/ Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

bei uns veröffentlicht am

26.11.2010

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Der im Jahre 1983 geborene Sohn A der Kläger (Kl) besuchte in den Streitjahren die privat finanzierte Schule mit Internat „X“ in F (Schweiz) -im Folgenden: Schule-, das aufgrund von Beschlüssen der Ständigen Konferenz der Kultusminister der Länder in der Bundesrepublik Deutschland (Kultusministerkonferenz) ermächtigt war, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten (vgl. die Bescheinigung der Schule vom 14. Mai 2002 Bl. 144 d. Einkommensteuer -ESt- Akte 2002 und die Aufstellung des Sekretariats der Kultusministerkonferenz über die Prüfungen zur Erlangung einer deutschen Hochschulzugangsberechtigung an Schulen im Ausland Bl. 73f. d. Finanzgerichts -FG-Akte). Die Kl machten die entsprechenden Aufwendungen von insgesamt 50.150 EUR (75.226 CHF) für 2002 und 41.725 EUR (62.588,25 CHF) für 2003 als Sonderausgaben geltend. Hierin waren nicht nur die den allgemeinen Gebührenregelungen des Internats entsprechenden Schulgelder („Ecolage“) von 9.300 CHF und später 9.920 CHF pro Trimester, sondern auch die regulären Unterbringungskosten („Logement“) von mindestens 2.850 CHF pro Trimester sowie Essenskosten und Nebenkosten für Skiausflüge, Schulbücher und Ähnliches enthalten. Wegen der Einzelheiten der geltend gemachten Aufwendungen wird auf die Rechnungen v. 19. Dezember 2001, 20. März 2002, 3. Juli 2002, 18. Dezember 2002, 2. April 2003 und 3. Juli 2003 (Bl. 82 f. d. FG-Akte und Bl. 109ff. d. ESt-Akte 2003) Bezug genommen.

Der Beklagte (Bekl) berücksichtigte die Schulgeldzahlungen in seinen später aus Gründen, die nicht in Zusammenhang mit den hier streitigen Zahlungen stehen, mehrfach geänderten Einkommensteuerbescheiden vom 27. Juli 2004 für 2002 und 23. Mai 2005 für 2003 nicht. Für den o.g. Sohn gewährte das Finanzamt in beiden Streitjahren den Freibetrag nach § 32 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes -EStG- in der in den Streitjahren geltenden Fassung (a.F.).

Die Kl legten am 13. August 2004 gegen den Einkommensteuerbescheid 2002 und am 23. Juni 2005 gegen den Einkommensteuerbescheid 2003 Einsprüche ein. Sie begründeten diese damit, dass nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Dezember 2004 (XI R 32/03) die Aufwendungen für den Auslandsschulbesuch größtenteils als Sonderausgaben abziehbar seien und verwiesen darauf, dass die Schule unter der Rubrik „Prüfungen zur Erlangung der deutschen Hochschulzugangsberechtigung an Schulen im Ausland“ der Kultusministerkonferenz seit 1950 vermerkt sei.

Mit Einspruchsentscheidungen vom 13. November 2007 wies der Bekl die Einsprüche als unbegründet zurück. Er begründete dies hinsichtlich des hier streitgegenständlichen Schulgelds damit, dass nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (a.F.) die Schule entweder eine gemäß Art. 7 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG) staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder eine allgemein bildende Ergänzungsschule sein müsse. Die Finanzämter seien insoweit an die Entscheidung der obersten Kultusbehörden der Länder gebunden (BFH Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03). In der Übersicht der von der Kultusministerkonferenz anerkannten deutschen Auslandsschulen (Stand 1. August 2006) sei die vom Sohn der Kl besuchte Schule nicht aufgeführt. Nach Aussage der Oberfinanzdirektion liege eine solche Anerkennung nicht vor. Die Ermächtigung zur Abhaltung der Reifeprüfung an Privatschulen in der Schweiz nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland beinhalte nicht zugleich die Anerkennung als Ersatzschule.

Die Kl haben hiergegen am 14. Dezember 2007 Klage erhoben. Der Europäische Gerichtshof -EuGH- habe mit Urteilen vom 11. September 2007 (C-76/05 und C-318/05) entschieden, dass die Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in den vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 (vom 19. Dezember 2008, Bundesgesetzblatt -BGBl- I 2008, 2794) geltenden Fassungen, soweit sie die Abziehbarkeit von Schulgeldzahlungen auf den Besuch bestimmter inländischer Schulen begrenze, mit Gemeinschaftsrecht nicht vereinbar sei. Betroffen sei nach Auffassung des EuGH die passive Dienstleistungsfreiheit, die allgemeine Freizügigkeit und die Niederlassungsfreiheit. Der Sonderausgabenabzug könne auch nicht wegen der Höhe der Schulgelder verweigert werden. In dem Vertragsverletzungsverfahren mit dem Aktenzeichen C-318/05 habe die deutsche Regierung zwar mit der geringeren Höhe der von deutschen Internaten erhobenen Entgelte argumentiert, was jedoch durch Internetauftritte deutscher Privatschulen wie z.B. Schloss Salem widerlegt worden sei. Der EuGH gehe auf diese Argumentation aber nicht ein. Auf die Frage, ob auch in Deutschland überwiegend entgeltlich finanzierte Privatschulen mit entsprechend hohen Schulgeldern vorhanden seien, komme es nach Auffassung des EuGH (Urt. v. 16. Mai 2005, C-372/04) nicht an. Dem sich hieraus ergebenden Anspruch der Kl könne auch nicht entgegengehalten werden, dass die Rechtsprechung des EuGH nur Privatschulen im EU-Ausland betreffe. In dem Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit -FZA- vom 21. Juni 1999 (BGBl II 2001, 811), das zum Gemeinschaftsrecht gehöre, räumten die Vertragspartner natürlichen Personen, die Staatsangehörige eines Mitgliedstaates der Europäischen Gemeinschaften oder der Schweiz seien, Aufenthaltsrechte ein, solange diese Dienstleistungen auf ihrem Staatsgebiet in Anspruch nähmen (Art. 5 Abs. 3 i.V.m. Anhang I Art. 23 des FZA). Im Verhältnis zur Schweiz bestehe danach ebenfalls ein gemeinschaftsrechtlicher Anspruch auf passive Dienstleistungsfreiheit, dem § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (a.F.) entgegenstehe. Das von den Klägern gezahlte Schulgeld sei auch nach der Neuregelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 i.V.m. § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG (in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2009) abziehbar. Die Ausführungen in dem Urteil des BFH vom 17. Juli 2008 (X R 62/04) seien, soweit sie nach den Entscheidungen des EuGH auf ausländische Privatschulen überhaupt anwendbar gewesen seien, durch die inzwischen in Kraft getretene Übergangsregelung überholt. Danach sei § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes geltenden Fassung für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 auch dann anzuwenden, wenn die Schulgeldzahlungen an eine ausländische Ersatzschule geleistet würden, die nicht nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigt oder nach Landesrecht erlaubt sei. Warum die Genehmigung nicht vorliege, ob sie nicht beantragt worden sei oder ob die Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG nicht erfüllt gewesen seien, sei unwesentlich. Damit seien die vor Veröffentlichung des Jahressteuergesetzes 2009 ergangenen Entscheidungen und Literaturbeiträge, die auf das Sonderungsverbot in Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG abstellten, überholt. Nur so könne für die Vergangenheit der vom EuGH festgestellte Verstoß gegen das Diskriminierungsverbot beseitigt werden.

Der Berichterstatter hatte der Klägerseite im Erörterungstermin am 15. Juni 2010 aufgegeben, binnen 6 Wochen bei der Schule Nachweise dazu beizubringen, wie viele Schüler in den Streitjahren die Schule besuchten, wie viele davon ein Stipendium oder eine Schulgebührenermäßigung erhielten und wie hoch diese Ermäßigung bzw. dieses Stipendium war. Nachdem die Kl sich zur Vorlage dieser Nachweise bereit erklärt hatten, erklärten diese mit Schriftsatz vom 2. September 2010, dass die Nachweisführung für die Streitjahre mangels eigener Unterlagen nicht möglich sei. Es werde daher der Internetauftritt des Internats ebenso herangezogen wie Presseveröffentlichungen über die Schule. Aus dem Internetauftritt des Internats ergebe sich, dass für Schülerinnen und Schüler mit überdurchschnittlichen schulischen Leistungen und ausgeprägtem Sozialverhalten Stipendien durch die mit dem Internat verbundene Stiftung für Jugendbildung zur Verfügung gestellt werden könnten. Aus einem Artikel auf der Internetseite vom 24. August 2004 ergebe sich eine Gesamtschülerzahl von etwa 250. Weiter heiße es, dass jedes Jahr nur etwa zwei bis fünf Stipendien vergeben würden. Allerdings müsse diese Angabe relativiert werden. Nachdem das Internat auf die Schweizer Matura und das deutsche Abitur vorbereite, verteile sich die Zahl der Schüler auf mindestens acht Jahrgänge, was für jeden Jahrgang etwa 31 Schüler bedeute. Von diesen hätten zwei bis fünf, d.h. zwischen 6 % und 16 %, ein Stipendium erhalten.

Die Kl beantragen, jeweils 30% der Schulgeldzahlungen in Höhe von 18.999 EUR in 2002 und 18.906 EUR in 2003 als Sonderausgaben anzuerkennen, hilfsweise, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob ein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht vorliegt, wenn entgegen dem Freizügigkeitsübereinkommen Schulgeldzahlungen an in der Schweiz ansässige Privatschulen steuerrechtlich schlechter behandelt werden als solche Zahlungen an Privatschulen im Inland und höchst hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Da die Schweiz nicht Mitglied der Europäischen Union sei und auch nicht zu den Mitgliedstaaten des Europäischen Wirtschaftsraums zähle, sei das gezahlte Schulgeld auch nach der Neuregelung nicht abzugsfähig. Das FZA vom 21. Juni 1999, das ohnehin erst ab dem 1. Juni 2002 in Kraft getreten sei, könne auf den vorliegenden Sachverhalt nicht angewendet werden. Selbst bei einer Anwendbarkeit der von den Klägern angeführten Rechtsprechung des EuGH müsse entsprechend den Ausführungen des BFH in den Urteilen vom 17. Juli 2008 (X R 62/04) und 14. Dezember 2004 (XI R 66/03) noch geprüft werden, ob durch die Höhe des Schulgeldes keine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern gefördert werde. Gerade in dem letztgenannten Urteil habe der BFH betont, dass das gemeinschaftsrechtliche Diskriminierungsverbot nicht verletzt sei, wenn die Höhe des Schulgelds eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern fördere und es deshalb auch bei einem Besuch einer inländischen Schule steuerlich nicht berücksichtigt werden könne. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) habe Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG als verletzt angesehen, wenn die Schule nicht mehr allgemein zugänglich sei. Im Grundsatz müssten alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Privatschule besuchen können. Nach der Rechtsprechung des BVerfG sei 1983 bereits ein Schulgeld von 170 bis 190 DM schädlich gewesen. Selbst wenn man diesen Betrag verdoppele, sei im Streitfall noch eine soziale Sonderung gegeben. Warum ein Schulgeld, das beim Besuch einer inländischen Schule keine Berücksichtigung finden könne, beim Besuch einer Schweizer Schule berücksichtigt werden müsse, erschließe sich nicht. Die gesetzliche Neuregelung lasse weder vom Wortlaut noch von der Gesetzesbegründung her erkennen, dass sie eine Begünstigung des Besuchs ausländischer Schulen beabsichtige oder dass auf den Besuch ausländischer Schulen die bisherige Rechtsprechung des BFH und des BVerfG keine Anwendung finden solle oder dass diese inzwischen überholt sei. Die Klägerseite habe die einzuholenden Nachweise über Stipendien und Gebührenermäßigungen der Schule in den Streitjahren nicht vorgelegt. Soweit sich diese auf den aktuellen Internetauftritt der Schule berufe, spreche dies für seine (des Bekl) Auffassung. Denn nach den dortigen Angaben betrage das Schulgeld der deutschen und internationalen Abteilung in den Klassen 1 bis 6 27.000 CHF und in den Klassen 7 bis 12 30.000 CHF pro Schuljahr. Für Internatsschüler betrage das Schulgeld 15.500 CHF pro Trimester zuzüglich Kosten für Pension und Logement in Höhe von je 4.750 CHF pro Trimester, so dass sich die Kosten pro Schuljahr auf 75.000 CHF beliefen. Stipendien würden danach - ohne Angaben der Zahl und der Höhe - für Schülerinnen und Schüler mit überdurchschnittlichen schulischen Leistungen und ausgeprägt gutem Sozialverhalten angeboten. Der Artikel aus ... vom …. 2004 spreche von 250 Schülern, darunter 50 % Deutsche. Weiter heiße es dort: „Für Kinder weniger betuchter Familien werden nur zwei bis fünf Teilstipendien pro Jahr vergeben“. Ob diese Aussage von der Schule stamme und wie hoch die Stipendien seien, sei nicht bekannt. Er verstehe diese Aussage so, dass von den 250 Schülern pro Jahr 2 bis 5, also 0,8 bis 2 %, ein Stipendium erhielten.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bekl hat zu Recht die geltend gemachten Schulgeldzahlungen nicht als Sonderausgaben anerkannt.

Die Schulgelder können für die Streitjahre nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der durch das Jahressteuergesetz 2009 erfolgten Neufassung (begrenzt) als Sonderausgaben abgezogen werden, weil diese nach § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 1 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 und damit nicht auf die hier zu entscheidenden Streitjahre 2002 und 2003 anzuwenden ist.

Ebenso wenig sind die streitigen Schulgelder nach der den § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) modifizierenden Übergangsregelung des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 (1.) oder nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. (2.) zu berücksichtigen. Auch aus dem FZA ergibt sich nichts anderes, weil dieses den Kl kein subjektives Recht auf den Sonderausgabenabzug gewährt (3.) und jedenfalls das Sonderungsverbot einem Erfolg der Klage entgegensteht (4.).

1. Der Sonderausgabenabzug für die Schulgelder kann nicht auf § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) gestützt werden. weil diese Übergangsregelung nicht für Schulgelder gilt, die an in der Schweiz belegene Privatschulen entrichtet werden. § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG setzt voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union belegen ist oder das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet. Dies ist bei der in der Schweiz gelegenen Schule nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der Europäischen Union noch findet das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung auf die Schweiz. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit der Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab (Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10 -JURIS-). Somit ist die dargestellte Übergangsregelung hier nicht einschlägig. Nach der Systematik des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG ist auf solche Sachverhalte, die von Satz 2 der Vorschrift nicht erfasst werden und die Streitjahre vor 2008 betreffen, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der bis zum Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 geltenden - nicht durch § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG modifizierten - Fassung anzuwenden. Dies gilt nicht nur hinsichtlich solcher Fälle, die das Schulgeld für inländische Schulen betreffen, sondern auch für Sachverhalte, bei denen Schulgeldzahlungen für sonstige, außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegene Schulen als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Der Gesetzgeber nimmt damit eine Besserstellung von Aufwendungen für Privatschulen, die in den von § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG erfassten Ländern belegen sind, nicht nur gegenüber inländischen Privatschulen (vgl. hierzu FG München, Urt. v. 28. April 2010, 1 K 1758/07, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2010, 1310, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 12/10; Sächsisches FG, Urt. v. 1. Oktober 2009, 1 K 2304/07, EFG 2010, 1030, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 48/09 und Schaffhausen/Plenker, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 1123 <1127>), sondern auch gegenüber solchen Privatschulen in Kauf, die außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegen sind. Da somit die Übergangsvorschrift des § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG für eine in der Schweiz belegene Privatschule nicht gilt, kann dahingestellt bleiben, ob im Rahmendieser Vorschrift das Sonderungsverbot zu prüfen ist (vgl. -bejahend- Kanzler, Finanzrundschau -FR- 2009, 230, zweifelnd Kulosa in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 10 Anm. 294; verneinend FG Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10, -JURIS- sowie das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. März 2009, BStBl. I 2009, 487 und Schaffhausen/Plenker, DStR 2009, 1127 sowie Meilicke, Internationales Steuerrecht -IStR- 2008, 778).

2. Die Voraussetzungen des somit allein maßgeblichen § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. für den Sonderausgabenabzug liegen nicht vor. Bei der Schule handelt es sich weder um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule noch um eine nach Landesrecht allgemein anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule. Eine solche Genehmigung, Anerkennung oder Erlaubnis der zuständigen Landesbehörden besteht nicht. Es handelt sich bei dieser auch nicht um eine von der Kultusministerkonferenz anerkannte Deutsche Auslandsschule, die nach der Rechtsprechung des BFH (Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518) den in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. aufgeführten Schulen gleichzustellen ist. Einen Beschluss der Kultusministerkonferenz über die Anerkennung dieser Schule gibt es und gab es ausweislich der von den Klägern vorgelegten Unterlagen nicht. In der Übersicht des Sekretariats der Kultusministerkonferenz über Prüfungen zur Erlangung von Hochschulzugangsberechtigungen im Ausland wird gerade zwischen Schulen, für die eine Anerkennung der Schule vorliegt und solchen Schulen, die lediglich zur Abhaltung der Prüfung ermächtigt sind, unterschieden. Der Umstand, dass das Internat von der Kultusministerkonferenz seit einem Beschluss der Kultusministerkonferenz vom 15. Juni 1950 ermächtigt ist, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten, führt deshalb nicht dazu, dass die Schule einer Deutschen Auslandschule gleichgestellt werden kann (so im Ergebnis auch FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 11. Juli 2007, 2 K 1741/06, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2008, 266 zu dem Lyzeum Alpinum, einer ebenfalls in der Schweiz gelegene Privatschule, die von der Kultusministerkonferenz ermächtigt wurde, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten). Denn es ist auf die formale Anerkennung der Schule als Deutsche Schule im Ausland durch die Kultusministerkonferenz und nicht darauf abzustellen, ob die Ausbildung mit dem deutschen Schulsystem vergleichbar ist (FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 13. September 2010, 5 K 1010/10 -JURIS-). Im Übrigen ist die hier vom Sohn der Kl besuchte Schule den anerkannten Deutschen Auslandsschulen schon deshalb nicht vergleichbar, weil sie im Gegensatz zu den anerkannten Deutschen Auslandsschulen nicht als Element der deutschen Auswärtigen Kultur- und Bildungspolitik besonders förderungswürdig ist (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518).

3. Da die Schweiz nicht Mitgliedstaat der Europäischen Union ist, bedarf es keiner europarechtskonformen Auslegung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Auch aus dem FZA ergibt sich für die Streitjahre kein Anspruch auf Berücksichtigung des Schulgelds für in der Schweiz gelegene Schulen. Der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg hat hierzu in seinem Urteil vom 21. Juli 2010 (14 K 1469/10 -JURIS-) ausgeführt:

„Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

aa. Das FZA, ein sektorspezifisches Abkommen, ist ein völkerrechtlicher Vertrag, der bestimmte, im Einzelnen geregelte Freiheiten garantiert und ein allgemeines Diskriminierungsverbot formuliert. Ein völkerrechtlicher Vertrag hat den Rang eines Bundesgesetzes (vgl. Art. 59 Abs. 2 GG) und geht damit einem Steuergesetz nicht vor. § 2 Abgabenordnung (AO), nach dessen Wortlaut völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung den Steuergesetzen vorgehen, kann als einfaches Recht keinen allgemeinen Vorrang völkerrechtlicher Verträge begründen, so dass eine Normenkollision im konkreten Einzelfall nach den allgemeinen Regeln aufzulösen ist (Drüen in Tipke/Kruse, AO, § 2 Rn. 1 f., 38). Entscheidend ist, welche Vorschrift als die speziellere anzusehen ist. Dies ist hier § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG.

bb. Der Anwendungsbereich dieser Normen erstreckt sich nicht wegen des FZA unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH zu den Schulgeldzahlungen auf Schulen, die in der Schweiz belegen sind. Eine schlicht ähnliche Fassung einer Bestimmung eines Gründungsvertrags der Gemeinschaften -im Streitfall der Art. 18 EG und 49 EG- und eines völkerrechtlichen Vertrags zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland, so wie der Schweiz, genügt nicht, um der Bestimmung des völkerrechtlichen Vertrags die Bedeutung zu geben, die den Bestimmungen der Gründungsverträge zukommt (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 51, Europäische Grundrechte Zeitschrift -EuGRZ- 2001, 610).

Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer elbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.

Die Übertragung der Auslegung einer Bestimmung des EG-Vertrags auf eine vergleichbar, ähnlich oder übereinstimmend gefasste Bestimmung eines Abkommens zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland -im Streitfall der Art. 1, Art. 2 und Art. 5 FZA-, hängt insbesondere davon ab, welchen Zweck diese Bestimmungen in dem ihnen je eigenen Rahmen verfolgen. Insoweit kommt dem Vergleich von Zweck und Kontext des Abkommens und des EG-Vertrags erhebliche Bedeutung zu (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 52, EuGRZ 2001, 610). Die den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen über den Binnenmarkt gegebene Auslegung kann nicht automatisch auf die Auslegung des Abkommens übertragen werden, sofern dies nicht im Abkommen selbst ausdrücklich vorgesehen ist (EuGH, Urteil vom 12. November 2009 C-351/08 Tz. 31, Recht der internationalen Wirtschaft -RIW- 2010, 55 sowie Urteil vom 11. Februar 2010 C-541/08 Tz. 28, RIW 2010, 228).

Nach Art. 31 Abs. 1 Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge ist das FZA nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Ziels und Zweckes auszulegen (EuGH, Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09, Tz. 36, 42, Juris). Für seine Auslegung sind die im Abkommen selbst festgeschriebenen Zielsetzungen sowie „das Niveau der sektoriellen Integration in den gemeinsamen Binnenmarkt entscheidend“ (Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 155 ff.). Ziel des FZA ist es, gemäß seiner Präambel unter Berücksichtigung von Art. 16 Abs. 1 FZA, die Freizügigkeit zwischen den Mitgliedstaaten der EU und der Schweiz auf der Grundlage der in der EU geltenden Bestimmungen zu verwirklichen. Das FZA bezweckt die Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt und Zugang zu einer unselbständigen Erwerbstätigkeit und auf Niederlassung als Selbständiger, die Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen und die Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer/-innen (Art. 1 FZA). Außerdem gewährt Art. 5 Abs. 3 FZA Personen, die als Dienstleistungsempfänger i.S.d. Abkommens anzusehen sind, ein Einreise- und Aufenthaltsrecht in Bezug auf das Hoheitsgebiet der Vertragsparteien.

Die in Art. 3-7 FZA gewährten Rechte (Einreiserecht, Recht auf Aufenthalt und Zugang zu Erwerbstätigkeit, Recht der Dienstleistungserbringer, Aufenthaltsrecht für Personen, die keine Erwerbstätigkeit ausüben sowie sonstige mit der Freizügigkeit zusammenhängende Rechte) werden indes nicht schrankenlos gewährt. Einerseits betont Art. 1 S. 1 Buchst. b FZA die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen. Im Streitfall geht es indes um die Inanspruchnahme einer langfristigen Dienstleistung, nämlich von Bildungsleistungen. Andererseits regelt Art. 16 Abs. 2 FZA, dass, soweit für die Anwendung des FZA Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, hierfür die einschlägige Rechtsprechung des EuGH vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung, also vor dem 21. Juni 1999, zu berücksichtigen ist. Die Kl stützen sich allerdings auf Entscheidungen des EuGH aus dem Jahre 2007. An diese sind die Vertragsbeteiligten nach dem Wortlaut des Art. 16 Abs. 2 FZA jedoch nicht gebunden. Außerdem stellt Art. 21 Abs. 2 FZA klar, dass keine Bestimmung dieses Abkommens so auszulegen ist, dass sie die Vertragsparteien daran hindert, bei der Anwendung ihrer Steuervorschriften eine Unterscheidung zwischen Steuerpflichtigen zu machen, die sich -insbesondere hinsichtlich ihres Wohnsitzes- nicht in vergleichbaren Situationen befinden. Diese Norm sowie Art. 21 Abs. 1 und Abs. 3 FZA lassen darauf schließen, dass, nach dem Willen der Vertragsparteien, das FZA grundsätzlich keine Anwendung auf Steuernormen finden soll.

Dieser Auslegung stehen weder Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 9 Abs. 2 FZA, nachdem der geschützte Arbeitnehmer sowie auch seine Familienangehörigen im Aufnahmestaat „die gleichen steuerlichen … Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Familienangehörigen genießen“ noch Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 15 Abs. 2 i.V.m. Art. 9 Abs. 2 FZA für Selbständige entgegen. Denn diese Regelungen zielen auf eine Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Selbstständigen ab. In diesem Sinne setzt sich Cordewener (Seminar A: Der Einfluss von EU-Nichtdiskriminierungsregeln auf Nicht-EU-Staaten, IStR 2008, 536 ff.) (nur) mit der Frage auseinander, inwieweit für wirtschaftliche Betätigungen von Arbeitnehmern oder Selbständigen Steuervorschriften der Mitgliedstaaten gegen die Freizügigkeitsgebote und Diskriminierungsverbote des FZA unter Berücksichtigung von Art. 21 FZA und Art. 16 Abs. 2 S. 1 FZA verstoßen können. Für den Streitfall gilt indes der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugute kommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

cc. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, ob die Urteile des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14), die nach dem in Art. 16 Abs. 2 FZA genannten Stichtag 21. Juni 1999 ergangenen sind, lediglich Entscheidungen vor dem 21. Juni 1999 präzisieren und damit ausnahmsweise zur Auslegung des FZA herangezogen werden können (vgl. Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, ZESAR 2007, 155 ff., insbesondere 165 f.). Daran lässt sich allerdings zweifeln, weil der EuGH in seinen Entscheidungen vom 19. Januar 1999 C-348/96 (EuGRZ 1999, 122) und vom 21. September 1999 C-378/97 (EuGRZ 1999, 564) noch offen gelassen hatte, ob der einzelne Unionsbürger aus dem allgemeinen Freizügigkeitsrecht Art. 18 EG (früher Art. 8a EGV) individuelle Rechte gegenüber nationalen Maßnahmen ableiten und notfalls auf gerichtlichem Weg durchsetzen kann. Erst im Jahr 2000 hat der EuGH eine weite Auslegung von Art. 18 EG als „Grundsatz der Freizügigkeit“ entwickelt (so auch Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, Köln, 2002, S. 341 f.)“.

Der erkennende Senat schließt sich diesen Ausführungen vollumfänglich an.

4. Zudem hätte die vorliegende Klage nicht einmal dann Erfolg haben können, wenn § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F unter Berücksichtigung des FZA - abweichend von der Senatsauffassung - entsprechend der für Mitgliedstaaten der Europäischen Union nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 unter Anwendung der von der Klägerseite angeführten Rechtsprechung des EuGH (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976 und BFH-Urt. v. 21. Oktober 2008, X R 15/08, BFH/NV 2009, 559) „abkommenskonform“ auszulegen wäre. Zwar hat der BFH in den beiden zuletzt genannten Urteilen ausgeführt, dass in diesen Fällen das „europarechtswidrige“ Tatbestandsmerkmal nicht zu beachten ist, dass also dann, wenn die Schule im EU-Ausland zu einem im Inland ohne Abstriche anerkannten Schulabschluss führt, der Abzug des für den Besuch dieser Schule gezahlten Schulgelds dem Grunde nach in Betracht zu ziehen ist. Der BFH hat dort aber weiter darauf hingewiesen, dass das Sonderungsverbot zwar kein Tatbestandsmerkmal des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sei, beim Besuch einer Schule im EU-Ausland aber fiktiv zu prüfen sei, ob diese nach deutschem Recht anerkannt worden wäre; in diesem Zusammenhang sei das Sonderungsverbot von Bedeutung. Nichts anderes könnte - falls das FZA dem Grunde nach einen Anspruch auf Berücksichtigung der Schulgelder als Sonderzahlungen vermitteln würde - im vorliegenden Fall gelten. Soweit der BFH in seinem Urteil vom 21. Oktober 2008 (a.a.O.) auf das Jahressteuergesetz 2009 hingewiesen hat, führt dies aus den oben dargelegten Gründen für an eine Schweizer Schule gezahlte Schulgelder nicht dazu, dass das Sonderungsverbot nicht mehr zu prüfen ist. Schließlich ist auch die Behauptung, dass in der deutschen Besteuerungspraxis die Absetzbarkeit von Schulgeld (für in Deutschland gelegene Schulen wie Salem) nicht am Sonderungsverbot scheitere, kein hinreichender Grund, an den Voraussetzungen des grundgesetzlichen Sonderungsverbotes nicht festzuhalten (BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976).

Im Streitfall verletzen die erhobenen Schulgelder das sich aus Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG ergebende Verbot der Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern. Dieses ist verletzt, wenn die Schule nicht mehr allgemein zugänglich ist. Im Grundsatz müssen danach alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Schule besuchen können. Schädlich war nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts bereits ein im Jahre 1983 erhobenes Schulgeld von 170 bis 190 DM (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107). Gemessen hieran und selbst unter Berücksichtigung der inzwischen höheren Gehälter und der damit verbundenen Erhöhung der zu akzeptierenden Schulgelder ist das in den Streitjahren erhobene Schulgeld von mindestens 9.300 CHF pro Trimester so hoch, dass von einer allgemeinen Zugänglichkeit der Schule nicht mehr gesprochen werden kann, zumal noch die insoweit ebenfalls zu berücksichtigenden (BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 66/03, BStBl. II 2005, 473) Unterbringungskosten von mindestens 2.850 CHF pro Trimester hinzukommen. Es bedarf keiner weiteren Ausführungen, dass ein Durchschnittsverdiener in den Streitjahren nicht in der Lage war, Schulgelder und Unterbringungskosten in dieser zu tragen. Der Senat kann auch nicht feststellen, dass Stipendien oder Schulgebührennachlässe in einem Umfang gewährt wurden, dass gleichwohl eine allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewährleistetet war. Die Kl, denen insoweit die Feststellungslast und im Hinblick auf den von ihnen geschaffenen Auslandssachverhalt eine erhöhte Mitwirkungspflicht obliegt (§ 90 Abs. 2 AO), sind der Aufforderung des Berichterstatters im Erörterungstermin, Nachweise der Schule dazu vorzulegen, wie viele Schüler in den Streitjahren die Schule besuchten, wie viele ein Stipendium oder eine Gebührenermäßigung erhielten und wie hoch diese Ermäßigung war, nicht nachgekommen. Sie haben insoweit lediglich auf die aktuelle Internetseite der Schule und einen Beitrag in ... vom 24. August 2004 verwiesen. Hieraus ergibt sich aber weder mit hinreichender Verlässlichkeit, wie viele Stipendien und Gebührenermäßigungen in den Streitjahren vergeben wurden, noch, wie hoch diese waren. Insbesondere kann aus dem Beitrag in ..., in dem es heißt, für Kinder weniger betuchter Eltern würden zwei bis fünf Teilstipendien pro Jahr vergeben, nicht geschlossen werden, dass hierdurch die allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewahrt ist. Einige Freiplätze oder Schulgeldstipendien in Ausnahmefällen für besonders begabte oder besonders arme Schüler gewährleisten die allgemeine Zugänglichkeit im Übrigen nicht (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107 <111>).

Die geltend gemachten Schulgelder waren somit nicht zu berücksichtigen.

Der Senat, der hier nicht im Sinne des Art. 267 Abs. 3 des Vertrages über die Europäische Union letztinstanzlich entscheidet, sieht auch keinen Anlass für eine Vorlage der von den Klägern aufgeworfenen Rechtsfrage an den EuGH.

Die Klage ist deshalb insgesamt mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.

Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bekl hat zu Recht die geltend gemachten Schulgeldzahlungen nicht als Sonderausgaben anerkannt.

Der erkennende Senat schließt sich diesen Ausführungen vollumfänglich an.

Die geltend gemachten Schulgelder waren somit nicht zu berücksichtigen.

Die Klage ist deshalb insgesamt mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.

Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07

Referenzen - Gesetze

Wohnungseigentumsgesetz - WEG

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Nov. 2010 - 5 K 2852/07 zitiert 14 §§.

Wohnungseigentumsgesetz - WEG

EStG

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

(1) Kinder sind1.im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,2.Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken i

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:1.(weggefallen)1a.(weggefallen)1b.(weggefallen)2.a)Beiträge zu den gesetzliche

(1)1Diese Fassung des Gesetzes ist, soweit in den folgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist, erstmals für den Veranlagungszeitraum 2023 anzuwenden.2Beim Steuerabzug vom Arbeitslohn gilt Satz 1 mit der Maßgabe, dass diese Fassung erstmals auf den

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates. (2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen. (3) Der Religionsunterricht ist in den öffentlichen Schulen mit Ausn

(1) Verträge mit anderen Staaten im Sinne des Artikels 59 Abs. 2 Satz 1 des Grundgesetzes über die Besteuerung gehen, soweit sie unmittelbar anwendbares innerstaatliches Recht geworden sind, den Steuergesetzen vor. (2) Das Bundesministerium der F

(1) Der Bundespräsident vertritt den Bund völkerrechtlich. Er schließt im Namen des Bundes die Verträge mit auswärtigen Staaten. Er beglaubigt und empfängt die Gesandten. (2) Verträge, welche die politischen Beziehungen des Bundes regeln oder sich a

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Tatbestand 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden für die Streitjahre 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Ihr im Jahr

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Tatbestand 1 A. Der im Jahr 1990 geborene Sohn R der zusammen veranlagten Kläger und Revisionskläger (Kläger) besuchte im Schuljahr 2004/2005 das K-Internat in B (Intern

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Finanzgericht Rheinland-Pfalz

Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. Tatbestand 1 Zwischen den Beteiligten ist allein streitig, ob Aufwendungen der Kläger für einen Schulbesuch der Tochter in

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bei uns veröffentlicht am 21.07.2010

Finanzgericht Baden-Württemberg

Tatbestand 1 Die Kläger (Kl) machten in ihrer Einkommen(ESt)-Erklärung 2004 u.a. Aufwendungen für den Besuch der staatlich anerkannten X Schulen in Y ihres 1993 geborenen Sohnes A, dem ältesten von vier Kindern, in Höhe von

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bei uns veröffentlicht am 23.02.2016

Finanzgericht Münster

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird nicht zugelassen. 1G r ü n d e : 2Streitig ist, ob der Verlust des Klägers (Kl.) aus der Veräußerung von Schweizer Aktien der Abzugsbeschränkung des § 2

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bei uns veröffentlicht am 23.02.2016

Finanzgericht Münster

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird nicht zugelassen. 1G r ü n d e : 2Streitig ist, ob der Verlust der Klägerin (Klin.) aus der Veräußerung von Schweizer Aktien der Abzugsbeschränkung des

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 23.02.2016

Finanzgericht Münster

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Rechtsstreits trägt die Klägerin. Die Revision wird nicht zugelassen. 1G r ü n d e : 2Streitig ist, ob der Verlust der Klägerin (Klin.) aus der Veräußerung von Schweizer Aktien der Abzugsbeschränkung

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

Referenzen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)¹Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.²Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

²Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.³Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.²Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.³Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)¹Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.³Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

⁴Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.⁵Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.⁶Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.⁷Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.⁸Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.⁹Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.¹⁰Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.¹¹Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.¹²Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).¹³Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.¹⁴Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

²Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.³Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.⁴Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.⁵Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.⁶Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

²Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.⁴Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.⁵Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;

3a.

Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;

4.

gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;

5.

zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.²Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.³Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;

6.

(weggefallen)

7.

Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.²Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.³Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.

8.

(weggefallen)

9.

30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.²Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.³Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.⁴Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.⁵Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.³Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.⁴Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.⁵Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.⁷Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.⁸Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.⁹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;

2.

auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Dies gilt nur für

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

³Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

3.

Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.³Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

4.

Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

²Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.³Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

²Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.²§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.³§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.²Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.³§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁴Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.⁵Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)¹Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.²Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.³Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.⁴Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.⁵Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.⁶Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)¹Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.²Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.³Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.⁴Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)¹Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.²Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.³Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)¹Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.²Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.³Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.⁴Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.⁵§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁶§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 52 Anwendungsvorschriften

(1)¹Diese Fassung des Gesetzes ist, soweit in den folgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist, erstmals für den Veranlagungszeitraum 2023 anzuwenden.²Beim Steuerabzug vom Arbeitslohn gilt Satz 1 mit der Maßgabe, dass diese Fassung erstmals auf den laufenden Arbeitslohn anzuwenden ist, der für einen nach dem 31. Dezember 2022 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, und auf sonstige Bezüge, die nach dem 31. Dezember 2022 zufließen.³Beim Steuerabzug vom Kapitalertrag gilt Satz 1 mit der Maßgabe, dass diese Fassung des Gesetzes erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden ist, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2022 zufließen.

(2)¹§ 2a Absatz 1 Satz 1 Nummer 6 Buchstabe b in der am 1. Januar 2000 geltenden Fassung ist erstmals auf negative Einkünfte eines Steuerpflichtigen anzuwenden, die er aus einer entgeltlichen Überlassung von Schiffen auf Grund eines nach dem 31. Dezember 1999 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts erzielt.²Für negative Einkünfte im Sinne des § 2a Absatz 1 und 2 in der am 24. Dezember 2008 geltenden Fassung, die vor dem 25. Dezember 2008 nach § 2a Absatz 1 Satz 5 bestandskräftig gesondert festgestellt wurden, ist § 2a Absatz 1 Satz 3 bis 5 in der am 24. Dezember 2008 geltenden Fassung weiter anzuwenden.³§ 2a Absatz 3 Satz 3, 5 und 6 in der am 29. April 1997 geltenden Fassung ist für Veranlagungszeiträume ab 1999 weiter anzuwenden, soweit sich ein positiver Betrag im Sinne des § 2a Absatz 3 Satz 3 in der am 29. April 1997 geltenden Fassung ergibt oder soweit eine in einem ausländischen Staat belegene Betriebsstätte im Sinne des § 2a Absatz 4 in der Fassung des § 52 Absatz 3 Satz 8 in der am 30. Juli 2014 geltenden Fassung in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt, übertragen oder aufgegeben wird.⁴Insoweit ist in § 2a Absatz 3 Satz 5 letzter Halbsatz in der am 29. April 1997 geltenden Fassung die Angabe „§ 10d Absatz 3” durch die Angabe „§ 10d Absatz 4” zu ersetzen.

(3) § 2b in der Fassung der Bekanntmachung vom 19. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4210; 2003 I S. 179) ist weiterhin für Einkünfte aus einer Einkunftsquelle im Sinne des § 2b anzuwenden, die der Steuerpflichtige nach dem 4. März 1999 und vor dem 11. November 2005 rechtswirksam erworben oder begründet hat.

(4)¹§ 3 Nummer 5 in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist vorbehaltlich des Satzes 2 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden.²§ 3 Nummer 5 in der am 29. Juni 2013 geltenden Fassung ist weiterhin anzuwenden für freiwillig Wehrdienst Leistende, die das Dienstverhältnis vor dem 1. Januar 2014 begonnen haben.³§ 3 Nummer 10 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung ist weiter anzuwenden für ausgezahlte Übergangsbeihilfen an Soldatinnen auf Zeit und Soldaten auf Zeit, wenn das Dienstverhältnis vor dem 1. Januar 2006 begründet worden ist.⁴§ 3 Nummer 11b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 19. Juni 2022 (BGBl. I S. 911) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.⁵§ 3 Nummer 14a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.⁶Ist in der für das jeweilige Leistungsjahr zuletzt übermittelten Rentenbezugsmitteilung im Sinne des § 22a in den nach § 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 zu übermittelnden Daten der Zuschlag an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch enthalten, haben die Träger der gesetzlichen Rentenversicherung als mitteilungspflichtige Stelle im Sinne des § 22a bis zum letzten Tag des Monats Februar 2024 für das jeweilige Leistungsjahr eine insoweit korrigierte Rentenbezugsmitteilung zu übermitteln.⁷Ein Einkommensteuerbescheid ist infolge einer nach Satz 6 korrigierten Rentenbezugsmitteilung insoweit zu ändern.⁸Das gilt auch, wenn der Einkommensteuerbescheid bereits bestandskräftig ist; andere Änderungsvorschriften bleiben unberührt.⁹Auf fortlaufende Leistungen nach dem Gesetz über die Heimkehrerstiftung vom 21. Dezember 1992 (BGBl. I S. 2094, 2101), das zuletzt durch Artikel 1 des Gesetzes vom 10. Dezember 2007 (BGBl. I S. 2830) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung ist § 3 Nummer 19 in der am 31. Dezember 2010 geltenden Fassung weiter anzuwenden.¹⁰§ 3 Nummer 26 und 26a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.¹¹Für die Anwendung des § 3 Nummer 34 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist das Zertifizierungserfordernis nach § 20 Absatz 2 Satz 2 in Verbindung mit § 20 Absatz 5 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch für bereits vor dem 1. Januar 2019 begonnene unzertifizierte Gesundheitsmaßnahmen erstmals maßgeblich für Sachbezüge, die nach dem 31. Dezember 2019 gewährt werden.¹²§ 3 Nummer 37 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist letztmals für den Veranlagungszeitraum 2030 anzuwenden, sowie beim Steuerabzug vom Arbeitslohn auf Vorteile, die in einem vor dem 1. Januar 2031 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge vor dem 1. Januar 2031 zugewendet werden.¹³§ 3 Nummer 40 ist erstmals anzuwenden für

1.: Gewinnausschüttungen, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nummer 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes;
2.: Erträge im Sinne des § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a, b, c und j nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, für das das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.

¹⁴§ 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe d Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für Bezüge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 zufließen.¹⁵§ 3 Nummer 40 Satz 3 und 4 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden.¹⁶§ 3 Nummer 40 Satz 3 erster Halbsatz in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2017 anzuwenden; der zweite Halbsatz ist anzuwenden auf Anteile, die nach dem 31. Dezember 2016 dem Betriebsvermögen zugehen.¹⁷Bei vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren ist § 3 Nummer 40 Buchstabe d Satz 2 in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung erstmals für den Veranlagungszeitraum anzuwenden, in dem das Wirtschaftsjahr endet, das nach dem 31. Dezember 2013 begonnen hat.¹⁸§ 3 Nummer 40a in der am 6. August 2004 geltenden Fassung ist auf Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4 anzuwenden, wenn die vermögensverwaltende Gesellschaft oder Gemeinschaft nach dem 31. März 2002 und vor dem 1. Januar 2009 gegründet worden ist oder soweit die Vergütungen in Zusammenhang mit der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften stehen, die nach dem 7. November 2003 und vor dem 1. Januar 2009 erworben worden sind.¹⁹§ 3 Nummer 40a in der am 19. August 2008 geltenden Fassung ist erstmals auf Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4 anzuwenden, wenn die vermögensverwaltende Gesellschaft oder Gemeinschaft nach dem 31. Dezember 2008 gegründet worden ist.²⁰§ 3 Nummer 41 in der am 30. Juni 2021 geltenden Fassung ist letztmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.²¹§ 3 Nummer 46 in der am 17. November 2016 geltenden Fassung ist erstmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem nach dem 31. Dezember 2016 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge nach dem 31. Dezember 2016 zugewendet werden, und letztmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem vor dem 1. Januar 2031 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge vor dem 1. Januar 2031 zugewendet werden.²²§ 3 Nummer 60 in der am 13. August 2020 geltenden Fassung ist weiterhin anzuwenden für Anpassungsgelder an Arbeitnehmer im Steinkohlenbergbau bis zum Auslaufen dieser öffentlichen Mittel im Jahr 2027.²³Der Höchstbetrag nach § 3 Nummer 63 Satz 1 verringert sich um Zuwendungen, auf die § 40b Absatz 1 und 2 Satz 1 und 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung angewendet wird.²⁴§ 3 Nummer 63 Satz 3 in der ab dem 1. Januar 2018 geltenden Fassung ist nicht anzuwenden, soweit § 40b Absatz 1 und 2 Satz 3 und 4 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung angewendet wird.²⁵§ 3 Nummer 71 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden.²⁶§ 3 Nummer 71 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2017 anzuwenden.²⁷§ 3 Nummer 72 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist für Einnahmen und Entnahmen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2021 erzielt oder getätigt werden.

(4a)¹§ 3a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals in den Fällen anzuwenden, in denen die Schulden ganz oder teilweise nach dem 8. Februar 2017 erlassen wurden.²Satz 1 gilt bei einem Schuldenerlass nach dem 8. Februar 2017 nicht, wenn dem Steuerpflichtigen auf Antrag Billigkeitsmaßnahmen aus Gründen des Vertrauensschutzes für einen Sanierungsertrag auf Grundlage von § 163 Absatz 1 Satz 2 und den §§ 222, 227 der Abgabenordnung zu gewähren sind.³Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist § 3a auch in den Fällen anzuwenden, in denen die Schulden vor dem 9. Februar 2017 erlassen wurden.⁴Satz 1 gilt auch für § 3a Absatz 3a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451).

(5)¹§ 3c Absatz 2 Satz 3 und 4 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden.²§ 3c Absatz 2 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2014 beginnen.³§ 3c Absatz 4 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist für Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit einem Schuldenerlass nach dem 8. Februar 2017 anzuwenden, für den § 3a angewendet wird.⁴§ 3c Absatz 4 ist auch in den Fällen anzuwenden, in denen dem Steuerpflichtigen die Steuerbefreiung des § 3a auf Grund eines Antrags nach Absatz 4a Satz 3 gewährt wird.

(6)¹§ 4 Absatz 1 Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für nach dem 31. Dezember 2019 endende Wirtschaftsjahre anzuwenden.²§ 4 Absatz 1 Satz 4 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 8. Dezember 2010 (BGBl. I S. 1768) gilt in allen Fällen, in denen § 4 Absatz 1 Satz 3 anzuwenden ist.³§ 4 Absatz 1 Satz 9 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für nach dem 31. Dezember 2019 endende Wirtschaftsjahre anzuwenden.⁴§ 4 Absatz 3 Satz 4 ist nicht anzuwenden, soweit die Anschaffungs- oder Herstellungskosten vor dem 1. Januar 1971 als Betriebsausgaben abgesetzt worden sind.⁵§ 4 Absatz 3 Satz 4 und 5 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 28. April 2006 (BGBl. I S. 1095) ist erstmals für Wirtschaftsgüter anzuwenden, die nach dem 5. Mai 2006 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.⁶Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die vor dem 5. Mai 2006 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden, sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁷§ 4 Absatz 4a in der Fassung des Gesetzes vom 22. Dezember 1999 (BGBl. I S. 2601) ist erstmals für das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 31. Dezember 1998 endet.⁸Über- und Unterentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre bleiben unberücksichtigt.⁹Bei vor dem 1. Januar 1999 eröffneten Betrieben sind im Fall der Betriebsaufgabe bei der Überführung von Wirtschaftsgütern aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen die Buchwerte nicht als Entnahme anzusetzen; im Fall der Betriebsveräußerung ist nur der Veräußerungsgewinn als Entnahme anzusetzen.¹⁰§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 5 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Februar 2013 (BGBl. I S. 285) ist erstmals ab dem 1. Januar 2014 anzuwenden.¹¹§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Februar 2013 (BGBl. I S. 285) ist erstmals ab dem 1. Januar 2014 anzuwenden.¹²§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist für nach dem 31. Dezember 2022 in der häuslichen Wohnung ausgeübte Tätigkeiten anzuwenden.¹³§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 8 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf nach dem 31. Dezember 2018 festgesetzte Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder sowie auf nach dem 31. Dezember 2018 entstandene mit der Geldbuße, dem Ordnungsgeld oder dem Verwarnungsgeld zusammenhängende Aufwendungen.¹⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 8a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf nach dem 31. Dezember 2018 festgesetzte Zinsen im Sinne der Vorschrift.¹⁵§ 4 Absatz 10 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf nach dem 31. Dezember 2019 durchgeführte Übernachtungen im Sinne der Vorschrift.¹⁶§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b Satz 4 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist für nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. Januar 2023 in der häuslichen Wohnung ausgeübte Tätigkeiten anzuwenden.

(7) (weggefallen)

(8)¹§ 4f in der Fassung des Gesetzes vom 18. Dezember 2013 (BGBl. I S. 4318) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 28. November 2013 enden.²§ 4f Absatz 1 Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 enden; bei nach § 4a vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren ist § 4f Absatz 1 Satz 3 spätestens für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 17. Juli 2020 enden.

(8a) § 4g Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(8b) § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.

(8c)¹§ 4k in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 entstehen.²Aufwendungen, die rechtlich bereits vor dem 1. Januar 2020 verursacht wurden, gelten bei der Anwendung des Satzes 1 nur insoweit als nach dem 31. Dezember 2019 entstanden, als ihnen ein Dauerschuldverhältnis zugrunde liegt und sie ab diesem Zeitpunkt ohne wesentliche Nachteile hätten vermieden werden können.³Ein Nachteil ist insbesondere dann wesentlich im Sinne des Satzes 2, wenn sämtliche mit der Vermeidung der Aufwendungen verbundenen Kosten den steuerlichen Vorteil infolge der Besteuerungsinkongruenz übersteigen.⁴Satz 2 gilt nicht, wenn das Dauerschuldverhältnis nach dem 31. Dezember 2019 wesentlich geändert wurde.

(9)¹§ 5 Absatz 5 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2021 enden.²§ 5 Absatz 7 in der Fassung des Gesetzes vom 18. Dezember 2013 (BGBl. I S. 4318) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 28. November 2013 enden.³Auf Antrag kann § 5 Absatz 7 auch für frühere Wirtschaftsjahre angewendet werden.⁴Bei Schuldübertragungen, Schuldbeitritten und Erfüllungsübernahmen, die vor dem 14. Dezember 2011 vereinbart wurden, ist § 5 Absatz 7 Satz 5 mit der Maßgabe anzuwenden, dass für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung von § 5 Absatz 7 Satz 1 bis 3 ergibt, jeweils in Höhe von 19 Zwanzigsteln eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden kann, die in den folgenden 19 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Neunzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist.

(10)¹§ 5a Absatz 3 in der Fassung des Artikels 9 des Gesetzes vom 29. Dezember 2003 (BGBl. I S. 3076) ist erstmals für das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 31. Dezember 2005 endet.²§ 5a Absatz 3 Satz 1 in der am 31. Dezember 2003 geltenden Fassung ist weiterhin anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige im Fall der Anschaffung das Handelsschiff auf Grund eines vor dem 1. Januar 2006 rechtswirksam abgeschlossenen schuldrechtlichen Vertrags oder gleichgestellten Rechtsakts angeschafft oder im Fall der Herstellung mit der Herstellung des Handelsschiffs vor dem 1. Januar 2006 begonnen hat.³In Fällen des Satzes 2 muss der Antrag auf Anwendung des § 5a Absatz 1 spätestens bis zum Ablauf des Wirtschaftsjahres gestellt werden, das vor dem 1. Januar 2008 endet.⁴§ 5a Absatz 4 Satz 5 bis 7 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 1998 beginnen.⁵Soweit Ansparabschreibungen im Sinne des § 7g Absatz 3 in der am 17. August 2007 geltenden Fassung zum Zeitpunkt des Übergangs zur Gewinnermittlung nach § 5a Absatz 1 noch nicht gewinnerhöhend aufgelöst worden sind, ist § 5a Absatz 5 Satz 3 in der am 17. August 2007 geltenden Fassung weiter anzuwenden.⁶§ 5a Absatz 6 in der durch Artikel 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) geänderten Fassung ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2018 beginnen.

(11) § 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

(12)¹§ 6 Absatz 1 Nummer 1b kann auch für Wirtschaftsjahre angewendet werden, die vor dem 23. Juli 2016 enden.²§ 6 Absatz 1 Nummer 3 und 3a Buchstabe e in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juni 2022 (BGBl. I S. 911) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 enden.³Auf Antrag kann § 6 Absatz 1 Nummer 3 und 3a Buchstabe e in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juni 2022 (BGBl. I S. 911) auch für frühere Wirtschaftsjahre angewendet werden.⁴§ 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 Nummer 3 und Satz 3 Nummer 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 29. Juni 2020 (BGBl. I S. 1512) ist bereits ab dem 1. Januar 2020 anzuwenden.⁵§ 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 6 ist bis zum 31. Dezember 2030 anzuwenden.⁶§ 6 Absatz 1 Nummer 5 Satz 1 Buchstabe c in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 in ein Betriebsvermögen eingelegt werden.⁷§ 6 Absatz 2 Satz 4 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 30. Juni 2017 (BGBl. I S. 2143) ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.⁸§ 6 Absatz 2 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.⁹§ 6 Absatz 5 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 14. Dezember 2010 geltenden Fassung gilt in allen Fällen, in denen § 4 Absatz 1 Satz 3 anzuwenden ist.¹⁰§ 6 Absatz 2a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.¹¹§ 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 zweiter Halbsatz, Nummer 5a zweiter Halbsatz und Nummer 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für nach dem 31. Dezember 2019 endende Wirtschaftsjahre anzuwenden.

(13) (weggefallen)

(14)¹§ 6b Absatz 2a in der am 6. November 2015 geltenden Fassung ist auch auf Gewinne im Sinne des § 6b Absatz 2 anzuwenden, die vor dem 6. November 2015 entstanden sind.²§ 6b Absatz 10 Satz 11 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden.³§ 6b Absatz 2a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf Gewinne im Sinne des § 6b Absatz 2 anzuwenden, die in nach dem 31. Dezember 2017 beginnenden Wirtschaftsjahren entstanden sind.⁴Die Fristen des § 6b Absatz 3 Satz 2, 3 und 5, Absatz 8 Satz 1 Nummer 1 sowie Absatz 10 Satz 1 und 8 verlängern sich jeweils um drei Jahre, wenn die Rücklage wegen § 6b Absatz 3 Satz 5, Absatz 8 Satz 1 Nummer 1 in Verbindung mit Absatz 3 Satz 5 oder Absatz 10 Satz 8 am Schluss des nach dem 29. Februar 2020 und vor dem 1. Januar 2021 endenden Wirtschaftsjahres aufzulösen wäre.⁵Die in Satz 4 genannten Fristen verlängern sich um zwei Jahre, wenn die Rücklage wegen § 6b Absatz 3 Satz 5, Absatz 8 Satz 1 Nummer 1 in Verbindung mit Absatz 3 Satz 5 oder Absatz 10 Satz 8 am Schluss des nach dem 31. Dezember 2020 und vor dem 1. Januar 2022 endenden Wirtschaftsjahres aufzulösen wäre.⁶Die in Satz 4 genannten Fristen verlängern sich um ein Jahr, wenn die Rücklage wegen § 6b Absatz 3 Satz 5, Absatz 8 Satz 1 Nummer 1 in Verbindung mit Absatz 3 Satz 5 oder Absatz 10 Satz 8 am Schluss des nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2023 endenden Wirtschaftsjahres aufzulösen wäre.

(14a) § 6e in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch in Wirtschaftsjahren anzuwenden, die vor dem 18. Dezember 2019 enden.

(15)¹Bei Wirtschaftsgütern, die vor dem 1. Januar 2001 angeschafft oder hergestellt worden sind, ist § 7 Absatz 2 Satz 2 in der Fassung des Gesetzes vom 22. Dezember 1999 (BGBl. I S. 2601) weiter anzuwenden.²Bei Gebäuden, soweit sie zu einem Betriebsvermögen gehören und nicht Wohnzwecken dienen, ist § 7 Absatz 4 Satz 1 und 2 in der am 31. Dezember 2000 geltenden Fassung weiter anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige im Fall der Herstellung vor dem 1. Januar 2001 mit der Herstellung des Gebäudes begonnen hat oder im Fall der Anschaffung das Objekt auf Grund eines vor dem 1. Januar 2001 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat.³Als Beginn der Herstellung gilt bei Gebäuden, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird; bei baugenehmigungsfreien Gebäuden, für die Bauunterlagen einzureichen sind, der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.

(15a)¹Die Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen nach § 7b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 4. August 2019 (BGBl. I S. 1122) kann erstmalig für den Veranlagungszeitraum 2018 und letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2026, in den Fällen des § 4a letztmalig für Wirtschaftsjahre, die vor dem 1. Januar 2027 enden, geltend gemacht werden.²Das gilt auch dann, wenn der Abschreibungszeitraum nach § 7b Absatz 1 noch nicht abgelaufen ist.³§ 7b Absatz 5 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) gilt für Sonderabschreibungen, die für neue Wohnungen in Anspruch genommen werden, die aufgrund eines nach dem 31. Dezember 2022 und vor dem 1. Januar 2027 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden.

(15b) § 7c in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist für nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. Januar 2031 angeschaffte neue Elektrolieferfahrzeuge anzuwenden.

(16)¹§ 7g Absatz 1 Satz 1, 2 Nummer 1, Absatz 2 Satz 1 und 3, Absatz 4 Satz 1 sowie Absatz 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals für Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen anzuwenden, die in nach dem 31. Dezember 2019 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden; bei nach § 4a vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren ist § 7g Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 und Absatz 6 Nummer 1 spätestens für Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen anzuwenden, die in nach dem 17. Juli 2020 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden.²§ 7g Absatz 2 Satz 2 und Absatz 7 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals für Investitionsabzugsbeträge anzuwenden, die in nach dem 31. Dezember 2020 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden.³Bei in nach dem 31. Dezember 2016 und vor dem 1. Januar 2018 endenden Wirtschaftsjahren beanspruchten Investitionsabzugsbeträgen endet die Investitionsfrist abweichend von § 7g Absatz 3 Satz 1 erst zum Ende des sechsten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres.⁴Bei in nach dem 31. Dezember 2017 und vor dem 1. Januar 2019 endenden Wirtschaftsjahren beanspruchten Investitionsabzugsbeträgen endet die Investitionsfrist abweichend von § 7g Absatz 3 Satz 1 erst zum Ende des fünften auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres.⁵Bei in nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2020 endenden Wirtschaftsjahren beanspruchten Investitionsabzugsbeträgen endet die Investitionsfrist abweichend von § 7g Absatz 3 Satz 1 erst zum Ende des vierten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres.

(16a)¹§ 7h Absatz 1a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Baumaßnahmen anzuwenden, mit denen nach dem 31. Dezember 2018 begonnen wurde.²Als Beginn der Baumaßnahmen am Gebäude, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, gilt der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wurde.³Bei baugenehmigungsfreien Baumaßnahmen, für die Bauunterlagen einzureichen sind, gilt als Beginn der Baumaßnahmen der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.⁴§ 7h Absatz 2 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals anzuwenden auf Bescheinigungen der zuständigen Gemeindebehörde, die nach dem 31. Dezember 2020 erteilt werden.⁵§ 7h Absatz 2 Satz 1 letzter Halbsatz in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf Bescheinigungen der zuständigen Gemeindebehörde, die nach dem 31. Dezember 2018 erteilt werden.⁶§ 7h Absatz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf Baumaßnahmen, mit denen nach dem 31. Dezember 2018 begonnen wurde sowie auf Bescheinigungen, die nach dem 31. Dezember 2018 erteilt werden.⁷§ 7i Absatz 2 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals anzuwenden auf Bescheinigungen der nach Landesrecht zuständigen oder von der Landesregierung bestimmten Stelle, die nach dem 31. Dezember 2020 erteilt werden.

(16b)¹§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 7 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf Sonderabschreibungen nach § 7b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 4. August 2019 (BGBl. I S. 1122).²§ 9 Absatz 5 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen im Sinne des § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.³§ 9 Absatz 5 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2019 anzuwenden.⁴§ 9 Absatz 5 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für Aufwendungen im Sinne des § 4k anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 entstehen.

(17) § 9b Absatz 2 in der Fassung des Artikels 11 des Gesetzes vom 18. Dezember 2013 (BGBl. I S. 4318) ist auf Mehr- und Minderbeträge infolge von Änderungen der Verhältnisse im Sinne von § 15a des Umsatzsteuergesetzes anzuwenden, die nach dem 28. November 2013 eingetreten sind.

(18)¹§ 10 Absatz 1a Nummer 2 in der am 1. Januar 2015 geltenden Fassung ist auf alle Versorgungsleistungen anzuwenden, die auf Vermögensübertragungen beruhen, die nach dem 31. Dezember 2007 vereinbart worden sind.²Für Versorgungsleistungen, die auf Vermögensübertragungen beruhen, die vor dem 1. Januar 2008 vereinbart worden sind, gilt dies nur, wenn das übertragene Vermögen nur deshalb einen ausreichenden Ertrag bringt, weil ersparte Aufwendungen, mit Ausnahme des Nutzungsvorteils eines vom Vermögensübernehmer zu eigenen Zwecken genutzten Grundstücks, zu den Erträgen des Vermögens gerechnet werden.³§ 10 Absatz 1 Nummer 5 in der am 1. Januar 2012 geltenden Fassung gilt auch für Kinder, die wegen einer vor dem 1. Januar 2007 in der Zeit ab Vollendung des 25. Lebensjahres und vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten.⁴§ 10 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.⁵§ 10 Absatz 4b Satz 4 bis 6 in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung der Daten des Veranlagungszeitraums 2016 anzuwenden.⁶§ 10 Absatz 5 in der am 31. Dezember 2009 geltenden Fassung ist auf Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung weiterhin anzuwenden, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde.

(18a) § 10b Absatz 1 Satz 8 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Mitgliedsbeiträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 gezahlt werden.

(18b)¹§ 10d Absatz 1 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 anzuwenden.²§ 10d Absatz 1 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juni 2022 (BGBl. I S. 911) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2022 anzuwenden.

(19)¹Für nach dem 31. Dezember 1986 und vor dem 1. Januar 1991 hergestellte oder angeschaffte Wohnungen im eigenen Haus oder Eigentumswohnungen sowie in diesem Zeitraum fertiggestellte Ausbauten oder Erweiterungen ist § 10e in der am 30. Dezember 1989 geltenden Fassung weiter anzuwenden.²Für nach dem 31. Dezember 1990 hergestellte oder angeschaffte Wohnungen im eigenen Haus oder Eigentumswohnungen sowie in diesem Zeitraum fertiggestellte Ausbauten oder Erweiterungen ist § 10e in der am 28. Juni 1991 geltenden Fassung weiter anzuwenden.³Abweichend von Satz 2 ist § 10e Absatz 1 bis 5 und 6 bis 7 in der am 28. Juni 1991 geltenden Fassung erstmals für den Veranlagungszeitraum 1991 bei Objekten im Sinne des § 10e Absatz 1 und 2 anzuwenden, wenn im Fall der Herstellung der Steuerpflichtige nach dem 30. September 1991 den Bauantrag gestellt oder mit der Herstellung des Objekts begonnen hat oder im Fall der Anschaffung der Steuerpflichtige das Objekt nach dem 30. September 1991 auf Grund eines nach diesem Zeitpunkt rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat oder mit der Herstellung des Objekts nach dem 30. September 1991 begonnen worden ist.⁴§ 10e Absatz 5a ist erstmals bei den in § 10e Absatz 1 und 2 bezeichneten Objekten anzuwenden, wenn im Fall der Herstellung der Steuerpflichtige den Bauantrag nach dem 31. Dezember 1991 gestellt oder, falls ein solcher nicht erforderlich ist, mit der Herstellung nach diesem Zeitpunkt begonnen hat, oder im Fall der Anschaffung der Steuerpflichtige das Objekt auf Grund eines nach dem 31. Dezember 1991 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat.⁵§ 10e Absatz 1 Satz 4 in der am 27. Juni 1993 geltenden Fassung und § 10e Absatz 6 Satz 3 in der am 30. Dezember 1993 geltenden Fassung sind erstmals anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige das Objekt auf Grund eines nach dem 31. Dezember 1993 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat.⁶§ 10e ist letztmals anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige im Fall der Herstellung vor dem 1. Januar 1996 mit der Herstellung des Objekts begonnen hat oder im Fall der Anschaffung das Objekt auf Grund eines vor dem 1. Januar 1996 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat.⁷Als Beginn der Herstellung gilt bei Objekten, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird; bei baugenehmigungsfreien Objekten, für die Bauunterlagen einzureichen sind, gilt als Beginn der Herstellung der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.

(20) § 12 Nummer 4 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf nach dem 31. Dezember 2018 festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen, sowie auf nach dem 31. Dezember 2018 entstandene damit zusammenhängende Aufwendungen.

(21) (weggefallen)

(22) Für die Anwendung des § 13 Absatz 7 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(22a)¹§ 13a in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung ist letztmals für das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das vor dem 31. Dezember 2015 endet.²§ 13a in der am 1. Januar 2015 geltenden Fassung ist erstmals für das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 30. Dezember 2015 endet.³Die Bindungsfrist auf Grund des § 13a Absatz 2 Satz 1 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung bleibt bestehen.

(22c)¹§ 14 Absatz 3 ist erstmals auf Fälle anzuwenden, in denen die Übertragung oder Überführung der Grundstücke nach dem 16. Dezember 2020 stattgefunden hat.²Auf unwiderruflichen Antrag des jeweiligen Mitunternehmers ist § 14 Absatz 3 auch für Übertragungen oder Überführungen vor dem 17. Dezember 2020 anzuwenden.³Der Antrag ist bei dem Finanzamt zu stellen, das für die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte der Mitunternehmerschaft zuständig ist.

(23)¹§ 15 Absatz 3 Nummer 1 Satz 2 ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2019 anzuwenden.²§ 15 Absatz 4 Satz 2 und 7 in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist in allen Fällen anzuwenden, in denen am 30. Juni 2013 die Feststellungsfrist noch nicht abgelaufen ist.

(24)¹§ 15a ist nicht auf Verluste anzuwenden, soweit sie

1.: durch Sonderabschreibungen nach § 82f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung,
2.: durch Absetzungen für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen nach § 7 Absatz 2 von den Herstellungskosten oder von den Anschaffungskosten von in ungebrauchtem Zustand vom Hersteller erworbenen Seeschiffen, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind,

entstehen; Nummer 1 gilt nur bei Schiffen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu mindestens 30 Prozent durch Mittel finanziert werden, die weder unmittelbar noch mittelbar in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Aufnahme von Krediten durch den Gewerbebetrieb stehen, zu dessen Betriebsvermögen das Schiff gehört.²§ 15a ist in diesen Fällen erstmals anzuwenden auf Verluste, die in nach dem 31. Dezember 1999 beginnenden Wirtschaftsjahren entstehen, wenn der Schiffbauvertrag vor dem 25. April 1996 abgeschlossen worden ist und der Gesellschafter der Gesellschaft vor dem 1. Januar 1999 beigetreten ist; soweit Verluste, die in dem Betrieb der Gesellschaft entstehen und nach Satz 1 oder nach § 15a Absatz 1 Satz 1 ausgleichsfähig oder abzugsfähig sind, zusammen das Eineinviertelfache der insgesamt geleisteten Einlage übersteigen, ist § 15a auf Verluste anzuwenden, die in nach dem 31. Dezember 1994 beginnenden Wirtschaftsjahren entstehen.³Scheidet ein Kommanditist oder ein anderer Mitunternehmer, dessen Haftung der eines Kommanditisten vergleichbar ist und dessen Kapitalkonto in der Steuerbilanz der Gesellschaft auf Grund von ausgleichs- oder abzugsfähigen Verlusten negativ geworden ist, aus der Gesellschaft aus oder wird in einem solchen Fall die Gesellschaft aufgelöst, so gilt der Betrag, den der Mitunternehmer nicht ausgleichen muss, als Veräußerungsgewinn im Sinne des § 16.⁴In Höhe der nach Satz 3 als Gewinn zuzurechnenden Beträge sind bei den anderen Mitunternehmern unter Berücksichtigung der für die Zurechnung von Verlusten geltenden Grundsätze Verlustanteile anzusetzen.⁵Bei der Anwendung des § 15a Absatz 3 sind nur Verluste zu berücksichtigen, auf die § 15a Absatz 1 anzuwenden ist.

(25)¹§ 15b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) ist nur auf Verluste der dort bezeichneten Steuerstundungsmodelle anzuwenden, denen der Steuerpflichtige nach dem 10. November 2005 beigetreten ist oder für die nach dem 10. November 2005 mit dem Außenvertrieb begonnen wurde.²Der Außenvertrieb beginnt in dem Zeitpunkt, in dem die Voraussetzungen für die Veräußerung der konkret bestimmbaren Fondsanteile erfüllt sind und die Gesellschaft selbst oder über ein Vertriebsunternehmen mit Außenwirkung an den Markt herangetreten ist.³Dem Beginn des Außenvertriebs stehen der Beschluss von Kapitalerhöhungen und die Reinvestition von Erlösen in neue Projekte gleich.⁴Besteht das Steuerstundungsmodell nicht im Erwerb eines Anteils an einem geschlossenen Fonds, ist § 15b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) anzuwenden, wenn die Investition nach dem 10. November 2005 rechtsverbindlich getätigt wurde.⁵§ 15b Absatz 3a ist erstmals auf Verluste der dort bezeichneten Steuerstundungsmodelle anzuwenden, bei denen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens nach dem 28. November 2013 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.

(25a)¹§ 17 Absatz 2a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für Veräußerungen im Sinne von § 17 Absatz 1, 4 oder 5 nach dem 31. Juli 2019 anzuwenden.²Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist § 17 Absatz 2a Satz 1 bis 4 auch für Veräußerungen im Sinne von § 17 Absatz 1, 4 oder 5 vor dem 31. Juli 2019 anzuwenden.

(26) Für die Anwendung des § 18 Absatz 4 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) gilt Absatz 25 entsprechend.

(26a) § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 und 3 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung gilt für alle Zahlungen des Arbeitgebers nach dem 30. Dezember 2014.

(27) § 19a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 3. Juni 2021 (BGBl. I S. 1498) ist erstmals anzuwenden auf Vermögensbeteiligungen, die nach dem 30. Juni 2021 übertragen werden.

(28)¹Für die Anwendung des § 20 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.²Für die Anwendung von § 20 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 und Absatz 2b in der am 1. Januar 2007 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.³§ 20 Absatz 1 Nummer 6 in der Fassung des Gesetzes vom 7. September 1990 (BGBl. I S. 1898) ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 1974 zugeflossene Zinsen aus Versicherungsverträgen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 1973 abgeschlossen worden sind.⁴§ 20 Absatz 1 Nummer 6 in der Fassung des Gesetzes vom 20. Dezember 1996 (BGBl. I S. 2049) ist erstmals auf Zinsen aus Versicherungsverträgen anzuwenden, bei denen die Ansprüche nach dem 31. Dezember 1996 entgeltlich erworben worden sind.⁵Für Kapitalerträge aus Versicherungsverträgen, die vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen worden sind, ist § 20 Absatz 1 Nummer 6 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung mit der Maßgabe weiterhin anzuwenden, dass in Satz 3 die Wörter „§ 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Satz 5“ durch die Wörter „§ 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Satz 6“ ersetzt werden.⁶§ 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2878) ist erstmals anzuwenden auf Versicherungsleistungen im Erlebensfall bei Versicherungsverträgen, die nach dem 31. Dezember 2006 abgeschlossen werden, und auf Versicherungsleistungen bei Rückkauf eines Vertrages nach dem 31. Dezember 2006.⁷§ 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 2 ist für Vertragsabschlüsse nach dem 31. Dezember 2011 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Versicherungsleistung nach Vollendung des 62. Lebensjahres des Steuerpflichtigen ausgezahlt wird.⁸§ 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 19. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2794) ist für alle Versicherungsverträge anzuwenden, die nach dem 31. März 2009 abgeschlossen werden oder bei denen die erstmalige Beitragsleistung nach dem 31. März 2009 erfolgt.⁹Wird auf Grund einer internen Teilung nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes oder einer externen Teilung nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes ein Anrecht in Form eines Versicherungsvertrags zugunsten der ausgleichsberechtigten Person begründet, so gilt dieser Vertrag insoweit zu dem gleichen Zeitpunkt als abgeschlossen wie derjenige der ausgleichspflichtigen Person.¹⁰§ 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 7 und 8 ist auf Versicherungsleistungen anzuwenden, die auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2014 eingetretenen Versicherungsfalles ausgezahlt werden.¹¹§ 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung ist erstmals auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2008 erworben wurden.¹²§ 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung ist erstmals auf Gewinne aus Termingeschäften anzuwenden, bei denen der Rechtserwerb nach dem 31. Dezember 2008 stattgefunden hat.¹³§ 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 4, 5 und 8 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, bei denen die zugrunde liegenden Wirtschaftsgüter, Rechte oder Rechtspositionen nach dem 31. Dezember 2008 erworben oder geschaffen wurden.¹⁴§ 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 6 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung ist erstmals auf die Veräußerung von Ansprüchen nach dem 31. Dezember 2008 anzuwenden, bei denen der Versicherungsvertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen wurde; dies gilt auch für Versicherungsverträge, die vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen wurden, sofern bei einem Rückkauf zum Veräußerungszeitpunkt die Erträge nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung steuerpflichtig wären.¹⁵§ 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 7 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 14. August 2007 (BGBl. I S. 1912) ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2008 zufließende Kapitalerträge aus der Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen anzuwenden.¹⁶Für Kapitalerträge aus Kapitalforderungen, die zum Zeitpunkt des vor dem 1. Januar 2009 erfolgten Erwerbs zwar Kapitalforderungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 in der am 31. Dezember 2008 anzuwendenden Fassung, aber nicht Kapitalforderungen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 4 in der am 31. Dezember 2008 anzuwendenden Fassung sind, ist § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 7 nicht anzuwenden; für die bei der Veräußerung in Rechnung gestellten Stückzinsen ist Satz 15 anzuwenden; Kapitalforderungen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 4 in der am 31. Dezember 2008 anzuwendenden Fassung liegen auch vor, wenn die Rückzahlung nur teilweise garantiert ist oder wenn eine Trennung zwischen Ertrags- und Vermögensebene möglich erscheint.¹⁷Bei Kapitalforderungen, die zwar nicht die Voraussetzungen von § 20 Absatz 1 Nummer 7 in der am 31. Dezember 2008 geltenden Fassung, aber die Voraussetzungen von § 20 Absatz 1 Nummer 7 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung erfüllen, ist § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 7 in Verbindung mit § 20 Absatz 1 Nummer 7 vorbehaltlich der Regelung in Absatz 31 Satz 2 und 3 auf alle nach dem 30. Juni 2009 zufließenden Kapitalerträge anzuwenden, es sei denn, die Kapitalforderung wurde vor dem 15. März 2007 angeschafft.¹⁸§ 20 Absatz 4a Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 8. Dezember 2010 (BGBl. I S. 1768) ist erstmals für Wertpapiere anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2009 geliefert wurden, sofern für die Lieferung § 20 Absatz 4 anzuwenden ist.¹⁹§ 20 Absatz 4a Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist für die Andienung von Wertpapieren anzuwenden, wenn diese nach dem 31. Dezember 2020 erfolgt.²⁰§ 20 Absatz 4a Satz 5 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist für die Zuteilung von Anteilen anzuwenden, wenn diese nach dem 31. Dezember 2020 erfolgt und die die Zuteilung begründenden Anteile nach dem 31. Dezember 2008 angeschafft worden sind.²¹§ 20 Absatz 2 und 4 in der am 27. Juli 2016 geltenden Fassung ist erstmals ab dem 1. Januar 2017 anzuwenden.²²§ 20 Absatz 1 in der am 27. Juli 2016 geltenden Fassung ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.²³Investmenterträge nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 9 sind

1.: die nach dem 31. Dezember 2017 zugeflossenen Ausschüttungen nach § 2 Absatz 11 des Investmentsteuergesetzes,
2.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen nach dem 31. Dezember 2017 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, und
3.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen vor dem 1. Januar 2018 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, soweit Wertveränderungen gegenüber dem letzten im Kalenderjahr 2017 festgesetzten Rücknahmepreis des Investmentanteils eingetreten sind.

²⁴Wird kein Rücknahmepreis festgesetzt, tritt der Börsen- oderMarktpreisan die Stelle des Rücknahmepreises.²⁵§ 20 Absatz 6 Satz 5 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist auf Verluste anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 entstehen.²⁶§ 20 Absatz 6 Satz 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist auf Verluste anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 entstehen.

(29) Für die Anwendung des § 21 Absatz 1 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30) Für die Anwendung des § 22 Nummer 1 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30a) § 22a Absatz 2 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2019 anzuwenden.

(30b)¹Die mitteilungspflichtige Stelle nach § 22a Absatz 1 kann die Identifikationsnummer im Sinne des § 139b der Abgabenordnung ihrer Kunden, bei denen das Versicherungs- oder Vertragsverhältnis vor dem Stichtag bestand, der in der Rechtsverordnung nach § 13 Absatz 3 des Rentenübersichtsgesetzes festgelegt wird, abweichend von § 22a Absatz 2 Satz 1 und 2 zur Durchführung des Rentenübersichtsgesetzes beim Bundeszentralamt für Steuern bereits vor dem Leistungsbezug erheben.²Das Bundeszentralamt für Steuern teilt der mitteilungspflichtigen Stelle die Identifikationsnummer des Versicherten nur mit, wenn die von der mitteilungspflichtigen Stelle übermittelten Daten mit den nach § 139b Absatz 3 der Abgabenordnung beim Bundeszentralamt für Steuern gespeicherten Daten im maschinellen Datenabgleich übereinstimmen.

(31)¹§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 in der am 18. August 2007 geltenden Fassung ist erstmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Wirtschaftsgüter nach dem 31. Dezember 2008 auf Grund eines nach diesem Zeitpunkt rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft wurden; § 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 in der am 14. Dezember 2010 geltenden Fassung ist erstmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Gegenstände des täglichen Gebrauchs auf Grund eines nach dem 13. Dezember 2010 rechtskräftig abgeschlossenen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft wurden.²§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 in der am 1. Januar 1999 geltenden Fassung ist letztmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2009 erworben wurden.³§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 in der Fassung des Artikels 7 des Gesetzes vom 20. Dezember 2016 (BGBl. I S. 3000) ist erstmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Veräußerung auf einem nach dem 23. Dezember 2016 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt beruht.⁴§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 ist auf Termingeschäfte anzuwenden, bei denen der Erwerb des Rechts auf einen Differenzausgleich, Geldbetrag oder Vorteil nach dem 31. Dezember 1998 und vor dem 1. Januar 2009 erfolgt.⁵§ 23 Absatz 3 Satz 4 in der am 1. Januar 2000 geltenden Fassung ist auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut nach dem 31. Juli 1995 und vor dem 1. Januar 2009 angeschafft oder nach dem 31. Dezember 1998 und vor dem 1. Januar 2009 fertiggestellt hat; § 23 Absatz 3 Satz 4 in der am 1. Januar 2009 geltenden Fassung ist auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut nach dem 31. Dezember 2008 angeschafft oder fertiggestellt hat.⁶§ 23 Absatz 1 Satz 2 und 3 sowie Absatz 3 Satz 3 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden.

(32)¹§ 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 19. Juli 2006 (BGBl. I S. 1652) ist erstmals für Kinder anzuwenden, die im Veranlagungszeitraum 2007 wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten; für Kinder, die wegen einer vor dem 1. Januar 2007 in der Zeit ab der Vollendung des 25. Lebensjahres und vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, ist § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 3 weiterhin in der bis zum 31. Dezember 2006 geltenden Fassung anzuwenden.²§ 32 Absatz 5 ist nur noch anzuwenden, wenn das Kind den Dienst oder die Tätigkeit vor dem 1. Juli 2011 angetreten hat.³Für die nach § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b und den §§ 10a, 82 begünstigten Verträge, die vor dem 1. Januar 2007 abgeschlossen wurden, gelten für das Vorliegen einer begünstigten Hinterbliebenenversorgung die Altersgrenzen des § 32 in der am 31. Dezember 2006 geltenden Fassung.⁴Dies gilt entsprechend für die Anwendung des § 93 Absatz 1 Satz 3 Buchstabe b.⁵§ 32 Absatz 6 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 8. Dezember 2022 (BGBI. I S. 2230) ist beim Steuerabzug vom Arbeitslohn ab dem 1. Januar 2023 anzuwenden.

(32a)¹§ 32a Absatz 1 und § 51a Absatz 2a Satz 1 in der am 23. Juli 2015 geltenden Fassung sind beim Steuerabzug vom Arbeitslohn erstmals anzuwenden auf laufenden Arbeitslohn, der für einen nach dem 30. November 2015 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, und auf sonstige Bezüge, die nach dem 30. November 2015 zufließen.²Bei der Lohnsteuerberechnung auf laufenden Arbeitslohn, der für einen nach dem 30. November 2015, aber vor dem 1. Januar 2016 endenden täglichen, wöchentlichen und monatlichen Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, ist zu berücksichtigen, dass § 32a Absatz 1 und § 51a Absatz 2a Satz 1 in der am 23. Juli 2015 geltenden Fassung bis zum 30. November 2015 nicht angewandt wurden (Nachholung).³Das Bundesministerium der Finanzen hat im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder entsprechende Programmablaufpläne aufzustellen und bekannt zu machen (§ 39b Absatz 6 und § 51 Absatz 4 Nummer 1a).

(33)¹§ 32b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 Buchstabe c ist erstmals auf Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens anzuwenden, die nach dem 28. Februar 2013 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.²§ 32b Absatz 1 Satz 3 in der Fassung des Artikels 11 des Gesetzes vom 18. Dezember 2013 (BGBl. I S. 4318) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.³§ 32b Absatz 3 bis 5 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für ab dem 1. Januar 2018 gewährte Leistungen anzuwenden.

(33a)¹§ 32c in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.²§ 32c ist im Veranlagungszeitraum 2016 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der erste Betrachtungszeitraum die Veranlagungszeiträume 2014 bis 2016 umfasst.³Die weiteren Betrachtungszeiträume umfassen die Veranlagungszeiträume 2017 bis 2019 und 2020 bis 2022.⁴§ 32c ist letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2022 anzuwenden.

(33b)¹§ 32d Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 erzielt werden.²Auf Kapitalerträge aus Darlehen an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, deren rechtliche Grundlage vor dem 1. Januar 2021 begründet wurde, ist § 32d Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ab dem Veranlagungszeitraum 2024 anzuwenden.³§ 32d Absatz 2 Nummer 3 Buchstabe b in der Fassung des Artikels 7 des Gesetzes vom 20. Dezember 2016 (BGBl. I S. 3000) ist erstmals auf Anträge für den Veranlagungszeitraum 2017 anzuwenden.

(33c) Die §§ 33 und 33b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 9. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2770) sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

(34)¹§ 34a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 19. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2794) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 anzuwenden.²§ 34a Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 und Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für unentgeltliche Übertragungen nach dem 5. Juli 2017 anzuwenden.

(34a) Für Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2014 ist § 34c Absatz 1 Satz 2 in der bis zum 31. Dezember 2014 geltenden Fassung in allen Fällen, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist, mit der Maßgabe anzuwenden, dass an die Stelle der Wörter „Summe der Einkünfte“ die Wörter „Summe der Einkünfte abzüglich des Altersentlastungsbetrages (§ 24a), des Entlastungsbetrages für Alleinerziehende (§ 24b), der Sonderausgaben (§§ 10, 10a, 10b, 10c), der außergewöhnlichen Belastungen (§§ 33 bis 33b), der berücksichtigten Freibeträge für Kinder (§§ 31, 32 Absatz 6) und des Grundfreibetrages (§ 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1)“ treten.

(34b)¹§ 34d Nummer 4 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen anzuwenden, bei denen die Veräußerung nach dem 31. Dezember 2018 erfolgt, und nur soweit den Gewinnen nach dem 31. Dezember 2018 eingetretene Wertveränderungen zugrunde liegen.²§ 34d Nummer 7 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf Wertveränderungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2018 eintreten.

(35)¹§ 34f Absatz 3 und 4 Satz 2 in der Fassung des Gesetzes vom 25. Februar 1992 (BGBl. I S. 297) ist erstmals anzuwenden bei Inanspruchnahme der Steuerbegünstigung nach § 10e Absatz 1 bis 5 in der Fassung des Gesetzes vom 25. Februar 1992 (BGBl. I S. 297).²§ 34f Absatz 4 Satz 1 ist erstmals anzuwenden bei Inanspruchnahme der Steuerbegünstigung nach § 10e Absatz 1 bis 5 oder nach § 15b des Berlinförderungsgesetzes für nach dem 31. Dezember 1991 hergestellte oder angeschaffte Objekte.

(35a)¹§ 35c ist erstmals auf energetische Maßnahmen anzuwenden, mit deren Durchführung nach dem 31. Dezember 2019 begonnen wurde und die vor dem 1. Januar 2030 abgeschlossen sind.²Als Beginn gilt bei energetischen Maßnahmen, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird.³Bei nicht genehmigungsbedürftigen Vorhaben für solche Vorhaben, die nach Maßgabe des Bauordnungsrechts der zuständigen Behörde zur Kenntnis zu geben sind, gilt als Beginn der Zeitpunkt des Eingangs der Kenntnisgabe bei der zuständigen Behörde und für sonstige nicht genehmigungsbedürftige, insbesondere genehmigungs-, anzeige- und verfahrensfreie Vorhaben, der Zeitpunkt des Beginns der Bauausführung.

(35b)¹§ 36 Absatz 2 Nummer 2 Satz 5 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 zufließen.²§ 36 Absatz 2 Nummer 4 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 und letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2022 anzuwenden.

(35c)¹§ 36a in der am 27. Juli 2016 geltenden Fassung ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die ab dem 1. Januar 2016 zufließen.²§ 36a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die ab dem 1. Januar 2019 zufließen.

(35d) § 37 Absatz 3 Satz 3 ist auf Antrag des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: für den Veranlagungszeitraum 2019 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
2.: für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 29. Kalendermonat,
3.: für den Veranlagungszeitraum 2022 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 20. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
4.: für den Veranlagungszeitraum 2023 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 18. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 26. Kalendermonat und
5.: für den Veranlagungszeitraum 2024 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 17. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 25. Kalendermonat

tritt.

(36)¹Das Bundesministerium der Finanzen kann im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder in einem Schreiben mitteilen, wann das in § 39 Absatz 4 Nummer 5 genannte Lohnsteuerabzugsmerkmal erstmals abgerufen werden kann (§ 39e Absatz 3 Satz 1).²Dieses Schreiben ist im Bundessteuerblatt zu veröffentlichen.³§ 39 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals ab dem 1. Januar 2024 anzuwenden; er kann im Rahmen eines Pilotprojekts mit Echtdaten bereits ab dem 1. Januar 2023 angewendet werden.

(37)¹Das Bundesministerium der Finanzen kann im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder in einem Schreiben mitteilen, ab wann die Regelungen in § 39a Absatz 1 Satz 3 bis 5 erstmals anzuwenden sind.²Dieses Schreiben ist im Bundessteuerblatt zu veröffentlichen.

(37a) § 39f Absatz 1 Satz 9 bis 11 und Absatz 3 Satz 1 ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(37b)¹§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 4 in der am 23. Juli 2015 geltenden Fassung ist erstmals anzuwenden auf laufenden Arbeitslohn, der für einen nach dem 30. November 2015 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, und auf sonstige Bezüge, die nach dem 30. November 2015 zufließen.²Bei der Lohnsteuerberechnung auf laufenden Arbeitslohn, der für einen nach dem 30. November 2015, aber vor dem 1. Januar 2016 endenden täglichen, wöchentlichen und monatlichen Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, ist zu berücksichtigen, dass § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 4 in der am 23. Juli 2015 geltenden Fassung bis zum 30. November 2015 nicht angewandt wurde (Nachholung).³Das Bundesministerium der Finanzen hat dies im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder bei der Aufstellung und Bekanntmachung der geänderten Programmablaufpläne für 2015 zu berücksichtigen (§ 39b Absatz 6 und § 51 Absatz 4 Nummer 1a).⁴In den Fällen des § 24b Absatz 4 ist für das Kalenderjahr 2015 eine Veranlagung durchzuführen, wenn die Nachholung nach Satz 2 durchgeführt wurde.

(37c)¹§ 40 Absatz 2 Satz 1 Nummer 6 in der am 17. November 2016 geltenden Fassung ist erstmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem nach dem 31. Dezember 2016 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge nach dem 31. Dezember 2016 zugewendet werden, und letztmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem vor dem 1. Januar 2031 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge vor dem 1. Januar 2031 zugewendet werden.²§ 40 Absatz 2 Satz 2 Nummer 3 und Satz 4 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals auf Freifahrtberechtigungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 gewährt werden.

(38) § 40a Absatz 2, 2a und 6 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals ab dem Kalenderjahr 2013 anzuwenden.

(39) (weggefallen)

(40) § 40b Absatz 1 und 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist weiter anzuwenden auf Beiträge für eine Direktversicherung des Arbeitnehmers und Zuwendungen an eine Pensionskasse, wenn vor dem 1. Januar 2018 mindestens ein Beitrag nach § 40b Absatz 1 und 2 in einer vor dem 1. Januar 2005 geltenden Fassung pauschal besteuert wurde.

(40a)¹§ 41a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für Lohnzahlungszeiträume anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 enden.²§ 41a Absatz 4 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 24. Februar 2016 (BGBl. I S. 310) gilt für eine Dauer von 60 Monaten und ist erstmals für laufenden Arbeitslohn anzuwenden, der für den Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, der nach dem Kalendermonat folgt, in dem die Europäische Kommission die Genehmigung zu diesem Änderungsgesetz erteilt hat; die Regelung ist erstmals für sonstige Bezüge anzuwenden, die nach dem Monat zufließen, in dem die Europäische Kommission die Genehmigung zu diesem Änderungsgesetz erteilt hat.³§ 41a Absatz 4 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juni 2022 (BGBl. I S. 911) gilt für eine Dauer von 72 Monaten und ist erstmals für laufenden Arbeitslohn anzuwenden, der für einen ab dem 1. Juni 2021 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, und für sonstige Bezüge, die ab dem 1. Juni 2021 zufließen.

(41) Bei der Veräußerung oder Einlösung von Wertpapieren und Kapitalforderungen, die von der das Bundesschuldbuch führenden Stelle oder einer Landesschuldenverwaltung verwahrt oder verwaltet werden können, bemisst sich der Steuerabzug nach den bis zum 31. Dezember 1993 geltenden Vorschriften, wenn die Wertpapier- und Kapitalforderungen vor dem 1. Januar 1994 emittiert worden sind; dies gilt nicht für besonders in Rechnung gestellte Stückzinsen.

(42)¹§ 43 Absatz 1 Satz 1 Nummer 7 Buchstabe b Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2878) ist erstmals auf Verträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2006 abgeschlossen werden.²§ 43 Absatz 1 Satz 1 Nummer 7 Buchstabe c in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2020 zufließen.³§ 43 Absatz 1 Satz 6 und Absatz 2 Satz 7 und 8 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals anzuwenden auf Kapitalerträge, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2016 zufließen.⁴§ 43 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.⁵§ 43 Absatz 1 Satz 6 Nummer 5 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 zufließen.

(42a) § 43a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.

(42b) § 43b und Anlage 2 (zu § 43b) in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung sind erstmals auf Ausschüttungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 zufließen.

(43)¹Ist ein Freistellungsauftrag im Sinne des § 44a vor dem 1. Januar 2023 unter Beachtung des § 20 Absatz 9 in der bis dahin geltenden Fassung erteilt worden, hat der nach § 44 Absatz 1 zum Steuerabzug Verpflichtete den angegebenen Freistellungsbetrag um 24,844 Prozent zu erhöhen.²Ist in dem Freistellungsauftrag der gesamte Sparer-Pauschbetrag angegeben, ist der Erhöhungsbetrag in voller Höhe zu berücksichtigen.

(44)¹§ 44 Absatz 1 Satz 4 Nummer 2a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2020 zufließen.²§ 44 Absatz 6 Satz 2 und 5 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden.³§ 44 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.⁴§ 44 Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 29. Dezember 2020 zufließen.

(44a)¹§ 45a Absatz 2 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 29. Dezember 2020 zufließen.²§ 45a Absatz 6 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 zufließen.³§ 45a Absatz 2a und 7 Satz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.⁴§ 45a Absatz 7 Satz 3 in der am 8. Juni 2021 geltenden Fassung ist letztmals anzuwenden für Kapitalerträge, die vor dem 1. Januar 2024 zufließen.

(44b) § 45b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(44c) § 45c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(45)¹§ 45d Absatz 1 in der am 14. Dezember 2010 geltenden Fassung ist erstmals für Kapitalerträge anzuwenden, die ab dem 1. Januar 2013 zufließen; eine Übermittlung der Identifikationsnummer hat für Kapitalerträge, die vor dem 1. Januar 2016 zufließen, nur zu erfolgen, wenn die Identifikationsnummer der Meldestelle vorliegt.²§ 45d Absatz 1 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals anzuwenden auf Kapitalerträge, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2016 zufließen.³§ 45d Absatz 3 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist für Versicherungsverträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2016 abgeschlossen werden.

(45a)¹§ 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe e Doppelbuchstabe cc in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen anzuwenden, bei denen die Veräußerung nach dem 31. Dezember 2018 erfolgt, und nur soweit den Gewinnen nach dem 31. Dezember 2018 eingetretene Wertveränderungen zugrunde liegen.²§ 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe f in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf Wertveränderungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2018 eintreten.³§ 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe f Satz 1 und 2 und Nummer 6 in der am 20. Dezember 2022 geltenden Fassung ist, soweit die Vermietung und Verpachtung oder die Veräußerung von sonstigen Rechten, bei denen Einkünfte nur auf Grund der Eintragung in ein inländisches öffentliches Buch oder Register vorliegen, nicht zwischen nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes erfolgt, auf alle offene Fälle anzuwenden; im Übrigen ist § 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe f Satz 1 und 2 und Nummer 6 in der am 20. Dezember 2022 geltenden Fassung auf Veräußerungen, die nach dem 31. Dezember 2022 erfolgen oder auf Vergütungen, die nach dem 31. Dezember 2022 zufließen, anzuwenden.⁴§ 49 Absatz 1 Nummer 5 in der am 27. Juli 2016 geltenden Fassung ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die ab dem 1. Januar 2018 zufließen.⁵§ 49 Absatz 1 Nummer 11 in der am 1. Juli 2021 geltenden Fassung ist erstmals auf Einkünfte anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2021 zufließen.

(46)¹§ 50 Absatz 1 Satz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.²§ 50 Absatz 1a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 21. Dezember 2020 (BGBl. I S. 3096) ist erstmals auf Beiträge an berufsständische Versorgungseinrichtungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2020 geleistet werden.³§ 50 Absatz 2 Satz 2 Nummer 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2016 zufließen.⁴§ 50 Absatz 4 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist in allen offenen Fällen anzuwenden.⁵§ 50 Absatz 1 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(47)¹Der Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung des § 50a Absatz 3 und 5 in der am 18. August 2009 geltenden Fassung wird durch eine Rechtsverordnung der Bundesregierung bestimmt, die der Zustimmung des Bundesrates bedarf; dieser Zeitpunkt darf nicht vor dem 31. Dezember 2011 liegen.²§ 50a Absatz 7 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals auf Vergütungen anzuwenden, für die der Steuerabzug nach dem 31. Dezember 2014 angeordnet worden ist.

(47a)¹§ 50c Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Einkünfte anzuwenden, die dem beschränkt Steuerpflichtigen nach dem 31. Dezember 2021 zufließen; die Geltung von Ermächtigungen nach § 50d Absatz 5 und 6 des Gesetzes in der Fassung, die vor dem Inkrafttreten des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) galt, endet spätestens zu diesem Zeitpunkt.²§ 50c Absatz 5 Satz 1, 3 und 4 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Anträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 gestellt werden; für Anträge, die gemäß § 50c Absatz 2 oder 3 bis zu diesem Zeitpunkt gestellt werden, ist der amtlich vorgeschriebene Vordruck zu verwenden.³§ 50d Absatz 1 Satz 7 und 8 in der vor dem 9. Juni 2021 geltenden Fassung ist bis zum 31. Dezember 2024 anzuwenden.

(47b) § 50d Absatz 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist in allen offenen Fällen anzuwenden, es sei denn, § 50d Absatz 3 in der Fassung, die zu dem Zeitpunkt galt, in dem die Einkünfte zugeflossen sind, steht dem Anspruch auf Entlastung nicht entgegen.

(47c) § 50e Absatz 1 und 4 bis 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist ab dem 1. Januar 2022 anzuwenden.²§ 50e Absatz 2 und 3 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf die nach dem 31. Dezember 2024 nicht oder nicht vollständig erfolgte Übermittlung von Daten oder Mitteilungen anzuwenden.

(48)¹§ 50i Absatz 1 Satz 1 und 2 ist auf die Veräußerung oder Entnahme von Wirtschaftsgütern oder Anteilen anzuwenden, die nach dem 29. Juni 2013 stattfindet.²Hinsichtlich der laufenden Einkünfte aus der Beteiligung an der Personengesellschaft ist die Vorschrift in allen Fällen anzuwenden, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist.³§ 50i Absatz 1 Satz 4 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals auf die Veräußerung oder Entnahme von Wirtschaftsgütern oder Anteilen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2013 stattfindet.⁴§ 50i Absatz 2 in der Fassung des Artikels 7 des Gesetzes vom 20. Dezember 2016 (BGBl. I S. 3000) ist erstmals für Einbringungen anzuwenden, bei denen der Einbringungsvertrag nach dem 31. Dezember 2013 geschlossen worden ist.

(48a) § 51 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) gilt erstmals für die Vergabe von Ordnungsnummern zu Steuerbescheinigungen für Kapitalerträge, die nach dem 31. Dezember 2023 zufließen.

(49) § 51a Absatz 2c und 2e in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2014 zufließende Kapitalerträge anzuwenden.

(49a)¹§ 62 Absatz 1a in der am 18. Juli 2019 geltenden Fassung ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Juli 2019 beginnen.²§ 62 Absatz 2 Nummer 1 bis 4 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen.³§ 62 Absatz 2 Nummer 2 Buchstabe c in der Fassung des Artikels 11 Nummer 2 des Gesetzes vom 23. Mai 2022 (BGBl. I S. 760) ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Mai 2022 beginnen.⁴§ 62 Absatz 2 Nummer 5 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2019 beginnen.⁵Die §§ 62, 63 und 67 in der am 9. Dezember 2014 geltenden Fassung sind für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen.⁶Die §§ 62, 63 und 67 in der am 9. Dezember 2014 geltenden Fassung sind auch für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die vor dem 1. Januar 2016 liegen, der Antrag auf Kindergeld aber erst nach dem 31. Dezember 2015 gestellt wird.⁷§ 66 Absatz 1 in der am 23. Juli 2015 geltenden Fassung ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2014 beginnen.⁸§ 66 Absatz 1 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen.⁹§ 66 Absatz 1 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen.¹⁰§ 66 Absatz 1 in der am 1. Januar 2018 geltenden Fassung ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2017 beginnen.¹¹§ 66 Absatz 3 ist auf Anträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 und vor dem 18. Juli 2019 eingehen.¹²§ 69 in der am 1. Januar 2018 geltenden Fassung ist erstmals am 1. November 2019 anzuwenden.¹³§ 66 Absatz 1 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 29. November 2018 (BGBl. I S. 2210) ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 30. Juni 2019 beginnen.¹⁴§ 66 Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 1. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2616) ist für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die nach dem 31. Dezember 2020 beginnen.¹⁵§ 69 Satz 1 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals am 1. Januar 2024 anzuwenden.¹⁶§ 69 Satz 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2024 anzuwenden.¹⁷§ 69 Satz 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmals anzuwenden für Kinder, deren Geburt nach dem 31. Dezember 2023 erfolgt.

(50)¹§ 70 Absatz 1 Satz 2 ist auf Anträge anzuwenden, die nach dem 18. Juli 2019 eingehen.²§ 70 Absatz 4 in der am 31. Dezember 2011 geltenden Fassung ist weiter für Kindergeldfestsetzungen anzuwenden, die Zeiträume betreffen, die vor dem 1. Januar 2012 enden.

(51)¹§ 89 Absatz 2 Satz 1 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2017 anzuwenden.²§ 89 Absatz 2 Satz 1 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2020 anzuwenden.

(51a)¹Auf Stundungsfälle, bei denen der Beginn der Auszahlungsphase vor dem 1. Januar 2023 liegt, findet § 95 Absatz 2 Satz 2 bis 5 in der bis zum 31. Dezember 2022 geltenden Fassung weiter Anwendung.²Bei Stundungsfällen, bei denen der Rückzahlungsbetrag nach § 95 Absatz 2 Satz 1 in der bis zum 31. Dezember 2022 geltenden Fassung gestundet wurde und der Beginn der Auszahlungsphase nach dem 31. Dezember 2022 liegt, sind die Stundungszinsen zu erlassen und ist § 95 in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden.

(52) § 110 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(53) § 111 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2019 und 2020 anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 7

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates.

(2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen.

(3) Der Religionsunterricht ist in den öffentlichen Schulen mit Ausnahme der bekenntnisfreien Schulen ordentliches Lehrfach. Unbeschadet des staatlichen Aufsichtsrechtes wird der Religionsunterricht in Übereinstimmung mit den Grundsätzen der Religionsgemeinschaften erteilt. Kein Lehrer darf gegen seinen Willen verpflichtet werden, Religionsunterricht zu erteilen.

(4) Das Recht zur Errichtung von privaten Schulen wird gewährleistet. Private Schulen als Ersatz für öffentliche Schulen bedürfen der Genehmigung des Staates und unterstehen den Landesgesetzen. Die Genehmigung ist zu erteilen, wenn die privaten Schulen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird. Die Genehmigung ist zu versagen, wenn die wirtschaftliche und rechtliche Stellung der Lehrkräfte nicht genügend gesichert ist.

(5) Eine private Volksschule ist nur zuzulassen, wenn die Unterrichtsverwaltung ein besonderes pädagogisches Interesse anerkennt oder, auf Antrag von Erziehungsberechtigten, wenn sie als Gemeinschaftsschule, als Bekenntnis- oder Weltanschauungsschule errichtet werden soll und eine öffentliche Volksschule dieser Art in der Gemeinde nicht besteht.

(6) Vorschulen bleiben aufgehoben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Die Kläger (Kl) machten in ihrer Einkommen(ESt)-Erklärung 2004 u.a. Aufwendungen für den Besuch der staatlich anerkannten X Schulen in Y ihres 1993 geborenen Sohnes A, dem ältesten von vier Kindern, in Höhe von 13.228 EUR als Sonderausgaben (Schulgeld an eine Ersatz- oder allgemein bildende Ergänzungsschule) geltend. Die X Schulen Y AG (frühere Firmennamen X Schulen Y sowie Privatgymnasium Institut X und Z AG) wurde 1986 in das Handelsregister (HR) des Kantons Y-Stadt eingetragen (HR-Nummer). Ihr Zweck ist das Führen einer Privatschule. Sie ist Mitglied im Verband Schweizerischer Privatschulen. Das Schulgeld betrug für das Sommersemester (Februar - Juli 2004) an der Primarschule 9.450 Schweizer Franken (SFr.) und für das Wintersemester (August 2004 - Januar 2005) am Progymnasium 10.900 SFr. Davon entfielen 250 SFr. pro Jahr auf Lehrmittelkosten. Für Schüler besteht die Möglichkeit von einmaligen Ausbildungsbeiträgen. Die Stiftung Schweizerischer Privatschulen, die 1988 in das HR des Kantons R eingetragen wurde (HR-Nummer) gewährt unter bestimmten Voraussetzungen Stipendien und Studiendarlehen an Schülerinnen und Schüler von Ausbildungsstätten, die einer der Organisationen der Arbeitsgemeinschaft Schweizerischer Privatschulen -so wie die X Schulen Y dem Verband Schweizerischer Privatschulen- angehören.

Der Beklagte (Bekl) berücksichtigte die Schulgeldzahlungen nicht steuermindernd, da sich die Schule im Ausland befinde, und setzte mit ESt-Bescheid für 2004 vom 16. September 2005 die ESt in Höhe von 30.642 EUR fest.

A leidet an der ADS-Symptomatik (Träumertypus) und ist eingeschränkt eingliederungsfähig. Er wurde dadurch schon in der 2. Grundschulklasse auffällig und bedurfte intensiver pädagogischer Betreuung. Die Kläger suchten daher mit ihm die schulpsychologische Beratungsstelle in B des Oberschulamts G auf. Diese erstellte am 6. Mai 2003 eine gutachterliche Stellungnahme. Frau C, Oberpsychologierätin, befürwortete einen Schulwechsel in die X Schule Y wegen der Schwächen des Sohnes der Kl. Sie erwähnte auch, dass die Kl nach langer Wartezeit keine Zusage von der Christlichen Schule in V erhalten haben. Wegen der Einzelheiten wird auf Schreiben vom 6. Mai 2003 Bezug genommen (Klage-Akte, S. 151 f.). Darüber hinaus diagnostizierte Frau Dr. Q, Ärztin der Gemeinschaftspraxis Dr. H und Dr. Q Kinder- und Jugendärztinnen in Ö, nach einer Konsultation der Klägerin und einer Untersuchung des Kindes A ADS vom Träumertyp in Verbindung mit „taktil-kinestetische Wahrnehmungsstörung und leichter passagerer psychomotorischer und feinmotorischer Störung“. Wegen der Einzelheiten wird auf ihr Schreiben vom 15. September 2003 Bezug genommen (Klage-Akte, S. 98 f.).

Mit ihrer nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage machen die Kl im Wesentlichen geltend, der Ausschluss ausländischer Schulen vom Sonderausgabenabzug verstoße gegen das Diskriminierungsverbot und das Verbot der Beschränkung der Freizügigkeit. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) habe mit Urteilen vom 11. September 2007 C-76/05 (Deutsches Steuerrecht (DStR) 2007, 1670) und C-318/05 (Bundesfinanzhof (BFH) Sammlung nicht veröffentlichter Entscheidungen (BFH/NV) 2008, Beilage 1, 14) entschieden, dass § 10 Abs. 1 Nr. 9 Einkommensteuergesetz (EStG) gegen die Grundfreiheiten verstoße. Die Grundfreiheiten seien auch im Verhältnis zur Schweiz zu beachten. Der EuGH habe einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit gesehen und diese Grundfreiheit gelte auch im Verhältnis zur Schweiz. Dies ergebe sich aus dem Abkommen zwischen der Schweiz und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedern vom 21. Juni 1999 (sog. Freizügigkeitsabkommen -FZA-, Bundesgesetzblatt II 2001, 811). Nach Art. 1 FZA gelten im Verhältnis zur Schweiz sowohl die primären Rechte aus Art. 43 EG-Vertrag (EG) als auch die sich hieraus ergebenden Begleitrechte. Dieses Abkommen gewähre ihnen subjektive Rechte. Ebenso komme die Dienstleistungsfreiheit zur Anwendung. Eine Abzugsfähigkeit nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG scheitere nicht an Art. 7 Abs. 4 S. 3 Grundgesetz (GG), da die Schule allgemein zugänglich sei und einkommensschwache Eltern gefördert würden. Insoweit seien die Entscheidungen des BFH vom 14. Dezember 2004 XI R 66/03 (Bundessteuerblatt (BStBl) II 2005, 473) und vom 18. Juli 2005 XI B 50/04 (BFH/NV 2006, 266) nicht einschlägig. Im Übrigen leide der Sohn an ADS und könne krankheitsbedingt keine inländische Schule besuchen, so dass die Aufwendungen auch als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen seien. Sie seien wie Aufwendungen zum Zwecke der Heilung oder Linderung einer Legasthenie abzugsfähig. Da weder das Oberschulamt G noch der Landkreis B eine adäquate Beschulungsmöglichkeit für A aufzeigten, hätten sie sich um eine entsprechende Bildungseinrichtung bemüht. Sowohl die Christliche Schule in V als auch die N-Schule hätten eine Aufnahme abgelehnt. Doch auch diese Schulen hätten Geld gekosten und zwar habe die N Schule (Y) pro Semester 21.500 SFr. zzgl. Internatsunterbringung und die Christliche Schule (V) monatlich 225 EUR und damit jährlich 2.700 EUR verlangt. Lediglich die X Schule habe ihren Sohn A aufgenommen. Sein Schulbesuch in Y sei die unmittelbare und gebotene Heilbehandlung für die ADS-Krankheit, so wie das Finanzgericht (FG) München in seinem Urteil vom 22. März 2005 12 K 826/04, Entscheidungen der FG (EFG) 2005, 1201 in einem vergleichbaren Fall entschieden habe. Mit der gutachterlichen Stellungnahme des Oberschulamts G liege auch die von der Rechtsprechung geforderte amtliche Bescheinigung über die Notwendigkeit einer entsprechenden Heilbehandlung vor.

Die Kl beantragen, den ESt-Bescheid 2004 vom 16. September 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. Februar 2006 dahin gehend zu ändern, dass die Schulgeldzahlungen an die X Privatschule Y in Höhe von 13.228 EUR steuermindernd berücksichtigt werden; hilfsweise, die Zulassung der Revision.

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Er macht im Wesentlichen unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung geltend, Schulgeldzahlungen für den Besuch einer Schule im Ausland seien nicht abzugsfähig. Außerdem sei die X Schule weder eine Ersatzschule noch zähle sie zu den anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschulen. Im Inland würde solch eine Schule wegen der Höhe der Schulgeldzahlungen nicht anerkannt werden. Eine Berücksichtigung scheide auch unter Beachtung der gesetzlichen Neufassung aus. Begünstigt seien danach lediglich Entgelte an Schulen innerhalb der EU bzw. des europäischen Wirtschaftsraums (EWR). Hierzu gehöre die Schweiz nicht. Im Verhältnis zur Schweiz könne sich ein Steuerpflichtiger nicht auf die Grundfreiheiten berufen. Der Wortlaut der einschlägigen Grundfreiheiten stehe dem entgegen. Außerdem habe es für das Streitjahr nach Art. 10 FZA Beschränkungen gegeben.

Auch eine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastungen scheide aus. § 33 EStG werde durch § 33a EStG eingeschränkt. § 33a EStG erfasse die gesamte Schulausbildung. Aufwendungen für den Besuch einer Privatschule seien grundsätzlich durch Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag abgegolten. Im Übrigen liege kein amtsärztliches Attest vor. Ein Sachverständigengutachten sei nicht erforderlich, da der Gesundheitszustand von A zum Zeitpunkt der Entscheidung über den Schulwechsel nicht streitig sei. Streitig sei die Rechtsfrage, ob die Aufwendungen für den Besuch der allgemein bildenden X-Schule in Y als unmittelbare Heilbehandlungskosten anzusehen sei und damit ein Abzug als außergewöhnliche Belastungen in Betracht komme. Er, der Bekl, bezweifle nicht, dass die Kl ihrem Sohn eine optimal fördernde schulische Ausbildung zu teil werden lassen.

Der Berichterstatter erörterte die Sach- und Rechtslage am 9. Oktober 2007. Er vernahm aufgrund des Beweisbeschlusses vom 8. Oktober 2007 die sachverständige Zeugin C. Er führte außerdem am 22. Januar 2008 eine mündliche Verhandlung durch. Daraufhin erging der Beschluss, dass das Ruhen des Verfahrens angeordnet wird. Das Verfahren wurde im April 2010 wieder aufgenommen und am 21. Juli 2010 mündlich verhandelt. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf die Niederschrift vom 21. Juli 2010 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der Bekl hat zu Recht das von den Kl für den Besuch ihres Sohnes A der X Schule in Y gezahlte Schulgeld in Höhe von 13.228 EUR nicht steuermindernd berücksichtigt, so dass der angefochtene ESt-Bescheid die Kl nicht in ihren Rechten verletzt. Denn die Schulgeldzahlungen sind weder als außergewöhnliche Belastungen (1.) noch als Sonderausgaben (2.) abzugsfähig.

1. Die Schuldgeldzahlungen sind nicht als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG zu berücksichtigen. Die Aufwendungen für den Besuch der Privatschule sind als Kosten der privaten Lebensführung für die Erziehung und Ausbildung des Sohnes A nicht abzugsfähig.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Aufwendungen erwachsen nach § 33 Abs. 2 S. 1 EStG zwangsläufig, wenn sich der Steuerpflichtige ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen. Hierzu zählen Krankheitskosten ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung und damit Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung, also Kosten, die zum Zwecke der Heilung oder mit dem Ziel aufgewendet werden, die Krankheit erträglich zu machen, sofern die medizinische Erforderlichkeit grundsätzlich durch ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten belegt wird, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Notwendigkeit der den Aufwendungen zugrunde liegenden Behandlung zweifelsfrei ergeben (BFH-Urteil vom 21. April 2005 III R 45/03, BStBl II 2005, 602).

Bei den Aufwendungen für einen Schulbesuch muss es sich um unmittelbare Krankheitskosten handeln, d.h. sie müssen ausschließlich zum Zwecke der Heilung einer Krankheit getätigt werden oder den Zweck verfolgen, die Krankheit erträglich zu machen (BFH-Beschluss vom 22. Dezember 2004 III B 169/03, Juris). Die Kl haben kein entsprechendes amts- oder vertrauensärztliches Attest vor Besuch der X Schule ihres, der Kl, Sohn A vorgelegt. Die Bescheinigung des staatlichen Schulamts sowie einer Fachärztin reichen nicht aus (vgl. FG München, Urteil vom 20. März 2009 10 K 1565/08, Juris). Ein Gutachten ist jedoch erforderlich, da der Besuch einer Privatschule verschiedene Ursachen haben kann und nicht auf der Krankheit des Sohnes der Kl beruhen muss. Im Übrigen ergibt sich aus den vorgelegten ärztlichen Bescheinigungen nicht, dass der Sohn A die Privatschule ausschließlich zum Zwecke der Heilung der Krankheit besucht, also deren Besuch zur Heilung oder Linderung der Krankheit unabdingbar wäre. Ihnen ist vielmehr zu entnehmen, dass der Schulbesuch erfolgt, um A trotz der Krankheit eine sehr gute Schulausbildung zu ermöglichen. Im Übrigen wird in der X Schule Y keine spezielle Heilbehandlung unter der Aufsicht medizinisch geschulten Fachpersonals durchgeführt. Frau C führte u.a. aus, dass „gleiche Lehrkräfte im Unterricht und in der Hausaufgabensituation“ eine „therapeutische Chance“ bieten und A einer „individualisierenden pädagogisch-psychologischen Betreuung in der nicht zu großen Lerngruppe bedarf“. Eine spezielle Heilbehandlung ist jedoch Voraussetzung, um die Zwangsläufigkeit und die Notwendigkeit der Schulgeldzahlungen zu begründen (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 1990 III R 160/86, BStBl II 1990, 962).

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

a. Ein Abzug als Sonderausgaben scheitert zwar nicht daran, dass für den Besuch der Privatschule ein hohes Schulgeld zu zahlen ist. Gemäß § 52 Abs. 24a S. 2 EStG ist nämlich § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handeln muss. Das Sonderungsverbot ist danach nicht zu prüfen (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 9. März 2009 IV C 4-S 2221/07/0007, 2009/0158048, BStBl I 2009, 487). Art. 7 Abs. 4 GG ist damit für die noch nicht bestandskräftigen Steuerfestsetzungen nicht mehr entscheidungserheblich (Schaffhausen/Plenker, Neuregelung des Sonderausgabenabzugs von Schulgeldzahlungen, DStR 2009, 1123 ff.). Der Gesetzgeber bevorzugt insoweit Auslandsschulen im Verhältnis zu Inlandsschulen. Im Übrigen verletzt die Höhe der gezahlten Beträge für den Besuch der Privatschule nicht Art. 7 Abs. 4 S. 3 GG. Die X Schule Y ist allgemein zugänglich, da infolge der Möglichkeit von Stipendien alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Privatschule besuchen können. Hohe Schulgeldzahlungen können nämlich durch Stipendien oder durch andere Maßnahmen, die den ungehinderten Zugang (auch deutscher Schüler) ermöglichen, kompensiert werden (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2008 X R 15/08, BFH/NV 2009, 559).

b. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG setzt jedoch voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet. Dies ist indes bei der X Schule Y nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der EU noch findet insoweit das Abkommen über den EWR Anwendung. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab. Die Differenzierung nach dem Ort der Schule ist auch unter Berücksichtigung der von den Kl zitierten Entscheidungen des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14) und dem Urteil des BFH vom 21. Oktober 2008 X R 15/08 (BFH/NV 2009, 378), nach denen infolge des Anwendungsvorrangs des EG-Rechts nationale Normen wie § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG europarechtskonform ausgelegt werden können, mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Denn Art. 18 EG, Art. 39 EG, Art. 43 EG und Art. 49 EG sind nach ihrem Wortlaut nicht für Drittstaaten wie die Schweiz anwendbar, da die Schweiz nicht Mitglied der EU ist.

c. Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht unter Berücksichtigung des o.g. FZA vom 21. Juni 1999, das am 1. Juni 2002 in Kraft getreten ist (offen gelassen vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Nichtannahmebeschluss vom 3. November 2003 2 BvR 168/02, Internationales Steuerrecht (IStR) 2004, 125). Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Bundesfinanzhof Urteil, 09. Nov. 2011 - X R 12/10

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden für die Streitjahre 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Ihr im Jahr 1992 geborener Sohn A besuchte in den Streitjahren die deutsch-französische Schule Lycée Jean Renoir (Lycée) in München. Die Kläger machten u.a. auch das Schulgeld, das ab September 2003 für den Besuch der Jahrgangsstufen 6 und 7 zu entrichten war, gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung (EStG) als Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte eine Berücksichtigung dieser Schulgeldzahlungen ab, da das Lycée ab der Jahrgangsstufe 6 als lediglich angezeigte Ergänzungsschule anzusehen sei. Ihre nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage begründeten die Kläger damit, dass selbst wenn die Schule hinsichtlich der von A in den Streitjahren besuchten Jahrgangsstufen 6 und 7 nach den maßgeblichen Vorschriften des Bayerischen Gesetzes über das Erziehungs- und Unterrichtswesen (BayEUG) i.d.F. vom 31. Mai 2000 (Gesetz- und Verordnungsblatt 2000, 414) weder eine erlaubte Ersatzschule noch eine anerkannte Ergänzungsschule sei, die streitigen Aufwendungen dennoch als Sonderausgaben geltend gemacht werden könnten. Das Lycée habe aufgrund des Abkommens zwischen der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der Regierung der Französischen Republik über den gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat vom 31. Mai 1994 (Abkommen) sowie der Verwaltungsabsprache zwischen dem Bevollmächtigten der Bundesrepublik Deutschland für kulturelle Angelegenheiten im Rahmen des Vertrages über die deutsch-französische Zusammenarbeit und dem Minister für Erziehung der Französischen Republik über die Organisation des Bildungsgangs, die Gestaltung der Lehrpläne und die Prüfungsordnung zum gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat (Verwaltungsabsprache) einen besonderen schulrechtlichen Status und sei damit den deutschen öffentlichen Schulen gleichgestellt. Ihr Besuch ermögliche den gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat, das sog. AbiBac. Mit Schreiben vom 6. Juni 2000 habe die französische Botschaft dem Lycée bestätigt, dass es nachträglich in das Verzeichnis der an dem Abkommen beteiligten Schulen aufgenommen worden sei. Das Abkommen sehe unter Art. 4 Abs. 9 vor, dass für Koordinierungsfragen eine deutsch-französische Expertenkommission für die Zusammenarbeit im allgemeinbildenden Schulwesen zuständig sei. Einem Schreiben des Lycée vom 17. Mai 2001 sei zu entnehmen, dass diesem Sachverständigenausschuss auch ein Vertreter der Ständigen Konferenz der Kultusminister der Länder (KMK) angehöre. Der KMK sei das Abkommen zuzurechnen, sodass das Lycée einer genehmigten Ersatzschule gleichwertig sei.

2: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1310 veröffentlichten Urteil ab.

3: Ihre Revision begründen die Kläger damit, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG enthalte eine verdeckte Lücke, die durch eine teleologische Extension der Vorschrift in einer Art. 3 des Grundgesetzes (GG) entsprechenden Weise so zu schließen sei, dass alle privaten Schulen, die gemäß Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstünden, einen Anspruch auf Genehmigung hätten, soweit das Sonderungsverbot nicht entgegenstehe. Entgegen der Auffassung des FG sei ein besonderes Verfahren weder gesetzlich vorgesehen noch beschrieben worden und dürfe im Hinblick auf den grundrechtsrelevanten Bereich (Art. 7 Abs. 4 und Art. 3 GG) auch nicht vorausgesetzt werden. Das Lycée erfülle die Voraussetzungen, unter denen einer deutschen Schule die Genehmigung bzw. Anerkennung i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zu erteilen wäre; es sei sowohl durch die KMK als auch durch die Bundesrepublik Deutschland in einer Weise anerkannt worden, die einer staatlichen Genehmigung gleichkomme. Dazu tragen die Kläger ergänzend vor, nach dem Abkommen seien gewisse Standards festgelegt sowie gemäß dem Auftrag an die KMK in Abschnitt II.B. § 1 der Verwaltungsabsprache auch laufend kontrolliert worden. Dem Abkommen entsprechend sei die KMK für die Durchführung der deutschsprachigen sog. AbiBac-Prüfungen verantwortlich; die KMK genehmige die Prüfungsordnung und beauftrage den/die Prüfungsvorsitzende(n). Eine laufende Qualitätskontrolle finde auch dadurch statt, dass die betroffenen Lehrer einmal im Jahr zu einem Arbeitstreffen eingeladen würden. Die Mitwirkung der KMK an diesen Aufgaben sei nur bei Vorhandensein entsprechender Haushaltsmittel möglich. Dies sei wiederum im Haushaltsplan, einem förmlichen Gesetz, geregelt.

4: Werde § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht entsprechend erweiternd ausgelegt, liege ein Verstoß gegen Art. 3 GG vor. Es ergäbe sich eine Ungleichbehandlung des Lycée im Vergleich zu anderen Privatschulen in Deutschland, wie z.B. zur Europäischen Schule oder zu den allgemeinbildenden Ergänzungsschulen, die in anderen Bundesländern anerkennungsfähig seien. Es werde zudem gegen Art. 7 Abs. 4 GG verstoßen, da Privatschulen unter dem besonderen Schutz des Grundgesetzes stünden und damit die Gewährung oder Versagung des Sonderausgabenabzugs die besonderen Anforderungen der Art. 7 und 3 GG zu beachten habe.

5: Das finanzgerichtliche Urteil verstoße zudem gegen § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG in der Fassung des Jahresteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794, --EStG 2009--), der eine Übergangsregelung für bei Inkrafttreten des JStG 2009 noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen vorsehe. Um einen Verstoß gegen Art. 3 und Art. 7 GG zu vermeiden, sei § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009 verfassungskonform dahingehend auszulegen, dass die Vorschrift für die Schulen in allen Staaten gelte, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung finde, d.h. auch für Schulen in der Bundesrepublik Deutschland. Die Belegenheit einer Schule im Ausland sei kein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung.

6: Entgegen der Auffassung des FG liege in der Nichtanerkennung des Sonderausgabenabzugs ein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht. Das Lycée sei eine Auslandsschule des französischen Staates, die "althergebracht" von den jeweils anderen Staaten ohne Notwendigkeit einer gesetzlichen Regelung auf Grund von Gewohnheitsrecht anerkannt sei. Unabhängig von der Belegenheit der Schule sei damit ein grenzüberschreitender Sachverhalt gegeben.

7: Das finanzgerichtliche Urteil leide an einem Verfahrensmangel, da das FG den Sachverhalt nicht hinreichend aufgeklärt habe. Es habe die Anerkennung des Lycée durch die KMK mangels eines festgelegten Verfahrens verneint, ohne --wie von ihnen beantragt-- Beweis darüber zu erheben, in welchem Verfahren und in welcher konkreten Ausgestaltung die KMK sich mit der Durchführung des entsprechenden Unterrichts und der entsprechenden Prüfungen befasst habe.

8: Zusätzlich weisen die Kläger darauf hin, dass nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a der Verordnung über die Qualifikation für ein Studium an den Hochschulen des Freistaates Bayern und den staatlich anerkannten nichtstaatlichen Hochschulen (Qualifikationsverordnung --QualV--) vom 2. November 2007 (GVBl 2007, 767) die Allgemeine Hochschulreife durch das AbiBac-Zeugniss nachgewiesen werden könne.

9: Die Kläger beantragen sinngemäß,

: das finanzgerichtliche Urteil aufzuheben und unter Änderung der Einkommensteuerbescheide 2003 vom 7. Juni 2005 und 2004 vom 26. Juni 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2007 die Schulgeldzahlung als Sonderausgaben abzuziehen.

10: Das FA beantragt,

: die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass das von den Klägern gezahlte Schulgeld in den Streitjahren nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG abgezogen werden kann (unten 1.). Ein Sonderausgabenabzug ergibt sich auch nicht aus der Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG 2009 (ab dem 23. Juli 2009 § 52 Abs. 24a EStG) i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878) (unten 2.). Der fehlende Sonderausgabenabzug für das an das Lycée gezahlte Schulgeld verstößt nicht gegen die europäischen Grundfreiheiten (unten 3.).

12: 1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG können 30 Prozent des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule entrichtet mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgaben abgezogen werden.

13: a) Ergänzungsschulen bedürfen --im Unterschied zu Ersatzschulen-- schulrechtlich keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen. Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist jedoch nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handelt (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BFHE 183, 432, BStBl II 1997, 615). Nach gefestigter Rechtsprechung sind die entsprechenden landesrechtlichen Genehmigungs- und Anerkennungsentscheidungen bindende Grundlagenentscheidungen für den Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (vgl. statt vieler Senatsurteil vom 29. April 2009 X R 30/08, BFH/NV 2009, 1623, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).

14: aa) Es ist unstreitig, dass es sich bei dem von A besuchten Lycée um eine allgemeinbildende angezeigte Ergänzungsschule handelt, die mangels landesrechtlicher Regelungen in Bayern nicht als Ergänzungsschule anerkannt wurde. Damit sind die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht erfüllt.

15: bb) Zwar enthält § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG --wie der Bundesfinanzhof (BFH) in seinen Urteilen vom 14. Dezember 2004 XI R 32/03 (BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518) und vom 5. April 2006 XI R 1/04 (BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682) dargelegt hat-- eine Regelungslücke, die durch eine teleologische Extension für bestimmte Ersatz- oder Ergänzungsschulen zu schließen ist. Diese Regelungslücke bezieht sich aber auf Sachverhalte, in denen die jeweiligen --vor allem im Ausland belegenen-- Schulen aufgrund besonderer staatlicher Akte die Voraussetzungen einer Schule i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG erfüllten. So wurde die Deutsche Schule in Spanien in einem festgelegten Genehmigungsverfahren durch Beschluss der KMK als Deutsche Schule im Ausland anerkannt. Mit diesem Akt der KMK sei die zur staatlichen Förderung notwendige Qualifizierung einer Deutschen Schule im Ausland fest- und sichergestellt worden. Dass die Anerkennung nicht von einer einzelnen Landesbehörde, sondern durch die KMK beschlossen worden sei, stehe dem nicht entgegen, da die KMK die sich aus dem Kulturföderalismus ergebende gemeinsame Verantwortung der Länder wahrnehme und die Anerkennung damit der Gesamtheit der Länder zuzurechnen sei (BFH-Urteil in BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518). In dem Verfahren in BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682 wurde die Europäische Schule in Brüssel zwar nicht durch eine nationale Behörde staatlich genehmigt; sie erfüllte aber die Voraussetzungen, unter denen bei einer deutschen Schule eine Genehmigung zu erteilen gewesen wäre, und wurde durch den deutschen Gesetzgeber in einer Weise anerkannt, die einer staatlichen Genehmigung gleichkam.

16: cc) Die Gemeinsamkeit dieser Fälle ist das Vorliegen eines staatlichen Anerkennungsakts --entweder durch den Landesgesetzgeber, den Bundesgesetzgeber oder die KMK--, der sich auf die Schule selbst bezieht. An einem vergleichbaren staatlichen Anerkennungsakt fehlt es jedoch im Streitfall.

17: (1) Durch das Abkommen sowie die darauf beruhende Verwaltungsabsprache ist keine Anerkennung des Lycée erfolgt. Der Senat kann es dabei dahingestellt sein lassen, ob ein Regierungsabkommen oder eine Verwaltungsvereinbarung überhaupt eine qualifizierte hoheitliche Anerkennung bewirken könnte, die einem Gesetzesbeschluss gleichzustellen wäre. Entscheidend ist, dass weder das Abkommen noch die Verwaltungsabsprache die Anerkennung einer bestimmten Schule zum Inhalt haben. Sie ermöglichen lediglich --wie auch ihren Bezeichnungen zu entnehmen ist-- den gleichzeitigen Erwerb der beiden nationalen Abschlüsse Abitur und Baccalauréat und bilden die Basis für eine Absprache über die Organisation des Bildungsgangs, die Gestaltung der Lehrpläne und die Prüfungsordnung.

18: Dass dem Vertragswerk als Anlage VI ein Verzeichnis der teilnehmenden Schulen, zu denen unstreitig auch das Lycée gehört, beigefügt ist, führt wegen des ausdrücklichen Hinweises, die Anlagen seien weder Bestandteil des Abkommens noch der Verwaltungsvereinbarung, zu keiner Änderung dieser Beurteilung.

19: (2) Auch die KMK hat das Lycée nicht durch einen Anerkennungsbeschluss oder einen vergleichbaren Akt anerkannt. Vertreter der KMK wirken zwar in unterschiedlichen Gremien im Zusammenhang mit dem sog. AbiBac mit. So gehört ein Vertreter des Sekretariats --neben Vertretern des Bundes und der Länder-- der ständigen deutsch-französischen Expertenkommission für das allgemeinbildende Schulwesen an, die gemäß Art. 4 Nr. 9 des Abkommens für die Koordinierungsfragen zuständig ist. Zu deren Aufgabe gehört, wie dem Schreiben der französischen Botschaft vom 6. Juni 2000 zu entnehmen ist, zu entscheiden, welche Schule als Abschluss das AbiBac anbieten kann. Ein Vertreter der KMK legt außerdem --wie sich aus dem von den Klägern vorgelegten Schreiben vom 17. Mai 2001 ergibt-- zusammen mit einem deutsch-französischen Sachverständigenausschuss die Inhalte und Prüfungsordnung der "Option Internationale du Baccalauréat" fest. Weiterhin ist der Vertreter der KMK der Vorsitzende des Abiturprüfungsausschusses für den deutschsprachigen Prüfungsteil im Rahmen der Baccalauréatprüfung zum Erwerb des AbiBac gemäß Abschnitt II.B. § 1 Nr. 1 der Verwaltungsvereinbarung. In diesem Fall wird die "Bescheinigung über den Erwerb der Allgemeinen Hochschulreife" von dem Prüfungsbeauftragten der KMK ausgestellt, in der auch bescheinigt wird, dass die deutschsprachigen Prüfungen auf der Grundlage der von der KMK genehmigten Prüfungsordnung durchgeführt wurden.

20: All diesen Mitwirkungsakten ist zum einen gemein, dass sie jeweils nur durch einen Vertreter der KMK vorgenommen wurden und bereits deshalb nicht der KMK in ihrer Gesamtheit zugerechnet werden können, wie dies das FG zu Recht festgestellt hat. Zum anderen beziehen sich die Mitwirkungsakte der KMK --im Gegensatz zur Genehmigung der Deutschen Auslandsschulen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518)-- auf die Organisation und Abnahme des AbiBac, also auf Aspekte des Schulabschlusses und nicht auf die Anerkennung der Schule selbst.

21: (3) Der Haushaltsplan, das förmliche Gesetz, auf dem die Haushaltsmittel für die Mitwirkung der KMK im Zusammenhang mit der Organisation und Durchführung des AbiBac beruhen, kann ebenfalls keinen qualifizierten Anerkennungsakt darstellen, da ein Zusammenhang mit der Anerkennung einer bestimmten Schule nicht erkennbar ist.

22: (4) Der Hinweis der Kläger, nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a QualV könne die allgemeine Hochschulreife durch das AbiBac-Zeugnis nachgewiesen werden, ist unerheblich, da auch er sich nur auf den durch die Schule vermittelten Abschluss und nicht auf deren Status bezieht.

23: dd) Das Argument der Kläger, das Lycée sei auf Grund von Gewohnheitsrecht ohne Notwendigkeit einer gesetzlichen Regelung anzuerkennen, da es sich um eine Auslandsschule des französischen Staates handele, kann nicht zum Erfolg der Revision führen. Zum einen wird ein solches Gewohnheitsrecht von den Klägern lediglich behauptet, zum anderen wäre das Lycée als staatliche ausländische Schule nicht von § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG erfasst (vgl. Senatsurteil vom 3. Dezember 2008 X R 26/08, BFH/NV 2009, 902; FG Münster, Urteil vom 19. Juni 2009 14 K 1652/06 E, EFG 2010, 49).

24: b) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs auf das Schulgeld für bestimmte Privatschulen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG und damit die Nichtberücksichtigung der Zahlung des Schulgelds an eine nicht anerkannte Ergänzungsschule verstößt nicht gegen Art. 3 GG.

25: aa) Der mit dem Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz vom 13. Dezember 1990 (BGBl I 1990, 2775, BStBl I 1991, 51) eingeführte Sonderausgabenabzug sollte zunächst auf nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschulen beschränkt sein (BTDrucks 11/7833, 8). Erst aufgrund der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses wurden auch die nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschulen in die Förderung einbezogen (BTDrucks 11/8346, 21). Die gesetzliche Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollten, sondern nur solche, die in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedurften. Bei Schaffung der Vorschrift war dem Gesetzgeber bewusst, dass landesrechtlich nicht überall eine Anerkennung von allgemeinbildenden Ergänzungsschulen vorgesehen ist. Es sollte den Ländern überlassen bleiben, ggf. durch Änderung ihrer Schulgesetze die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 144/95, BFHE 183, 445, BStBl II 1997, 621).

26: bb) Eine verfassungsrechtliche Pflicht, den Besuch von Privatschulen jeder Art in gleicher Weise zu fördern, besteht nicht. Dem Gesetzgeber steht insoweit ein weiter Entscheidungsspielraum zu. Es liegt im freien Ermessen von Eltern, ob sie ihre Kinder an einer öffentlichen Schule, einer steuerlich begünstigten oder einer sonstigen Privatschule unterrichten lassen (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 74/95, BFHE 183, 436, BStBl II 1997, 617, m.w.N). Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat die BFH-Rechtsprechung bestätigt und entschieden, dass --soweit der Gesetzgeber nur das Recht, aber nicht die Pflicht zur Förderung bestimmter Schulen hat-- er für die Frage des einkommensteuerrechtlichen Sonderausgabenabzugs gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zwischen den verschiedenen Typen privater Schulen durch Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe der Länder habe unterscheiden dürfen. Mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG habe der Gesetzgeber berücksichtigt, dass nach dem Grundgesetz die Länder die ausschließliche Zuständigkeit zur Regelung des Privatschulwesens hätten (vgl. Art. 30, 70 ff. GG); er habe es den Landesgesetzgebern überlassen, die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen. Durch die Anknüpfung des Einkommensteuergesetzes an eine landesrechtliche Anerkennung werde zudem den Landesgesetzgebern im Rahmen ihrer (Privat-)Schulhoheit die Möglichkeit eingeräumt, durch Gestaltung eines Anerkennungsverfahrens die Förderungsbedürftigkeit und -würdigkeit der Schulen näher zu regeln. Die steuerrechtliche Voraussetzung, dass die Schulen ein Genehmigungs-, Erlaubnis- oder Anerkennungsverfahren durchlaufen müssten, in dem gegebenenfalls --nach Maßgabe der landesgesetzlichen Regelung-- Mindestanforderungen z.B. an die Lehrziele, die Einrichtungen der Schule und die Ausbildung ihrer Lehrkräfte überprüft würden, sei jedenfalls nicht sachfremd. Schon aus Praktikabilitätsgründen sei es nicht zu beanstanden, wenn der Bundesgesetzgeber durch diese an die Ländergesetze anknüpfende einkommensteuerrechtliche Regelung einerseits eine eigenständige steuerrechtliche Differenzierung zwischen den verschiedenen Schulen und andererseits die Notwendigkeit eigener Feststellungen der Finanzverwaltung und der Finanzgerichtsbarkeit zur Tatbestandsmäßigkeit der jeweiligen Schule vermeiden wolle (BVerfG-Beschluss vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 690).

27: cc) Der erkennende Senat sieht diese langjährige Rechtsprechung weiterhin als sachgerecht an und hält an ihr fest. Damit müssen die betroffenen Steuerpflichtigen die landesrechtliche Differenzierung zwischen den geförderten und den nicht geförderten Schultypen gegen sich gelten lassen (so auch BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690).

28: c) Eine Verletzung des Art. 7 Abs. 4 GG liegt nicht vor. Die Privatschule wird zwar durch Art. 7 Abs. 4 GG als eine für das Gemeinwesen notwendige Einrichtung anerkannt und als solche mit ihren typusbestimmenden Merkmalen unter den Schutz des Staates gestellt. Aus Art. 7 Abs. 4 Satz 1 GG folgt jedoch kein verfassungsunmittelbarer Anspruch auf Gewährung staatlicher Finanzhilfe oder andere staatliche Förderung und schon gar nicht ein Anspruch auf Leistung in bestimmter Höhe. Zu einer solchen Hilfe ist der Staat nur verpflichtet, wenn anders das Ersatzschulwesen als von der Verfassung anerkannte und geforderte Einrichtung in seinem Bestand eindeutig nicht mehr gesichert wäre (so auch BVerfG-Beschluss vom 23. November 2004 1 BvL 6/99, BVerfGE 112, 74). Davon kann im Streitfall keine Rede sein.

29: Dass der Gesetzgeber mit dem Sonderausgabenabzug nicht alle, sondern nur bestimmte Privatschulen (indirekt) fördert, führt nicht zu einer Grundrechtsverletzung der Kläger. Der Zweck der Begünstigung nur bestimmter Privatschulen (siehe oben unter II.1.b) rechtfertigt grundsätzlich auch die --als Reflex auftretenden-- Ungleichbehandlungen der schulgeldleistenden Steuerpflichtigen (so BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690; Senatsbeschluss vom 8. Juni 2011 X B 176/10, BFH/NV 2011, 1679; ähnlich auch BVerfG-Beschluss vom 7. Juli 2010 1 BvR 2556/09, Neue Juristische Wochenschrift 2010, 2866, unter II.1.c).

30: 2. Ein Anspruch auf steuerliche Berücksichtigung des gezahlten Schulgeldes ergibt sich auch nicht aus § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009. Nach dieser Vorschrift gilt für Schulgeldzahlungen an Schulen in freier Trägerschaft oder an überwiegend privat finanzierte Schulen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen sind, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, eine besondere Übergangsregelung. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist danach für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handeln muss, sofern diese Schulen zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der KMK oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führen.

31: Das Lycée erfüllt diese letztgenannten Voraussetzungen, so dass sein fehlender Status als anerkannte Ergänzungsschule dem Sonderausgabenabzug nicht entgegenstünde.

32: a) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24a Satz 2 EStG 2009 findet jedoch auf das von inländischen Schulen in freier Trägerschaft oder von überwiegend privat finanzierte Schulen (Privatschulen) erhobene Schulgeld keine Anwendung (so auch Senatsurteile vom 19. Oktober 2011 X R 27/09 und X R 48/09, jeweils www.bundesfinanzhof.de/entscheidungen; FG München, Urteil vom 23. September 2008 12 K 718/08, EFG 2009, 1456, und Sächsisches FG, Urteil vom 1. Oktober 2009 1 K 2304/07, EFG 2010, 1030). Dies folgt zum einen aus dem Wortlaut der Vorschrift, der ausdrücklich auf die Belegenheit der Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU verweist. Aus dem Satzteil "in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" kann nicht abgeleitet werden, dass durch diese Formulierung der Ausschluss der inländischen Privatschulen aus der Übergangsregelung rückgängig gemacht werden sollte. Die auch in anderen Steuernormen gebräuchliche Gesetzestechnik sieht die EWR-Staaten immer neben den Mitgliedsstaaten der EU (vgl. z.B. §§ 1a, 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG). Es wäre zudem nicht verständlich, warum der Gesetzgeber innerhalb einer Vorschrift inländische Privatschulen zunächst ausschließen sollte, um sie unmittelbar darauf wieder in die Regelung einzubeziehen.

33: Dieses Auslegungsergebnis wird auch durch den Zweck der Übergangsregelung, der sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, gestützt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte --um der Forderung des Gerichtshofes der Europäischen Union (EuGH) nach einer Änderung der gesetzlichen Regelung Rechnung zu tragen-- durch § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009 sichergestellt werden, dass der Sonderausgabenabzug auch dann möglich ist, wenn die Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet (BTDrucks 16/10189, 65). Der EuGH hatte aber in seinen Urteilen nur den generellen Ausschluss der Schulgeldzahlungen für den Besuch von Schulen in anderen Mitgliedstaaten vom Abzug als Sonderausgaben als Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten angesehen. Die steuerliche Behandlung von Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen war nicht Gegenstand der EuGH-Rechtsprechung, so dass insoweit auch kein gesetzgeberischer Anpassungsbedarf bestand.

34: b) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG 2009 verstößt durch die Nichteinbeziehung der Schulgeldzahlungen an inländische Schulen nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 GG, obwohl in den noch offenen Veranlagungen bis 2008 die in der EU bzw. im EWR belegenen Privatschulen bevorzugt werden.

35: aa) Die aufgrund der EuGH-Rechtsprechung notwendig gewordene Neuregelung der steuerlichen Berücksichtigung des Schulgelds für Privatschulen durch das JStG 2009 führt dazu, dass ab dem Veranlagungsjahr 2008 nicht mehr die landesrechtliche Anerkennung einer bestimmten Privatschule, sondern der durch die Schule vermittelte Abschluss für die Frage der Abziehbarkeit des Schulgelds entscheidend ist. Nach Einschätzung des Gesetzgebers war eine Übertragung der bisherigen schulrechtlichen Kriterien auf ausländische Schulen nicht möglich (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 49). Um den Vorgaben der EuGH-Rechtsprechung aber dennoch Rechnung zu tragen und den Besuch von EU/EWR-Schulen nicht mehr vom Sonderausgabenabzug auszuschließen, musste eine Übergangsregelung für die noch offenen Veranlagungsfälle geschaffen werden, durch die ein Sonderausgabenabzug für das an eine EU/EWR-Privatschule gezahlte Schulgeld möglich wurde (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 65).

36: bb) Aus Art. 3 Abs. 1 GG ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. z.B. den Beschluss vom 26. Juli 2010 2 BvR 2227/08, 2228/08, BFH/NV 2010, 1983, m.w.N.).

37: Bei der verfassungsrechtlichen Überprüfung einer Übergangsregelung ist im Hinblick auf die Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung zu beachten, dass es sich um eine Regelung für einen begrenzten Zeitraum oder um eine vorläufige Maßnahme handelt (BVerfG-Beschluss vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, 195 f.; vgl. auch u.a. Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567, unter B.II.). Dem Gesetzgeber kommt bei solchen Überleitungsvorschriften, die nicht auf eine ungleiche Behandlung Berechtigter abzielen, in der Regel nur für kurze Dauer gelten und zu keinen wesentlichen Ungleichheiten führen, ein erweiterter Gestaltungsspielraum zu (BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977 1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Es liegt im Wesen einer Übergangsregelung, einen vorgefundenen Rechtszustand gleitend in eine neue gesetzgeberische Konzeption zu überführen (Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710). Bei unterschiedlichen steuerlichen Ausgangssituationen ist es damit zwangsläufig, dass unterschiedliche Zwischenschritte notwendig sind, um zur angestrebten Neuregelung zu gelangen (ständige Senatsrechtsprechung, z.B. Urteil vom 18. November 2009 X R 6/08, BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282, zur steuerlichen Berücksichtigung von Altersvorsorgeaufwendungen). Der gesetzgeberische Entscheidungsspielraum ist zudem durch die Abwägung zwischen den Erfordernissen folgerichtiger Ausrichtung der Einkommensbesteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen und den Notwendigkeiten einfacher, praktikabler und gesamtwirtschaftlich tragfähiger Lösungen gekennzeichnet (siehe z.B. BVerfG-Urteil vom 6. März 200 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618, unter D.II., zur Übergangregelung im Bereich der Besteuerung der Alterseinkünfte und der Altersvorsorge).

38: cc) Vor diesem Hintergrund ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber aus Vereinfachungsgründen eine Übergangsregelung gewählt hat, welche die --seiner Einschätzung nach nicht mögliche-- Einordnung einer ausländischen Schule nach den schulrechtlichen Begriffen der Länder entbehrlich machte. Selbst wenn davon ausgegangen würde, dass eine entsprechende Qualifizierung ausländischer Schulen möglich gewesen wäre, hätte es eines erheblichen Verwaltungsaufwandes bedurft, der nur für einen begrenzten Zeitraum und nur für eine begrenzte Zahl von Steuerfällen notwendig gewesen und ab 2008 gegenstandslos geworden wäre. Insofern ist es gerechtfertigt, für die EU/EWR-Privatschulen sozusagen im Vorgriff auf die ab 2008 geltende Neuregelung die künftig geforderten Voraussetzungen zugrunde zu legen und damit auf die den Status der Schule betreffenden Voraussetzungen zu verzichten, selbst wenn es hierdurch zu einer vorübergehenden steuerlichen Schlechterstellung der Steuerpflichtigen, die Schulgeld an entsprechende inländische Privatschulen zahlen, kommen sollte (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. Oktober 2010 IX R 56/09, BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, zum unterschiedlichen Anwendbarkeitszeitpunkt des Halbeinkünfteverfahrens auf Veräußerungen von Inlandsbeteiligungen --ab 2002-- und von Auslandsbeteiligungen --bereits ab 2001--, der durch den besonderen Anpassungsbedarf gerechtfertigt wurde). Die für den begrenzten Übergangszeitraum erkennbare Bevorzugung des Besuchs von EU/EWR-Privatschulen ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung. Sie führt nicht zu einem Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (so auch FG München, Urteile in EFG 2009, 1456, und vom 28. April 2010 1 K 1758/07, EFG 2010, 1310; Korte, Anmerkung zum Urteil in EFG 2010, 1310, 1314; a.A. Nacke, Der Betrieb 2008, 2792).

39: 3. Der fehlende Sonderausgabenabzug für das an das Lycée gezahlte Schulgeld verletzt nicht die Grundfreiheiten der Kläger. Es fehlt an dem notwendigen Auslandsbezug. Nach ständiger Rechtsprechung sowohl des EuGH als auch des BFH sind die Grundfreiheiten auf rein innerstaatliche Sachverhalte eines Mitgliedstaats nicht anwendbar (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 26. Januar 1993 Rs. C-112/91 --Werner--, Slg. 1993, I-429; Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 2/00, BFHE 203, 263, BStBl II 2004, 17; BFH-Entscheidungen vom 15. Juli 2005 I R 21/04, BFHE 210, 43, BStBl II 2005, 716, und in BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, jeweils m.w.N.).

40: a) In Bezug auf die Verletzung der Dienstleistungsfreiheit der Art. 49 und 50 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft --EG-- (ab dem 1. Dezember 2009 Art. 56 und 57 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union --AEUV--) liegt bereits deswegen kein grenzüberschreitender Sachverhalt vor, weil sowohl die Kläger und ihr Sohn als Dienstleistungsempfänger als auch das die Dienstleistungen anbietende Lycée in München ansässig sind.

41: b) Die Kläger können auch keine Verletzung einer (eigenen) Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 43 EG (Art. 49 AEUV) geltend machen. Es könnte --wenn überhaupt-- nur die Niederlassungsfreiheit des Lycée Jean Renoir in Frankreich betroffen sein. Deren Verletzung scheidet aber aus, weil auch alle anderen in Bayern belegenen Privatschulen, die nicht gemäß Art. 91 BayEUG genehmigte Ersatzschulen sind oder durch qualifizierte Ersatzakte des Bundesgesetzgebers bzw. der KMK anerkannt wurden, nicht unter die Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG fallen.

42: c) Ein Verstoß gegen Art. 18 EG (Art. 21 AEUV), der nach Auffassung des EuGH (vgl. Urteile vom 11. September 2007 Rs. C-76/05 --Schwarz und Gootjes-Schwarz--, Slg. 2007, I-6849, und vom 20. Mai 2010 Rs. C-56/09 --Zanotti--, Slg. 2010, I-4517, Rz 56) dann zu prüfen ist, wenn wie im Streitfall keine Verletzung der Art. 49, 50 EG gegeben ist, liegt ebenfalls nicht vor. Wenn ein Kind von in der Bundesrepublik ansässigen Steuerpflichtigen eine inländische Schule besucht, ist die Freizügigkeit von der Versagung des Abzugs des Schulgelds nicht betroffen (so auch Senatsurteil in BFH/NV 2009, 902).

43: 4. Verfahrensfehler, die zur Aufhebung des Urteils und zur Zurückverweisung führen könnten, sind nicht gegeben.

44: Anhaltspunkte für eine Verletzung der richterlichen Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) sind nicht erkennbar. Die Nichtberücksichtigung der Beweisanträge der Kläger erklärt sich daraus, dass nach der --zutreffenden-- Rechtsauffassung des FG für den Sonderausgabenabzug die qualifizierte Anerkennung der Privatschule selbst und nicht der dort zu erreichende Schulabschluss entscheidend war. Die Beweisanträge der Kläger bezogen sich jedoch darauf, in welchem Verfahren und in welcher konkreten Ausgestaltung die KMK sich mit der Durchführung des entsprechenden Unterrichts und der entsprechenden Prüfungen befasst habe.

Bundesfinanzhof Urteil, 19. Okt. 2011 - X R 48/09

Tatbestand

1: A. Der im Jahr 1990 geborene Sohn R der zusammen veranlagten Kläger und Revisionskläger (Kläger) besuchte im Schuljahr 2004/2005 das K-Internat in B (Internat). Hierbei handelt es sich um eine private Ergänzungsschule i.S. des § 13 des Gesetzes für die Schulen in freier Trägerschaft des Landes Baden-Württemberg (Privatschulgesetz --PSchG BW--). Das Internat ist weder eine genehmigte Ersatzschule i.S. des § 4 PSchG BW noch eine anerkannte Ergänzungsschule i.S. des § 15 Abs. 1 PSchG BW. Für den Besuch des Internats im Schuljahr 2004/2005 zahlten die Kläger im September 2004 28.158 €, wobei der auf den Unterricht entfallende Anteil (Schulgeld) 22.526,40 € betrug. Die Kläger hatten im Streitjahr für ihren Sohn R Anspruch auf Kindergeld nach §§ 62 ff. des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr 2004 gültigen Fassung (EStG a.F.).

2: Das Schulgeld wurde vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. berücksichtigt. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1030 veröffentlichten Urteil ab.

3: Ihre Revision begründen die Kläger damit, dass nach § 52 Abs. 24b des Einkommensteuergesetzes (EStG n.F.) nach Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) auch das an eine inländische nicht anerkannte Ergänzungsschule gezahlte Schulgeld für die Veranlagungszeiträume vor 2008 in den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. falle. Die dieser Auffassung entgegenstehende Verwaltungsanweisung (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. März 2009 IV C 4 - S 2221/07/0007, BStBl I 2009, 487) entspreche nicht dem Gesetz. Das von den Klägern gezahlte Schulgeld erfülle die gesetzlichen Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug: Deutschland sei Mitglied des Europäischen Wirtschaftsraumes (EWR); an dem Internat würden die Abschlüsse Hauptschule, Realschule und Abitur vorbereitet sowie in Zusammenarbeit mit staatlichen Stellen abgenommen. Da die einkommensteuerrechtliche Regelung nicht mehr auf die landesrechtliche Unterscheidung zwischen erlaubter Ersatzschule und Ergänzungsschule abstelle, stehe der landesrechtliche Status des Internats als nicht anerkannte Ergänzungsschule dem Klagebegehren nicht mehr entgegen. Der finanzgerichtlichen Auslegung des Satzteils "... einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet ..." sei nicht zu folgen. Dem Gesetzestext könne nicht entnommen werden, weshalb in Deutschland belegene Schulen schlechter gestellt sein sollten als ausländische. Der Gesetzgeber sei aufgrund der Verfahren vor dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gezwungen gewesen, die Absetzbarkeit des Schulgelds nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. auch auf ausländische Schulen auszudehnen (vgl. dazu EuGH-Urteile vom 11. September 2007 Rs. C-76/05 --Schwarz und Gootjes-Schwarz--, Slg. 2007, I-6849, und Rs. C-318/05 --Kommission/Deutschland--, Slg. 2007, I-6957). Mit der Einbeziehung aller EWR-Staaten sei selbstverständlich, dass die für diese Länder geltenden Kriterien ebenfalls für inländische Schulen gelten müssten. Dies zeige bereits der Wortlaut des § 52 Abs. 24b EStG n.F. i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Es wäre mit Art. 3 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar, wenn bei ausländischen Schulen, die in keiner Beziehung zum deutschen Schulsystem stünden, ein Sonderausgabenabzug möglich wäre, während dieser bei deutschen Schulen, die streng nach deutschem Schulrecht unterrichteten, versagt würde. Eine solche Auslegung des § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. widerspräche jeder wirtschaftlichen Denkweise sowie der gesetzgeberischen Intention, weil dadurch ausländische Schulen zu Lasten der deutschen Schulen gefördert würden.

4: Bereits vor dem Inkrafttreten des JStG 2009 sei umstritten gewesen, ob die Unterscheidung zwischen Ergänzungsschulen und staatlich erlaubten Ersatzschulen für § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Bedeutung haben könne, da durch Art. 7 Abs. 4 GG die Vielzahl der Privatschulen ausdrücklich zugelassen werde. Die steuerliche Absetzbarkeit müsse daher für sämtliche Schulen, die den Bildungsauftrag für schulpflichtige Jugendliche wahrnähmen, gleich sein. Die Unterscheidung nach dem PSchG BW sei willkürlich. Das Sonderungsverbot sei für Schulgeldzahlungen aufgrund des JStG 2009 nicht mehr zu prüfen, da es für ausländische Schulen aufgehoben worden sei. Dies müsse auch für inländische Schulen gelten, weil ansonsten ein Verstoß gegen Art. 3 GG und das europarechtliche Diskriminierungsverbot vorliege.

5: Die Kläger beantragen,

: das Urteil des FG aufzuheben und unter Änderung des Bescheids über Einkommensteuer 2004 vom 17. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. November 2007 die Einkommensteuer in der Höhe festzusetzen, die sich bei einer Berücksichtigung des Schulgelds in Höhe von 30 % als Sonderausgabe ergibt,

: hilfsweise, unter Änderung des Bescheids über Einkommensteuer 2004 vom 17. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. November 2007 die Einkommensteuer in der Höhe festzusetzen, die sich bei einer Berücksichtigung des Schulgelds in Höhe von 30 % als außergewöhnliche Belastung ergibt.

6: Das FA beantragt,

: die Revision als unzulässig zu verwerfen,

: hilfsweise, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

7: Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei für eine ordnungsgemäße Begründung der Revision notwendig, dass der Revisionskläger sich zumindest kurz und unter Überprüfung seines bisherigen Standpunkts mit der Begründung des angefochtenen Urteils auseinandersetze. Die Revisionsbegründung der Kläger enthalte weder die erforderliche substantiierte Auseinandersetzung mit den Entscheidungsgründen des angefochtenen Urteils noch sei die notwendige Auswertung der relevanten Rechtsprechung, Literatur und Gesetzesmaterialien erfolgt; es werde vielmehr nur das bisherige Vorbringen wiederholt.

8: Hilfsweise sei die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. verstoße nicht dadurch gegen Art. 3 GG, dass sie lediglich für Privatschulen im EU-Ausland gelte. Da die bisherige Regelung zwar europarechtswidrig, jedoch nicht verfassungswidrig gewesen sei, sei es sachlich gerechtfertigt, die Übergangsregelung lediglich auf die Beseitigung der Europarechtswidrigkeit in den noch offenen Fällen zu beschränken und die verfassungsrechtlich nicht zu beanstandende Regelung in Bezug auf die Inlandssachverhalte für die Übergangszeit unangetastet zu lassen.

Entscheidungsgründe

9: B. Die Revision ist zulässig, jedoch unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

: I.

10: Die Revision ist zulässig. Insbesondere genügt sie den Begründungserfordernissen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO, nach dem ein Revisionskläger die Umstände zu bezeichnen hat, aus denen sich die von ihm gerügte Rechtsverletzung ergibt (vgl. BFH-Urteil vom 7. November 2006 VIII R 5/04, BFH/NV 2007, 906, m.w.N.). Den Ausführungen der Kläger ist zweifelsfrei zu entnehmen, dass sie sich mit den Erwägungen des vorinstanzlichen Urteils auseinandergesetzt haben und aus welchen Gründen sie diese Entscheidung für materiell fehlerhaft erachten. Aus ihrer Revisionsbegründung wird erkennbar, dass sie § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. auch auf inländische Privatschulen angewandt wissen wollen und in der entgegenstehenden Auffassung des FG einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 7 Abs. 4 GG sowie gegen das europarechtliche Diskriminierungsverbot sehen.

: II.

11: Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass das von den Klägern gezahlte Schulgeld im Streitjahr nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. abgezogen werden kann (unten 1.). Ein Sonderausgabenabzug ergibt sich auch nicht aus der Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. (§ 52 Abs. 24a EStG seit Inkrafttreten des Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung vom 16. Juli 2009, BGBl I 2009, 1959) i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) vom 13. Dezember 2006 --BGBl I 2006, 2878-- (unten 2.). Ein Abzug der geltend gemachten Kosten als außergewöhnliche Belastung ist im Streitfall ebenfalls zu versagen (unten 3.).

12: 1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. können 30 Prozent des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschule entrichtet mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgaben abgezogen werden.

13: a) Ergänzungsschulen bedürfen --im Unterschied zu Ersatzschulen-- schulrechtlich keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen. Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handelt (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BFHE 183, 432, BStBl II 1997, 615). Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH sind die entsprechenden landesrechtlichen Genehmigungs- und Anerkennungsentscheidungen bindende Grundlagenentscheidungen für den Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. (vgl. statt vieler Senatsurteil vom 29. April 2009 X R 30/08, BFH/NV 2009, 1623, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).

14: Da es sich bei dem von R besuchten Internat unstreitig lediglich um eine allgemeinbildende angezeigte Ergänzungsschule handelt, die nicht nach § 15 Abs. 1 PSchG BW von der zuständigen Landesbehörde als Ergänzungsschule anerkannt wurde, sind die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. nicht erfüllt. Damit kann dahingestellt bleiben, ob aufgrund der Höhe des Schulgelds ein Verstoß gegen das Sonderungsverbot des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG in Betracht zu ziehen wäre, zumal für Ergänzungsschulen die Anforderungen des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG nicht gelten (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 9. März 1994 1 BvR 682/88, 712/88, BVerfGE 90, 107).

15: b) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs auf das Schulgeld für bestimmte Privatschulen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. und damit die Nichtberücksichtigung der Zahlung des Schulgelds an eine nicht anerkannte Ergänzungsschule verstößt --im Gegensatz zur Auffassung der Kläger-- nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

16: aa) Der mit dem Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz vom 13. Dezember 1990 (BGBl I 1990, 2775, BStBl I 1991, 51) eingeführte Sonderausgabenabzug sollte zunächst auf nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschulen beschränkt sein (BTDrucks 11/7833, 8). Erst aufgrund der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses wurden auch die nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschulen in die Förderung einbezogen (BTDrucks 11/8346, 21). Die gesetzliche Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollten, sondern nur solche, die bestimmte staatliche Anforderungen erfüllen und dadurch in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedürfen. Bei Schaffung der Vorschrift war dem Gesetzgeber bewusst, dass landesrechtlich nicht überall eine Anerkennung von allgemeinbildenden Ergänzungsschulen vorgesehen ist. Es sollte den Ländern überlassen bleiben, ggf. durch Änderung ihrer Schulgesetze die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 144/95, BFHE 183, 445, BStBl II 1997, 621).

17: bb) Eine verfassungsrechtliche Pflicht, den Besuch von Privatschulen jeder Art in gleicher Weise zu fördern, besteht nicht. Dem Gesetzgeber steht insoweit ein weiter Entscheidungsspielraum zu (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 74/95, BFHE 183, 436, BStBl II 1997, 617 m.w.N.). Das BVerfG hat die BFH-Rechtsprechung bestätigt und entschieden, dass --soweit der Gesetzgeber nur das Recht, aber nicht die Pflicht zur Förderung bestimmter Schulen hat-- er für die Frage des einkommensteuerrechtlichen Sonderausgabenabzugs gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. zwischen den verschiedenen Typen privater Schulen durch Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe der Länder unterscheiden durfte. Mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. habe der Gesetzgeber berücksichtigt, dass nach dem Grundgesetz die Länder die ausschließliche Zuständigkeit zur Regelung des Privatschulwesens haben (vgl. Art. 30, 70 ff. GG); er habe es den Landesgesetzgebern überlassen, die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen. Durch die Anknüpfung des Einkommensteuergesetzes an eine landesrechtliche Anerkennung werde zudem den Landesgesetzgebern im Rahmen ihrer (Privat-)Schulhoheit die Möglichkeit eingeräumt, durch Gestaltung eines Anerkennungsverfahrens die Förderungsbedürftigkeit und -würdigkeit der Schulen näher zu regeln. Die steuerrechtliche Voraussetzung, dass die Schulen ein Genehmigungs-, Erlaubnis- oder Anerkennungsverfahren durchlaufen müssten, in dem gegebenenfalls --nach Maßgabe der landesgesetzlichen Regelung-- Mindestanforderungen z.B. an die Lehrziele, die Einrichtungen der Schule und die Ausbildung ihrer Lehrkräfte überprüft würden, sei jedenfalls nicht sachfremd. Schon aus Praktikabilitätsgründen sei es nicht zu beanstanden, wenn der Bundesgesetzgeber durch diese an die Ländergesetze anknüpfende einkommensteuerrechtliche Regelung einerseits eine eigenständige steuerrechtliche Differenzierung zwischen den verschiedenen Schulen und andererseits die Notwendigkeit eigener Feststellungen der Finanzverwaltung und der Finanzgerichtsbarkeit zur Tatbestandsmäßigkeit der jeweiligen Schule vermeiden wolle (BVerfG-Beschluss vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 690).

18: cc) Der erkennende Senat sieht diese langjährige Rechtsprechung weiterhin als sachgerecht an und hält an ihr fest. Damit müssen die betroffenen Steuerpflichtigen die Differenzierung zwischen den geförderten und den nicht geförderten Schultypen gegen sich gelten lassen (so auch BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690). Der Senat weist jedoch darauf hin, dass unter Berücksichtigung der BFH-Urteile vom 14. Dezember 2004 XI R 32/03 (BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518) und vom 5. April 2006 XI R 1/04 (BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682) eine Privatschule nicht nur aufgrund einer Genehmigung, Anerkennung oder Erlaubnis durch die Kultusbehörden der Länder, sondern auch aufgrund anderweitiger staatlicher Anerkennungsakte in den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. fallen kann.

19: c) Eine Verletzung des Art. 7 Abs. 4 GG liegt nicht vor. Die Privatschule wird zwar durch Art. 7 Abs. 4 GG als eine für das Gemeinwesen notwendige Einrichtung anerkannt und als solche mit ihren typusbestimmenden Merkmalen unter den Schutz des Staates gestellt. Aus Art. 7 Abs. 4 Satz 1 GG folgt jedoch kein verfassungsunmittelbarer Anspruch auf Gewährung staatlicher Finanzhilfe oder andere staatliche Förderung und schon gar nicht ein Anspruch auf Leistung in bestimmter Höhe. Zu einer solchen Hilfe ist der Staat nur verpflichtet, wenn anders das Ersatzschulwesen als von der Verfassung anerkannte und geforderte Einrichtung in seinem Bestand eindeutig nicht mehr gesichert wäre (so auch BVerfG-Beschluss vom 23. November 2004 1 BvL 6/99, BVerfGE 112, 74). Davon kann im Streitfall keine Rede sein.

20: Dass der Gesetzgeber mit dem Sonderausgabenabzug nicht alle, sondern nur bestimmte Privatschulen (indirekt) fördert, führt nicht zu einer Grundrechtsverletzung der Kläger. Der Zweck der Begünstigung nur bestimmter Privatschulen (siehe oben unter B.II.1.b) rechtfertigt grundsätzlich auch die --als Reflex auftretenden-- Ungleichbehandlungen der schulgeldleistenden Steuerpflichtigen (so BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690; Senatsbeschluss vom 8. Juni 2011 X B 176/10, BFH/NV 2011, 1679; ähnlich auch BVerfG-Beschluss vom 7. Juli 2010 1 BvR 2556/09, Neue Juristische Wochenschrift 2010, 2866, unter II.1.c).

21: 2. Ein Anspruch auf steuerliche Berücksichtigung des gezahlten Schulgeldes ergibt sich nicht aus § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F.

22: a) Nach § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. gilt für Schulgeldzahlungen an Schulen in freier Trägerschaft oder an überwiegend privat finanzierte Schulen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen sind, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, eine besondere Übergangsregelung. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist danach für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handeln muss, sofern diese Schulen zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemeinbildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führen.

23: Nach dieser Übergangsregelung stünde der Status des von R besuchten Internats als nicht anerkannte Ergänzungsschule dem Sonderausgabenabzug nicht entgegen.

24: b) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. findet jedoch auf Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen keine Anwendung. Das folgt zum einen aus dem Wortlaut der Vorschrift, der ausdrücklich auf die Belegenheit der Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU verweist. Im Gegensatz zur Auffassung der Kläger kann aus dem Satzteil "einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" nicht abgeleitet werden, dass durch diese Formulierung der Ausschluss der inländischen Privatschulen aus der Übergangsregelung rückgängig gemacht werden soll. Die auch in anderen Steuernormen gebräuchliche Gesetzestechnik sieht die EWR-Staaten immer neben den Mitgliedsstaaten der EU (vgl. z.B. §§ 1a, 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG). Es wäre zudem nicht verständlich, warum der Gesetzgeber innerhalb einer Vorschrift inländische Privatschulen zunächst ausschließen sollte, um sie unmittelbar darauf wieder in die Regelung einzubeziehen.

25: Dieses Auslegungsergebnis wird auch durch den Zweck der Übergangsregelung, der sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, gestützt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte --um der Forderung des EuGH nach einer Änderung der gesetzlichen Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Rechnung zu tragen-- durch § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. sichergestellt werden, "dass in noch offenen Veranlagungsfällen der Sonderausgabenabzug auch dann möglich ist, wenn die Schule in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" (BTDrucks 16/10189, 65). Der EuGH hatte in seinen Urteilen nur den generellen Ausschluss der Schulgeldzahlungen für den Besuch von Schulen in anderen Mitgliedstaaten vom Abzug als Sonderausgaben als Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten angesehen. Die steuerliche Behandlung von Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen war demgegenüber nicht Gegenstand der EuGH-Rechtsprechung, so dass insoweit kein gesetzgeberischer Anpassungsbedarf bestand.

26: c) Die Nichteinbeziehung der Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen in die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. verstößt nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG, obwohl in den noch offenen Veranlagungen bis Ende 2007 die in der EU bzw. im EWR belegenen Privatschulen bevorzugt werden.

27: aa) Die aufgrund der EuGH-Rechtsprechung notwendig gewordene Neuregelung der steuerlichen Berücksichtigung des Schulgelds für Privatschulen durch das JStG 2009 führt dazu, dass ab dem Veranlagungsjahr 2008 nicht mehr die landesrechtliche Anerkennung einer bestimmten Privatschule, sondern der durch die Schule vermittelte Abschluss für die Frage der Abziehbarkeit des Schulgelds entscheidend ist. Nach Einschätzung des Gesetzgebers war eine Übertragung der bisherigen schulrechtlichen Kriterien auf ausländische Schulen nicht möglich (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 49). Um den Vorgaben der EuGH-Rechtsprechung aber dennoch Rechnung zu tragen und den Besuch von EU/EWR-Schulen nicht mehr vom Sonderausgabenabzug auszuschließen, musste eine Übergangsregelung für die noch offenen Veranlagungsfälle geschaffen werden, durch die ein Sonderausgabenabzug für das an eine EU/EWR-Privatschule gezahlte Schulgeld möglich wurde (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 65).

28: bb) Aus Art. 3 Abs. 1 GG ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. z.B. den Beschluss vom 26. Juli 2010 2 BvR 2227/08, 2228/08, BFH/NV 2010, 1983, m.w.N.).

29: Bei der verfassungsrechtlichen Überprüfung einer Übergangsregelung ist im Hinblick auf die Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung zu beachten, dass es sich um eine Regelung für einen begrenzten Zeitraum oder um eine vorläufige Maßnahme handelt (BVerfG-Beschluss vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, 195 f.; vgl. auch u.a. Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567, unter B.II.). Dem Gesetzgeber kommt bei solchen Übergangsvorschriften, die nicht auf ungleiche Behandlung Berechtigter abzielen, in der Regel nur für kurze Dauer gelten und zu keinen wesentlichen Ungleichheiten führen, ein erweiterter Gestaltungsspielraum zu (BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977 1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Es liegt im Wesen einer Übergangsregelung, einen vorgefundenen Rechtszustand gleitend in eine neue gesetzgeberische Konzeption zu überführen (Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710). Bei unterschiedlichen steuerlichen Ausgangssituationen ist es damit zwangsläufig, dass unterschiedliche Zwischenschritte notwendig sind, um zur angestrebten Neuregelung zu gelangen (ständige Senatsrechtsprechung, z.B. Urteil vom 18. November 2009 X R 6/08, BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282, zur steuerlichen Berücksichtigung von Altersvorsorgeaufwendungen). Der gesetzgeberische Entscheidungsspielraum ist zudem durch die Abwägung zwischen den Erfordernissen folgerichtiger Ausrichtung der Einkommensbesteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen und den Notwendigkeiten einfacher, praktikabler und gesamtwirtschaftlich tragfähiger Lösungen gekennzeichnet (siehe z.B. BVerfG-Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618, unter D.II., zur Übergangsregelung im Bereich der Besteuerung der Alterseinkünfte und der Altersvorsorge).

30: cc) Vor diesem Hintergrund ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber aus Vereinfachungsgründen eine Übergangsregelung gewählt hat, welche die --seiner Einschätzung nach nicht mögliche-- Einordnung einer ausländischen Schule nach den schulrechtlichen Begriffen der Länder entbehrlich machte. Selbst wenn davon ausgegangen würde, dass eine entsprechende Qualifizierung ausländischer Schulen möglich gewesen wäre, hätte es eines erheblichen Verwaltungsaufwandes bedurft, der nur für einen begrenzten Zeitraum und nur für eine begrenzte Zahl von Steuerfällen notwendig gewesen und ab 2008 gegenstandslos geworden wäre. Insofern ist es gerechtfertigt, für die EU/EWR-Privatschulen sozusagen im Vorgriff auf die ab 2008 geltende Neuregelung die künftig geforderten Voraussetzungen zugrunde zu legen und damit auf die den Status der Schule betreffenden Voraussetzungen zu verzichten, selbst wenn es hierdurch zu einer vorübergehenden steuerlichen Schlechterstellung der Steuerpflichtigen, die Schulgeld an entsprechende inländische Privatschulen zahlen, kommen sollte (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. Oktober 2010 IX R 56/09, BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, zum unterschiedlichen Anwendbarkeitszeitpunkt des Halbeinkünfteverfahrens auf Veräußerungen von Inlandsbeteiligungen --ab 2002-- und von Auslandsbeteiligungen --bereits ab 2001--, der durch den besonderen Anpassungsbedarf gerechtfertigt wurde). Die für den begrenzten Übergangszeitraum erkennbare Bevorzugung des Besuchs von EU/EWR-Privatschulen ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung. Sie führt nicht zu einem Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (so auch FG München, Urteile vom 23. September 2008 12 K 718/08, EFG 2009, 1456, und vom 28. April 2010 1 K 1758/07, EFG 2010, 1310; Korte, Anmerkung zum Urteil in EFG 2010, 1310, 1314; a.A. Nacke, Der Betrieb 2008, 2792).

31: d) In der Nichtabziehbarkeit des Schulgeldes, das an eine inländische Privatschule gezahlt wird, liegt kein Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten, weil es an dem notwendigen Auslandsbezug fehlt. Es entspricht ständiger Rechtsprechung sowohl des EuGH als auch des BFH, dass die Grundfreiheiten auf rein innerstaatliche Sachverhalte eines Mitgliedstaats nicht anwendbar sind (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 26. Januar 1993 Rs. C-112/91 --Werner--, Slg. 1993, I-429; Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 2/00, BFHE 203, 263, BStBl II 2004, 17; BFH-Entscheidungen vom 15. Juli 2005 I R 21/04, BFHE 210, 43, BStBl II 2005, 716, und in BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, jeweils m.w.N.).

32: 3. Ein Abzug des Schulgeldes als außergewöhnliche Belastung ist im Streitfall nicht möglich.

33: a) Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass dies bei Krankheitskosten --ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung-- der Fall ist. Die Aufwendungen sind auch dann zwangsläufig, wenn sie der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, unter der ein unterhaltsberechtigtes minderjähriges Kind des Steuerpflichtigen leidet (BFH-Urteil vom 15. März 2007 III R 28/06, BFH/NV 2007, 1841).

34: Im Unterschied zu den vom BFH in jüngster Zeit entschiedenen Fällen (vgl. Urteile vom 11. November 2010 VI R 17/09, BFHE 232, 40, BFH/NV 2011, 503, und vom 12. Mai 2011 VI R 37/10, Deutsches Steuerrecht 2011, 1504, BFH/NV 2011, 1605, jeweils m.w.N.) ist im Streitfall jedoch weder vorgetragen worden noch erkennbar, dass der Besuch des Internats wegen einer möglichen Krankheit des R, wie z.B. einer Lese- und Rechtschreibschwäche, oder wegen einer möglichen Hochbegabung medizinisch indiziert war. Allein dem Vorbringen der Kläger, es handele sich bei dem Internat um eine Schule für Hochbegabte, kann eine für die Anwendung des § 33 EStG notwendige Zwangsläufigkeit, die in der Person des Sohnes begründet liegen müsste, nicht entnommen werden.

35: b) Hat der Steuerpflichtige ausbildungsbedingte Mehraufwendungen, die keine Krankheitskosten sind, wird er in erster Linie durch den Kinderfreibetrag bzw. das Kindergeld sowie seit dem Veranlagungszeitraum 2002 den Sonderbedarfsfreibetrag steuerlich entlastet. Die typisierenden und pauschalierenden besonderen Regelungen im Rahmen des Familienleistungsausgleichs und des § 33a Abs. 2 EStG gelten alle durch den Unterhalt und die Ausbildung verursachten Belastungen ab und schließen damit eine Berücksichtigung von zusätzlichen Kosten für den Unterhalt und die Ausbildung eines Kindes gemäß § 33 EStG grundsätzlich aus. Dies gilt selbst dann, wenn die Aufwendungen im Einzelfall außergewöhnlich hoch sind und zwangsläufig entstehen (so auch BFH-Urteil vom 17. Dezember 2009 VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341; bestätigt durch BFH-Urteil in BFHE 232, 40, BFH/NV 2011, 503).

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 7

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates.

(2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen.

(6) Vorschulen bleiben aufgehoben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 13. Sept. 2010 - 5 K 1010/10

Tenor

: 1. Die Klage wird abgewiesen.

: 2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: Zwischen den Beteiligten ist allein streitig, ob Aufwendungen der Kläger für einen Schulbesuch der Tochter in S (Australien) als Sonderausgaben bzw. als Werbungskosten abgezogen werden können.

2: Die Kläger wurden im Streitjahr 2005 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erklärte Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit und aus selbständiger Arbeit (EStA, Fach 2005, Bl.32 Rs. und 33). Der Kläger ist Vater von vier Kindern. Seine Tochter F, geboren am 3. Februar 1989, besuchte im Streitjahr 2005 zunächst die 10. Klasse des H Gymnasiums in B. Ab dem 19. Juli 2005 besuchte sie die 11. Klasse der „F“ Schule in S (Australien). F ist die Stieftochter der Klägerin und lebte im Streitjahr bis zum 18. Juli 2005 bei ihrer leiblichen Mutter in W. Bei der „F“ Schule in S (Australien) handelt es sich nicht um die von der Kultusministerkonferenz (KMK) anerkannte Deutsche Schule in S (Australien). In der seiner Einkommensteuererklärung für 2005 beigefügten Anlage Kind machte der Kläger für F Aufwendungen für „den Schulbesuch in Australien“ vom 19. Juli 2005 bis zum 31. Dezember 2005 in Höhe von 13.642,- € und für Schulgeld an die „F“ Schule in S (Australien) in Höhe von 6.299,- € geltend (EStA, Fach 2005, Bl.31 Rs.). In seiner Anlage N machte der Kläger „für den Schulbesuch seiner Tochter F in Australien“ weitere Werbungskosten in Höhe von 19.941,- € geltend (EStA, Fach 2005, Bl.33 Rs.).

3: Mit Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 15. Juni 2007 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von 67.108,- € fest (EStA, Fach 2005, Bl.53). In der Anlage zu dem Bescheid führte er zu der Anlage Kind (F) aus, dass „die Voraussetzungen für die Gewährung von Kinderbetreuungskosten in Höhe von 13.642,- € nicht vorliegen. Das geltend gemachte Schulgeld konnte nicht berücksichtigt werden, weil es sich dabei um kein Schulgeld für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule oder einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule handelt (vgl. § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG [Anm. des Gerichts: Es muss Nr. 9 heißen] )“. Hinsichtlich der Anlage N (Ehemann) führte der Beklagte aus, „Beiträge an die berufsständische Versorgungseinrichtung und die Aufwendungen für den Schulbesuch der Tochter in Australien stellen keine Werbungskosten dar“.

4: Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein. Kosten für die Berufsausbildung, wozu auch der Besuch des Gymnasiums zähle, seien als vorweggenommene Werbungskosten steuermindernd in Ansatz zu bringen. Zu den vorweggenommenen Werbungskosten gehörten insbesondere die Reisekosten, Verpflegungsmehraufwendungen und die Übernachtungskosten (Gastfamilie) und die sonstigen Nebenkosten (Schuluniform, Schulgeld usw.). Der Sachverhalt sei insoweit mit Kosten vergleichbar, die durch eine Internatsunterbringung entstünden und die in gleicher Weise absetzbar seien.

5: Nachdem der Beklagte mit Schreiben vom 15. September 2009 den Kläger hinsichtlich der zunächst ebenfalls streitigen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf die Möglichkeit der Verböserung gemäß § 367 Abs. 2 S. 2 AO hinwies, setzte er unter Abänderung des angefochtenen Bescheides die Einkommensteuer mit Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 auf 67.112,- € fest (EStA, Fach 2005, Bl.140). Auf die Einspruchsentscheidung wird verwiesen.

6: Mit ihrer bei Gericht am 4. Januar 2007 eingegangenen Klage wenden sich die Kläger allein gegen die unterbliebene Berücksichtigung der Aufwendungen für den Schulbesuch ihrer Tochter F in Australien in Höhe von 19.941,- €. Sie machen im Wesentlichen geltend, dass F von ihrer Schule beurlaubt worden sei, um von Juli 2005 bis Juli 2006 ein australisches Gymnasium in S zu besuchen. Nach ihrer Rückkehr habe sie die 12. Klasse besucht und schließlich ihre Abiturprüfung abgelegt.

7: Diese Kosten seien unstreitig und erklärten sich vor allem durch die Schulgebühren, die Unterbringungs- und Verpflegungskosten. Die Nichtanerkennung der Kosten für den Schulbesuch in Australien begründe der Beklagte damit, dass es sich um die Kosten des Besuches einer Schule in Australien handele, die nicht in der EU gelegen sei und für die keine „Anerkennung einer deutschen Schule im Ausland" ausgesprochen worden sei. Die Nichtanerkennung allein auf formale Gesichtspunkte zu stützen sei falsch.

8: Die Logik der Anerkennung der Aufwendungen für eine Schule im Inland bzw. im EU-Ausland beruhe letztlich darauf, dass es den Eltern in steuerrechtlicher Sicht unbenommen bleiben müsse, an welcher Schule sie die Ausbildung ihres Kindes vornehmen ließen, solange die Ausbildung der an einer entsprechenden deutschen Schule vergleichbar sei. Entscheidend sei, ob es sich bei den fraglichen Aufwendungen um solche für eine Schule handele, die mit jenen einer regulären, deutschen Schule vergleichbar seien. Wo die Schule ihren Sitz habe, sei dagegen gleichgültig. Diese mit dem Schulbesuch verbundenen Kosten könnten steuermindernd geltend gemacht werden.

9: Die Vergleichbarkeit liege vor, weil F nach der 10. Klasse nach Australien gewechselt und nach ihrer Rückkehr die 12. Klasse besucht habe; das Schuljahr in Australien und das 11. Schuljahr am H Gymnasium seien daher gleichwertig. Folglich habe sie ohne Schwierigkeiten das Abitur abgelegt.

10: Der Schulbesuch im Ausland sei auch sachgerecht. Für eine Vielzahl von Berufsbildern auf dem Arbeitsmarkt würden im Ausland erlernte Sprachkenntnisse nachgefragt. Die Sinnhaftigkeit eines entsprechenden Schulbesuchs im englischsprachigen Ausland sei offensichtlich und - beschäftigungspolitisch und volkswirtschaftlich betrachtet - überaus wünschenswert. Da diese Art der Ausbildung vom deutschen Schulsystem in dieser Form nicht geleistet werden könne, sei es umso mehr anzuerkennen, wenn Eltern ihren Kindern diesen Weg eröffneten.

11: Diese Sichtweise habe der Gesetzgeber inzwischen auch für den Schulbesuch in EU-Staaten übernommen und den Abzug dieser Aufwendungen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2009) grundsätzlich zugelassen. Daraus werde deutlich, dass an der engen Privilegierung deutscher (und als solcher ausdrücklich anerkannter) Schulen nicht länger festgehalten werde. Der vorliegende Streitfall sei allerdings außerhalb der durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) gegebenen Rechtslage zu beurteilen.

12: Es könne nicht darauf ankommen, dass die von ihrer Tochter in Australien besuchte Schule von der KMK nicht formell anerkannt worden sei. Weiter sei unstreitig, dass sich das EuGH-Urteil vom 11. September 2007 auf EU-Länder und damit nicht auf Australien und dort belegene Schulen beziehe. Dass die Kosten für den Besuch einer im Ausland belegenen Schule nur dann als Sonderausgaben geltend gemacht werden können, wenn sie von der KMK formell anerkannt worden sei oder in einem beliebigen EU-Land läge, sei sachfremd und willkürlich, sofern berücksichtigt würde, dass die Schulausbildung in den sog. westlichen Ländern heute weitgehend gleichen Maßstäben und gleichen Lerninhalten folge. Nur so lasse sich auch nachvollziehen, dass die KMK in vielen Ländern sog. „Deutsche Schulen" anerkenne, obwohl die dort vermittelten Lerninhalte auch den lokalen Vorgaben folgen müssten. Bei einem Land wie Australien, das historisch eng an die Schultradition Großbritanniens angelehnt sei, gelte dies erst recht. Spätestens die Anerkennung des im Ausland verbrachten Schuljahres durch die deutsche Schule nach der Rückkehr ihrer Tochter belege diese Tatsache.

13


Die Kläger beantragen sinngemäß,
1. den Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 15. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 dahin gehend zu ändern, dass die Aufwendungen im Jahr 2005 für den Schulbesuch ihrer Tochter in Australien in Höhe von 19.941,- € als Sonderausgaben berücksichtigt werden,
2, hilfsweise, diese Aufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

14: Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

15: Er tritt der Klage entgegen und trägt vor, zur Vermeidung von Wiederholungen nehme er auf die Einspruchsentscheidung Bezug nehme. Ergänzend werde auf das Urteil des BFH vom 14. Dezember 2004 (XI R 32/03, BStBl II 2005, 518) verwiesen. Hiernach sei die Qualifizierung einer Schule nicht den Finanzämtern überlassen, sondern diese seien an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden. Auf Grund der Entscheidung des EuGH vom 11. September 2007 dürfe der Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht mit der Begründung versagt werden, dass die Schule im EU-Ausland belegen sei. Stattdessen komme es darauf an, ob die im EU-Ausland belegene Schule die Kriterien erfülle, die auch an eine inländische private Schule als Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG gestellt würden. Der Sonderausgabenabzug sei hier aber nicht mit der Begründung versagt worden, die Schule sei im EU-Ausland belegen. Die von der Tochter der Kläger besuchte Schule habe sich nicht im EU-Ausland, sondern in Australien befunden. Von der EuGH-Rechtsprechung nicht betroffen seien aber alle im Inland gelegenen Schulen und auch die bisher schon begünstigten, von der KMK anerkannten deutschen Schulen im Ausland, wie auch die ebenfalls begünstigten Europäischen Schulen. Bei der von der Tochter der Kläger besuchten Schule in Australien habe es sich nicht um die von der KMK anerkannte Deutsche Schule in S, sondern vielmehr um die „F Schule“ in S gehandelt.

16: Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

17: Die Klage ist unbegründet. Der angegriffene Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 15. Juni 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Die Kläger können die ihnen für den Schulaufenthalt Fs in S (Australien) im Streitjahr 2005 angefallenen Kosten in Höhe von 19.941,- € nicht als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) und ebenso wenig als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit geltend machen.

18: I. 1. Schulgeld in Höhe von 30 v. H. des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für dessen Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule entrichtet, kann nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgabe gemäß § 2 Abs. 4 EStG vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Nicht begünstigt ist das gezahlte Schulgeld für den Besuch einer privaten Fachhochschule oder Hochschule, soweit diese Einrichtung nicht als staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule anerkannt ist (BFH-Urteil vom 5. November 2002 IX R 32/02, BFH/NV 2003, 599).

19: 2. Mit den in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG genannten Schulen knüpft der Gesetzgeber erkennbar an schulrechtliche Begriffe an, die durch Art. 7 Abs. 4 GG vorgeprägt und in den Gesetzen der Bundesländer, welche die staatliche Schulaufsicht über Schulen in freier Trägerschaft regeln, konkretisiert sind (BFH-Urteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BStBl II 1997, 615).

20: a) Ersatzschulen gemäß Art. 7 Abs. 4 GG sind Schulen, die nach dem mit ihrer Errichtung verfolgten Gesamtzweck als Ersatz für eine in dem jeweiligen Bundesland vorhandene oder grundsätzlich vorgesehene öffentliche Schule dienen sollen (BVerfG-Beschlüsse vom 14. November 1969 1 BvL 24/64, BVerfGE 27, 195; vom 9. März 1994 1 BvR 682, 712/88, BVerfGE 90, 107). Solche Ersatzschulen bedürfen nach Art. 7 Abs. 4 der staatlichen Genehmigung und unterstehen den Landesgesetzen. Die Genehmigung ist zu erteilen, wenn die privaten Schulen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter öffentlichen Schulen zurückstehen und eine „Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird".

21: Ergänzungsschulen sind inländische Schulen, die keine Ersatzschulen sind (vgl. BVerfGE 27, 195 <201>, und Urteil vom 8. April 1987 1 BvL 8, 16/84, BVerfGE 75, 40 <<62>); sie bedürfen - im Gegensatz zu Ersatzschulen - keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen; Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handelt.

22: b) Schon die Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe „Ersatzschule" und „Ergänzungsschule" und das Erfordernis der staatlichen Genehmigung, landesrechtlichen Erlaubnis bzw. Anerkennung machen deutlich, dass die Qualifizierung der Schule im Einzelfall nicht den Finanzämtern überlassen ist, sondern dass diese an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden sind. Voraussetzung für die Begünstigung ist deshalb die tatsächliche Erteilung der staatlichen Genehmigung als Ersatzschule; die Genehmigungsfähigkeit reicht nicht aus. Für die Qualifizierung der Schule ist die Finanzbehörde im Einzelfall an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden.

23: c) Die Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollen, sondern nur solche, die bestimmte staatliche Anforderungen erfüllen und dadurch in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedürfen. Mit dem Erfordernis der staatlichen Genehmigung soll – ebenso wie mit der landesrechtlichen Erlaubnis bzw. Anerkennung – sichergestellt werden, dass nur der Besuch solcher Privatschulen gefördert wird, deren Qualifizierung die hierfür nach der Verfassung zuständigen Landesbehörden festgestellt haben (BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl II 2005, 518).

24: 3.Neben den Ersatz- und Ergänzungsschulen werden auch die von der KMK anerkannten „Deutschen Schulen“ im Ausland gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG steuerlich gefördert. Sie sind in das öffentliche deutsche Schulwesen einbezogen, erfüllen bestimmte staatliche Anforderungen, die im Rahmen eines Genehmigungsverfahrens festgestellt und überwacht werden, und sind besonders förderungsbedürftig sowie förderungswürdig. Hierbei werden die Deutschen Schulen in einem festgelegten Genehmigungsverfahren durch Beschluss der KMK als Deutsche Schule im Ausland anerkannt. Ihre Abschlüsse führen zur deutschen allgemeinen Hochschulreife. Mit der Anerkennung durch die KMK wird die zur staatlichen Förderung notwendige Qualifizierung einer Deutschen Schule im Ausland festgestellt und sichergestellt.

25: Dass die Anerkennung dabei nicht von einer einzelnen Landesbehörde, sondern durch die KMK beschlossen wird, steht dem nicht entgegen. Die KMK übt keine eigenständige Hoheitsgewalt aus, sondern nimmt die sich aus dem Kulturföderalismus ergebende gemeinsame Verantwortung der Länder wahr; die Anerkennung ist damit der Gesamtheit der Länder zuzurechnen. Eine durch die Gesamtheit der Länder ausgesprochene Anerkennung kann nicht weniger Bindungswirkung für die Finanzverwaltung entfalten als die Anerkennung durch ein einzelnes Land.

26: Die von der KMK ausgesprochenen Anerkennungen gewährleisten, dass die privaten Deutschen Schulen im Ausland hinsichtlich ihrer Lehrziele und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird. Mit der Anerkennung werden die Privatschulen ausländischen Rechts einer öffentlichen Schule in Deutschland gleichgestellt; die an einer solchen Auslandsschule erworbenen Zeugnisse und Abschlüsse sind originäre deutsche Berechtigungen (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl II 2005, 518).

27: II. Unter Zugrundelegung dessen hat der Beklagte die von den Klägern als Sonderausgaben geltend gemachten Aufwendungen von 19.941.- €, die sich in Schulgeld von 6.299,- € sowie Unterkunfts- und Verpflegungskosten von 13.642,- € aufteilen, für die von ihrer Tochter F im Jahr 2005 in S besuchte „F“ Schule zu Recht die steuerliche Anerkennung versagt.

28: Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG wird – wie dargelegt - nur das Entgelt für staatlich anerkannte Privatschulen, d. h. nur das Schuldgeld als solches, steuerlich als Sonderausgabe mit 30 v. H. des angefallenen Entgelts gefördert, während nach dem eindeutigen Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) das Entgelt für die Beherbergung, die Betreuung und Verpflegung hiervon von vornherein ausgenommen ist. Hiernach wäre überhaupt nur ein Betrag in Höhe von 1.889,7 € (= 6.299,- € Schulgeld x 30 v. H.) abzugsfähig gewesen, während die nach den Angaben der Kläger für die Verpflegung und Unterbringung Fs in Australien aufgewendeten 13.642,- € von vornherein nicht abzugsfähig gewesen wären.

29: Die Abzugsfähigkeit des von den Klägern gezahlten Schulgeldes scheitert im Streitfall des Weiteren daran, dass es sich bei der von F in S besuchten „F“ Schule nicht um die „German International School Sydney“ handelt, die - neben der Deutschen Schule in Melbourne - von der KMK als Deutsche Schule in Australien anerkannt worden ist. Die formale Anerkennung der im Ausland befindlichen Deutschen Schulen durch die KMK ist aber – entgegen der Auffassung der Kläger - nach höchstrichterlicher Rechtsprechung zwingend erforderlich, damit der Steuerpflichtige Schulgeldzahlungen für im nichteuropäischen Ausland befindliche Schulen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG überhaupt als Sonderabgabe abziehen kann. Entgegen der Auffassung der Kläger ist nicht die Gleichwertigkeit und/oder Vergleichbarkeit der Ausbildung mit dem deutschen Schulsystem tatbestandliche Voraussetzung für die Sonderausgabenabzugsberechtigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG, sondern allein entscheidende Voraussetzung ist hier die formale Anerkennung der ausländischen Schule durch die KMK. Besucht das Kind – wie im Streitfall - keine von der KMK anerkannte Deutsche Schule im Ausland, kann das an diese Schule gezahlte Schulgeld auch nicht anteilig als Sonderausgabe angesetzt werden. Nach dem eindeutigen Regelungszweck des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG können nur die Deutschen Schulen im Ausland steuerlich gefördert werden, die von der KMK anerkannt worden sind.

30: Dass, wie der EuGH mit Urteil vom 11. September 2007 in der Sache C-318/05 entschieden hat, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der im Streitjahr 2005 geltenden Fassung Gemeinschaftsrecht verletzt, soweit er im EU-Ausland befindliche Schulen, die Ersatzschulen/Ergänzungsschulen vergleichbar sind, nicht begünstigt, führt im Streitfall ebenfalls nicht dazu, dass die Aufwendungen der Kläger für Fs Schulbesuch in S als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG abzugsfähig sind. Da es sich bei der „F“ Schule in S um keine im EU-Ausland befindliche Ersatzschule handelt, kommt eine europarechtskonforme Auslegung im Sinne des Anwendungsvorranges des EU-Rechts von vornherein nicht in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2008, X R 15/08, BFH/NV 2009, 559).

31: Dass der Gesetzgeber den Sonderausgabenabzug gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG als indirekte Förderung auf die dort angeführten privaten Schultypen beschränkt und Steuerpflichtige, die ihre Kinder - mit Ausnahme der von der KMK anerkannten Deutschen Schulen im Ausland - auf im nichteuropäischen Ausland befindliche Schulen schicken, von der Sonderausgabenabzugsberechtigung ausnimmt, verletzt auch nicht den Gleichheitssatz gemäß Art. 3 Abs. 1 GG (vgl. Beschluss des BVerfG vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, HFR 2004, 690 oder DStZ 2004, 457). Die von den Klägern gerügte Willkür liegt nicht vor, da der Gesetzgeber mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nur Schulen begünstigen will, die die in Art. 7 Abs. 4 S. 3 GG aufgeführten Kriterien erfüllen, d. h. sie dürfen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und insbesondere keine Sonderung nach den Besitzverhältnissen der Eltern fördern. Nur mit der formalen Anerkennung „Deutsche Schule im Ausland“ durch die KMK ist gewährleistet, dass die im Ausland befindlichen Schulen diese Kriterien erfüllen. Bei der „F“ Schule liegt diese formale Anerkennung durch die KMK mit der Folge nicht vor, dass das von den Klägern im Jahr 2005 an sie gezahlte Schulgeld auch nicht in Höhe von 30 v. H. als Sonderausgabe in Abzug gebracht werden konnte.

32: III. Ebenso wenig handelt es sich bei dem für den Schulaufenthalt F in Sydney aufgewendeten Schulgeld und den Unterbringungs- und Verpflegungskosten um bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit abzugsfähige Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 EStG. Der Ansatz des für den Schulbesuch Fs in Australien aufgewendeten Betrages von 19.941,- € als weitere (vorweggenommene) Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit ist abwegig.

33: Ein Bezug der hier im Streit befindlichen Aufwendungen zu den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG liegt nicht vor. Sie sind einmal nicht zum Erwerb, zur Sicherung und zur Erhaltung der Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit erforderlich (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG). Zum anderen ist überhaupt nicht ersichtlich, dass und wie diese Aufwendungen bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit erwachsen sind (§ 9 Abs. 1 S. 2 EStG).

34: Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hat der Senat gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung entschieden. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 59

(1) Der Bundespräsident vertritt den Bund völkerrechtlich. Er schließt im Namen des Bundes die Verträge mit auswärtigen Staaten. Er beglaubigt und empfängt die Gesandten.

(2) Verträge, welche die politischen Beziehungen des Bundes regeln oder sich auf Gegenstände der Bundesgesetzgebung beziehen, bedürfen der Zustimmung oder der Mitwirkung der jeweils für die Bundesgesetzgebung zuständigen Körperschaften in der Form eines Bundesgesetzes. Für Verwaltungsabkommen gelten die Vorschriften über die Bundesverwaltung entsprechend.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 2 Vorrang völkerrechtlicher Vereinbarungen

(2) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung oder doppelten Nichtbesteuerung mit Zustimmung des Bundesrates Rechtsverordnungen zur Umsetzung von Konsultationsvereinbarungen zu erlassen. Konsultationsvereinbarungen nach Satz 1 sind einvernehmliche Vereinbarungen der zuständigen Behörden der Vertragsstaaten eines Doppelbesteuerungsabkommens mit dem Ziel, Einzelheiten der Durchführung eines solchen Abkommens zu regeln, insbesondere Schwierigkeiten oder Zweifel, die bei der Auslegung oder Anwendung des jeweiligen Abkommens bestehen, zu beseitigen.

(3) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates Vorschriften zu erlassen, die

1.: Einkünfte oder Vermögen oder Teile davon bestimmen, für die die Bundesrepublik Deutschland in Anwendung der Bestimmung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf Grund einer auf diplomatischem Weg erfolgten Notifizierung eine Steueranrechnung vornimmt, und
2.: in den Anwendungsbereich der Bestimmungen über den öffentlichen Dienst eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung diejenigen Körperschaften und Einrichtungen einbeziehen, die auf Grund einer in diesem Abkommen vorgesehenen Vereinbarung zwischen den zuständigen Behörden bestimmt worden sind.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 52 Anwendungsvorschriften

1.: Gewinnausschüttungen, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nummer 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes;
2.: Erträge im Sinne des § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a, b, c und j nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, für das das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.

(7) (weggefallen)

(8a) § 4g Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(8b) § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.

(11) § 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

(13) (weggefallen)

(14a) § 6e in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch in Wirtschaftsjahren anzuwenden, die vor dem 18. Dezember 2019 enden.

(21) (weggefallen)

(22) Für die Anwendung des § 13 Absatz 7 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(24)¹§ 15a ist nicht auf Verluste anzuwenden, soweit sie

1.: durch Sonderabschreibungen nach § 82f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung,
2.: durch Absetzungen für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen nach § 7 Absatz 2 von den Herstellungskosten oder von den Anschaffungskosten von in ungebrauchtem Zustand vom Hersteller erworbenen Seeschiffen, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind,

(26) Für die Anwendung des § 18 Absatz 4 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) gilt Absatz 25 entsprechend.

(26a) § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 und 3 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung gilt für alle Zahlungen des Arbeitgebers nach dem 30. Dezember 2014.

(27) § 19a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 3. Juni 2021 (BGBl. I S. 1498) ist erstmals anzuwenden auf Vermögensbeteiligungen, die nach dem 30. Juni 2021 übertragen werden.

1.: die nach dem 31. Dezember 2017 zugeflossenen Ausschüttungen nach § 2 Absatz 11 des Investmentsteuergesetzes,
2.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen nach dem 31. Dezember 2017 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, und
3.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen vor dem 1. Januar 2018 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, soweit Wertveränderungen gegenüber dem letzten im Kalenderjahr 2017 festgesetzten Rücknahmepreis des Investmentanteils eingetreten sind.

(29) Für die Anwendung des § 21 Absatz 1 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30) Für die Anwendung des § 22 Nummer 1 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30a) § 22a Absatz 2 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2019 anzuwenden.

(33c) Die §§ 33 und 33b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 9. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2770) sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

(35d) § 37 Absatz 3 Satz 3 ist auf Antrag des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: für den Veranlagungszeitraum 2019 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
2.: für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 29. Kalendermonat,
3.: für den Veranlagungszeitraum 2022 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 20. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
4.: für den Veranlagungszeitraum 2023 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 18. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 26. Kalendermonat und
5.: für den Veranlagungszeitraum 2024 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 17. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 25. Kalendermonat

tritt.

(37a) § 39f Absatz 1 Satz 9 bis 11 und Absatz 3 Satz 1 ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(38) § 40a Absatz 2, 2a und 6 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals ab dem Kalenderjahr 2013 anzuwenden.

(39) (weggefallen)

(42a) § 43a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.

(42b) § 43b und Anlage 2 (zu § 43b) in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung sind erstmals auf Ausschüttungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 zufließen.

(44b) § 45b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(44c) § 45c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(49) § 51a Absatz 2c und 2e in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2014 zufließende Kapitalerträge anzuwenden.

(52) § 110 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(53) § 111 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2019 und 2020 anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 52 Anwendungsvorschriften

1.: Gewinnausschüttungen, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nummer 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes;
2.: Erträge im Sinne des § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a, b, c und j nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, für das das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.

(7) (weggefallen)

(8a) § 4g Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(8b) § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.

(11) § 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

(13) (weggefallen)

(14a) § 6e in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch in Wirtschaftsjahren anzuwenden, die vor dem 18. Dezember 2019 enden.

(21) (weggefallen)

(22) Für die Anwendung des § 13 Absatz 7 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(24)¹§ 15a ist nicht auf Verluste anzuwenden, soweit sie

1.: durch Sonderabschreibungen nach § 82f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung,
2.: durch Absetzungen für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen nach § 7 Absatz 2 von den Herstellungskosten oder von den Anschaffungskosten von in ungebrauchtem Zustand vom Hersteller erworbenen Seeschiffen, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind,

(26) Für die Anwendung des § 18 Absatz 4 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) gilt Absatz 25 entsprechend.

(26a) § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 und 3 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung gilt für alle Zahlungen des Arbeitgebers nach dem 30. Dezember 2014.

(27) § 19a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 3. Juni 2021 (BGBl. I S. 1498) ist erstmals anzuwenden auf Vermögensbeteiligungen, die nach dem 30. Juni 2021 übertragen werden.

1.: die nach dem 31. Dezember 2017 zugeflossenen Ausschüttungen nach § 2 Absatz 11 des Investmentsteuergesetzes,
2.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen nach dem 31. Dezember 2017 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, und
3.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen vor dem 1. Januar 2018 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, soweit Wertveränderungen gegenüber dem letzten im Kalenderjahr 2017 festgesetzten Rücknahmepreis des Investmentanteils eingetreten sind.

(29) Für die Anwendung des § 21 Absatz 1 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30) Für die Anwendung des § 22 Nummer 1 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30a) § 22a Absatz 2 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2019 anzuwenden.

(33c) Die §§ 33 und 33b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 9. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2770) sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

(35d) § 37 Absatz 3 Satz 3 ist auf Antrag des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: für den Veranlagungszeitraum 2019 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
2.: für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 29. Kalendermonat,
3.: für den Veranlagungszeitraum 2022 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 20. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
4.: für den Veranlagungszeitraum 2023 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 18. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 26. Kalendermonat und
5.: für den Veranlagungszeitraum 2024 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 17. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 25. Kalendermonat

tritt.

(37a) § 39f Absatz 1 Satz 9 bis 11 und Absatz 3 Satz 1 ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(38) § 40a Absatz 2, 2a und 6 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals ab dem Kalenderjahr 2013 anzuwenden.

(39) (weggefallen)

(42a) § 43a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.

(42b) § 43b und Anlage 2 (zu § 43b) in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung sind erstmals auf Ausschüttungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 zufließen.

(44b) § 45b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(44c) § 45c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(49) § 51a Absatz 2c und 2e in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2014 zufließende Kapitalerträge anzuwenden.

(52) § 110 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(53) § 111 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2019 und 2020 anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 7

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates.

(2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen.

(6) Vorschulen bleiben aufgehoben.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Zu außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen sind zeitnah Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungen im Sinne dieses Absatzes sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen.

(4) Die Finanzbehörde kann jederzeit die Vorlage der Aufzeichnungen nach Absatz 3 verlangen; die Vorlage richtet sich nach § 97. Im Falle einer Außenprüfung sind die Aufzeichnungen ohne gesondertes Verlangen vorzulegen. Die Aufzeichnungen sind jeweils innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung oder nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist verlängert werden.

(5) Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der nach den Absätzen 3 und 4 zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Bundesfinanzhof Urteil, 09. Nov. 2011 - X R 12/10

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden für die Streitjahre 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Ihr im Jahr 1992 geborener Sohn A besuchte in den Streitjahren die deutsch-französische Schule Lycée Jean Renoir (Lycée) in München. Die Kläger machten u.a. auch das Schulgeld, das ab September 2003 für den Besuch der Jahrgangsstufen 6 und 7 zu entrichten war, gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung (EStG) als Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte eine Berücksichtigung dieser Schulgeldzahlungen ab, da das Lycée ab der Jahrgangsstufe 6 als lediglich angezeigte Ergänzungsschule anzusehen sei. Ihre nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage begründeten die Kläger damit, dass selbst wenn die Schule hinsichtlich der von A in den Streitjahren besuchten Jahrgangsstufen 6 und 7 nach den maßgeblichen Vorschriften des Bayerischen Gesetzes über das Erziehungs- und Unterrichtswesen (BayEUG) i.d.F. vom 31. Mai 2000 (Gesetz- und Verordnungsblatt 2000, 414) weder eine erlaubte Ersatzschule noch eine anerkannte Ergänzungsschule sei, die streitigen Aufwendungen dennoch als Sonderausgaben geltend gemacht werden könnten. Das Lycée habe aufgrund des Abkommens zwischen der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der Regierung der Französischen Republik über den gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat vom 31. Mai 1994 (Abkommen) sowie der Verwaltungsabsprache zwischen dem Bevollmächtigten der Bundesrepublik Deutschland für kulturelle Angelegenheiten im Rahmen des Vertrages über die deutsch-französische Zusammenarbeit und dem Minister für Erziehung der Französischen Republik über die Organisation des Bildungsgangs, die Gestaltung der Lehrpläne und die Prüfungsordnung zum gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat (Verwaltungsabsprache) einen besonderen schulrechtlichen Status und sei damit den deutschen öffentlichen Schulen gleichgestellt. Ihr Besuch ermögliche den gleichzeitigen Erwerb der deutschen Allgemeinen Hochschulreife und des französischen Baccalauréat, das sog. AbiBac. Mit Schreiben vom 6. Juni 2000 habe die französische Botschaft dem Lycée bestätigt, dass es nachträglich in das Verzeichnis der an dem Abkommen beteiligten Schulen aufgenommen worden sei. Das Abkommen sehe unter Art. 4 Abs. 9 vor, dass für Koordinierungsfragen eine deutsch-französische Expertenkommission für die Zusammenarbeit im allgemeinbildenden Schulwesen zuständig sei. Einem Schreiben des Lycée vom 17. Mai 2001 sei zu entnehmen, dass diesem Sachverständigenausschuss auch ein Vertreter der Ständigen Konferenz der Kultusminister der Länder (KMK) angehöre. Der KMK sei das Abkommen zuzurechnen, sodass das Lycée einer genehmigten Ersatzschule gleichwertig sei.

2: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1310 veröffentlichten Urteil ab.

3: Ihre Revision begründen die Kläger damit, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG enthalte eine verdeckte Lücke, die durch eine teleologische Extension der Vorschrift in einer Art. 3 des Grundgesetzes (GG) entsprechenden Weise so zu schließen sei, dass alle privaten Schulen, die gemäß Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstünden, einen Anspruch auf Genehmigung hätten, soweit das Sonderungsverbot nicht entgegenstehe. Entgegen der Auffassung des FG sei ein besonderes Verfahren weder gesetzlich vorgesehen noch beschrieben worden und dürfe im Hinblick auf den grundrechtsrelevanten Bereich (Art. 7 Abs. 4 und Art. 3 GG) auch nicht vorausgesetzt werden. Das Lycée erfülle die Voraussetzungen, unter denen einer deutschen Schule die Genehmigung bzw. Anerkennung i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zu erteilen wäre; es sei sowohl durch die KMK als auch durch die Bundesrepublik Deutschland in einer Weise anerkannt worden, die einer staatlichen Genehmigung gleichkomme. Dazu tragen die Kläger ergänzend vor, nach dem Abkommen seien gewisse Standards festgelegt sowie gemäß dem Auftrag an die KMK in Abschnitt II.B. § 1 der Verwaltungsabsprache auch laufend kontrolliert worden. Dem Abkommen entsprechend sei die KMK für die Durchführung der deutschsprachigen sog. AbiBac-Prüfungen verantwortlich; die KMK genehmige die Prüfungsordnung und beauftrage den/die Prüfungsvorsitzende(n). Eine laufende Qualitätskontrolle finde auch dadurch statt, dass die betroffenen Lehrer einmal im Jahr zu einem Arbeitstreffen eingeladen würden. Die Mitwirkung der KMK an diesen Aufgaben sei nur bei Vorhandensein entsprechender Haushaltsmittel möglich. Dies sei wiederum im Haushaltsplan, einem förmlichen Gesetz, geregelt.

4: Werde § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht entsprechend erweiternd ausgelegt, liege ein Verstoß gegen Art. 3 GG vor. Es ergäbe sich eine Ungleichbehandlung des Lycée im Vergleich zu anderen Privatschulen in Deutschland, wie z.B. zur Europäischen Schule oder zu den allgemeinbildenden Ergänzungsschulen, die in anderen Bundesländern anerkennungsfähig seien. Es werde zudem gegen Art. 7 Abs. 4 GG verstoßen, da Privatschulen unter dem besonderen Schutz des Grundgesetzes stünden und damit die Gewährung oder Versagung des Sonderausgabenabzugs die besonderen Anforderungen der Art. 7 und 3 GG zu beachten habe.

5: Das finanzgerichtliche Urteil verstoße zudem gegen § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG in der Fassung des Jahresteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794, --EStG 2009--), der eine Übergangsregelung für bei Inkrafttreten des JStG 2009 noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen vorsehe. Um einen Verstoß gegen Art. 3 und Art. 7 GG zu vermeiden, sei § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009 verfassungskonform dahingehend auszulegen, dass die Vorschrift für die Schulen in allen Staaten gelte, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung finde, d.h. auch für Schulen in der Bundesrepublik Deutschland. Die Belegenheit einer Schule im Ausland sei kein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung.

6: Entgegen der Auffassung des FG liege in der Nichtanerkennung des Sonderausgabenabzugs ein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht. Das Lycée sei eine Auslandsschule des französischen Staates, die "althergebracht" von den jeweils anderen Staaten ohne Notwendigkeit einer gesetzlichen Regelung auf Grund von Gewohnheitsrecht anerkannt sei. Unabhängig von der Belegenheit der Schule sei damit ein grenzüberschreitender Sachverhalt gegeben.

7: Das finanzgerichtliche Urteil leide an einem Verfahrensmangel, da das FG den Sachverhalt nicht hinreichend aufgeklärt habe. Es habe die Anerkennung des Lycée durch die KMK mangels eines festgelegten Verfahrens verneint, ohne --wie von ihnen beantragt-- Beweis darüber zu erheben, in welchem Verfahren und in welcher konkreten Ausgestaltung die KMK sich mit der Durchführung des entsprechenden Unterrichts und der entsprechenden Prüfungen befasst habe.

8: Zusätzlich weisen die Kläger darauf hin, dass nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a der Verordnung über die Qualifikation für ein Studium an den Hochschulen des Freistaates Bayern und den staatlich anerkannten nichtstaatlichen Hochschulen (Qualifikationsverordnung --QualV--) vom 2. November 2007 (GVBl 2007, 767) die Allgemeine Hochschulreife durch das AbiBac-Zeugniss nachgewiesen werden könne.

9: Die Kläger beantragen sinngemäß,

: das finanzgerichtliche Urteil aufzuheben und unter Änderung der Einkommensteuerbescheide 2003 vom 7. Juni 2005 und 2004 vom 26. Juni 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2007 die Schulgeldzahlung als Sonderausgaben abzuziehen.

10: Das FA beantragt,

: die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass das von den Klägern gezahlte Schulgeld in den Streitjahren nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG abgezogen werden kann (unten 1.). Ein Sonderausgabenabzug ergibt sich auch nicht aus der Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG 2009 (ab dem 23. Juli 2009 § 52 Abs. 24a EStG) i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878) (unten 2.). Der fehlende Sonderausgabenabzug für das an das Lycée gezahlte Schulgeld verstößt nicht gegen die europäischen Grundfreiheiten (unten 3.).

12: 1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG können 30 Prozent des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule entrichtet mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgaben abgezogen werden.

13: a) Ergänzungsschulen bedürfen --im Unterschied zu Ersatzschulen-- schulrechtlich keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen. Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist jedoch nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handelt (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BFHE 183, 432, BStBl II 1997, 615). Nach gefestigter Rechtsprechung sind die entsprechenden landesrechtlichen Genehmigungs- und Anerkennungsentscheidungen bindende Grundlagenentscheidungen für den Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (vgl. statt vieler Senatsurteil vom 29. April 2009 X R 30/08, BFH/NV 2009, 1623, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).

14: aa) Es ist unstreitig, dass es sich bei dem von A besuchten Lycée um eine allgemeinbildende angezeigte Ergänzungsschule handelt, die mangels landesrechtlicher Regelungen in Bayern nicht als Ergänzungsschule anerkannt wurde. Damit sind die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht erfüllt.

15: bb) Zwar enthält § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG --wie der Bundesfinanzhof (BFH) in seinen Urteilen vom 14. Dezember 2004 XI R 32/03 (BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518) und vom 5. April 2006 XI R 1/04 (BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682) dargelegt hat-- eine Regelungslücke, die durch eine teleologische Extension für bestimmte Ersatz- oder Ergänzungsschulen zu schließen ist. Diese Regelungslücke bezieht sich aber auf Sachverhalte, in denen die jeweiligen --vor allem im Ausland belegenen-- Schulen aufgrund besonderer staatlicher Akte die Voraussetzungen einer Schule i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG erfüllten. So wurde die Deutsche Schule in Spanien in einem festgelegten Genehmigungsverfahren durch Beschluss der KMK als Deutsche Schule im Ausland anerkannt. Mit diesem Akt der KMK sei die zur staatlichen Förderung notwendige Qualifizierung einer Deutschen Schule im Ausland fest- und sichergestellt worden. Dass die Anerkennung nicht von einer einzelnen Landesbehörde, sondern durch die KMK beschlossen worden sei, stehe dem nicht entgegen, da die KMK die sich aus dem Kulturföderalismus ergebende gemeinsame Verantwortung der Länder wahrnehme und die Anerkennung damit der Gesamtheit der Länder zuzurechnen sei (BFH-Urteil in BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518). In dem Verfahren in BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682 wurde die Europäische Schule in Brüssel zwar nicht durch eine nationale Behörde staatlich genehmigt; sie erfüllte aber die Voraussetzungen, unter denen bei einer deutschen Schule eine Genehmigung zu erteilen gewesen wäre, und wurde durch den deutschen Gesetzgeber in einer Weise anerkannt, die einer staatlichen Genehmigung gleichkam.

16: cc) Die Gemeinsamkeit dieser Fälle ist das Vorliegen eines staatlichen Anerkennungsakts --entweder durch den Landesgesetzgeber, den Bundesgesetzgeber oder die KMK--, der sich auf die Schule selbst bezieht. An einem vergleichbaren staatlichen Anerkennungsakt fehlt es jedoch im Streitfall.

17: (1) Durch das Abkommen sowie die darauf beruhende Verwaltungsabsprache ist keine Anerkennung des Lycée erfolgt. Der Senat kann es dabei dahingestellt sein lassen, ob ein Regierungsabkommen oder eine Verwaltungsvereinbarung überhaupt eine qualifizierte hoheitliche Anerkennung bewirken könnte, die einem Gesetzesbeschluss gleichzustellen wäre. Entscheidend ist, dass weder das Abkommen noch die Verwaltungsabsprache die Anerkennung einer bestimmten Schule zum Inhalt haben. Sie ermöglichen lediglich --wie auch ihren Bezeichnungen zu entnehmen ist-- den gleichzeitigen Erwerb der beiden nationalen Abschlüsse Abitur und Baccalauréat und bilden die Basis für eine Absprache über die Organisation des Bildungsgangs, die Gestaltung der Lehrpläne und die Prüfungsordnung.

18: Dass dem Vertragswerk als Anlage VI ein Verzeichnis der teilnehmenden Schulen, zu denen unstreitig auch das Lycée gehört, beigefügt ist, führt wegen des ausdrücklichen Hinweises, die Anlagen seien weder Bestandteil des Abkommens noch der Verwaltungsvereinbarung, zu keiner Änderung dieser Beurteilung.

19: (2) Auch die KMK hat das Lycée nicht durch einen Anerkennungsbeschluss oder einen vergleichbaren Akt anerkannt. Vertreter der KMK wirken zwar in unterschiedlichen Gremien im Zusammenhang mit dem sog. AbiBac mit. So gehört ein Vertreter des Sekretariats --neben Vertretern des Bundes und der Länder-- der ständigen deutsch-französischen Expertenkommission für das allgemeinbildende Schulwesen an, die gemäß Art. 4 Nr. 9 des Abkommens für die Koordinierungsfragen zuständig ist. Zu deren Aufgabe gehört, wie dem Schreiben der französischen Botschaft vom 6. Juni 2000 zu entnehmen ist, zu entscheiden, welche Schule als Abschluss das AbiBac anbieten kann. Ein Vertreter der KMK legt außerdem --wie sich aus dem von den Klägern vorgelegten Schreiben vom 17. Mai 2001 ergibt-- zusammen mit einem deutsch-französischen Sachverständigenausschuss die Inhalte und Prüfungsordnung der "Option Internationale du Baccalauréat" fest. Weiterhin ist der Vertreter der KMK der Vorsitzende des Abiturprüfungsausschusses für den deutschsprachigen Prüfungsteil im Rahmen der Baccalauréatprüfung zum Erwerb des AbiBac gemäß Abschnitt II.B. § 1 Nr. 1 der Verwaltungsvereinbarung. In diesem Fall wird die "Bescheinigung über den Erwerb der Allgemeinen Hochschulreife" von dem Prüfungsbeauftragten der KMK ausgestellt, in der auch bescheinigt wird, dass die deutschsprachigen Prüfungen auf der Grundlage der von der KMK genehmigten Prüfungsordnung durchgeführt wurden.

20: All diesen Mitwirkungsakten ist zum einen gemein, dass sie jeweils nur durch einen Vertreter der KMK vorgenommen wurden und bereits deshalb nicht der KMK in ihrer Gesamtheit zugerechnet werden können, wie dies das FG zu Recht festgestellt hat. Zum anderen beziehen sich die Mitwirkungsakte der KMK --im Gegensatz zur Genehmigung der Deutschen Auslandsschulen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518)-- auf die Organisation und Abnahme des AbiBac, also auf Aspekte des Schulabschlusses und nicht auf die Anerkennung der Schule selbst.

21: (3) Der Haushaltsplan, das förmliche Gesetz, auf dem die Haushaltsmittel für die Mitwirkung der KMK im Zusammenhang mit der Organisation und Durchführung des AbiBac beruhen, kann ebenfalls keinen qualifizierten Anerkennungsakt darstellen, da ein Zusammenhang mit der Anerkennung einer bestimmten Schule nicht erkennbar ist.

22: (4) Der Hinweis der Kläger, nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a QualV könne die allgemeine Hochschulreife durch das AbiBac-Zeugnis nachgewiesen werden, ist unerheblich, da auch er sich nur auf den durch die Schule vermittelten Abschluss und nicht auf deren Status bezieht.

23: dd) Das Argument der Kläger, das Lycée sei auf Grund von Gewohnheitsrecht ohne Notwendigkeit einer gesetzlichen Regelung anzuerkennen, da es sich um eine Auslandsschule des französischen Staates handele, kann nicht zum Erfolg der Revision führen. Zum einen wird ein solches Gewohnheitsrecht von den Klägern lediglich behauptet, zum anderen wäre das Lycée als staatliche ausländische Schule nicht von § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG erfasst (vgl. Senatsurteil vom 3. Dezember 2008 X R 26/08, BFH/NV 2009, 902; FG Münster, Urteil vom 19. Juni 2009 14 K 1652/06 E, EFG 2010, 49).

24: b) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs auf das Schulgeld für bestimmte Privatschulen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG und damit die Nichtberücksichtigung der Zahlung des Schulgelds an eine nicht anerkannte Ergänzungsschule verstößt nicht gegen Art. 3 GG.

25: aa) Der mit dem Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz vom 13. Dezember 1990 (BGBl I 1990, 2775, BStBl I 1991, 51) eingeführte Sonderausgabenabzug sollte zunächst auf nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschulen beschränkt sein (BTDrucks 11/7833, 8). Erst aufgrund der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses wurden auch die nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschulen in die Förderung einbezogen (BTDrucks 11/8346, 21). Die gesetzliche Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollten, sondern nur solche, die in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedurften. Bei Schaffung der Vorschrift war dem Gesetzgeber bewusst, dass landesrechtlich nicht überall eine Anerkennung von allgemeinbildenden Ergänzungsschulen vorgesehen ist. Es sollte den Ländern überlassen bleiben, ggf. durch Änderung ihrer Schulgesetze die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 144/95, BFHE 183, 445, BStBl II 1997, 621).

26: bb) Eine verfassungsrechtliche Pflicht, den Besuch von Privatschulen jeder Art in gleicher Weise zu fördern, besteht nicht. Dem Gesetzgeber steht insoweit ein weiter Entscheidungsspielraum zu. Es liegt im freien Ermessen von Eltern, ob sie ihre Kinder an einer öffentlichen Schule, einer steuerlich begünstigten oder einer sonstigen Privatschule unterrichten lassen (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 74/95, BFHE 183, 436, BStBl II 1997, 617, m.w.N). Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat die BFH-Rechtsprechung bestätigt und entschieden, dass --soweit der Gesetzgeber nur das Recht, aber nicht die Pflicht zur Förderung bestimmter Schulen hat-- er für die Frage des einkommensteuerrechtlichen Sonderausgabenabzugs gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zwischen den verschiedenen Typen privater Schulen durch Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe der Länder habe unterscheiden dürfen. Mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG habe der Gesetzgeber berücksichtigt, dass nach dem Grundgesetz die Länder die ausschließliche Zuständigkeit zur Regelung des Privatschulwesens hätten (vgl. Art. 30, 70 ff. GG); er habe es den Landesgesetzgebern überlassen, die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen. Durch die Anknüpfung des Einkommensteuergesetzes an eine landesrechtliche Anerkennung werde zudem den Landesgesetzgebern im Rahmen ihrer (Privat-)Schulhoheit die Möglichkeit eingeräumt, durch Gestaltung eines Anerkennungsverfahrens die Förderungsbedürftigkeit und -würdigkeit der Schulen näher zu regeln. Die steuerrechtliche Voraussetzung, dass die Schulen ein Genehmigungs-, Erlaubnis- oder Anerkennungsverfahren durchlaufen müssten, in dem gegebenenfalls --nach Maßgabe der landesgesetzlichen Regelung-- Mindestanforderungen z.B. an die Lehrziele, die Einrichtungen der Schule und die Ausbildung ihrer Lehrkräfte überprüft würden, sei jedenfalls nicht sachfremd. Schon aus Praktikabilitätsgründen sei es nicht zu beanstanden, wenn der Bundesgesetzgeber durch diese an die Ländergesetze anknüpfende einkommensteuerrechtliche Regelung einerseits eine eigenständige steuerrechtliche Differenzierung zwischen den verschiedenen Schulen und andererseits die Notwendigkeit eigener Feststellungen der Finanzverwaltung und der Finanzgerichtsbarkeit zur Tatbestandsmäßigkeit der jeweiligen Schule vermeiden wolle (BVerfG-Beschluss vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 690).

27: cc) Der erkennende Senat sieht diese langjährige Rechtsprechung weiterhin als sachgerecht an und hält an ihr fest. Damit müssen die betroffenen Steuerpflichtigen die landesrechtliche Differenzierung zwischen den geförderten und den nicht geförderten Schultypen gegen sich gelten lassen (so auch BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690).

28: c) Eine Verletzung des Art. 7 Abs. 4 GG liegt nicht vor. Die Privatschule wird zwar durch Art. 7 Abs. 4 GG als eine für das Gemeinwesen notwendige Einrichtung anerkannt und als solche mit ihren typusbestimmenden Merkmalen unter den Schutz des Staates gestellt. Aus Art. 7 Abs. 4 Satz 1 GG folgt jedoch kein verfassungsunmittelbarer Anspruch auf Gewährung staatlicher Finanzhilfe oder andere staatliche Förderung und schon gar nicht ein Anspruch auf Leistung in bestimmter Höhe. Zu einer solchen Hilfe ist der Staat nur verpflichtet, wenn anders das Ersatzschulwesen als von der Verfassung anerkannte und geforderte Einrichtung in seinem Bestand eindeutig nicht mehr gesichert wäre (so auch BVerfG-Beschluss vom 23. November 2004 1 BvL 6/99, BVerfGE 112, 74). Davon kann im Streitfall keine Rede sein.

29: Dass der Gesetzgeber mit dem Sonderausgabenabzug nicht alle, sondern nur bestimmte Privatschulen (indirekt) fördert, führt nicht zu einer Grundrechtsverletzung der Kläger. Der Zweck der Begünstigung nur bestimmter Privatschulen (siehe oben unter II.1.b) rechtfertigt grundsätzlich auch die --als Reflex auftretenden-- Ungleichbehandlungen der schulgeldleistenden Steuerpflichtigen (so BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690; Senatsbeschluss vom 8. Juni 2011 X B 176/10, BFH/NV 2011, 1679; ähnlich auch BVerfG-Beschluss vom 7. Juli 2010 1 BvR 2556/09, Neue Juristische Wochenschrift 2010, 2866, unter II.1.c).

30: 2. Ein Anspruch auf steuerliche Berücksichtigung des gezahlten Schulgeldes ergibt sich auch nicht aus § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009. Nach dieser Vorschrift gilt für Schulgeldzahlungen an Schulen in freier Trägerschaft oder an überwiegend privat finanzierte Schulen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen sind, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, eine besondere Übergangsregelung. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist danach für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handeln muss, sofern diese Schulen zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der KMK oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führen.

31: Das Lycée erfüllt diese letztgenannten Voraussetzungen, so dass sein fehlender Status als anerkannte Ergänzungsschule dem Sonderausgabenabzug nicht entgegenstünde.

32: a) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24a Satz 2 EStG 2009 findet jedoch auf das von inländischen Schulen in freier Trägerschaft oder von überwiegend privat finanzierte Schulen (Privatschulen) erhobene Schulgeld keine Anwendung (so auch Senatsurteile vom 19. Oktober 2011 X R 27/09 und X R 48/09, jeweils www.bundesfinanzhof.de/entscheidungen; FG München, Urteil vom 23. September 2008 12 K 718/08, EFG 2009, 1456, und Sächsisches FG, Urteil vom 1. Oktober 2009 1 K 2304/07, EFG 2010, 1030). Dies folgt zum einen aus dem Wortlaut der Vorschrift, der ausdrücklich auf die Belegenheit der Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU verweist. Aus dem Satzteil "in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" kann nicht abgeleitet werden, dass durch diese Formulierung der Ausschluss der inländischen Privatschulen aus der Übergangsregelung rückgängig gemacht werden sollte. Die auch in anderen Steuernormen gebräuchliche Gesetzestechnik sieht die EWR-Staaten immer neben den Mitgliedsstaaten der EU (vgl. z.B. §§ 1a, 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG). Es wäre zudem nicht verständlich, warum der Gesetzgeber innerhalb einer Vorschrift inländische Privatschulen zunächst ausschließen sollte, um sie unmittelbar darauf wieder in die Regelung einzubeziehen.

33: Dieses Auslegungsergebnis wird auch durch den Zweck der Übergangsregelung, der sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, gestützt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte --um der Forderung des Gerichtshofes der Europäischen Union (EuGH) nach einer Änderung der gesetzlichen Regelung Rechnung zu tragen-- durch § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG 2009 sichergestellt werden, dass der Sonderausgabenabzug auch dann möglich ist, wenn die Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet (BTDrucks 16/10189, 65). Der EuGH hatte aber in seinen Urteilen nur den generellen Ausschluss der Schulgeldzahlungen für den Besuch von Schulen in anderen Mitgliedstaaten vom Abzug als Sonderausgaben als Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten angesehen. Die steuerliche Behandlung von Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen war nicht Gegenstand der EuGH-Rechtsprechung, so dass insoweit auch kein gesetzgeberischer Anpassungsbedarf bestand.

34: b) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG 2009 verstößt durch die Nichteinbeziehung der Schulgeldzahlungen an inländische Schulen nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 GG, obwohl in den noch offenen Veranlagungen bis 2008 die in der EU bzw. im EWR belegenen Privatschulen bevorzugt werden.

35: aa) Die aufgrund der EuGH-Rechtsprechung notwendig gewordene Neuregelung der steuerlichen Berücksichtigung des Schulgelds für Privatschulen durch das JStG 2009 führt dazu, dass ab dem Veranlagungsjahr 2008 nicht mehr die landesrechtliche Anerkennung einer bestimmten Privatschule, sondern der durch die Schule vermittelte Abschluss für die Frage der Abziehbarkeit des Schulgelds entscheidend ist. Nach Einschätzung des Gesetzgebers war eine Übertragung der bisherigen schulrechtlichen Kriterien auf ausländische Schulen nicht möglich (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 49). Um den Vorgaben der EuGH-Rechtsprechung aber dennoch Rechnung zu tragen und den Besuch von EU/EWR-Schulen nicht mehr vom Sonderausgabenabzug auszuschließen, musste eine Übergangsregelung für die noch offenen Veranlagungsfälle geschaffen werden, durch die ein Sonderausgabenabzug für das an eine EU/EWR-Privatschule gezahlte Schulgeld möglich wurde (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 65).

36: bb) Aus Art. 3 Abs. 1 GG ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. z.B. den Beschluss vom 26. Juli 2010 2 BvR 2227/08, 2228/08, BFH/NV 2010, 1983, m.w.N.).

37: Bei der verfassungsrechtlichen Überprüfung einer Übergangsregelung ist im Hinblick auf die Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung zu beachten, dass es sich um eine Regelung für einen begrenzten Zeitraum oder um eine vorläufige Maßnahme handelt (BVerfG-Beschluss vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, 195 f.; vgl. auch u.a. Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567, unter B.II.). Dem Gesetzgeber kommt bei solchen Überleitungsvorschriften, die nicht auf eine ungleiche Behandlung Berechtigter abzielen, in der Regel nur für kurze Dauer gelten und zu keinen wesentlichen Ungleichheiten führen, ein erweiterter Gestaltungsspielraum zu (BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977 1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Es liegt im Wesen einer Übergangsregelung, einen vorgefundenen Rechtszustand gleitend in eine neue gesetzgeberische Konzeption zu überführen (Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710). Bei unterschiedlichen steuerlichen Ausgangssituationen ist es damit zwangsläufig, dass unterschiedliche Zwischenschritte notwendig sind, um zur angestrebten Neuregelung zu gelangen (ständige Senatsrechtsprechung, z.B. Urteil vom 18. November 2009 X R 6/08, BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282, zur steuerlichen Berücksichtigung von Altersvorsorgeaufwendungen). Der gesetzgeberische Entscheidungsspielraum ist zudem durch die Abwägung zwischen den Erfordernissen folgerichtiger Ausrichtung der Einkommensbesteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen und den Notwendigkeiten einfacher, praktikabler und gesamtwirtschaftlich tragfähiger Lösungen gekennzeichnet (siehe z.B. BVerfG-Urteil vom 6. März 200 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618, unter D.II., zur Übergangregelung im Bereich der Besteuerung der Alterseinkünfte und der Altersvorsorge).

38: cc) Vor diesem Hintergrund ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber aus Vereinfachungsgründen eine Übergangsregelung gewählt hat, welche die --seiner Einschätzung nach nicht mögliche-- Einordnung einer ausländischen Schule nach den schulrechtlichen Begriffen der Länder entbehrlich machte. Selbst wenn davon ausgegangen würde, dass eine entsprechende Qualifizierung ausländischer Schulen möglich gewesen wäre, hätte es eines erheblichen Verwaltungsaufwandes bedurft, der nur für einen begrenzten Zeitraum und nur für eine begrenzte Zahl von Steuerfällen notwendig gewesen und ab 2008 gegenstandslos geworden wäre. Insofern ist es gerechtfertigt, für die EU/EWR-Privatschulen sozusagen im Vorgriff auf die ab 2008 geltende Neuregelung die künftig geforderten Voraussetzungen zugrunde zu legen und damit auf die den Status der Schule betreffenden Voraussetzungen zu verzichten, selbst wenn es hierdurch zu einer vorübergehenden steuerlichen Schlechterstellung der Steuerpflichtigen, die Schulgeld an entsprechende inländische Privatschulen zahlen, kommen sollte (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. Oktober 2010 IX R 56/09, BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, zum unterschiedlichen Anwendbarkeitszeitpunkt des Halbeinkünfteverfahrens auf Veräußerungen von Inlandsbeteiligungen --ab 2002-- und von Auslandsbeteiligungen --bereits ab 2001--, der durch den besonderen Anpassungsbedarf gerechtfertigt wurde). Die für den begrenzten Übergangszeitraum erkennbare Bevorzugung des Besuchs von EU/EWR-Privatschulen ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung. Sie führt nicht zu einem Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (so auch FG München, Urteile in EFG 2009, 1456, und vom 28. April 2010 1 K 1758/07, EFG 2010, 1310; Korte, Anmerkung zum Urteil in EFG 2010, 1310, 1314; a.A. Nacke, Der Betrieb 2008, 2792).

39: 3. Der fehlende Sonderausgabenabzug für das an das Lycée gezahlte Schulgeld verletzt nicht die Grundfreiheiten der Kläger. Es fehlt an dem notwendigen Auslandsbezug. Nach ständiger Rechtsprechung sowohl des EuGH als auch des BFH sind die Grundfreiheiten auf rein innerstaatliche Sachverhalte eines Mitgliedstaats nicht anwendbar (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 26. Januar 1993 Rs. C-112/91 --Werner--, Slg. 1993, I-429; Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 2/00, BFHE 203, 263, BStBl II 2004, 17; BFH-Entscheidungen vom 15. Juli 2005 I R 21/04, BFHE 210, 43, BStBl II 2005, 716, und in BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, jeweils m.w.N.).

40: a) In Bezug auf die Verletzung der Dienstleistungsfreiheit der Art. 49 und 50 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft --EG-- (ab dem 1. Dezember 2009 Art. 56 und 57 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union --AEUV--) liegt bereits deswegen kein grenzüberschreitender Sachverhalt vor, weil sowohl die Kläger und ihr Sohn als Dienstleistungsempfänger als auch das die Dienstleistungen anbietende Lycée in München ansässig sind.

41: b) Die Kläger können auch keine Verletzung einer (eigenen) Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 43 EG (Art. 49 AEUV) geltend machen. Es könnte --wenn überhaupt-- nur die Niederlassungsfreiheit des Lycée Jean Renoir in Frankreich betroffen sein. Deren Verletzung scheidet aber aus, weil auch alle anderen in Bayern belegenen Privatschulen, die nicht gemäß Art. 91 BayEUG genehmigte Ersatzschulen sind oder durch qualifizierte Ersatzakte des Bundesgesetzgebers bzw. der KMK anerkannt wurden, nicht unter die Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG fallen.

42: c) Ein Verstoß gegen Art. 18 EG (Art. 21 AEUV), der nach Auffassung des EuGH (vgl. Urteile vom 11. September 2007 Rs. C-76/05 --Schwarz und Gootjes-Schwarz--, Slg. 2007, I-6849, und vom 20. Mai 2010 Rs. C-56/09 --Zanotti--, Slg. 2010, I-4517, Rz 56) dann zu prüfen ist, wenn wie im Streitfall keine Verletzung der Art. 49, 50 EG gegeben ist, liegt ebenfalls nicht vor. Wenn ein Kind von in der Bundesrepublik ansässigen Steuerpflichtigen eine inländische Schule besucht, ist die Freizügigkeit von der Versagung des Abzugs des Schulgelds nicht betroffen (so auch Senatsurteil in BFH/NV 2009, 902).

43: 4. Verfahrensfehler, die zur Aufhebung des Urteils und zur Zurückverweisung führen könnten, sind nicht gegeben.

44: Anhaltspunkte für eine Verletzung der richterlichen Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) sind nicht erkennbar. Die Nichtberücksichtigung der Beweisanträge der Kläger erklärt sich daraus, dass nach der --zutreffenden-- Rechtsauffassung des FG für den Sonderausgabenabzug die qualifizierte Anerkennung der Privatschule selbst und nicht der dort zu erreichende Schulabschluss entscheidend war. Die Beweisanträge der Kläger bezogen sich jedoch darauf, in welchem Verfahren und in welcher konkreten Ausgestaltung die KMK sich mit der Durchführung des entsprechenden Unterrichts und der entsprechenden Prüfungen befasst habe.

Bundesfinanzhof Urteil, 19. Okt. 2011 - X R 48/09

Tatbestand

1: A. Der im Jahr 1990 geborene Sohn R der zusammen veranlagten Kläger und Revisionskläger (Kläger) besuchte im Schuljahr 2004/2005 das K-Internat in B (Internat). Hierbei handelt es sich um eine private Ergänzungsschule i.S. des § 13 des Gesetzes für die Schulen in freier Trägerschaft des Landes Baden-Württemberg (Privatschulgesetz --PSchG BW--). Das Internat ist weder eine genehmigte Ersatzschule i.S. des § 4 PSchG BW noch eine anerkannte Ergänzungsschule i.S. des § 15 Abs. 1 PSchG BW. Für den Besuch des Internats im Schuljahr 2004/2005 zahlten die Kläger im September 2004 28.158 €, wobei der auf den Unterricht entfallende Anteil (Schulgeld) 22.526,40 € betrug. Die Kläger hatten im Streitjahr für ihren Sohn R Anspruch auf Kindergeld nach §§ 62 ff. des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr 2004 gültigen Fassung (EStG a.F.).

2: Das Schulgeld wurde vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. berücksichtigt. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1030 veröffentlichten Urteil ab.

3: Ihre Revision begründen die Kläger damit, dass nach § 52 Abs. 24b des Einkommensteuergesetzes (EStG n.F.) nach Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) auch das an eine inländische nicht anerkannte Ergänzungsschule gezahlte Schulgeld für die Veranlagungszeiträume vor 2008 in den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. falle. Die dieser Auffassung entgegenstehende Verwaltungsanweisung (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. März 2009 IV C 4 - S 2221/07/0007, BStBl I 2009, 487) entspreche nicht dem Gesetz. Das von den Klägern gezahlte Schulgeld erfülle die gesetzlichen Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug: Deutschland sei Mitglied des Europäischen Wirtschaftsraumes (EWR); an dem Internat würden die Abschlüsse Hauptschule, Realschule und Abitur vorbereitet sowie in Zusammenarbeit mit staatlichen Stellen abgenommen. Da die einkommensteuerrechtliche Regelung nicht mehr auf die landesrechtliche Unterscheidung zwischen erlaubter Ersatzschule und Ergänzungsschule abstelle, stehe der landesrechtliche Status des Internats als nicht anerkannte Ergänzungsschule dem Klagebegehren nicht mehr entgegen. Der finanzgerichtlichen Auslegung des Satzteils "... einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet ..." sei nicht zu folgen. Dem Gesetzestext könne nicht entnommen werden, weshalb in Deutschland belegene Schulen schlechter gestellt sein sollten als ausländische. Der Gesetzgeber sei aufgrund der Verfahren vor dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gezwungen gewesen, die Absetzbarkeit des Schulgelds nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. auch auf ausländische Schulen auszudehnen (vgl. dazu EuGH-Urteile vom 11. September 2007 Rs. C-76/05 --Schwarz und Gootjes-Schwarz--, Slg. 2007, I-6849, und Rs. C-318/05 --Kommission/Deutschland--, Slg. 2007, I-6957). Mit der Einbeziehung aller EWR-Staaten sei selbstverständlich, dass die für diese Länder geltenden Kriterien ebenfalls für inländische Schulen gelten müssten. Dies zeige bereits der Wortlaut des § 52 Abs. 24b EStG n.F. i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Es wäre mit Art. 3 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar, wenn bei ausländischen Schulen, die in keiner Beziehung zum deutschen Schulsystem stünden, ein Sonderausgabenabzug möglich wäre, während dieser bei deutschen Schulen, die streng nach deutschem Schulrecht unterrichteten, versagt würde. Eine solche Auslegung des § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. widerspräche jeder wirtschaftlichen Denkweise sowie der gesetzgeberischen Intention, weil dadurch ausländische Schulen zu Lasten der deutschen Schulen gefördert würden.

4: Bereits vor dem Inkrafttreten des JStG 2009 sei umstritten gewesen, ob die Unterscheidung zwischen Ergänzungsschulen und staatlich erlaubten Ersatzschulen für § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Bedeutung haben könne, da durch Art. 7 Abs. 4 GG die Vielzahl der Privatschulen ausdrücklich zugelassen werde. Die steuerliche Absetzbarkeit müsse daher für sämtliche Schulen, die den Bildungsauftrag für schulpflichtige Jugendliche wahrnähmen, gleich sein. Die Unterscheidung nach dem PSchG BW sei willkürlich. Das Sonderungsverbot sei für Schulgeldzahlungen aufgrund des JStG 2009 nicht mehr zu prüfen, da es für ausländische Schulen aufgehoben worden sei. Dies müsse auch für inländische Schulen gelten, weil ansonsten ein Verstoß gegen Art. 3 GG und das europarechtliche Diskriminierungsverbot vorliege.

5: Die Kläger beantragen,

: das Urteil des FG aufzuheben und unter Änderung des Bescheids über Einkommensteuer 2004 vom 17. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. November 2007 die Einkommensteuer in der Höhe festzusetzen, die sich bei einer Berücksichtigung des Schulgelds in Höhe von 30 % als Sonderausgabe ergibt,

: hilfsweise, unter Änderung des Bescheids über Einkommensteuer 2004 vom 17. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. November 2007 die Einkommensteuer in der Höhe festzusetzen, die sich bei einer Berücksichtigung des Schulgelds in Höhe von 30 % als außergewöhnliche Belastung ergibt.

6: Das FA beantragt,

: die Revision als unzulässig zu verwerfen,

: hilfsweise, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

7: Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei für eine ordnungsgemäße Begründung der Revision notwendig, dass der Revisionskläger sich zumindest kurz und unter Überprüfung seines bisherigen Standpunkts mit der Begründung des angefochtenen Urteils auseinandersetze. Die Revisionsbegründung der Kläger enthalte weder die erforderliche substantiierte Auseinandersetzung mit den Entscheidungsgründen des angefochtenen Urteils noch sei die notwendige Auswertung der relevanten Rechtsprechung, Literatur und Gesetzesmaterialien erfolgt; es werde vielmehr nur das bisherige Vorbringen wiederholt.

8: Hilfsweise sei die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. verstoße nicht dadurch gegen Art. 3 GG, dass sie lediglich für Privatschulen im EU-Ausland gelte. Da die bisherige Regelung zwar europarechtswidrig, jedoch nicht verfassungswidrig gewesen sei, sei es sachlich gerechtfertigt, die Übergangsregelung lediglich auf die Beseitigung der Europarechtswidrigkeit in den noch offenen Fällen zu beschränken und die verfassungsrechtlich nicht zu beanstandende Regelung in Bezug auf die Inlandssachverhalte für die Übergangszeit unangetastet zu lassen.

Entscheidungsgründe

9: B. Die Revision ist zulässig, jedoch unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

: I.

10: Die Revision ist zulässig. Insbesondere genügt sie den Begründungserfordernissen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO, nach dem ein Revisionskläger die Umstände zu bezeichnen hat, aus denen sich die von ihm gerügte Rechtsverletzung ergibt (vgl. BFH-Urteil vom 7. November 2006 VIII R 5/04, BFH/NV 2007, 906, m.w.N.). Den Ausführungen der Kläger ist zweifelsfrei zu entnehmen, dass sie sich mit den Erwägungen des vorinstanzlichen Urteils auseinandergesetzt haben und aus welchen Gründen sie diese Entscheidung für materiell fehlerhaft erachten. Aus ihrer Revisionsbegründung wird erkennbar, dass sie § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. auch auf inländische Privatschulen angewandt wissen wollen und in der entgegenstehenden Auffassung des FG einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 7 Abs. 4 GG sowie gegen das europarechtliche Diskriminierungsverbot sehen.

: II.

11: Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass das von den Klägern gezahlte Schulgeld im Streitjahr nicht als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. abgezogen werden kann (unten 1.). Ein Sonderausgabenabzug ergibt sich auch nicht aus der Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. (§ 52 Abs. 24a EStG seit Inkrafttreten des Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung vom 16. Juli 2009, BGBl I 2009, 1959) i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) vom 13. Dezember 2006 --BGBl I 2006, 2878-- (unten 2.). Ein Abzug der geltend gemachten Kosten als außergewöhnliche Belastung ist im Streitfall ebenfalls zu versagen (unten 3.).

12: 1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. können 30 Prozent des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschule entrichtet mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgaben abgezogen werden.

13: a) Ergänzungsschulen bedürfen --im Unterschied zu Ersatzschulen-- schulrechtlich keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen. Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handelt (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BFHE 183, 432, BStBl II 1997, 615). Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH sind die entsprechenden landesrechtlichen Genehmigungs- und Anerkennungsentscheidungen bindende Grundlagenentscheidungen für den Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. (vgl. statt vieler Senatsurteil vom 29. April 2009 X R 30/08, BFH/NV 2009, 1623, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).

14: Da es sich bei dem von R besuchten Internat unstreitig lediglich um eine allgemeinbildende angezeigte Ergänzungsschule handelt, die nicht nach § 15 Abs. 1 PSchG BW von der zuständigen Landesbehörde als Ergänzungsschule anerkannt wurde, sind die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. nicht erfüllt. Damit kann dahingestellt bleiben, ob aufgrund der Höhe des Schulgelds ein Verstoß gegen das Sonderungsverbot des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG in Betracht zu ziehen wäre, zumal für Ergänzungsschulen die Anforderungen des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG nicht gelten (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 9. März 1994 1 BvR 682/88, 712/88, BVerfGE 90, 107).

15: b) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs auf das Schulgeld für bestimmte Privatschulen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. und damit die Nichtberücksichtigung der Zahlung des Schulgelds an eine nicht anerkannte Ergänzungsschule verstößt --im Gegensatz zur Auffassung der Kläger-- nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

16: aa) Der mit dem Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz vom 13. Dezember 1990 (BGBl I 1990, 2775, BStBl I 1991, 51) eingeführte Sonderausgabenabzug sollte zunächst auf nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschulen beschränkt sein (BTDrucks 11/7833, 8). Erst aufgrund der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses wurden auch die nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschulen in die Förderung einbezogen (BTDrucks 11/8346, 21). Die gesetzliche Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollten, sondern nur solche, die bestimmte staatliche Anforderungen erfüllen und dadurch in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedürfen. Bei Schaffung der Vorschrift war dem Gesetzgeber bewusst, dass landesrechtlich nicht überall eine Anerkennung von allgemeinbildenden Ergänzungsschulen vorgesehen ist. Es sollte den Ländern überlassen bleiben, ggf. durch Änderung ihrer Schulgesetze die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen (Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 144/95, BFHE 183, 445, BStBl II 1997, 621).

17: bb) Eine verfassungsrechtliche Pflicht, den Besuch von Privatschulen jeder Art in gleicher Weise zu fördern, besteht nicht. Dem Gesetzgeber steht insoweit ein weiter Entscheidungsspielraum zu (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 11. Juni 1997 X R 74/95, BFHE 183, 436, BStBl II 1997, 617 m.w.N.). Das BVerfG hat die BFH-Rechtsprechung bestätigt und entschieden, dass --soweit der Gesetzgeber nur das Recht, aber nicht die Pflicht zur Förderung bestimmter Schulen hat-- er für die Frage des einkommensteuerrechtlichen Sonderausgabenabzugs gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. zwischen den verschiedenen Typen privater Schulen durch Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe der Länder unterscheiden durfte. Mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. habe der Gesetzgeber berücksichtigt, dass nach dem Grundgesetz die Länder die ausschließliche Zuständigkeit zur Regelung des Privatschulwesens haben (vgl. Art. 30, 70 ff. GG); er habe es den Landesgesetzgebern überlassen, die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug zu schaffen. Durch die Anknüpfung des Einkommensteuergesetzes an eine landesrechtliche Anerkennung werde zudem den Landesgesetzgebern im Rahmen ihrer (Privat-)Schulhoheit die Möglichkeit eingeräumt, durch Gestaltung eines Anerkennungsverfahrens die Förderungsbedürftigkeit und -würdigkeit der Schulen näher zu regeln. Die steuerrechtliche Voraussetzung, dass die Schulen ein Genehmigungs-, Erlaubnis- oder Anerkennungsverfahren durchlaufen müssten, in dem gegebenenfalls --nach Maßgabe der landesgesetzlichen Regelung-- Mindestanforderungen z.B. an die Lehrziele, die Einrichtungen der Schule und die Ausbildung ihrer Lehrkräfte überprüft würden, sei jedenfalls nicht sachfremd. Schon aus Praktikabilitätsgründen sei es nicht zu beanstanden, wenn der Bundesgesetzgeber durch diese an die Ländergesetze anknüpfende einkommensteuerrechtliche Regelung einerseits eine eigenständige steuerrechtliche Differenzierung zwischen den verschiedenen Schulen und andererseits die Notwendigkeit eigener Feststellungen der Finanzverwaltung und der Finanzgerichtsbarkeit zur Tatbestandsmäßigkeit der jeweiligen Schule vermeiden wolle (BVerfG-Beschluss vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 690).

18: cc) Der erkennende Senat sieht diese langjährige Rechtsprechung weiterhin als sachgerecht an und hält an ihr fest. Damit müssen die betroffenen Steuerpflichtigen die Differenzierung zwischen den geförderten und den nicht geförderten Schultypen gegen sich gelten lassen (so auch BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690). Der Senat weist jedoch darauf hin, dass unter Berücksichtigung der BFH-Urteile vom 14. Dezember 2004 XI R 32/03 (BFHE 209, 40, BStBl II 2005, 518) und vom 5. April 2006 XI R 1/04 (BFHE 213, 345, BStBl II 2006, 682) eine Privatschule nicht nur aufgrund einer Genehmigung, Anerkennung oder Erlaubnis durch die Kultusbehörden der Länder, sondern auch aufgrund anderweitiger staatlicher Anerkennungsakte in den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. fallen kann.

19: c) Eine Verletzung des Art. 7 Abs. 4 GG liegt nicht vor. Die Privatschule wird zwar durch Art. 7 Abs. 4 GG als eine für das Gemeinwesen notwendige Einrichtung anerkannt und als solche mit ihren typusbestimmenden Merkmalen unter den Schutz des Staates gestellt. Aus Art. 7 Abs. 4 Satz 1 GG folgt jedoch kein verfassungsunmittelbarer Anspruch auf Gewährung staatlicher Finanzhilfe oder andere staatliche Förderung und schon gar nicht ein Anspruch auf Leistung in bestimmter Höhe. Zu einer solchen Hilfe ist der Staat nur verpflichtet, wenn anders das Ersatzschulwesen als von der Verfassung anerkannte und geforderte Einrichtung in seinem Bestand eindeutig nicht mehr gesichert wäre (so auch BVerfG-Beschluss vom 23. November 2004 1 BvL 6/99, BVerfGE 112, 74). Davon kann im Streitfall keine Rede sein.

20: Dass der Gesetzgeber mit dem Sonderausgabenabzug nicht alle, sondern nur bestimmte Privatschulen (indirekt) fördert, führt nicht zu einer Grundrechtsverletzung der Kläger. Der Zweck der Begünstigung nur bestimmter Privatschulen (siehe oben unter B.II.1.b) rechtfertigt grundsätzlich auch die --als Reflex auftretenden-- Ungleichbehandlungen der schulgeldleistenden Steuerpflichtigen (so BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 690; Senatsbeschluss vom 8. Juni 2011 X B 176/10, BFH/NV 2011, 1679; ähnlich auch BVerfG-Beschluss vom 7. Juli 2010 1 BvR 2556/09, Neue Juristische Wochenschrift 2010, 2866, unter II.1.c).

21: 2. Ein Anspruch auf steuerliche Berücksichtigung des gezahlten Schulgeldes ergibt sich nicht aus § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F.

22: a) Nach § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. gilt für Schulgeldzahlungen an Schulen in freier Trägerschaft oder an überwiegend privat finanzierte Schulen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen sind, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, eine besondere Übergangsregelung. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist danach für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemeinbildende Ergänzungsschule handeln muss, sofern diese Schulen zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemeinbildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führen.

23: Nach dieser Übergangsregelung stünde der Status des von R besuchten Internats als nicht anerkannte Ergänzungsschule dem Sonderausgabenabzug nicht entgegen.

24: b) Die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. findet jedoch auf Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen keine Anwendung. Das folgt zum einen aus dem Wortlaut der Vorschrift, der ausdrücklich auf die Belegenheit der Privatschule in einem anderen Mitgliedstaat der EU verweist. Im Gegensatz zur Auffassung der Kläger kann aus dem Satzteil "einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" nicht abgeleitet werden, dass durch diese Formulierung der Ausschluss der inländischen Privatschulen aus der Übergangsregelung rückgängig gemacht werden soll. Die auch in anderen Steuernormen gebräuchliche Gesetzestechnik sieht die EWR-Staaten immer neben den Mitgliedsstaaten der EU (vgl. z.B. §§ 1a, 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG). Es wäre zudem nicht verständlich, warum der Gesetzgeber innerhalb einer Vorschrift inländische Privatschulen zunächst ausschließen sollte, um sie unmittelbar darauf wieder in die Regelung einzubeziehen.

25: Dieses Auslegungsergebnis wird auch durch den Zweck der Übergangsregelung, der sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, gestützt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte --um der Forderung des EuGH nach einer Änderung der gesetzlichen Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Rechnung zu tragen-- durch § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG n.F. sichergestellt werden, "dass in noch offenen Veranlagungsfällen der Sonderausgabenabzug auch dann möglich ist, wenn die Schule in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet" (BTDrucks 16/10189, 65). Der EuGH hatte in seinen Urteilen nur den generellen Ausschluss der Schulgeldzahlungen für den Besuch von Schulen in anderen Mitgliedstaaten vom Abzug als Sonderausgaben als Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten angesehen. Die steuerliche Behandlung von Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen war demgegenüber nicht Gegenstand der EuGH-Rechtsprechung, so dass insoweit kein gesetzgeberischer Anpassungsbedarf bestand.

26: c) Die Nichteinbeziehung der Schulgeldzahlungen an inländische Privatschulen in die Übergangsregelung des § 52 Abs. 24b EStG n.F. verstößt nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG, obwohl in den noch offenen Veranlagungen bis Ende 2007 die in der EU bzw. im EWR belegenen Privatschulen bevorzugt werden.

27: aa) Die aufgrund der EuGH-Rechtsprechung notwendig gewordene Neuregelung der steuerlichen Berücksichtigung des Schulgelds für Privatschulen durch das JStG 2009 führt dazu, dass ab dem Veranlagungsjahr 2008 nicht mehr die landesrechtliche Anerkennung einer bestimmten Privatschule, sondern der durch die Schule vermittelte Abschluss für die Frage der Abziehbarkeit des Schulgelds entscheidend ist. Nach Einschätzung des Gesetzgebers war eine Übertragung der bisherigen schulrechtlichen Kriterien auf ausländische Schulen nicht möglich (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 49). Um den Vorgaben der EuGH-Rechtsprechung aber dennoch Rechnung zu tragen und den Besuch von EU/EWR-Schulen nicht mehr vom Sonderausgabenabzug auszuschließen, musste eine Übergangsregelung für die noch offenen Veranlagungsfälle geschaffen werden, durch die ein Sonderausgabenabzug für das an eine EU/EWR-Privatschule gezahlte Schulgeld möglich wurde (vgl. Begründung des Gesetzentwurfs des JStG 2009, BTDrucks 16/10189, 65).

28: bb) Aus Art. 3 Abs. 1 GG ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. z.B. den Beschluss vom 26. Juli 2010 2 BvR 2227/08, 2228/08, BFH/NV 2010, 1983, m.w.N.).

29: Bei der verfassungsrechtlichen Überprüfung einer Übergangsregelung ist im Hinblick auf die Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung zu beachten, dass es sich um eine Regelung für einen begrenzten Zeitraum oder um eine vorläufige Maßnahme handelt (BVerfG-Beschluss vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, 195 f.; vgl. auch u.a. Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567, unter B.II.). Dem Gesetzgeber kommt bei solchen Übergangsvorschriften, die nicht auf ungleiche Behandlung Berechtigter abzielen, in der Regel nur für kurze Dauer gelten und zu keinen wesentlichen Ungleichheiten führen, ein erweiterter Gestaltungsspielraum zu (BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977 1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Es liegt im Wesen einer Übergangsregelung, einen vorgefundenen Rechtszustand gleitend in eine neue gesetzgeberische Konzeption zu überführen (Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710). Bei unterschiedlichen steuerlichen Ausgangssituationen ist es damit zwangsläufig, dass unterschiedliche Zwischenschritte notwendig sind, um zur angestrebten Neuregelung zu gelangen (ständige Senatsrechtsprechung, z.B. Urteil vom 18. November 2009 X R 6/08, BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282, zur steuerlichen Berücksichtigung von Altersvorsorgeaufwendungen). Der gesetzgeberische Entscheidungsspielraum ist zudem durch die Abwägung zwischen den Erfordernissen folgerichtiger Ausrichtung der Einkommensbesteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen und den Notwendigkeiten einfacher, praktikabler und gesamtwirtschaftlich tragfähiger Lösungen gekennzeichnet (siehe z.B. BVerfG-Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618, unter D.II., zur Übergangsregelung im Bereich der Besteuerung der Alterseinkünfte und der Altersvorsorge).

30: cc) Vor diesem Hintergrund ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber aus Vereinfachungsgründen eine Übergangsregelung gewählt hat, welche die --seiner Einschätzung nach nicht mögliche-- Einordnung einer ausländischen Schule nach den schulrechtlichen Begriffen der Länder entbehrlich machte. Selbst wenn davon ausgegangen würde, dass eine entsprechende Qualifizierung ausländischer Schulen möglich gewesen wäre, hätte es eines erheblichen Verwaltungsaufwandes bedurft, der nur für einen begrenzten Zeitraum und nur für eine begrenzte Zahl von Steuerfällen notwendig gewesen und ab 2008 gegenstandslos geworden wäre. Insofern ist es gerechtfertigt, für die EU/EWR-Privatschulen sozusagen im Vorgriff auf die ab 2008 geltende Neuregelung die künftig geforderten Voraussetzungen zugrunde zu legen und damit auf die den Status der Schule betreffenden Voraussetzungen zu verzichten, selbst wenn es hierdurch zu einer vorübergehenden steuerlichen Schlechterstellung der Steuerpflichtigen, die Schulgeld an entsprechende inländische Privatschulen zahlen, kommen sollte (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. Oktober 2010 IX R 56/09, BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, zum unterschiedlichen Anwendbarkeitszeitpunkt des Halbeinkünfteverfahrens auf Veräußerungen von Inlandsbeteiligungen --ab 2002-- und von Auslandsbeteiligungen --bereits ab 2001--, der durch den besonderen Anpassungsbedarf gerechtfertigt wurde). Die für den begrenzten Übergangszeitraum erkennbare Bevorzugung des Besuchs von EU/EWR-Privatschulen ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung. Sie führt nicht zu einem Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (so auch FG München, Urteile vom 23. September 2008 12 K 718/08, EFG 2009, 1456, und vom 28. April 2010 1 K 1758/07, EFG 2010, 1310; Korte, Anmerkung zum Urteil in EFG 2010, 1310, 1314; a.A. Nacke, Der Betrieb 2008, 2792).

31: d) In der Nichtabziehbarkeit des Schulgeldes, das an eine inländische Privatschule gezahlt wird, liegt kein Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten, weil es an dem notwendigen Auslandsbezug fehlt. Es entspricht ständiger Rechtsprechung sowohl des EuGH als auch des BFH, dass die Grundfreiheiten auf rein innerstaatliche Sachverhalte eines Mitgliedstaats nicht anwendbar sind (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 26. Januar 1993 Rs. C-112/91 --Werner--, Slg. 1993, I-429; Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 2/00, BFHE 203, 263, BStBl II 2004, 17; BFH-Entscheidungen vom 15. Juli 2005 I R 21/04, BFHE 210, 43, BStBl II 2005, 716, und in BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, jeweils m.w.N.).

32: 3. Ein Abzug des Schulgeldes als außergewöhnliche Belastung ist im Streitfall nicht möglich.

33: a) Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass dies bei Krankheitskosten --ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung-- der Fall ist. Die Aufwendungen sind auch dann zwangsläufig, wenn sie der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, unter der ein unterhaltsberechtigtes minderjähriges Kind des Steuerpflichtigen leidet (BFH-Urteil vom 15. März 2007 III R 28/06, BFH/NV 2007, 1841).

34: Im Unterschied zu den vom BFH in jüngster Zeit entschiedenen Fällen (vgl. Urteile vom 11. November 2010 VI R 17/09, BFHE 232, 40, BFH/NV 2011, 503, und vom 12. Mai 2011 VI R 37/10, Deutsches Steuerrecht 2011, 1504, BFH/NV 2011, 1605, jeweils m.w.N.) ist im Streitfall jedoch weder vorgetragen worden noch erkennbar, dass der Besuch des Internats wegen einer möglichen Krankheit des R, wie z.B. einer Lese- und Rechtschreibschwäche, oder wegen einer möglichen Hochbegabung medizinisch indiziert war. Allein dem Vorbringen der Kläger, es handele sich bei dem Internat um eine Schule für Hochbegabte, kann eine für die Anwendung des § 33 EStG notwendige Zwangsläufigkeit, die in der Person des Sohnes begründet liegen müsste, nicht entnommen werden.

35: b) Hat der Steuerpflichtige ausbildungsbedingte Mehraufwendungen, die keine Krankheitskosten sind, wird er in erster Linie durch den Kinderfreibetrag bzw. das Kindergeld sowie seit dem Veranlagungszeitraum 2002 den Sonderbedarfsfreibetrag steuerlich entlastet. Die typisierenden und pauschalierenden besonderen Regelungen im Rahmen des Familienleistungsausgleichs und des § 33a Abs. 2 EStG gelten alle durch den Unterhalt und die Ausbildung verursachten Belastungen ab und schließen damit eine Berücksichtigung von zusätzlichen Kosten für den Unterhalt und die Ausbildung eines Kindes gemäß § 33 EStG grundsätzlich aus. Dies gilt selbst dann, wenn die Aufwendungen im Einzelfall außergewöhnlich hoch sind und zwangsläufig entstehen (so auch BFH-Urteil vom 17. Dezember 2009 VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341; bestätigt durch BFH-Urteil in BFHE 232, 40, BFH/NV 2011, 503).

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 7

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates.

(2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen.

(6) Vorschulen bleiben aufgehoben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 13. Sept. 2010 - 5 K 1010/10

Tenor

: 1. Die Klage wird abgewiesen.

: 2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: Zwischen den Beteiligten ist allein streitig, ob Aufwendungen der Kläger für einen Schulbesuch der Tochter in S (Australien) als Sonderausgaben bzw. als Werbungskosten abgezogen werden können.

2: Die Kläger wurden im Streitjahr 2005 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erklärte Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit und aus selbständiger Arbeit (EStA, Fach 2005, Bl.32 Rs. und 33). Der Kläger ist Vater von vier Kindern. Seine Tochter F, geboren am 3. Februar 1989, besuchte im Streitjahr 2005 zunächst die 10. Klasse des H Gymnasiums in B. Ab dem 19. Juli 2005 besuchte sie die 11. Klasse der „F“ Schule in S (Australien). F ist die Stieftochter der Klägerin und lebte im Streitjahr bis zum 18. Juli 2005 bei ihrer leiblichen Mutter in W. Bei der „F“ Schule in S (Australien) handelt es sich nicht um die von der Kultusministerkonferenz (KMK) anerkannte Deutsche Schule in S (Australien). In der seiner Einkommensteuererklärung für 2005 beigefügten Anlage Kind machte der Kläger für F Aufwendungen für „den Schulbesuch in Australien“ vom 19. Juli 2005 bis zum 31. Dezember 2005 in Höhe von 13.642,- € und für Schulgeld an die „F“ Schule in S (Australien) in Höhe von 6.299,- € geltend (EStA, Fach 2005, Bl.31 Rs.). In seiner Anlage N machte der Kläger „für den Schulbesuch seiner Tochter F in Australien“ weitere Werbungskosten in Höhe von 19.941,- € geltend (EStA, Fach 2005, Bl.33 Rs.).

3: Mit Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 15. Juni 2007 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von 67.108,- € fest (EStA, Fach 2005, Bl.53). In der Anlage zu dem Bescheid führte er zu der Anlage Kind (F) aus, dass „die Voraussetzungen für die Gewährung von Kinderbetreuungskosten in Höhe von 13.642,- € nicht vorliegen. Das geltend gemachte Schulgeld konnte nicht berücksichtigt werden, weil es sich dabei um kein Schulgeld für den Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule oder einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule handelt (vgl. § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG [Anm. des Gerichts: Es muss Nr. 9 heißen] )“. Hinsichtlich der Anlage N (Ehemann) führte der Beklagte aus, „Beiträge an die berufsständische Versorgungseinrichtung und die Aufwendungen für den Schulbesuch der Tochter in Australien stellen keine Werbungskosten dar“.

4: Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein. Kosten für die Berufsausbildung, wozu auch der Besuch des Gymnasiums zähle, seien als vorweggenommene Werbungskosten steuermindernd in Ansatz zu bringen. Zu den vorweggenommenen Werbungskosten gehörten insbesondere die Reisekosten, Verpflegungsmehraufwendungen und die Übernachtungskosten (Gastfamilie) und die sonstigen Nebenkosten (Schuluniform, Schulgeld usw.). Der Sachverhalt sei insoweit mit Kosten vergleichbar, die durch eine Internatsunterbringung entstünden und die in gleicher Weise absetzbar seien.

5: Nachdem der Beklagte mit Schreiben vom 15. September 2009 den Kläger hinsichtlich der zunächst ebenfalls streitigen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf die Möglichkeit der Verböserung gemäß § 367 Abs. 2 S. 2 AO hinwies, setzte er unter Abänderung des angefochtenen Bescheides die Einkommensteuer mit Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 auf 67.112,- € fest (EStA, Fach 2005, Bl.140). Auf die Einspruchsentscheidung wird verwiesen.

6: Mit ihrer bei Gericht am 4. Januar 2007 eingegangenen Klage wenden sich die Kläger allein gegen die unterbliebene Berücksichtigung der Aufwendungen für den Schulbesuch ihrer Tochter F in Australien in Höhe von 19.941,- €. Sie machen im Wesentlichen geltend, dass F von ihrer Schule beurlaubt worden sei, um von Juli 2005 bis Juli 2006 ein australisches Gymnasium in S zu besuchen. Nach ihrer Rückkehr habe sie die 12. Klasse besucht und schließlich ihre Abiturprüfung abgelegt.

7: Diese Kosten seien unstreitig und erklärten sich vor allem durch die Schulgebühren, die Unterbringungs- und Verpflegungskosten. Die Nichtanerkennung der Kosten für den Schulbesuch in Australien begründe der Beklagte damit, dass es sich um die Kosten des Besuches einer Schule in Australien handele, die nicht in der EU gelegen sei und für die keine „Anerkennung einer deutschen Schule im Ausland" ausgesprochen worden sei. Die Nichtanerkennung allein auf formale Gesichtspunkte zu stützen sei falsch.

8: Die Logik der Anerkennung der Aufwendungen für eine Schule im Inland bzw. im EU-Ausland beruhe letztlich darauf, dass es den Eltern in steuerrechtlicher Sicht unbenommen bleiben müsse, an welcher Schule sie die Ausbildung ihres Kindes vornehmen ließen, solange die Ausbildung der an einer entsprechenden deutschen Schule vergleichbar sei. Entscheidend sei, ob es sich bei den fraglichen Aufwendungen um solche für eine Schule handele, die mit jenen einer regulären, deutschen Schule vergleichbar seien. Wo die Schule ihren Sitz habe, sei dagegen gleichgültig. Diese mit dem Schulbesuch verbundenen Kosten könnten steuermindernd geltend gemacht werden.

9: Die Vergleichbarkeit liege vor, weil F nach der 10. Klasse nach Australien gewechselt und nach ihrer Rückkehr die 12. Klasse besucht habe; das Schuljahr in Australien und das 11. Schuljahr am H Gymnasium seien daher gleichwertig. Folglich habe sie ohne Schwierigkeiten das Abitur abgelegt.

10: Der Schulbesuch im Ausland sei auch sachgerecht. Für eine Vielzahl von Berufsbildern auf dem Arbeitsmarkt würden im Ausland erlernte Sprachkenntnisse nachgefragt. Die Sinnhaftigkeit eines entsprechenden Schulbesuchs im englischsprachigen Ausland sei offensichtlich und - beschäftigungspolitisch und volkswirtschaftlich betrachtet - überaus wünschenswert. Da diese Art der Ausbildung vom deutschen Schulsystem in dieser Form nicht geleistet werden könne, sei es umso mehr anzuerkennen, wenn Eltern ihren Kindern diesen Weg eröffneten.

11: Diese Sichtweise habe der Gesetzgeber inzwischen auch für den Schulbesuch in EU-Staaten übernommen und den Abzug dieser Aufwendungen durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2009) grundsätzlich zugelassen. Daraus werde deutlich, dass an der engen Privilegierung deutscher (und als solcher ausdrücklich anerkannter) Schulen nicht länger festgehalten werde. Der vorliegende Streitfall sei allerdings außerhalb der durch § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) gegebenen Rechtslage zu beurteilen.

12: Es könne nicht darauf ankommen, dass die von ihrer Tochter in Australien besuchte Schule von der KMK nicht formell anerkannt worden sei. Weiter sei unstreitig, dass sich das EuGH-Urteil vom 11. September 2007 auf EU-Länder und damit nicht auf Australien und dort belegene Schulen beziehe. Dass die Kosten für den Besuch einer im Ausland belegenen Schule nur dann als Sonderausgaben geltend gemacht werden können, wenn sie von der KMK formell anerkannt worden sei oder in einem beliebigen EU-Land läge, sei sachfremd und willkürlich, sofern berücksichtigt würde, dass die Schulausbildung in den sog. westlichen Ländern heute weitgehend gleichen Maßstäben und gleichen Lerninhalten folge. Nur so lasse sich auch nachvollziehen, dass die KMK in vielen Ländern sog. „Deutsche Schulen" anerkenne, obwohl die dort vermittelten Lerninhalte auch den lokalen Vorgaben folgen müssten. Bei einem Land wie Australien, das historisch eng an die Schultradition Großbritanniens angelehnt sei, gelte dies erst recht. Spätestens die Anerkennung des im Ausland verbrachten Schuljahres durch die deutsche Schule nach der Rückkehr ihrer Tochter belege diese Tatsache.

13


Die Kläger beantragen sinngemäß,
1. den Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 15. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 dahin gehend zu ändern, dass die Aufwendungen im Jahr 2005 für den Schulbesuch ihrer Tochter in Australien in Höhe von 19.941,- € als Sonderausgaben berücksichtigt werden,
2, hilfsweise, diese Aufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

14: Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

15: Er tritt der Klage entgegen und trägt vor, zur Vermeidung von Wiederholungen nehme er auf die Einspruchsentscheidung Bezug nehme. Ergänzend werde auf das Urteil des BFH vom 14. Dezember 2004 (XI R 32/03, BStBl II 2005, 518) verwiesen. Hiernach sei die Qualifizierung einer Schule nicht den Finanzämtern überlassen, sondern diese seien an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden. Auf Grund der Entscheidung des EuGH vom 11. September 2007 dürfe der Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht mit der Begründung versagt werden, dass die Schule im EU-Ausland belegen sei. Stattdessen komme es darauf an, ob die im EU-Ausland belegene Schule die Kriterien erfülle, die auch an eine inländische private Schule als Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG gestellt würden. Der Sonderausgabenabzug sei hier aber nicht mit der Begründung versagt worden, die Schule sei im EU-Ausland belegen. Die von der Tochter der Kläger besuchte Schule habe sich nicht im EU-Ausland, sondern in Australien befunden. Von der EuGH-Rechtsprechung nicht betroffen seien aber alle im Inland gelegenen Schulen und auch die bisher schon begünstigten, von der KMK anerkannten deutschen Schulen im Ausland, wie auch die ebenfalls begünstigten Europäischen Schulen. Bei der von der Tochter der Kläger besuchten Schule in Australien habe es sich nicht um die von der KMK anerkannte Deutsche Schule in S, sondern vielmehr um die „F Schule“ in S gehandelt.

16: Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

17: Die Klage ist unbegründet. Der angegriffene Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 15. Juni 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Dezember 2009 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Die Kläger können die ihnen für den Schulaufenthalt Fs in S (Australien) im Streitjahr 2005 angefallenen Kosten in Höhe von 19.941,- € nicht als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) und ebenso wenig als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit geltend machen.

18: I. 1. Schulgeld in Höhe von 30 v. H. des Entgelts, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält, für dessen Besuch einer gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschule entrichtet, kann nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung, als Sonderausgabe gemäß § 2 Abs. 4 EStG vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Nicht begünstigt ist das gezahlte Schulgeld für den Besuch einer privaten Fachhochschule oder Hochschule, soweit diese Einrichtung nicht als staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule anerkannt ist (BFH-Urteil vom 5. November 2002 IX R 32/02, BFH/NV 2003, 599).

19: 2. Mit den in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG genannten Schulen knüpft der Gesetzgeber erkennbar an schulrechtliche Begriffe an, die durch Art. 7 Abs. 4 GG vorgeprägt und in den Gesetzen der Bundesländer, welche die staatliche Schulaufsicht über Schulen in freier Trägerschaft regeln, konkretisiert sind (BFH-Urteil vom 11. Juni 1997 X R 77/94, BStBl II 1997, 615).

20: a) Ersatzschulen gemäß Art. 7 Abs. 4 GG sind Schulen, die nach dem mit ihrer Errichtung verfolgten Gesamtzweck als Ersatz für eine in dem jeweiligen Bundesland vorhandene oder grundsätzlich vorgesehene öffentliche Schule dienen sollen (BVerfG-Beschlüsse vom 14. November 1969 1 BvL 24/64, BVerfGE 27, 195; vom 9. März 1994 1 BvR 682, 712/88, BVerfGE 90, 107). Solche Ersatzschulen bedürfen nach Art. 7 Abs. 4 der staatlichen Genehmigung und unterstehen den Landesgesetzen. Die Genehmigung ist zu erteilen, wenn die privaten Schulen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter öffentlichen Schulen zurückstehen und eine „Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird".

21: Ergänzungsschulen sind inländische Schulen, die keine Ersatzschulen sind (vgl. BVerfGE 27, 195 <201>, und Urteil vom 8. April 1987 1 BvL 8, 16/84, BVerfGE 75, 40 <<62>); sie bedürfen - im Gegensatz zu Ersatzschulen - keiner Genehmigung und müssen lediglich die Aufnahme des Betriebs anzeigen; Schulgeld für den Besuch von Ergänzungsschulen ist nur begünstigt, wenn es sich um eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handelt.

22: b) Schon die Anknüpfung an die schulrechtlichen Begriffe „Ersatzschule" und „Ergänzungsschule" und das Erfordernis der staatlichen Genehmigung, landesrechtlichen Erlaubnis bzw. Anerkennung machen deutlich, dass die Qualifizierung der Schule im Einzelfall nicht den Finanzämtern überlassen ist, sondern dass diese an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden sind. Voraussetzung für die Begünstigung ist deshalb die tatsächliche Erteilung der staatlichen Genehmigung als Ersatzschule; die Genehmigungsfähigkeit reicht nicht aus. Für die Qualifizierung der Schule ist die Finanzbehörde im Einzelfall an die Entscheidungen der hierfür zuständigen obersten Kultusbehörden der Länder gebunden.

23: c) Die Beschränkung auf die bezeichneten Schultypen zeigt, dass nicht alle Privatschulen gefördert werden sollen, sondern nur solche, die bestimmte staatliche Anforderungen erfüllen und dadurch in besonderer Weise staatlicher Unterstützung bedürfen. Mit dem Erfordernis der staatlichen Genehmigung soll – ebenso wie mit der landesrechtlichen Erlaubnis bzw. Anerkennung – sichergestellt werden, dass nur der Besuch solcher Privatschulen gefördert wird, deren Qualifizierung die hierfür nach der Verfassung zuständigen Landesbehörden festgestellt haben (BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl II 2005, 518).

24: 3.Neben den Ersatz- und Ergänzungsschulen werden auch die von der KMK anerkannten „Deutschen Schulen“ im Ausland gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG steuerlich gefördert. Sie sind in das öffentliche deutsche Schulwesen einbezogen, erfüllen bestimmte staatliche Anforderungen, die im Rahmen eines Genehmigungsverfahrens festgestellt und überwacht werden, und sind besonders förderungsbedürftig sowie förderungswürdig. Hierbei werden die Deutschen Schulen in einem festgelegten Genehmigungsverfahren durch Beschluss der KMK als Deutsche Schule im Ausland anerkannt. Ihre Abschlüsse führen zur deutschen allgemeinen Hochschulreife. Mit der Anerkennung durch die KMK wird die zur staatlichen Förderung notwendige Qualifizierung einer Deutschen Schule im Ausland festgestellt und sichergestellt.

25: Dass die Anerkennung dabei nicht von einer einzelnen Landesbehörde, sondern durch die KMK beschlossen wird, steht dem nicht entgegen. Die KMK übt keine eigenständige Hoheitsgewalt aus, sondern nimmt die sich aus dem Kulturföderalismus ergebende gemeinsame Verantwortung der Länder wahr; die Anerkennung ist damit der Gesamtheit der Länder zuzurechnen. Eine durch die Gesamtheit der Länder ausgesprochene Anerkennung kann nicht weniger Bindungswirkung für die Finanzverwaltung entfalten als die Anerkennung durch ein einzelnes Land.

26: Die von der KMK ausgesprochenen Anerkennungen gewährleisten, dass die privaten Deutschen Schulen im Ausland hinsichtlich ihrer Lehrziele und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird. Mit der Anerkennung werden die Privatschulen ausländischen Rechts einer öffentlichen Schule in Deutschland gleichgestellt; die an einer solchen Auslandsschule erworbenen Zeugnisse und Abschlüsse sind originäre deutsche Berechtigungen (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl II 2005, 518).

27: II. Unter Zugrundelegung dessen hat der Beklagte die von den Klägern als Sonderausgaben geltend gemachten Aufwendungen von 19.941.- €, die sich in Schulgeld von 6.299,- € sowie Unterkunfts- und Verpflegungskosten von 13.642,- € aufteilen, für die von ihrer Tochter F im Jahr 2005 in S besuchte „F“ Schule zu Recht die steuerliche Anerkennung versagt.

28: Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG wird – wie dargelegt - nur das Entgelt für staatlich anerkannte Privatschulen, d. h. nur das Schuldgeld als solches, steuerlich als Sonderausgabe mit 30 v. H. des angefallenen Entgelts gefördert, während nach dem eindeutigen Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (2005) das Entgelt für die Beherbergung, die Betreuung und Verpflegung hiervon von vornherein ausgenommen ist. Hiernach wäre überhaupt nur ein Betrag in Höhe von 1.889,7 € (= 6.299,- € Schulgeld x 30 v. H.) abzugsfähig gewesen, während die nach den Angaben der Kläger für die Verpflegung und Unterbringung Fs in Australien aufgewendeten 13.642,- € von vornherein nicht abzugsfähig gewesen wären.

29: Die Abzugsfähigkeit des von den Klägern gezahlten Schulgeldes scheitert im Streitfall des Weiteren daran, dass es sich bei der von F in S besuchten „F“ Schule nicht um die „German International School Sydney“ handelt, die - neben der Deutschen Schule in Melbourne - von der KMK als Deutsche Schule in Australien anerkannt worden ist. Die formale Anerkennung der im Ausland befindlichen Deutschen Schulen durch die KMK ist aber – entgegen der Auffassung der Kläger - nach höchstrichterlicher Rechtsprechung zwingend erforderlich, damit der Steuerpflichtige Schulgeldzahlungen für im nichteuropäischen Ausland befindliche Schulen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG überhaupt als Sonderabgabe abziehen kann. Entgegen der Auffassung der Kläger ist nicht die Gleichwertigkeit und/oder Vergleichbarkeit der Ausbildung mit dem deutschen Schulsystem tatbestandliche Voraussetzung für die Sonderausgabenabzugsberechtigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG, sondern allein entscheidende Voraussetzung ist hier die formale Anerkennung der ausländischen Schule durch die KMK. Besucht das Kind – wie im Streitfall - keine von der KMK anerkannte Deutsche Schule im Ausland, kann das an diese Schule gezahlte Schulgeld auch nicht anteilig als Sonderausgabe angesetzt werden. Nach dem eindeutigen Regelungszweck des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG können nur die Deutschen Schulen im Ausland steuerlich gefördert werden, die von der KMK anerkannt worden sind.

30: Dass, wie der EuGH mit Urteil vom 11. September 2007 in der Sache C-318/05 entschieden hat, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der im Streitjahr 2005 geltenden Fassung Gemeinschaftsrecht verletzt, soweit er im EU-Ausland befindliche Schulen, die Ersatzschulen/Ergänzungsschulen vergleichbar sind, nicht begünstigt, führt im Streitfall ebenfalls nicht dazu, dass die Aufwendungen der Kläger für Fs Schulbesuch in S als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG abzugsfähig sind. Da es sich bei der „F“ Schule in S um keine im EU-Ausland befindliche Ersatzschule handelt, kommt eine europarechtskonforme Auslegung im Sinne des Anwendungsvorranges des EU-Rechts von vornherein nicht in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2008, X R 15/08, BFH/NV 2009, 559).

31: Dass der Gesetzgeber den Sonderausgabenabzug gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG als indirekte Förderung auf die dort angeführten privaten Schultypen beschränkt und Steuerpflichtige, die ihre Kinder - mit Ausnahme der von der KMK anerkannten Deutschen Schulen im Ausland - auf im nichteuropäischen Ausland befindliche Schulen schicken, von der Sonderausgabenabzugsberechtigung ausnimmt, verletzt auch nicht den Gleichheitssatz gemäß Art. 3 Abs. 1 GG (vgl. Beschluss des BVerfG vom 16. April 2004 2 BvR 88/03, HFR 2004, 690 oder DStZ 2004, 457). Die von den Klägern gerügte Willkür liegt nicht vor, da der Gesetzgeber mit der Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG nur Schulen begünstigen will, die die in Art. 7 Abs. 4 S. 3 GG aufgeführten Kriterien erfüllen, d. h. sie dürfen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und insbesondere keine Sonderung nach den Besitzverhältnissen der Eltern fördern. Nur mit der formalen Anerkennung „Deutsche Schule im Ausland“ durch die KMK ist gewährleistet, dass die im Ausland befindlichen Schulen diese Kriterien erfüllen. Bei der „F“ Schule liegt diese formale Anerkennung durch die KMK mit der Folge nicht vor, dass das von den Klägern im Jahr 2005 an sie gezahlte Schulgeld auch nicht in Höhe von 30 v. H. als Sonderausgabe in Abzug gebracht werden konnte.

32: III. Ebenso wenig handelt es sich bei dem für den Schulaufenthalt F in Sydney aufgewendeten Schulgeld und den Unterbringungs- und Verpflegungskosten um bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit abzugsfähige Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 EStG. Der Ansatz des für den Schulbesuch Fs in Australien aufgewendeten Betrages von 19.941,- € als weitere (vorweggenommene) Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit ist abwegig.

33: Ein Bezug der hier im Streit befindlichen Aufwendungen zu den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG liegt nicht vor. Sie sind einmal nicht zum Erwerb, zur Sicherung und zur Erhaltung der Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit erforderlich (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG). Zum anderen ist überhaupt nicht ersichtlich, dass und wie diese Aufwendungen bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit erwachsen sind (§ 9 Abs. 1 S. 2 EStG).

34: Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hat der Senat gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung entschieden. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 21. Juli 2010 - 14 K 1469/10

Tatbestand

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.

Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Dementsprechend war die Klage abzuweisen.

3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 59

(1) Der Bundespräsident vertritt den Bund völkerrechtlich. Er schließt im Namen des Bundes die Verträge mit auswärtigen Staaten. Er beglaubigt und empfängt die Gesandten.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 2 Vorrang völkerrechtlicher Vereinbarungen

(3) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates Vorschriften zu erlassen, die

1.: Einkünfte oder Vermögen oder Teile davon bestimmen, für die die Bundesrepublik Deutschland in Anwendung der Bestimmung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf Grund einer auf diplomatischem Weg erfolgten Notifizierung eine Steueranrechnung vornimmt, und
2.: in den Anwendungsbereich der Bestimmungen über den öffentlichen Dienst eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung diejenigen Körperschaften und Einrichtungen einbeziehen, die auf Grund einer in diesem Abkommen vorgesehenen Vereinbarung zwischen den zuständigen Behörden bestimmt worden sind.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 52 Anwendungsvorschriften

1.: Gewinnausschüttungen, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nummer 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes;
2.: Erträge im Sinne des § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a, b, c und j nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, für das das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.

(7) (weggefallen)

(8a) § 4g Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(8b) § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.

(11) § 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

(13) (weggefallen)

(14a) § 6e in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch in Wirtschaftsjahren anzuwenden, die vor dem 18. Dezember 2019 enden.

(21) (weggefallen)

(22) Für die Anwendung des § 13 Absatz 7 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(24)¹§ 15a ist nicht auf Verluste anzuwenden, soweit sie

1.: durch Sonderabschreibungen nach § 82f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung,
2.: durch Absetzungen für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen nach § 7 Absatz 2 von den Herstellungskosten oder von den Anschaffungskosten von in ungebrauchtem Zustand vom Hersteller erworbenen Seeschiffen, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind,

(26) Für die Anwendung des § 18 Absatz 4 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) gilt Absatz 25 entsprechend.

(26a) § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 und 3 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung gilt für alle Zahlungen des Arbeitgebers nach dem 30. Dezember 2014.

(27) § 19a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 3. Juni 2021 (BGBl. I S. 1498) ist erstmals anzuwenden auf Vermögensbeteiligungen, die nach dem 30. Juni 2021 übertragen werden.

1.: die nach dem 31. Dezember 2017 zugeflossenen Ausschüttungen nach § 2 Absatz 11 des Investmentsteuergesetzes,
2.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen nach dem 31. Dezember 2017 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, und
3.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen vor dem 1. Januar 2018 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, soweit Wertveränderungen gegenüber dem letzten im Kalenderjahr 2017 festgesetzten Rücknahmepreis des Investmentanteils eingetreten sind.

(29) Für die Anwendung des § 21 Absatz 1 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30) Für die Anwendung des § 22 Nummer 1 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30a) § 22a Absatz 2 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2019 anzuwenden.

(33c) Die §§ 33 und 33b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 9. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2770) sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

(35d) § 37 Absatz 3 Satz 3 ist auf Antrag des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: für den Veranlagungszeitraum 2019 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
2.: für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 29. Kalendermonat,
3.: für den Veranlagungszeitraum 2022 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 20. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
4.: für den Veranlagungszeitraum 2023 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 18. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 26. Kalendermonat und
5.: für den Veranlagungszeitraum 2024 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 17. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 25. Kalendermonat

tritt.

(37a) § 39f Absatz 1 Satz 9 bis 11 und Absatz 3 Satz 1 ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(38) § 40a Absatz 2, 2a und 6 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals ab dem Kalenderjahr 2013 anzuwenden.

(39) (weggefallen)

(42a) § 43a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.

(42b) § 43b und Anlage 2 (zu § 43b) in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung sind erstmals auf Ausschüttungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 zufließen.

(44b) § 45b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(44c) § 45c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(49) § 51a Absatz 2c und 2e in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2014 zufließende Kapitalerträge anzuwenden.

(52) § 110 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(53) § 111 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2019 und 2020 anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 52 Anwendungsvorschriften

1.: Gewinnausschüttungen, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nummer 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes;
2.: Erträge im Sinne des § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a, b, c und j nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, für das das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.

(7) (weggefallen)

(8a) § 4g Absatz 1 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

(8b) § 4j in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) ist erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2017 entstehen.

(11) § 5b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

(13) (weggefallen)

(14a) § 6e in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist auch in Wirtschaftsjahren anzuwenden, die vor dem 18. Dezember 2019 enden.

(21) (weggefallen)

(22) Für die Anwendung des § 13 Absatz 7 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(24)¹§ 15a ist nicht auf Verluste anzuwenden, soweit sie

1.: durch Sonderabschreibungen nach § 82f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung,
2.: durch Absetzungen für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen nach § 7 Absatz 2 von den Herstellungskosten oder von den Anschaffungskosten von in ungebrauchtem Zustand vom Hersteller erworbenen Seeschiffen, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind,

(26) Für die Anwendung des § 18 Absatz 4 Satz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3683) gilt Absatz 25 entsprechend.

(26a) § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 und 3 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung gilt für alle Zahlungen des Arbeitgebers nach dem 30. Dezember 2014.

(27) § 19a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 3. Juni 2021 (BGBl. I S. 1498) ist erstmals anzuwenden auf Vermögensbeteiligungen, die nach dem 30. Juni 2021 übertragen werden.

1.: die nach dem 31. Dezember 2017 zugeflossenen Ausschüttungen nach § 2 Absatz 11 des Investmentsteuergesetzes,
2.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen nach dem 31. Dezember 2017 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, und
3.: die realisierten oder unrealisierten Wertveränderungen aus Investmentanteilen nach § 2 Absatz 4 Satz 1 des Investmentsteuergesetzes, die das Versicherungsunternehmen vor dem 1. Januar 2018 dem Sicherungsvermögen zur Sicherung der Ansprüche des Steuerpflichtigen zugeführt hat, soweit Wertveränderungen gegenüber dem letzten im Kalenderjahr 2017 festgesetzten Rücknahmepreis des Investmentanteils eingetreten sind.

(29) Für die Anwendung des § 21 Absatz 1 Satz 2 in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30) Für die Anwendung des § 22 Nummer 1 Satz 1 zweiter Halbsatz in der am 31. Dezember 2005 geltenden Fassung gilt Absatz 25 entsprechend.

(30a) § 22a Absatz 2 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für die Übermittlung von Daten ab dem 1. Januar 2019 anzuwenden.

(33c) Die §§ 33 und 33b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 9. Dezember 2020 (BGBl. I S. 2770) sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

(35d) § 37 Absatz 3 Satz 3 ist auf Antrag des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: für den Veranlagungszeitraum 2019 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
2.: für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 21. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 29. Kalendermonat,
3.: für den Veranlagungszeitraum 2022 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 20. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 28. Kalendermonat,
4.: für den Veranlagungszeitraum 2023 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 18. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 26. Kalendermonat und
5.: für den Veranlagungszeitraum 2024 an die Stelle des 15. Kalendermonats der 17. Kalendermonat und an die Stelle des 23. Kalendermonats der 25. Kalendermonat

tritt.

(37a) § 39f Absatz 1 Satz 9 bis 11 und Absatz 3 Satz 1 ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(38) § 40a Absatz 2, 2a und 6 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals ab dem Kalenderjahr 2013 anzuwenden.

(39) (weggefallen)

(42a) § 43a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730) ist erstmals ab dem 1. Januar 2018 anzuwenden.

(42b) § 43b und Anlage 2 (zu § 43b) in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung sind erstmals auf Ausschüttungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 zufließen.

(44b) § 45b in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(44c) § 45c in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2024 zufließen.

(49) § 51a Absatz 2c und 2e in der am 30. Juni 2013 geltenden Fassung ist erstmals auf nach dem 31. Dezember 2014 zufließende Kapitalerträge anzuwenden.

(52) § 110 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(53) § 111 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 10. März 2021 (BGBl. I S. 330) ist für die Veranlagungszeiträume 2019 und 2020 anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 7

(1) Das gesamte Schulwesen steht unter der Aufsicht des Staates.

(2) Die Erziehungsberechtigten haben das Recht, über die Teilnahme des Kindes am Religionsunterricht zu bestimmen.

(6) Vorschulen bleiben aufgehoben.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.