücke an die GmbH im Streitjahr die sachliche Verflechtung entfiel. Dieser Verkauf ist das hinzutretende Sachverhaltselement und führt zur Beendigung der Betriebsaufspaltung.

45: (2) Die Änderung der Einkommensteuerfestsetzung nach § 174 Abs. 4 AO ist, wie vom FG zu Recht angenommen, bereits möglich, wenn aufgrund eines Antrags des Steuerpflichtigen im Rahmen eines Einspruchsverfahrens die Steuerfestsetzung eines anderen Veranlagungszeitraums geändert worden ist. Es sind die richtigen steuerlichen Folgerungen aus dem Sachverhalt(skomplex) zu ziehen (so jüngst auch BFH-Urteil vom 4. Februar 2016 III R 12/14, BFHE 253, 290, BStBl II 2016, 818, Rz 20). Dies hat das FA entgegen der Rechtsansicht des Klägers beachtet. Im Fall des Obsiegens mit einem gewissen Rechtsstandpunkt --hier dem Zeitpunkt der Beendigung der Betriebsaufspaltung-- ist der Steuerpflichtige an seiner Auffassung festzuhalten, soweit derselbe Sachverhalt zu beurteilen ist. Hat er also erfolgreich --wie hier-- für seine Rechtsansicht gestritten, muss er auch die damit verbundenen Nachteile hinnehmen. Es handelt sich um eine besondere gesetzliche Ausformung des Grundsatzes von Treu und Glauben (vgl. auch Senatsentscheidung in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 42, m.w.N.). § 174 Abs. 4 AO gibt dem FA das Recht, die materiell richtigen Schlüsse aus dem nämlichen Sachverhalt im (richtigen) Veranlagungszeitraum zu ziehen und die Bestandskraft der Veranlagung zu durchbrechen.

46: dd) Der streitgegenständliche Bescheid wurde innerhalb der Festsetzungsfrist erlassen. Der fehlerhafte Einkommensteueränderungsbescheid 2002 vom 7. August 2008 ist am 26. Februar 2009 geändert worden. Das FA hat die steuerlichen Folgerungen in Gestalt des im vorliegenden Verfahren angefochtenen Bescheids vom 12. März 2009 innerhalb der Jahresfrist des § 174 Abs. 4 Satz 3 AO gezogen. Am 7. August 2008 war die Festsetzungsfrist für das Streitjahr 2004 noch nicht abgelaufen, so dass es auf die Voraussetzungen des § 174 Abs. 4 Satz 4, Abs. 3 Satz 1 AO nicht ankommt.

47: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 25. Jan. 2017 - X R 45/14

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bei uns veröffentlicht am 28.04.2014

Finanzgericht Köln

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird zugelassen. 1Tatbestand 2Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der bestandskräftige Einkommensteuerbescheid für 2004 nach § 174 Abs. 4 AO geändert we

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

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Finanzgericht Köln Urteil, 28. Apr. 2014 - 10 K 1811/12

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der bestandskräftige Einkommensteuerbescheid für 2004 nach § 174 Abs. 4 AO geändert werden durfte und in welchem Jahr eine Betriebsaufspaltung beendet wurde.

Der Kläger war Eigentümer des Grundstücks „A-Straße ...“. Dieses vermietete er seit 1995 an die F Vermögensverwaltung GmbH (im Folgenden: GmbH). Die GmbH errichtete mit Zustimmung des Klägers auf dem Grundstück auf eigene Rechnung ein Bürogebäude. Die Büros vermietete sie. Ende 2001 erwarb der Kläger das angrenzende unbebaute Grundstück B-Straße ... und verpachtete dieses Grundstück ebenfalls an die GmbH. Gesellschaftszweck der GmbH ist die Vermögensverwaltung einschließlich des Erwerbs von Immobilien, Finanzanlagen und Beteiligungen sowie deren langfristige Verwaltung, vorrangig innerhalb der Unternehmensgruppe F1 + F2.

Der Kläger war zunächst zu 64,99% an der GmbH beteiligt. Die Beteiligten gingen aufgrund personeller und sachlicher Verflechtung von einer Betriebsaufspaltung aus, sodass der Kläger aus der Vermietung der Grundstücke gewerbliche Einkünfte bezog (vergleiche die Anlage des Klägers zur Einkommensteuererklärung 2004). Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

Mit Notarvertrag vom 18. Dezember 2002 (Ur-Nr. 1 des Notars C) übertrug der Kläger mit Wirkung ab 31.12.2002 15% der Anteile an der GmbH unentgeltlich auf seinen Sohn. Nach § 5 des Übertragungsvertrages behält sich der Kläger auf seine Lebenszeit ab dem in § 2 Nr. 1 genannten Stichtag (31. Dezember 2002) an dem übertragenen Geschäftsanteil den Nießbrauch vor. Der Erwerber verpflichtete sich, sein Recht auf Teilnahme an Gesellschafterversammlungen und sein Stimmrecht dem Veräußerer für die Dauer des Nießbrauchsrechts zu überlassen und bevollmächtigte diesen unwiderruflich, hiermit alle mit dem Geschäftsanteil verbundenen Ladungen zu Gesellschafterversammlungen entgegenzunehmen sowie Stimmrechte in Gesellschafterversammlungen auszuüben. Das Stimmrecht unterlag keinerlei Beschränkungen oder Weisungen. Wegen der Einzelheiten wird auf den Übertragungsvertrag Bezug genommen.

Der erstmalige Einkommensteuerbescheid für 2002, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging, zog ebenso wie der Kläger in seiner Erklärung aus der Übertragung der Anteile keine steuerlichen Konsequenzen.

Mit notariellem Vertrag vom 20. September 2004 veräußerte der Kläger die Grundstücke an die GmbH. Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr an dem verkauften Grundbesitz gingen mit dem Tag der Kaufpreiszahlung am 30. September 2004 auf die GmbH über.

Der Kläger gab die Einkommensteuererklärung für 2004 am 9. August 2005 ab. In der Anlage GSE erklärte er in der Zeile 14 einen Veräußerungsgewinn i.H.v. 180.741 €. Dieser betrifft nur den Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf der beiden Grundstücke. Einen Gewinn aus der Überführung der GmbH–Geschäftsanteile aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen erklärte der Kläger nicht. Vielmehr setzte er den Wert der Anteile mit dem Buchwert an.

Der Beklagte führte die Einkommensteuerveranlagung für 2004 mit Bescheid vom 15. November 2005, der nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging, erklärungsgemäß durch.

Im Jahre 2008 führte das Finanzamt für Groß– und Konzernbetriebsprüfung D beim Kläger eine Außenprüfung für die Jahre 2002-2005 durch. Dabei kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass eine Betriebsaufspaltung vorgelegen habe und diese durch Übertragung der GmbH–Geschäftsanteile im Jahre 2002 beendet worden sei. Er ermittelte einen Betriebsaufgabegewinn i.H.v. 833.873 €, der sich aus der Entnahme der GmbH-Anteile und den stillen Reserven der Grundstücke zusammensetzte. Die Ermittlung des Gewinns erfolgte zwischen den Beteiligten einvernehmlich und wurde auch im Klageverfahren vom Kläger nicht substantiiert in Frage gestellt. Wegen der Einzelheiten wird auf Tz. 2.6 des Betriebsprüfungsberichts vom 2. Juli 2008 Bezug genommen.

Der Beklagte folgte der Auffassung der Betriebsprüfung und erließ am 7. August 2008 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 2002, in dem er den Betriebsaufgabegewinn mit 833.873 € erfasste. Gleichzeitig erließ er einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 2004, in dem er den bisher angesetzten Veräußerungsgewinn i.H.v. 180.741 € nicht mehr berücksichtigte und den Vorbehalt der Nachprüfung aufhob. Außerdem erging ein geänderter Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf den 31. Dezember 2004. In diesem stellte der Beklagte keinen verbleibenden Verlustvortrag mehr fest.

Der Kläger legte gegen den Einkommensteueränderungsbescheid für 2002 Einspruch ein. Diesen begründete er damit, dass er sich in dem Anteilsübertragungsvertrag den Nießbrauch vorbehalten habe, sodass die personelle Verflechtung nicht entfallen sei. Der Beklagte folgte dieser Auffassung und half dem Einspruch mit Bescheid vom 26. Februar 2009 ab, in dem er für 2002 keinen Betriebsaufgabegewinn mehr berücksichtigte. Mit Bescheid vom 12. März 2009 änderte er nach § 174 Abs. 4 AO den Einkommensteuerbescheid für 2004 vom 7. August 2008, indem er den Betriebsaufgabegewinn nunmehr in 2004 ansetzte. Gleichzeitig stellte er den verbleibenden Verlustvortrag auf null Euro fest.

Die gegen die Änderungsbescheide für 2004 eingelegten Einsprüche wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 22. Mai 2012, auf die wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus:

Eine Änderung des bestandskräftigen Bescheids sei nach § 174 Abs. 4 AO zulässig. Der Prüfer sei einer sachlichen Fehlbeurteilung unterlegen, weil er angenommen habe, dass die Betriebsaufgabegewinne wegen der vermeintlichen Beendigung der personellen Verflechtung bereits im Veranlagungszeitraum 2002 zu erfassen wären, sodass der späteren Beendigung der sachlichen Verflechtung zum 30. September 2004 keine steuerliche Bedeutung mehr zukomme. Diese Beurteilung habe sich als irrig herausgestellt und der entsprechende Einkommensteuerbescheid 2002 sei auf Antrag des Klägers entsprechend geändert worden.

Mit der Klage trägt der Kläger vor:

Der Beklagte sei nicht zur Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids für 2004 berechtigt gewesen. Es habe keine widerstreitenden Steuerfestsetzung vorgelegen. Er, der Kläger, habe mit Abgabe der persönlichen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2004 die Beendigung der Betriebsaufspaltung ausführlich dargelegt. In diesem Rahmen seien alle bisher im Betriebsvermögen der Besitzgesellschaft des Klägers gehaltenen Gesellschaftsanteile an der Betriebsgesellschaft in das Privatvermögen überführt worden. Das Besitzunternehmen habe damit seine Beendigung gefunden. Er habe in dieser Erklärung den begünstigten Aufgabegewinn ermittelt. In der Anlage sei ausdrücklich darauf hingewiesen worden, dass eine Anteilsbewertung nicht erfolgt sei, vielmehr seien die entnommenen Geschäftsanteile an der GmbH mit dem Nominalwert angesetzt worden. Hinsichtlich der Bewertung der aus dem Betriebsvermögen infolge der Anteilsschenkung ausscheidenden Gesellschaftsanteile sei mit dem Betriebsprüfer eine grundsätzliche Einigung erzielt worden.

Eine Berichtigung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids für 2004 nach § 174 Abs. 4 AO scheitere daran, dass es sich nicht um den gleichen bestimmten Sachverhalt handelt. Einmal sei es nämlich um die Beendigung der personellen Verflechtung aufgrund der Übertragung eines Teils der GmbH–Geschäftsanteile (im Jahre 2002) und das andere Mal um den Fortfall der sachlichen Verflechtung durch Veräußerung der Grundstücke an die GmbH im Jahre 2004 gegangen. Dabei handele es sich nicht um den gleichen bestimmten Sachverhalt.

Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz des Klägers vom 10. Oktober 2012 Bezug genommen.

Der Kläger beantragt,

den Einkommensteueränderungsbescheid für 2004 vom 12. März 2009 aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet.

Der angefochtene Einkommensteueränderungsbescheid für 2004 vom 12. März 2009 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger deshalb nicht in seinen Rechten, vgl. § 100 Absatz 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–.

Der Beklagte hat zu Recht den Betriebsaufgabegewinn in 2004 erfasst (dazu unter 1.); die Höhe des ermittelten Betriebsaufgabegewinns ist nicht zu beanstanden (dazu unter 2.). Er war auch zur Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids befugt (dazu unter 3.).

1. Die Betriebsaufspaltung ist erst durch Fortfall der sachlichen Verflechtung aufgrund der Veräußerung der Grundstücke beendet worden. Bis dahin hat die personelle Verflechtung bestanden. Diese ist nicht durch den Anteilsübertragungsvertrag vom 18.12.2002 entfallen. Die Anteile waren dem Kläger aufgrund des Vorbehaltsnießbrauchs als wirtschaftlichem Eigentümer weiterhin zuzurechnen.

a) Nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 der Abgabenordnung -AO- sind Wirtschaftsgüter nicht dem zivilrechtlichen, sondern dem wirtschaftlichen Eigentümer zuzurechnen, wenn beides auseinanderfällt. Das wirtschaftliche Eigentum an einem Kapitalgesellschaftsanteil geht auf einen Erwerber über, wenn er aufgrund eines Rechtsgeschäfts bereits eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb des Rechts gerichtete Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann und die mit dem Anteil verbundenen wesentlichen Rechte (insbesondere Gewinnbezugsrecht und Stimmrecht) sowie das Risiko einer Wertminderung und die Chance einer Wertsteigerung auf ihn übergegangen sind (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH-, vgl. Urteil vom 24. Januar 2012 IX R 51/10, Bundessteuerblatt – BStBl. – II 2012, 308, Rz. 15).

b) Nach Auffassung des Bundesgerichtshofs (Beschluss vom 5.4.2011 II ZR 173/10, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2011, 1475) ist ein Nießbraucher bereits zivilrechtlich einem Gesellschafter gleichzustellen, wenn der Nießbrauch die gesamte Beteiligung umfasst und ihm eine Position vermittelt, die ihm (z.B. durch ihm eingeräumte Stimmrechtsvollmachten) entscheidenden Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft verschafft. Aus dieser zivilrechtlichen Lage, hat der Bundesfinanzhof (a.a.O.) zutreffend den Schluss gezogen, dass dem Nießbraucher in diesen Fällen der Gesellschaftsanteil steuerrechtlich nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO zuzurechnen ist. Entscheidend ist, ob der Nießbraucher nach dem Inhalt der getroffenen Abrede alle mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte (Vermögens- und Verwaltungsrechte) ausüben und im Konfliktfall effektiv durchsetzen kann.

c) Die vom Bundesfinanzhof unter Berücksichtigung der Zivilrechtsprechung an das wirtschaftliche Eigentum eines Vorbehaltsnießbrauchers gestellten Anforderungen sind im Streitfall erfüllt. Aus § 5 des Anteilsübertragungsvertrages ergibt sich, dass sämtliche Stimm- und Verwaltungsrechte dem Nießbraucher zustehen. Das Stimmrecht unterliegt keinerlei Beschränkungen oder Weisungen. Damit sind die Anteile nicht nur weiterhin dem Kläger zuzurechnen; vielmehr blieb aufgrund seiner Stimmrechtsmehrheit auch die personelle Verflechtung bestehen.

d) Der Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 2.7.2009 X B 230/08 (BFH/NV 2009, 1647) steht diesem Ergebnis nicht entgegen. In diesem Fall hat der Bundesfinanzhof ausgeführt, dass eine personelle Verflechtung nicht dadurch vermieden wird, dass der Inhaber des Besitzunternehmens einer anderen Person an seinen Anteilen an der Betriebsgesellschaft ein Nießbrauchsrecht (Zuwendungsnießbrauch) verbunden mit der Bevollmächtigung des Nießbrauchers zur Ausübung des Stimmrechts einräumt. Dieses Ergebnis ergibt sich aus den Besonderheiten der Vollmachtserteilung, wonach der Bevollmächtigte die Interessen des Vollmachtgebers wahrzunehmen hat. Der Vorbehaltsnießbraucher ist nicht Bevollmächtigter des zivilrechtlichen Eigentümers; er nimmt eigene Interessen wahr.

2. Die Höhe des zwischen den Beteiligten einvernehmlich ermittelten Aufgabegewinns ist nicht zu beanstanden.

Der Senat hat insoweit zwar erwogen, ob die „stillen Reserven“ in den GmbH‑Geschäftsanteilen überhaupt aufgedeckt werden müssen, da die Steuerverhaftung der Anteile, wenn auch nicht als Betriebsvermögen, so doch als Anteile im Sinne des § 17 EStG bestehen bleibt (vgl. zur ähnlichen Situation bei § 6 Abs. 5 EStG - Übertragung einer im Privatvermögen gehaltenen steuerverstrickten Beteiligung auf eine Personengesellschaft - Ley/Brandenberg, Ubg 2010, 767, 770). Die Überführung aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen ist aber nach der eindeutigen Regelung in § 6 Abs.1 Nr. 4 Satz 1 EStG (Entnahme) mit dem Teilwert zu bewerten.

3. Der Beklagte war auch nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO zur Änderung des formell und materiell bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids 2004 berechtigt.

a) Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO können aus einem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgen gezogen werden, wenn aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen ist, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird. Die Vorschrift bezieht die verfahrensrechtliche Konsequenz daraus, dass der andere Bescheid eine „widerstreitende Steuerfestsetzung“ enthält, wie sie das Gesetz nach seiner amtlichen Überschrift zu § 174 AO voraussetzt.

b) „Irrige Beurteilung“ eines Sachverhalts bedeutet, dass sich die Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts, den die Finanzbehörde sowohl der Besteuerung in dem zugunsten der Steuerpflichtigen geänderten als auch in einem anderen Steuerbescheid zugrunde gelegt hat, nachträglich als unrichtig erweist. Diese Voraussetzung ist im Streitfall erfüllt.

Der Beklagte hat dem Einkommensteueränderungsbescheid für 2002 vom 7.8.2008 die irrige Auffassung zugrunde gelegt, dass die Betriebsaufspaltung bereits 2002 entfallen und der Betriebsaufgabegewinn deshalb in 2002 zu erfassen sei. Dieser Bescheid ist aufgrund des Einspruchs des Klägers geändert worden.

c) Auch das Tatbestandsmerkmal „bestimmter Sachverhalt“ ist erfüllt. Unter einem bestimmten Sachverhalt ist der einzelne Lebensvorgang zu verstehen, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft. Hierunter fällt nicht nur die einzelne steuererhebliche Tatsache oder das einzelne Merkmal, sondern jeder einheitliche Lebensvorgang und Sachverhaltskomplex, an den das Gesetz eine steuerliche Folge knüpft (vgl. BFH, Urteil vom 26.2.2002 X R 59/98, BStBl II 2002, 450; FG Düsseldorf, Urteil vom 25.10.2012 14 K 1400/11 E, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 709 m.w.N.). Der ursprünglich beurteilte und der tatsächlich verwirklichte Lebens- und Besteuerungssachverhalt müssen nicht vollständig übereinstimmen. Entscheidend ist, dass aus demselben – unveränderten und nicht durch weitere Tatsachen ergänzten – Sachverhalt andere steuerliche Folgen noch in einem anderen Steuerbescheid gegenüber dem Steuerpflichtigen zu ziehen sind. Mit einem „bestimmten Sachverhalt“ ist daher „derselbe Sachverhalt“ gemeint.

Der im Streitfall zu beurteilende Sachverhalt ist die „Betriebsaufspaltung“ bzw. deren Beendigung. Dabei handelt es sich um einen einheitlichen Lebensvorgang bzw. Sachverhaltskomplex. Dieser kann nicht in den Fortfall der personellen Verflechtung einerseits und den Fortfall der sachlichen Verflechtung andererseits aufgespalten werden. Nur wenn beide Voraussetzungen erfüllt sind, liegt eine Betriebsaufspaltung mit der Folge vor, dass eine an und für sich Vermietungstätigkeit in eine gewerbliche umqualifiziert wird. Unabhängig davon, welche Verflechtung wegfällt, kommt es zur Beendigung der Betriebsaufspaltung. Dies zeigt zur Überzeugung des Senats, dass es sich bei dem Fortfall der personellen oder sachlichen Verflechtung um einen einheitlichen Sachverhaltskomplex, nämlich „Beendigung der Betriebsaufspaltung“, handelt. Diesen Lebensvorgang „Beendigung der Betriebsaufspaltung“ hat der Beklagte nach der Betriebsprüfung irrig im Jahr 2002 angenommen und deshalb zunächst nicht mehr in 2004 berücksichtigt.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Der Senat lässt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Frage zu, ob der Fortfall der sachlichen bzw. personellen Verflechtung als zwei unterschiedliche Sachverhalte im Sinne des § 174 Abs. 4 AO anzusehen sind.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 174 Widerstreitende Steuerfestsetzungen

(1) Ist ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen, so ist der fehlerhafte Steuerbescheid auf Antrag aufzuheben oder zu ändern. Ist die Festsetzungsfrist für diese Steuerfestsetzung bereits abgelaufen, so kann der Antrag noch bis zum Ablauf eines Jahres gestellt werden, nachdem der letzte der betroffenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden ist. Wird der Antrag rechtzeitig gestellt, steht der Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids insoweit keine Frist entgegen.

(2) Absatz 1 gilt sinngemäß, wenn ein bestimmter Sachverhalt in unvereinbarer Weise mehrfach zugunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist; ein Antrag ist nicht erforderlich. Der fehlerhafte Steuerbescheid darf jedoch nur dann geändert werden, wenn die Berücksichtigung des Sachverhalts auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen ist.

(3) Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Die Nachholung, Aufhebung oder Änderung ist nur zulässig bis zum Ablauf der für die andere Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist.

(4) Ist auf Grund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der auf Grund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid durch das Gericht aufgehoben oder geändert wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. War die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde, gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Absatzes 3 Satz 1.

(5) Gegenüber Dritten gilt Absatz 4, wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, beteiligt waren. Ihre Hinzuziehung oder Beiladung zu diesem Verfahren ist zulässig.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 233a Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen

(2) Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist. Er beginnt für die Einkommen- und Körperschaftsteuer 23 Monate nach diesem Zeitpunkt, wenn die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft bei der erstmaligen Steuerfestsetzung die anderen Einkünfte überwiegen; hierbei sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 des Einkommensteuergesetzes nicht zu berücksichtigen. Er endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird.

(2a) Soweit die Steuerfestsetzung auf der Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2) oder auf einem Verlustabzug nach § 10d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes beruht, beginnt der Zinslauf abweichend von Absatz 2 Satz 1 und 2 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist.

(3) Maßgebend für die Zinsberechnung ist die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen (Unterschiedsbetrag). Bei der Vermögensteuer ist als Unterschiedsbetrag für die Zinsberechnung die festgesetzte Steuer, vermindert um die festgesetzten Vorauszahlungen oder die bisher festgesetzte Jahressteuer, maßgebend. Ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen ist nur bis zur Höhe des zu erstattenden Betrags zu verzinsen; die Verzinsung beginnt frühestens mit dem Tag der Zahlung. Besteht der Erstattungsbetrag aus mehreren Teil-Leistungen, richtet sich der Zinsberechnungszeitraum jeweils nach dem Zeitpunkt der einzelnen Leistung; die Leistungen sind in chronologischer Reihenfolge zu berücksichtigen, beginnend mit der jüngsten Leistung.

(4) Die Festsetzung der Zinsen soll mit der Steuerfestsetzung verbunden werden.

(5) Wird die Steuerfestsetzung aufgehoben, geändert oder nach § 129 berichtigt, ist eine bisherige Zinsfestsetzung zu ändern; Gleiches gilt, wenn die Anrechnung von Steuerbeträgen zurückgenommen, widerrufen oder nach § 129 berichtigt wird. Maßgebend für die Zinsberechnung ist der Unterschiedsbetrag zwischen der festgesetzten Steuer und der vorher festgesetzten Steuer, jeweils vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge und um die anzurechnende Körperschaftsteuer. Dem sich hiernach ergebenden Zinsbetrag sind bisher festzusetzende Zinsen hinzuzurechnen; bei einem Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen entfallen darauf festgesetzte Zinsen. Im Übrigen gilt Absatz 3 Satz 3 und 4 entsprechend.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten bei der Durchführung des Lohnsteuer-Jahresausgleichs entsprechend.

(7) Bei Anwendung des Absatzes 2a gelten die Absätze 3 und 5 mit der Maßgabe, dass der Unterschiedsbetrag in Teil-Unterschiedsbeträge mit jeweils gleichem Zinslaufbeginn aufzuteilen ist; für jeden Teil-Unterschiedsbetrag sind Zinsen gesondert und in der zeitlichen Reihenfolge der Teil-Unterschiedsbeträge zu berechnen, beginnend mit den Zinsen auf den Teil-Unterschiedsbetrag mit dem ältesten Zinslaufbeginn. Ergibt sich ein Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen, entfallen auf diesen Betrag festgesetzte Zinsen frühestens ab Beginn des für diesen Teil-Unterschiedsbetrag maßgebenden Zinslaufs; Zinsen für den Zeitraum bis zum Beginn des Zinslaufs dieses Teil-Unterschiedsbetrags bleiben endgültig bestehen. Dies gilt auch, wenn zuvor innerhalb derselben Zinsberechnung Zinsen auf einen Teil-Unterschiedsbetrag zuungunsten des Steuerpflichtigen berechnet worden sind.

(8) Zinsen auf einen Unterschiedsbetrag zuungunsten des Steuerpflichtigen (Nachzahlungszinsen) sind entweder nicht festzusetzen oder zu erlassen, soweit Zahlungen oder andere Leistungen auf eine später wirksam gewordene Steuerfestsetzung erbracht wurden, die Finanzbehörde diese Leistungen angenommen und auf die festgesetzte und zu entrichtende Steuer angerechnet hat. Absatz 3 Satz 4 ist hierbei entsprechend anzuwenden. Soweit Nachzahlungszinsen aufgrund einer Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerfestsetzung nach Absatz 5 Satz 3 zweiter Halbsatz entfallen, mindert sich der Zinsverzicht nach Satz 1 entsprechend. Die §§ 163 und 227 bleiben unberührt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 118

(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.

(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.

(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 44

(2) Gegenstand der Anfechtungsklage nach einem Vorverfahren ist der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 174 Widerstreitende Steuerfestsetzungen

Umwandlungssteuergesetz - UmwStG 2006 | § 20 Einbringung von Unternehmensteilen in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft

(1) Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine Kapitalgesellschaft oder eine Genossenschaft (übernehmende Gesellschaft) eingebracht und erhält der Einbringende dafür neue Anteile an der Gesellschaft (Sacheinlage), gelten für die Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der neuen Gesellschaftsanteile die nachfolgenden Absätze.

(2) Die übernehmende Gesellschaft hat das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert anzusetzen; für die Bewertung von Pensionsrückstellungen gilt § 6a des Einkommensteuergesetzes. Abweichend von Satz 1 kann das übernommene Betriebsvermögen auf Antrag einheitlich mit dem Buchwert oder einem höheren Wert, höchstens jedoch mit dem Wert im Sinne des Satzes 1, angesetzt werden, soweit

1.

sichergestellt ist, dass es später bei der übernehmenden Körperschaft der Besteuerung mit Körperschaftsteuer unterliegt,

2.

die Passivposten des eingebrachten Betriebsvermögens die Aktivposten nicht übersteigen; dabei ist das Eigenkapital nicht zu berücksichtigen,

3.

das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung des eingebrachten Betriebsvermögens bei der übernehmenden Gesellschaft nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird und

4.

der gemeine Wert von sonstigen Gegenleistungen, die neben den neuen Gesellschaftsanteilen gewährt werden, nicht mehr beträgt als

a): 25 Prozent des Buchwerts des eingebrachten Betriebsvermögens oder
b): 500 000 Euro, höchstens jedoch den Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens.

Der Antrag ist spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft zuständigen Finanzamt zu stellen. Erhält der Einbringende neben den neuen Gesellschaftsanteilen auch sonstige Gegenleistungen, ist das eingebrachte Betriebsvermögen abweichend von Satz 2 mindestens mit dem gemeinen Wert der sonstigen Gegenleistungen anzusetzen, wenn dieser den sich nach Satz 2 ergebenden Wert übersteigt.

(3) Der Wert, mit dem die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen ansetzt, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis und als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile. Ist das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung des eingebrachten Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Einbringung ausgeschlossen und wird dieses auch nicht durch die Einbringung begründet, gilt für den Einbringenden insoweit der gemeine Wert des Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Einbringung als Anschaffungskosten der Anteile. Soweit neben den Gesellschaftsanteilen auch andere Wirtschaftsgüter gewährt werden, ist deren gemeiner Wert bei der Bemessung der Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile von dem sich nach den Sätzen 1 und 2 ergebenden Wert abzuziehen. Umfasst das eingebrachte Betriebsvermögen auch einbringungsgeborene Anteile im Sinne von § 21 Abs. 1 in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4133, 2003 I S. 738), geändert durch Artikel 3 des Gesetzes vom 16. Mai 2003 (BGBl. I S. 660), gelten die erhaltenen Anteile insoweit auch als einbringungsgeboren im Sinne von § 21 Abs. 1 in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4133, 2003 I S. 738), geändert durch Artikel 3 des Gesetzes vom 16. Mai 2003 (BGBl. I S. 660).

(4) Auf einen bei der Sacheinlage entstehenden Veräußerungsgewinn ist § 16 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, wenn der Einbringende eine natürliche Person ist, es sich nicht um die Einbringung von Teilen eines Mitunternehmeranteils handelt und die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert ansetzt. In diesen Fällen ist § 34 Abs. 1 und 3 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, soweit der Veräußerungsgewinn nicht nach § 3 Nr. 40 Satz 1 in Verbindung mit § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes teilweise steuerbefreit ist.

(5) Das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft sind auf Antrag so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags (Absatz 6) auf die Übernehmerin übergegangen wäre. Dies gilt hinsichtlich des Einkommens und des Gewerbeertrags nicht für Entnahmen und Einlagen, die nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag erfolgen. Die Anschaffungskosten der Anteile (Absatz 3) sind um den Buchwert der Entnahmen zu vermindern und um den sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes ergebenden Wert der Einlagen zu erhöhen.

(6) Als steuerlicher Übertragungsstichtag (Einbringungszeitpunkt) darf in den Fällen der Sacheinlage durch Verschmelzung im Sinne des § 2 des Umwandlungsgesetzes der Stichtag angesehen werden, für den die Schlussbilanz jedes der übertragenden Unternehmen im Sinne des § 17 Abs. 2 des Umwandlungsgesetzes aufgestellt ist; dieser Stichtag darf höchstens acht Monate vor der Anmeldung der Verschmelzung zur Eintragung in das Handelsregister liegen. Entsprechendes gilt, wenn Vermögen im Wege der Sacheinlage durch Aufspaltung, Abspaltung oder Ausgliederung nach § 123 des Umwandlungsgesetzes auf die übernehmende Gesellschaft übergeht. In anderen Fällen der Sacheinlage darf die Einbringung auf einen Tag zurückbezogen werden, der höchstens acht Monate vor dem Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags liegt und höchstens acht Monate vor dem Zeitpunkt liegt, an dem das eingebrachte Betriebsvermögen auf die übernehmende Gesellschaft übergeht. § 2 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.

(7) § 3 Abs. 3 ist entsprechend anzuwenden.

(8) Ist eine gebietsfremde einbringende oder erworbene Gesellschaft im Sinne von Artikel 3 der Richtlinie 2009/133/EG als steuerlich transparent anzusehen, ist auf Grund Artikel 11 der Richtlinie 2009/133/EG die ausländische Steuer, die nach den Rechtsvorschriften des anderen Mitgliedstaats der Europäischen Union erhoben worden wäre, wenn die einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte zuzurechnenden eingebrachten Wirtschaftsgüter zum gemeinen Wert veräußert worden wären, auf die auf den Einbringungsgewinn entfallende Körperschaftsteuer oder Einkommensteuer unter entsprechender Anwendung von § 26 des Körperschaftsteuergesetzes und von den §§ 34c und 50 Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes anzurechnen.

(9) Ein Zinsvortrag nach § 4h Absatz 1 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes und ein EBITDA-Vortrag nach § 4h Absatz 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes des eingebrachten Betriebs gehen nicht auf die übernehmende Gesellschaft über.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 174 Widerstreitende Steuerfestsetzungen

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.