Finanzgericht Nürnberg Urteil, 17. Jan. 2018 - 7 K 826/16

bei uns veröffentlicht am17.01.2018

Gericht

Finanzgericht Nürnberg

Tenor

1. Der Bescheid der Beklagten vom 01.04.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.05.2016 wird aufgehoben. Die beklagte Familienkasse wird verpflichtet, gegenüber dem Kläger für das Kind A für den Zeitraum von Oktober 2015 bis Mai 2016 Kindergeld in gesetzlicher Höhe festzusetzen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

3. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Tatbestand

Streitig ist, ob dem Kläger für seinen leiblichen Sohn A, geb. am xx.xx.1997, für den Zeitraum von Oktober 2015 bis Mai 2016 Kindergeld zusteht.

Der Kläger führt als Landwirtschaftsmeister einen landwirtschaftlichen Betrieb, den sein Sohn später einmal übernehmen soll.

Der Sohn des Klägers absolvierte hierfür bis Juli 2015 zunächst eine Ausbildung zum Landwirt. Sein Berufsziel ist jedoch das eines „Landwirtschaftlichen Betriebsleiters“.

Gemäß vorliegender Bestätigung des Amts für Ernährung, Landwirtschaft und Forsten -

vom xx.xx.2015 meldete er sich hierzu am xx.xx.2015 zum Besuch der Landwirtschaftsschule 1 Abt. Landwirtschaft (Vollzeit) ab dem Schuljahr 2016 an und nahm vom 19. Oktober 2015 bis Ende September 2016 an dem vorgeschalteten Praxisjahr teil.

Das Praxisjahr zählt gemäß § 5 Abs. 1 Ziff. 2 der Schulordnung für die staatlichen Landwirtschaftsschulen in Bayern zu den Aufnahmevoraussetzungen für die Landwirtschaftsschule.

Mit Antrag vom 10.02.2016 beantragte der Kläger daraufhin ab Oktober 2015 die Festsetzung von Kindergeld, da sich sein Sohn weiterhin in Berufsausbildung befinde.

Mit Bescheid vom 01.04.2016 lehnte die Familienkasse diesen Antrag auf Gewährung von Kindergeld ab dem Monat Oktober 2015 ab.

Gemäß Punkt 2.3, Randziffer 12 des Schreibens des Bundesfinanzministeriums vom 08.02.2016 zur steuerlichen Berücksichtigung volljähriger Kinder nach § 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG ab 2012 sei eine erstmalige Berufsausbildung grundsätzlich abgeschlossen, wenn sie das Kind zur Aufnahme eines Berufes befähige. Wenn das Kind später eine weitere Ausbildung (z.B. Meisterausbildung nach mehrjähriger Berufstätigkeit) aufnehme, handele es sich um eine Zweitausbildung. Bei dem Praxisjahr handele es sich vorrangig um ein reines Sammeln an Berufserfahrung. Durch das spezifische Angebot der Landwirtschaftsschulen, das Praxisjahr von den Lehrkräften der Landwirtschaftsschule zu betreuen/begleiten, erhielten die angehenden Schülerinnen und Schüler zwar eine Anleitung, wie sie hierbei strukturierter vorgehen könnten, um für den Besuch der Landwirtschaftsschule effektiver vorbereitet zu sein. Ob die freiwilligen Arbeitsaufträge tatsächlich bzw. korrekt bearbeitet würden, werde jedoch nicht nachgehalten, da keinerlei Konsequenzen davon abhängig seien. Die Annahme eines berufsbezogenen Ausbildungsverhältnisses sei daher zu verneinen.

Hiergegen hat der Prozessbevollmächtigte des Klägers mit Schreiben vom 09.06.2016 beim Finanzgericht Nürnberg Klage erhoben.

Im Streitfall liege noch eine Erstausbildung vor. Sei aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind sein angestrebtes Berufsziel noch nicht erreicht habe, könne auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein (BFH-Urteil vom 03.07.2014, BStBl II 2015, 152; sog. mehraktige Ausbildung).

Die Standardausbildung für „Landwirtschaftliche Betriebsleiter“ sei die Meisterprüfung bzw. eine vergleichbare Ausbildung. Die Gründe hierfür seien neben der fachlichen Qualifikation auch die Befähigung Lehrlinge auszubilden. Das Berufsziel eines „Landwirtschaftlichen Betriebsleiters“ sei somit nicht die Gehilfenprüfung, sondern der Landwirtschaftsmeister. Dieses Berufsziel hätten sich die Eltern zusammen mit ihrem Sohn A von Anfang an gesteckt.

Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen seien Teil einer einheitlichen Erstausbildung, wenn diese zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt seien, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden solle und das - von den Eltern und dem Kind - bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden könne.

Der Prozessbevollmächtigte des Klägers beantragt,

den Bescheid der Beklagten vom 01.04.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.05.2016 aufzuheben und die beklagte Familienkasse zu verpflichten, gegenüber dem Kläger für das Kind A für den Zeitraum von Oktober 2015 bis Mai 2016 Kindergeld in gesetzlicher Höhe festzusetzen.

Die Beklagte beantragt Klageabweisung.

Im Streitfall sei von einer Zweitausbildung auszugehen. Bei dem Praxisjahr handele es sich vorrangig um ein reines Sammeln von Berufserfahrung. Durch das spezifische Angebot der Landwirtschaftsschulen, das Praxisjahr von den Lehrkräften der Landwirtschaftsschule zu betreuen, erhielten die angehenden Schülerinnen und Schüler zwar eine Anleitung, wie sie hierbei strukturierter vorgehen könnten, um für den Besuch der Landwirtschaftsschule effektiver vorbereitet zu sein. Es werde jedoch nicht überprüft, ob die Arbeitsaufträge korrekt bearbeitet würden. Daher sei kein berufsbezogenes Ausbildungsverhältnis gegeben. Die absolvierte Ausbildung zum Landwirt und die Ausbildung an der Landwirtschaftsschule seien nicht Bestandteile einer einheitlichen Ausbildung, da erst nach einer mindestens einjährigen Berufstätigkeit der zweite Ausbildungsabschnitt (Landwirtschaftsschule) anschließen könne. Die Ausbildung an der Landwirtschaftsschule beginne somit nicht mit, sondern erst nach Abschluss des Praxisjahres.

Auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 04.02.2016 (III R 14/15) werde Bezug genommen.

Mit Beschluss vom 18.10.2016 hat das Gericht das Verfahren wegen Kindergeld für den Zeitraum ab Juni 2016 nach teilweiser Klagerücknahme abgetrennt und unter dem

Az.: 7 K 1455/16 mit Beschluss vom gleichen Tag eingestellt.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung durch den Berichterstatter einverstanden erklärt.

Im Übrigen wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die dem Gericht vorliegende Kindergeldakte Bezug genommen.

Gründe

Der Berichterstatter entscheidet gemäß § 79a Abs. 3 und 4 FGO mit Einverständnis der Beteiligten anstelle des Senats gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Die Klage hat Erfolg.

Der Bescheid der Beklagten vom 01.04.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.05.2016 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Ihm steht für seinen leiblichen Sohn A, geb. am xx.xx.1997, für den beantragten Zeitraum von Oktober 2015 bis Mai 2016 Kindergeld zu. Die Monate August und September 2015 sind nicht Streitgegenstand.

Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG besteht ein Anspruch auf Kindergeld u. a. für Kinder, die das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet haben und für einen Beruf ausgebildet werden.

Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i. S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch sind unschädlich (§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG).

Nach Auffassung des Gerichts ist im Streitfall eine einheitliche Erstausbildung des Sohns des Klägers gegeben.

Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang Teil der Erstausbildung sein kann, ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (vgl. BFH-Urteile vom 03. Juli 2014 III R 52/13, BStBl II 2015, 152; vom 15. April 2015 V R 27/14, BStBl II 2016, 163; vom 16. Juni 2015 XI R 1/14, BFH/NV 2015, 1378; vom 03. September 2015 VI R 9/15, BStBl II 2016, 166; vom 04. Februar 2016 III R 14/15, BStBl II 2016, 615).

Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen (z. B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Es muss aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar sein, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Ausbildungsabschluss beendet hat (vgl. BFH-Urteile vom 03. Juli 2014 III R 52/13, BStBl II 2015, 152; vom 15. April 2015 V R 27/14, BStBl II 2016, 163).

Der Sohn des Klägers strebt nach dem glaubhaften Parteivortrag die Übernahme des elterlichen Hofes und hierfür als Berufsziel den „Landwirtschaftlichen Betriebsleiter“ an.

Dieses von A gesteckte Ziel konnte im Streitfall daher nur über einen weiteren Abschluss - also eine weiterführende Ausbildungsmaßnahme im Rahmen einer mehraktigen Ausbildung - erreicht werden.

Hierfür bietet die Landwirtschaftsschule 1 einen entsprechenden Studiengang an, der die Studierenden auf ihren späteren Beruf als landwirtschaftliche Unternehmer und Leiter eines landwirtschaftlichen Betriebs vorbereiten soll.

Aufnahmevoraussetzung ist u. a. ein Berufsabschluss in einem anerkannten Ausbildungsberuf der Landwirtschaft sowie ein vorgeschaltetes Praxisjahr.

Die Ausbildung umfasst zwei fachtheoretische Wintersemester mit jeweils 20 Unterrichtsstunden. Das Sommersemester umfasst einen schulischen und einen fachpraktischen Teil. Wer das dritte Semester besteht, darf die Berufsbezeichnung „Staatlich geprüfter Wirtschafter/Staatlich geprüfte Wirtschafterin Landbau“ führen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kommt es für die Annahme einer einheitlichen Erstausbildung vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen (z. B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen sind dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das - von den Eltern und dem Kind - bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann.

Im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG ist somit das angestrebte Berufsziel des Kindes entscheidend.

Der Sohn des Klägers hat zur Erreichung seines Berufsziels zunächst eine landwirtschaftliche Ausbildung absolviert. Unmittelbar danach hat er zum nächstmöglichen Termin den weiteren Ausbildungsabschnitt zu seinem Berufsziel mit der notwendigen Zielstrebigkeit aufgenommen. Gemäß der vorliegenden Bestätigung des Amts für Ernährung, Landwirtschaft und Forsten - 1 mit Landwirtschaftsschule vom xx.xx.2015 hat er sich am xx.xx.2015 zum Besuch der Landwirtschaftsschule ab dem Schuljahr 2016 angemeldet. Insoweit ist von einem Ausbildungszusammenhang zur absolvierten Ausbildung auszugehen.

Das vorgesehene vorgeschaltete Praxisjahr lief vom 19. Oktober 2015 bis Ende September 2016.

Auch das Praxisjahr zählt gemäß § 5 Abs. 1 Ziff. 2 der Schulordnung für die staatlichen Landwirtschaftsschulen in Bayern zu den Aufnahmevoraussetzungen für die Landwirtschaftsschule. Dieses ist dem Besuch der Landwirtschaftsschule vorgeschaltet und wird von den Lehrkräften der Landwirtschaftsschule betreut. Es soll nach den Erläuterungen auf der Internetseite der Landwirtschaftsschule 1 dazu dienen, Erfahrungen auf dem Betrieb zu sammeln und betriebseigene Daten und Unterlagen für den anstehenden Schulbesuch zu sammeln. Hierzu finden auch mehrere Veranstaltungen durch die Schule statt.

Nach der vorliegenden schulischen Bestätigung vom xx.xx.2015 wird das Praxisjahr entsprechend der Regelung im verbindlichen Leitfaden für das Praxisjahr von der Landwirtschaftsschule fachschulisch begleitet und betreut. Hierzu finden mindestens sieben Schultage statt.

Vor diesem Hintergrund sieht das Gericht das vorgeschaltete Praxisjahr als unverzichtbaren und damit integrativen Bestandteil des von der Landwirtschaftsschule angebotenen Studiengangs an. Nach der Konzeption der Ausbildung bilden die im Praxisjahr gesammelten Informationen zum Betrieb mit die Grundlage für die sich anschließenden Lehrveranstaltungen. Es ist daher nach Meinung des Gerichts auch insoweit von einem Ausbildungszusammenhang auszugehen.

Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht mit Blick auf das von der Beklagten angeführte Urteil des Bundesfinanzhofs vom 04. Februar 2016 (III R 14/15, BStBl II 2016, 615), da der dort entschiedene Fall eines berufsbegleitenden Studiums nach einer abgeschlossenen kaufmännischen Ausbildung und danach vorausgesetzter Berufstätigkeit mit der hier zu beurteilenden Konstellation nicht unmittelbar vergleichbar ist.

Dabei ist insbesondere zu beachten, dass das landwirtschaftliche Praxisjahr im Streitfall durch die Landwirtschaftsschule planmäßig in den Ausbildungsgang integriert ist und insoweit eine Ausbildungseinheit vorliegt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten war notwendig, da die Sach- und Rechtslage nicht so einfach war, dass sich die Beteiligten selbst hätten vertreten können.

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Nürnberg Urteil, 17. Jan. 2018 - 7 K 826/16

Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Nürnberg Urteil, 17. Jan. 2018 - 7 K 826/16

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(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

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(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an di

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder


(1) Kinder sind 1. im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,2. Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecke

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(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen. (2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Ger
Finanzgericht Nürnberg Urteil, 17. Jan. 2018 - 7 K 826/16 zitiert 10 §§.

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(1) 1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer 1. im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder2. ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland a) nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt ei

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(1) Eine geringfügige Beschäftigung liegt vor, wenn 1. das Arbeitsentgelt aus dieser Beschäftigung regelmäßig im Monat 450 Euro nicht übersteigt,2. die Beschäftigung innerhalb eines Kalenderjahres auf längstens drei Monate oder 70 Arbeitstage nach ih

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(1) 1Als Kinder werden berücksichtigt 1. Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,2. vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,3. vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel. 2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.

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(1) Der Vorsitzende entscheidet, wenn die Entscheidung im vorbereitenden Verfahren ergeht, 1. über die Aussetzung und das Ruhen des Verfahrens;2. bei Zurücknahme der Klage, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;3. bei Erledigung des Rechtsstr

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Werden geringfügige Beschäftigungen ausschließlich in Privathaushalten ausgeübt, gilt § 8. Eine geringfügige Beschäftigung im Privathaushalt liegt vor, wenn diese durch einen privaten Haushalt begründet ist und die Tätigkeit sonst gewöhnlich durch Mi

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(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder eine Freiwilligenaktivität im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) Nr. 2018/1475 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 2. Oktober 2018 zur Festlegung des rechtlichen Rahmens des Europäischen Solidaritätskorps sowie zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 1288/2013 und der Verordnung (EU) Nr. 1293/2013 sowie des Beschlusses Nr. 1313/2013/EU (ABI. L 250 vom 4.10.2018, S. 1) oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes oder einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016 oder einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 25. Mai 2018 (GMBl S. 545) oder einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes leistet oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 2 730 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.

Tenor

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 25. Juni 2015 6 K 1216/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Vater der im Jahr 1991 geborenen Tochter (J). J schloss im Januar 2014 im Anschluss an das Abitur eine Ausbildung zur Kauffrau im Gesundheitswesen erfolgreich ab. Anschließend arbeitete sie als Angestellte bei der Klinik M. Zunächst bewarb sich J nach dem Vorbringen des Klägers im Mai 2014 zum Wintersemester 2014/2015 an der Hochschule K, da sie eine Tätigkeit im mittleren Management im Gesundheitswesen anstrebte. Nachdem ihr Arbeitgeber ihr anbot, ein berufsbegleitendes Studium an der Verwaltungsakademie (VWA) zu absolvieren, bewarb sie sich dort zum nächstmöglichen Studienbeginn. Im September 2014 begann J berufsbegleitend ein Studium an der VWA mit der Fachrichtung "Betriebswirt (VWA)". Sie reduzierte die Arbeitszeit auf 30 Wochenstunden. Für diesen Studiengang waren eine kaufmännische Berufsausbildung und eine einjährige Berufstätigkeit Voraussetzung. Obwohl J die Voraussetzung für die einjährige Berufszeit noch nicht erfüllte, wurde sie zunächst ausnahmsweise vorläufig immatrikuliert.

2

Mit Bescheid vom 26. November 2014 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Kindergeldfestsetzung für J ab Juli 2014 auf. Sie vertrat die Auffassung, dass J mit der Abschlussprüfung im Gesundheitswesen eine abgeschlossene Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) habe.

3

Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 2. Februar 2015). Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1537 veröffentlichten Urteil ab.

4

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

5

Er macht unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15. April 2015 V R 27/14 (BFHE 249, 500) geltend, dass mehraktige Ausbildungsmaßnahmen dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren seien, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt seien, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden solle und das --von den Eltern und dem Kind-- bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden könne. Zur Erreichung des Berufsziels der Tochter im Management-Gesundheitswesen sei ein Studium erforderlich gewesen.

6

Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 25. Juni 2015  6 K 1216/15 und den Bescheid der Familienkasse vom 26. November 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2. Februar 2015 aufzuheben.

7

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

8

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kläger kein Kindergeldanspruch für den Zeitraum ab Juli 2014 zusteht.

10

1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG besteht Anspruch auf Kindergeld u.a. für Kinder, die das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet haben und für einen Beruf ausgebildet werden. Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch sind unschädlich (§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG).

11

2. Die Berücksichtigung der Tochter des Klägers ist ab Juli 2014 ausgeschlossen, weil J eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen hatte und während ihrer nachfolgenden (Zweit-)Ausbildung mehr als 20 Stunden in der Woche arbeitete (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG).

12

a) Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang Teil der Erstausbildung sein kann, ist nach nunmehr ständiger Rechtsprechung darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (BFH-Urteile vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25; in BFHE 249, 500, Rz 20; vom 16. Juni 2015 XI R 1/14, BFH/NV 2015, 1378, Rz 26; vom 3. September 2015 VI R 9/15, BFHE 251, 10, Rz 16). Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Hierfür ist auch erforderlich, dass aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar wird, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).

13

b) Das FG hat nach diesen Grundsätzen im Ergebnis zu Recht eine einheitliche Ausbildung verneint und damit das Studium an der VWA nicht mehr als Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG angesehen.

14

aa) Ob das Studium zum Betriebswirt (VWA) als fachliche Ergänzung oder Vertiefung einer kaufmännischen Ausbildung im Gesundheitswesen angesehen werden kann, kann dahinstehen.

15

bb) Die kaufmännische Ausbildung und das Studium stellen im vorliegenden Fall nicht notwendig eine Ausbildungseinheit dar, weil sich erst nach einer Berufstätigkeit der zweite Ausbildungsabschnitt anschließen kann. Das Studium an der VWA setzt eine berufspraktische Erfahrung von in der Regel nicht unter einem Jahr voraus. Es stellt sich damit als ein die berufliche Erfahrung berücksichtigender Weiterbildungsstudiengang (Zweitausbildung) dar. Die vor dem Beginn des zweiten Ausbildungsabschnitts erforderliche Berufstätigkeit führt somit zu einem Einschnitt (Zäsur), der den notwendigen engen Zusammenhang entfallen lässt. Das Gleiche gilt, wenn das Kind eine weitere Ausbildung erst nach einer zwischenzeitlichen Berufstätigkeit beginnt, die nicht der zeitlichen Überbrückung dient, weil es mit der weiterführenden Ausbildung früher hätte beginnen können. Wird somit eine Berufstätigkeit zwischen den einzelnen Ausbildungsabschnitten aufgenommen, die nicht nur der zeitlichen Überbrückung bis zum Beginn der nächsten Ausbildung dient, können die einzelnen Ausbildungsabschnitte regelmäßig nicht mehr integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung sein.

16

c) Dass vorliegend von der grundsätzlich geforderten einjährigen Berufstätigkeit eine Ausnahme gemacht wurde, ändert hieran nichts. Entscheidend ist --worauf das FG zu Recht abstellt--, ob die beiden von der Tochter gewählten Ausbildungen objektiv eine einheitliche Ausbildung darstellen.

17

d) Darüber hinaus war im Streitfall aufgrund objektiver Beweisanzeichen nicht erkennbar, dass J nach Abschluss ihrer kaufmännischen Ausbildung zur Kauffrau im Gesundheitswesen im Januar 2014 noch eine weiterführende Ausbildung als Teil einer Erstausbildung anstrebte. Nach den Feststellungen des FG-Urteils bewarb sie sich erst im Mai 2014 während ihrer Berufstätigkeit um ein weiterführendes Studium.

18

3. Das Ergebnis --die Annahme einer Zweitausbildung-- steht aufgrund eines nicht vergleichbaren Sachverhalts auch nicht in Widerspruch zum Urteil des BFH in BFHE 249, 500.

19

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

(1) Der Vorsitzende entscheidet, wenn die Entscheidung im vorbereitenden Verfahren ergeht,

1.
über die Aussetzung und das Ruhen des Verfahrens;
2.
bei Zurücknahme der Klage, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;
3.
bei Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;
4.
über den Streitwert;
5.
über Kosten;
6.
über die Beiladung.

(2) Der Vorsitzende kann ohne mündliche Verhandlung durch Gerichtsbescheid (§ 90a) entscheiden. Dagegen ist nur der Antrag auf mündliche Verhandlung innerhalb eines Monats nach Zustellung des Gerichtsbescheides gegeben.

(3) Im Einverständnis der Beteiligten kann der Vorsitzende auch sonst anstelle des Senats entscheiden.

(4) Ist ein Berichterstatter bestellt, so entscheidet dieser anstelle des Vorsitzenden.

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

(1)1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.
im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder
2.
ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland
a)
nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b)
nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
2Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.3Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)1Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.2Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.3Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.4Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.5Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.6Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.
eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,
2.
eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde
a)
nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b)
nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c)
nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,
3.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,
4.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder
5.
eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

(1)1Als Kinder werden berücksichtigt

1.
Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,
2.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,
3.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel.
2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für die Berücksichtigung ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).4Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.5Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen.6Kinder, die weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, haben, werden nicht berücksichtigt, es sei denn, sie leben im Haushalt eines Berechtigten im Sinne des § 62 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a.7Kinder im Sinne von § 2 Absatz 4 Satz 2 des Bundeskindergeldgesetzes werden nicht berücksichtigt.

(2) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, zu bestimmen, dass einem Berechtigten, der im Inland erwerbstätig ist oder sonst seine hauptsächlichen Einkünfte erzielt, für seine in Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz bezeichneten Kinder Kindergeld ganz oder teilweise zu leisten ist, soweit dies mit Rücksicht auf die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten für Kinder in deren Wohnsitzstaat und auf die dort gewährten dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen geboten ist.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder eine Freiwilligenaktivität im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) Nr. 2018/1475 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 2. Oktober 2018 zur Festlegung des rechtlichen Rahmens des Europäischen Solidaritätskorps sowie zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 1288/2013 und der Verordnung (EU) Nr. 1293/2013 sowie des Beschlusses Nr. 1313/2013/EU (ABI. L 250 vom 4.10.2018, S. 1) oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes oder einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016 oder einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 25. Mai 2018 (GMBl S. 545) oder einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes leistet oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 2 730 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.

(1) Eine geringfügige Beschäftigung liegt vor, wenn

1.
das Arbeitsentgelt aus dieser Beschäftigung regelmäßig im Monat 450 Euro nicht übersteigt,
2.
die Beschäftigung innerhalb eines Kalenderjahres auf längstens drei Monate oder 70 Arbeitstage nach ihrer Eigenart begrenzt zu sein pflegt oder im Voraus vertraglich begrenzt ist, es sei denn, dass die Beschäftigung berufsmäßig ausgeübt wird und ihr Entgelt 450 Euro im Monat übersteigt.

(2) Bei der Anwendung des Absatzes 1 sind mehrere geringfügige Beschäftigungen nach Nummer 1 oder Nummer 2 sowie geringfügige Beschäftigungen nach Nummer 1 mit Ausnahme einer geringfügigen Beschäftigung nach Nummer 1 und nicht geringfügige Beschäftigungen zusammenzurechnen. Eine geringfügige Beschäftigung liegt nicht mehr vor, sobald die Voraussetzungen des Absatzes 1 entfallen. Wird beim Zusammenrechnen nach Satz 1 festgestellt, dass die Voraussetzungen einer geringfügigen Beschäftigung nicht mehr vorliegen, tritt die Versicherungspflicht erst mit dem Tag ein, an dem die Entscheidung über die Versicherungspflicht nach § 37 des Zehnten Buches durch die Einzugsstelle nach § 28i Satz 5 oder einen anderen Träger der Rentenversicherung bekannt gegeben wird. Dies gilt nicht, wenn der Arbeitgeber vorsätzlich oder grob fahrlässig versäumt hat, den Sachverhalt für die versicherungsrechtliche Beurteilung der Beschäftigung aufzuklären.

(3) Die Absätze 1 und 2 gelten entsprechend, soweit anstelle einer Beschäftigung eine selbständige Tätigkeit ausgeübt wird. Dies gilt nicht für das Recht der Arbeitsförderung.

Werden geringfügige Beschäftigungen ausschließlich in Privathaushalten ausgeübt, gilt § 8. Eine geringfügige Beschäftigung im Privathaushalt liegt vor, wenn diese durch einen privaten Haushalt begründet ist und die Tätigkeit sonst gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt wird.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder eine Freiwilligenaktivität im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) Nr. 2018/1475 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 2. Oktober 2018 zur Festlegung des rechtlichen Rahmens des Europäischen Solidaritätskorps sowie zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 1288/2013 und der Verordnung (EU) Nr. 1293/2013 sowie des Beschlusses Nr. 1313/2013/EU (ABI. L 250 vom 4.10.2018, S. 1) oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes oder einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016 oder einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 25. Mai 2018 (GMBl S. 545) oder einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes leistet oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 2 730 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.

Tatbestand

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter ihres 1988 geborenen Sohnes (S). S nahm nach dem Abitur ein duales Hochschulstudium zum Bachelor im Studiengang Steuerrecht auf, das am 29. Februar 2012 enden sollte. Parallel dazu absolvierte er in einer Steuerberatungskanzlei eine studienintegrierte praktische Ausbildung zum Steuerfachangestellten, die er am 1. August 2008 begann und im Juni 2011 mit der Prüfung zum Steuerfachangestellten beendete. Im März 2013 beendete S erfolgreich sein Bachelorstudium.

2

Nach Beendigung seiner Ausbildung zum Steuerfachangestellten arbeitete S ab 1. August 2011 mehr als 20 Stunden pro Woche in einer anderen Steuerberatungskanzlei. Nach deren Erklärungen vom 12. April 2012 und 12. Juni 2012 setzte S dort seine Ausbildung durch eine studienbegleitende Betreuung fort. Ein schriftlicher Vertrag über Inhalt und Umfang der Tätigkeit bestand nicht. Die Entlohnung entsprach der eines Steuerfachangestellten.

3

Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) hob die gegenüber der Klägerin erfolgte Kindergeldfestsetzung für S mit Bescheid vom 16. Februar 2012 ab 1. Januar 2012 auf und forderte das für die Monate Januar und Februar 2012 bereits ausbezahlte Kindergeld von der Klägerin zurück. Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2012 zurückgewiesen.

4

Auf die dagegen gerichtete Klage hob das Finanzgericht (FG) den Aufhebungsbescheid und die Einspruchsentscheidung mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 57 veröffentlichten Gründen auf.

5

Mit der hiergegen gerichteten Revision rügt die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts. Zur Begründung macht sie im Wesentlichen geltend, dass S mit der bestandenen Prüfung zum Steuerfachangestellten seine Erstausbildung beendet habe. Die anschließend aufgenommene Vollzeittätigkeit in einer Steuerberatungskanzlei sei daher nach § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitzeitraum geltenden Fassung anspruchsschädlich gewesen.

6

Die Familienkasse beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

8

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision der Familienkasse ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

10

1. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass S im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 (Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2012) beim Kindergeldanspruch der Klägerin nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen ist, weil er das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hatte und für einen Beruf ausgebildet wurde.

11

Die durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131, BStBl I 2011, 986) bewirkte Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 2 ff. EStG berührt den in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendeten Begriff der Berufsausbildung nicht (s. hierzu auch die Gesetzesbegründung in BRDrucks 54/11, S. 56, wonach eine Einschränkung dieses Berufsausbildungsbegriffs nicht erfolgen sollte). Das von S durchgeführte Studium bildet daher einen Berücksichtigungstatbestand, unabhängig davon, ob es sich um eine Erst- oder Zweitausbildung handelte (Senatsurteil vom 27. Januar 2011 III R 57/10, BFH/NV 2011, 1316). Anhaltspunkte dafür, dass S sich im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 nicht ernsthaft und nachhaltig auf sein Berufsziel vorbereitet hatte (s. zu dieser Anforderung z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Oktober 2012 VI R 102/10, BFH/NV 2013, 366; vom 22. November 2012 V R 60/10, BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil vom 22. Dezember 2011 III R 67/10, BFH/NV 2012, 930), wurden vom FG nicht festgestellt.

12

2. Zutreffend ist das FG auch davon ausgegangen, dass nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eine Erwerbstätigkeit nicht nur dann schädlich sein kann, wenn das zu berücksichtigende Kind neben einer erstmaligen Berufsausbildung zusätzlich (kumulativ) ein Erststudium abgeschlossen hat.

13

a) Das FG legte insoweit noch den im Zeitpunkt der Entscheidung geltenden Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 zugrunde, wonach ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung und eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt wird, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Das FG hat den Begriff "und" implizit so interpretiert, dass es sich hierbei um alternative und nicht um kumulative Voraussetzungen handelt. Anderenfalls hätte sich die vom FG behandelte Abgrenzungsfrage, ob mit dem Abschluss der Ausbildung zum Steuerfachangestellten eine neben dem Studium ausgeübte Erwerbstätigkeit kindergeldschädlich ist, nicht gestellt.

14

b) Der Senat hat indes die mittlerweile eingetretene Rechtsänderung zu berücksichtigen (s. hierzu Lange in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, § 118 FGO Rz 78, m.w.N.) und bereits § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Art. 2 Nr. 13 des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802, Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz --AmtshilfeRLUmsG--) anzuwenden. Danach wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Die Regelung trat rückwirkend zum 1. Januar 2012 in Kraft (Art. 31 Abs. 2 AmtshilfeRLUmsG).

15

c) Offen bleiben kann, ob die durch das AmtshilfeRLUmsG bewirkte Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eine unzulässige Rückwirkung im Sinne der neueren Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- (Beschluss vom 17. Dezember 2013  1 BvL 5/08, BGBl I 2014, 255) enthält. Denn selbst wenn dies der Fall wäre, müsste der dann geltende § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 in dem Sinne ausgelegt werden, wie es das FG getan hat.

16

aa) Das BVerfG entscheidet in diesen Fällen allein über die Verfassungsmäßigkeit der Rückwirkung, nicht über die verbindliche Auslegung des einfachen Rechts, das der Gesetzgeber rückwirkend ändern wollte. Hält das BVerfG die Rückwirkung für verfassungswidrig, ist es weiterhin der Fachgerichtsbarkeit aufgegeben, den Inhalt der alten Rechtslage durch Auslegung zu klären. Dabei kann sich auch ergeben, dass die Norm gerade so zu verstehen ist, wie es der Gesetzgeber nachträglich festgestellt wissen wollte (s. im Einzelnen BVerfG-Beschluss in BGBl I 2014, 255, unter B.II.2.b cc (1) (b)).

17

bb) Nach Auffassung des Senats ist auch die ursprüngliche Formulierung ("und" statt "oder") nicht als eine Aufzählung verschiedener Tatbestandsvoraussetzungen zu verstehen. Zwar sollte bei der sprachlichen Fassung von Gesetzestexten das Wort "und" immer dann verwendet werden, wenn in einer Rechtsvorschrift verschiedene Tatbestandsvoraussetzungen oder Rechtsfolgen kumulativ festgelegt werden sollen (s. Rz 90 des Handbuchs der Rechtsförmlichkeiten, Bundesanzeiger Nr. 160a vom 22. Oktober 2008). Die Gesetzeshistorie spricht jedoch dafür, dass dies im vorliegenden Fall nicht dem Willen des Gesetzgebers entsprach. Der Gesetzentwurf der Bundesregierung zum Steuervereinfachungsgesetz 2011 (BRDrucks 54/11, S. 6) verwendete noch den Ausdruck "oder". Auch in der Gesetzesbegründung wurde ausgeführt, dass zukünftig eine Erwerbstätigkeit nur noch bis zum Abschluss der ersten Berufsausbildung oder eines Erststudiums eines Kindes außer Betracht bleiben soll (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Der Finanzausschuss des Bundestags empfahl hingegen, den Ausdruck "oder" durch das Wort "und" zu ersetzen (BTDrucks 17/6105, S. 12), um die Formulierung an § 12 Nr. 5 EStG anzupassen (BTDrucks 17/6146, S. 14). Dem folgte der Bundestag (BRDrucks 360/11, S. 5). In der Folge wies der Finanzausschuss des Bundesrates darauf hin, dass der verwendeten Formulierung im Rahmen des § 12 Nr. 5 EStG eine andere Bedeutung zukomme als im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Er führte zudem aus, dass eine kumulative Voraussetzung (Berufsausbildung und Erststudium) weder gewollt noch sinnvoll sei und deshalb zum ursprünglichen Wortlaut zurückzukehren sei (BRDrucks 360/1/11, S. 5). Dieser Anregung ist der Gesetzgeber zwar im weiteren Gesetzgebungsverfahren nach Durchführung des Vermittlungsverfahrens nicht gefolgt. Da jedoch nicht ersichtlich ist, dass mit dem Änderungsbegehren des Finanzausschusses des Bundestages eine über die bloße redaktionelle Anpassung an § 12 Nr. 5 EStG hinausgehende inhaltliche Änderung des Gesetzentwurfs bezweckt wurde, und sich ein derartiges Anliegen auch aus dem Vermittlungsverfahren (BTDrucks 17/7025, BRDrucks 568/11) nicht ergibt, geht der Senat davon aus, dass die Rückkehr zum ursprünglichen Wortlaut entweder nur wegen eines redaktionellen Versehens im Vermittlungsverfahren unterblieben ist oder der Begriff "und" nur zur Kennzeichnung eines Fallbeispiels (Erststudium als Unterfall der Erstausbildung) Verwendung finden sollte. Entsprechend wäre auch die ursprüngliche Gesetzesfassung trotz der Verwendung des Wortes "und" nicht im Sinne von kumulativen, sondern von alternativen Voraussetzungen zu lesen gewesen (ebenso Bering/Friedenberger NWB 2012, 278, 282, die die Formulierung im Sinne von "sowohl ... als auch" interpretieren; Felix, NJW 2012, 22, 24 f., wonach eine andere Auslegung ihrerseits verfassungsrechtliche Probleme aufwürfe).

18

3. Zu Recht ist das FG weiter davon ausgegangen, dass ein Kind, das ein duales Studium durchführt, seine Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG noch nicht mit der erfolgreichen Absolvierung der studienintegrierten praktischen Ausbildung im Lehrberuf (hier zum Steuerfachangestellten) beendet, sondern die Erstausbildung bis zum Abschluss des parallel zum Studium durchgeführten Bachelorstudiums fortdauert. Dies beruht auf folgenden Erwägungen:

19

a) § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist dahin auszulegen, dass der Begriff des Erststudiums nur einen Unterfall des Oberbegriffes der erstmaligen Berufsausbildung darstellt.

20

Der Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG lässt zwar sowohl die Interpretation zu, dass durch den Begriff der erstmaligen Berufsausbildung nur Ausbildungsgänge erfasst werden, die kein Studium an einer Hochschule beinhalten, als auch die Interpretation, dass die erstmalige Berufsausbildung den Oberbegriff bildet und das Erststudium nur einen Unterfall der erstmaligen Berufsausbildung darstellt. Der normale Sprachgebrauch spricht jedoch eher für die zweite Auslegungsvariante, da danach üblicherweise --wie im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG-- auch ein Studium als Berufsausbildung anzusehen ist.

21

Diese Auslegung wird auch durch die Gesetzesmaterialien gestützt. So führte der Gesetzgeber aus, nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums bestehe die widerlegbare Vermutung, dass das Kind in der Lage sei, sich selbst zu unterhalten, und dass diese Vermutung durch den Nachweis als widerlegt gelte, dass das Kind sich in "einer weiteren Berufsausbildung" befinde und tatsächlich keiner weiteren (schädlichen) Erwerbstätigkeit nachgehe (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Insoweit verwendet der Gesetzgeber den Begriff der weiteren Berufsausbildung als Oberbegriff für ein weiteres Studium und eine weitere andere Art der Berufsausbildung. Entsprechendes gilt, soweit der Gesetzgeber ausführt, dass ein Studium dann ein erstmaliges Studium darstelle, wenn es sich um eine "Erstausbildung" handele (BRDrucks 54/11, S. 55 f.).

22

b) Der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendete Berufsausbildungsbegriff ist enger auszulegen als das in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendete Tatbestandsmerkmal "Kind, das ... für einen Beruf ausgebildet wird".

23

Der Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG gibt auf die Frage, ob der Begriff der Berufsausbildung --wie im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG-- dahin auszulegen ist, dass darunter jede allgemein berufsqualifizierende Maßnahme zu fassen ist, oder ein engeres Verständnis erfordert, allenfalls insoweit eine Antwort, als der Begriff "erstmaligen" darauf hindeutet, dass die Berufsausbildung auf einen Abschluss ausgerichtet sein muss.

24

Auch die Gesetzesmaterialien sprechen dafür, dass der Gesetzgeber für den in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Begriff der Berufsausbildung einen eingeschränkteren Anwendungsbereich vorsehen wollte als für den in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG geregelten Berücksichtigungstatbestand. Danach soll der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendete Begriff der Berufsausbildung enger gefasst sein und sicherstellen, dass nicht bereits jede allgemein berufsqualifizierende Maßnahme zum Verbrauch der Erstausbildung führt (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Voraussetzung soll danach zum einen sein, dass das Kind durch die berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fähigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen, weshalb insbesondere der Besuch einer allgemein bildendenden Schule keine erstmalige Berufsausbildung vermitteln soll. Zum anderen muss der Beruf nach der Gesetzesbegründung durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgangs erlernt werden und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen werden, weshalb beispielsweise ein bloßer Computerkurs nicht für eine Erstausbildung ausreichen soll (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Ziel dieser beiden Einschränkungen ist es, die berücksichtigungsschädliche Wirkung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG zu begrenzen.

25

c) Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führen soll oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang Teil der Erstausbildung sein kann, ist darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt.

26

aa) Wortlaut und Gesetzesmaterialien lassen nicht erkennen, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss zum Verbrauch der Erstausbildung führen soll. So kann die Formulierung "Eine Berufsausbildung liegt demnach vor, wenn der Steuerpflichtige durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fähigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen" (BRDrucks 54/11, S. 55 f.) sowohl dahin interpretiert werden, dass das Kind befähigt sein müsse, irgendeinen Beruf aufzunehmen, als auch dahin, dass es befähigt sein müsse, einen von ihm angestrebten Beruf aufzunehmen.

27

bb) Die systematische Stellung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG und der Sinn und Zweck der Norm sprechen indes dafür, mehraktige Ausbildungsmaßnahmen dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das angestrebte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann (in diesem Sinne auch Seiler in Kirchhof, EStG, 13. Aufl., § 32 Rz 17).

28

Die Funktion des steuerlichen Familienleistungsausgleichs besteht primär darin, einen Einkommensbetrag in Höhe des Existenzminimums eines Kindes einschließlich der Bedarfe für Betreuung, Erziehung oder Ausbildung eines Kindes steuerlich freizustellen (§ 31 Satz 1 EStG). Bei Kindern in Ausbildung dient der Freibetrag für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung der Abdeckung des allgemeinen Ausbildungsbedarfs (Jachmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 32 Rz A 91), zu dem nach der Rechtsprechung des BFH auch der Ausbildungsunterhalt i.S. von § 1610 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zählt (Urteil vom 17. Dezember 2009 VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341). Die steuerliche Berücksichtigung solcher Belastungen ist dabei nicht vollständig in das Ermessen des Gesetzgebers gestellt. Denn die Eltern können sich ihnen nicht beliebig entziehen, sondern sind im Gegenteil schon nach dem Unterhaltsrecht des BGB weitgehend dazu verpflichtet, ihren Kindern zumindest "eine" Berufsausbildung zu finanzieren (s. hierzu BFH-Urteil in BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341).

29

Unter Berücksichtigung dieser verfassungsrechtlichen Funktion des steuerlichen Familienleistungsausgleichs hat die Rechtsprechung bereits bei der Auslegung des Berufsausbildungsbegriffes des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG auch das durch die Eltern und das Kind definierte Berufsziel miteinbezogen. So ist in ständiger Rechtsprechung des BFH anerkannt, dass sich in Berufsausbildung befindet, wer "sein Berufsziel" noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2013, 366, und in BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil in BFH/NV 2012, 930). Unter Berufsausbildung wird deshalb die Erlangung der für die Ausübung des "angestrebten" Berufs geeigneten Grundlagen verstanden (z.B. BFH-Urteile vom 16. April 2002 VIII R 58/01, BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523, Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier; vom 26. August 2010 III R 88/08, BFH/NV 2011, 26, betr. Traineetätigkeit). Der BFH erkennt damit zum einen an, dass den Eltern und dem Kind von Verfassungs wegen ein weiter Entscheidungsspielraum bei der Gestaltung der Ausbildung zukommt (BFH-Urteil vom 9. Juni 1999 VI R 33/98, BFHE 189, 88, BStBl II 1999, 701). Zum anderen verweist er hinsichtlich dieses Auslegungsergebnisses auf den Sinn und Zweck des seit dem 1. Januar 1996 geltenden steuerrechtlichen Kindergelds, wonach das Existenzminimum eines Kindes von der Besteuerung auszunehmen ist, weil durch den kindbedingten Aufwand die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern gemindert wird (BFH-Urteil in BFHE 189, 88, BStBl II 1999, 701, unter Verweis auf den BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990  1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653).

30

Dieser systematische Zusammenhang spricht dafür, dass auch im Rahmen der durch § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG erfolgten Abgrenzung --zwischen der steuerlich zu berücksichtigenden Unterhaltsverantwortung der Eltern für "eine" Ausbildung des Kindes und der Verantwortung des Kindes für die eigene Unterhaltssicherung-- bei mehraktigen Ausbildungen das von den Eltern und dem Kind bestimmte Berufsziel nicht außer Betracht gelassen werden darf. Ist daher aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein. Abzustellen ist dabei darauf, ob sich die einzelnen Ausbildungsabschnitte als integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung darstellen. Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden.

31

cc) Nichts anderes ergibt sich aus der in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vorgesehenen Einschränkung der Vermutungsregel des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Danach ist eine nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums ausgeübte Erwerbstätigkeit anspruchsunschädlich, wenn sie im Rahmen einer regelmäßigen wöchentlichen Arbeitszeit mit bis zu 20 Stunden, einem Ausbildungsdienstverhältnis oder einem geringfügigen Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch ausgeübt wird.

32

Hintergrund dieser Regelung ist die Überlegung, dass eine Erwerbstätigkeit dann schädlich sein soll, wenn sie Zeit und Arbeitskraft des Kindes überwiegend in Anspruch nimmt (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Auch in der Literatur (Bering/ Friedenberger NWB 2012, 278, 281) wird argumentiert, dass das Kind seiner Berufsausbildung nicht mehr ernsthaft und hinreichend nachgehen könne, wenn es regelmäßig in Vollzeit arbeite; ebenso sollten Fälle der "Pro-forma-Immatrikulation" eines Vollzeitbeschäftigten aus dem steuerlichen Berücksichtigungstatbestand ausgeschlossen werden. Jedoch erfordert auch der insoweit zum Ausdruck kommende Aspekt der Missbrauchsverhinderung nicht, dass die in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Tatbestandsmerkmale der erstmaligen Berufsausbildung und des Erststudiums immer bereits dann als erfüllt angesehen werden müssen, wenn das Kind --unabhängig vom angestrebten Berufsziel-- irgendeinen berufsqualifizierenden Abschluss erlangt hat. Denn die Vermeidung eines solchen Missbrauchs findet bei konsequenter Anwendung der BFH-Rechtsprechung bereits auf der vorgelagerten Ebene des Berufsausbildungsbegriffes des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG statt. Wie bereits ausgeführt wurde, befindet sich ein Kind nur dann in Berufsausbildung, wenn es sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, "sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet" (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2013, 366, und in BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil in BFH/NV 2012, 930). Eine strenge Prüfung der Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Ausbildungsbemühungen auf der Ebene des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG trägt zudem dazu bei, dass Missbrauch nicht nur im Falle des Abschlusses einer objektiv berufsqualifizierenden Erstausbildung, sondern in jedem von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erfassten Fall verhindert werden kann. Im Übrigen geht der Senat davon aus, dass Kinder, die im Rahmen einer mehraktigen Ausbildung einen ersten Abschluss erlangt haben, häufig nur vorübergehend --insbesondere während weniger lernintensiver Zeiträume wie den Semesterferien-- ihren Erwerbstätigkeitsumfang erhöhen und deshalb ihre gesamte Ausbildung gleichwohl in üblichem Zeitrahmen beenden werden können. Daher dürften in solchen Fällen bereits im Rahmen der Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG keine Missbrauchsanzeichen erkennbar werden.

33

dd) Für eine Beschränkung des Erstausbildungsbegriffes auf den ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss spricht schließlich auch nicht, dass bei Kindern, die nach einem solchen Abschluss einer den Umfang des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG überschreitenden Erwerbstätigkeit nachgehen, die Freistellung des Existenzminimums des Kindes im Rahmen der Besteuerung der Einkünfte des Kindes stattfindet. Denn selbst bei Annahme einer ganzjährigen Tätigkeit mit einer wöchentlichen Arbeitszeit von 21 Stunden ergäben sich unter Zugrundelegung eines Stundensatzes von 7,50 € oder 8,50 € --wie er für typische Aushilfstätigkeiten von in Ausbildung befindlichen Kindern nicht unüblich ist-- nach Berücksichtigung üblicher Abzugsbeträge (insbesondere für Werbungskosten) häufig unter dem Existenzminimum liegende Einkünfte des Kindes (s. hierzu auch Felix, NJW 2012, 22, 27, zum Fall einer studentischen Hilfskraft). Dies hätte zur Folge, dass bei Anwendung der Verwaltungsauffassung eine effektive steuerliche Freistellung des Existenzminimums des Kindes sowohl auf der Ebene der Besteuerung der Eltern als auch auf der Ebene der Besteuerung des Kindes fehlschlagen könnte.

34

ee) Schließlich sieht sich der Senat bei der Auslegung der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Begriffe der erstmaligen beruflichen Ausbildung und des Erststudiums auch nicht an eine ggf. hiervon abweichende Auslegung dieser Begriffe im Rahmen des § 12 Nr. 5 EStG gebunden. Die beiden Regelungen unterscheiden sich bereits insoweit, als sie die steuerliche Anerkennung unterschiedlicher Gegenstände betreffen. Während es im Rahmen des Familienleistungsausgleichs primär um die steuerliche Berücksichtigung des Existenzminimums des in Ausbildung befindlichen Kindes einschließlich des Ausbildungsbedarfs geht, regelt § 12 Nr. 5 EStG die steuerliche Anerkennung von Aufwendungen für die Ausbildung. Entsprechend muss die Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG den Anforderungen des subjektiven Nettoprinzips genügen, während die Rechtsprechung bei der Anwendung des § 12 Nr. 5 EStG die folgerichtige Umsetzung des objektiven Nettoprinzips in den Blick nimmt (z.B. BFH-Urteil in BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341). Entsprechend hat der BFH auch in seiner bisherigen Rechtsprechung bereits die Unabhängigkeit der beiden Regelungskomplexe betont (BFH-Urteil vom 27. Mai 2003 VI R 33/01, BFHE 202, 314, BStBl II 2004, 884).

35

4. Überträgt man diese Rechtsgrundsätze auf den Streitfall, so ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass die Erstausbildung des S mit der bestandenen Prüfung zum Steuerfachangestellten noch nicht beendet war.

36

Nach den Feststellungen des FG bildete die Ausbildung zum Steuerfachangestellten einen integrativen Bestandteil einer von S angestrebten mehraktigen Ausbildung, die auch den im Rahmen des Hochschulstudiums zu erlangenden weitergehenden Abschluss zum Bachelor im Studiengang Steuerrecht mitumfasste. Dass die beiden Abschlüsse in einem engen sachlichen Zusammenhang standen, ergibt sich dabei bereits daraus, dass sie sich inhaltlich schwerpunktmäßig auf denselben Fachbereich, den Themenbereich Steuerrecht, bezogen und damit --wenn auch ggf. auf unterschiedlichen Qualifikationsstufen-- auf dasselbe Berufsfeld vorbereiteten. Die Ausbildungsgänge standen auch in einem engen zeitlichen Zusammenhang. Sie wurden zunächst parallel zueinander verfolgt. Nach Beendigung der Ausbildung zum Steuerfachangestellten wurde die Ausbildung zum Bachelor ohne beachtliche Unterbrechung fortgeführt und beendet. Da somit auch der weitergehende Bachelorabschluss noch als Teil der Erstausbildung des S zu qualifizieren ist, hat das FG zu Recht nicht darauf abgestellt, ob S im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 einer schädlichen Erwerbstätigkeit i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG nachgegangen ist.

Tenor

1. Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 4. März 2014  1 K 1772/13 Kg und die Einspruchsentscheidung vom 3. April 2013 sowie der Bescheid vom 16. Oktober 2012 der Beklagten über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung des Kindes C (geb. 1990) für den Zeitraum von März 2012 bis Juli 2012 aufgehoben.

2. Der Antrag auf Streitwertfestsetzung sowie die Anträge auf Feststellung einer Verzinsungspflicht des eingezahlten Gerichtskostenvorschusses werden als unzulässig verworfen.

3. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Aufhebung einer Festsetzung von Kindergeld für den Streitzeitraum März bis Juli 2012.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Vater des 1990 geborenen C. Dieser befand sich bis einschließlich Februar 2012 in beruflicher Ausbildung zum Elektroniker für Betriebstechnik. Nach erfolgreichem Abschluss bewarb C sich im selben Monat für einen Platz an einer Technikerschule sowie einer Fachoberschule für Technik. Bereits zu diesem Zeitpunkt strebte er diese Weiterbildungsmaßnahmen mit dem Fernziel der Erlangung des Abschlusses eines Elektrotechnikers oder Elektroingenieurs an.

3

Am 28. Februar 2012 unterschrieb C einen auf zwei Jahre befristeten Arbeitsvertrag in üblich bezahlter Vollzeitbeschäftigung, aufgrund dessen er von März bis Juli 2012 in seinem erlernten Beruf arbeitete. Nachdem er eine Zusage der Fachoberschule für Technik erhalten hatte, beendete er das Arbeitsverhältnis vorzeitig, um ab Mitte August 2012 diese Bildungseinrichtung besuchen zu können. Der einjährige Vollzeitunterricht erfolgte zur Vorbereitung des Studiums an einer Fachhochschule und war für C Voraussetzung, ein solches aufnehmen zu können.

4

Mit Bescheid vom 16. Oktober 2012 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse der Bundesverwaltung für Verkehr, Bau und Stadtentwicklung beim Kraftfahrt-Bundesamt --Familienkasse--) die Kindergeldfestsetzung für das Kind C für den Streitzeitraum auf. Ein Anspruch auf Kindergeld bestehe für diesen Zeitraum nicht, weil C --nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung im Februar 2012-- ab März bis Juli 2012 einer Erwerbstätigkeit von mehr als 20 Stunden pro Woche nachgegangen sei.

5

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

6

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1595 veröffentlichten Urteil ab. C sei nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung im Februar 2012 einer schädlichen Erwerbstätigkeit i.S. des § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung nachgegangen. Unerheblich sei in diesem Zusammenhang, dass C die Absicht gehabt habe, den Beruf des Elektrotechnikers oder -ingenieurs ergreifen zu wollen. Denn zwischen der abgeschlossenen Ausbildung und einer anderen --zweiten-- beruflichen Ausbildungsstufe bestehe kein sachlicher und zeitlicher Zusammenhang.

7

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

8

Er macht geltend, ein Kind könne sich auch dann noch in einer erstmaligen Berufsausbildung befinden, wenn es nach einer erfolgreich absolvierten Ausbildungsstufe in ernsthafter und nachhaltiger Weise zusätzliche Qualifikationen erwerben wolle. Insofern sei ein sachlicher Zusammenhang --wie bei einem dualen Studium-- zwischen den jeweiligen Ausbildungsabschnitten gegeben.

9

Der Kläger beantragt sinngemäß,
das Urteil des FG Münster vom 4. März 2014  1 K 1772/13 Kg und die Einspruchsentscheidung vom 3. April 2013 sowie den Bescheid vom 16. Oktober 2012 über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung für den Streitzeitraum aufzuheben,
den Streitwert auf 920 € festzusetzen und
"festzustellen, dass der Beklagte im Rahmen der Kostenerstattung gemäß § 139 Abs. 1 FGO auch verpflichtet ist, auf die vom Kläger eingezahlten Gerichtskostenvorschüsse in Höhe von insgesamt 220,00 € 5 %-Punkte über dem jeweiligen Basiszinssatz gemäß § 247 Abs. 1 BGB
hilfsweise Zinsen in Höhe des Basiszinssatzes gemäß § 247 Abs. 1 BGB
mindestens jedoch 1,4 % p.a. Zinsen nach dem Zinssatz für Tagesgeldzinsen der Volkswagen Bank
seit dem Zeitpunkt der Einzahlung der Gerichtskosten bei der Gerichtskasse (= 19.06.2013) bis zum Tage der Erstattung dieses Betrages zu zahlen".

10

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

11

Sie bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe des FG-Urteils und weist ergänzend darauf hin, C habe sich im Streitzeitraum nicht mehr in einer Berufsausbildung befunden, sondern Vollzeit in einem zuvor erlernten Beruf gearbeitet. Seine erstmalige Berufsausbildung habe er im Februar 2012 abgeschlossen. Durch die Anmeldung zu den weiterführenden Bildungseinrichtungen sei im Streitzeitraum zwar der Grundtatbestand "Kind in Wartezeit" nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG erfüllt; mit der Aufnahme der Vollzeitbeschäftigung liege jedoch eine schädliche Erwerbstätigkeit vor, weil die wöchentliche Arbeitszeit mehr als 20 Stunden betrage.

Entscheidungsgründe

12

II. Die Revision ist begründet. Das Urteil ist aufzuheben und der Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

13

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, weil sie § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verletzt. C hatte im Streitzeitraum eine erstmalige Berufsausbildung noch nicht abgeschlossen, weshalb es auf die Frage der Erwerbstätigkeit nicht ankommt. Für Kindergeldzwecke ist C zudem als Kind nach § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu berücksichtigen.

14

1. Der Kläger hat nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG im Streitzeitraum einen Anspruch auf Kindergeld für seinen Sohn C. Die Voraussetzungen des § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG liegen im Streitfall --wie auch von der Familienkasse eingeräumt-- vor. Danach ist ein über 18 Jahre altes Kind, das --wie C im Streitzeitraum-- das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hatte, u.a. dann zu berücksichtigen, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht beginnen oder fortsetzen kann. Das ist u.a. dann der Fall, wenn dem Kind bereits ein Ausbildungsplatz zugesagt wurde, es diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Juni 2010 III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 9, m.w.N.).

15

Im Streitzeitraum konnte C seine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht fortsetzen. Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hatte sich C bereits im Monat der Beendigung seiner Ausbildung an mehreren weiterführenden Schulen beworben und noch im Streitzeitraum eine Aufnahmezusage für das kommende Schuljahr erhalten. Dieses begann aus schulorganisatorischen Gründen erst im August 2012. Anhaltspunkte dafür, dass C im Streitzeitraum nicht ausbildungswillig gewesen sei, hat das FG nicht festgestellt. Nach der geänderten Rechtsprechung des BFH --der sich der Senat anschließt-- ist der Berücksichtigungstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht deshalb ausgeschlossen, weil C im Streitzeitraum einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachging (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 11).

16

2. Der Anspruch auf Kindergeld ist wegen der Erwerbstätigkeit des C im Streitzeitraum nicht ausgeschlossen. Er hatte in diesem Zeitraum noch keine erstmalige Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen.

17

a) Nach § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.

18

aa) Die Voraussetzung "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" i.S. der Vorschrift liegt erst dann vor, wenn das Kind befähigt ist, einen von ihm angestrebten Beruf auszuüben. Dies hat zur Folge, dass auch erst dann der Verbrauch der Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eintreten kann.

19

Da es im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG auf das angestrebte Berufsziel des Kindes ankommt, muss der Tatbestand "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" nicht bereits mit dem ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss (z.B. in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang) erfüllt sein (BFH-Urteil vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25 ff.). Dies folgt u.a. aus einer gegenüber § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Kind, das "für einen Beruf ausgebildet wird") engeren Auslegung des Berufsausbildungsbegriffs (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung aus den im BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22 ff. genannten Gründen an.

20

bb) Ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss Teil der Erstausbildung sein kann, richtet sich danach, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25).

21

Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen sind dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das --von den Eltern und dem Kind-- bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 27 und 30). Ist aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30). Abzustellen ist dabei darauf, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang zueinander stehen (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und im engen zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30 a.E.). Diese Prüfung obliegt grundsätzlich dem FG als Tatsacheninstanz.

22

b) Das angefochtene Urteil ist von anderen Maßstäben ausgegangen und ist daher aufzuheben. Der erste berufsqualifizierende Abschluss des C im Februar 2012 hat noch nicht zu einem "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" geführt.

23

aa) Das von C angestrebte Berufsziel konnte im Streitfall nur über einen weiteren Abschluss --also eine weiterführende Ausbildungsmaßnahme im Rahmen einer mehraktigen Ausbildung-- erreicht werden. Die unmittelbar nach Abschluss der Ausbildung im Februar 2012 gefertigten Bewerbungen zur Aufnahme an der Technikerschule bzw. einer Fachoberschule für Technik lassen erkennen, dass C sein angestrebtes Berufsziel noch nicht mit diesem Abschluss erreicht hatte. Seine Bemühungen dienten dem --objektiv feststellbaren-- (Fern-)Ziel der Erlangung des Abschlusses als Elektrotechniker oder Elektroingenieur. Unerheblich ist dabei, ob C diesen Abschluss später tatsächlich erlangt. Vielmehr muss im Streitzeitraum --wie im Streitfall-- erkennbar sein, dass die angestrebte Weiterbildung --auch als Zwischenschritt-- zu diesem Ziel führen kann.

24

bb) Entgegen der Auffassung des FG ist die weiterführende Ausbildungsmaßnahme des C ab August 2012 Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs. Sie steht in einem engen sachlichen Zusammenhang zur ersten berufsqualifizierenden Maßnahme und wurde zu dieser auch innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs durchgeführt.

25

(1) Bei der Prüfung des sachlichen Zusammenhangs ist darauf abzustellen, ob die Ausbildungsabschnitte hinsichtlich der Berufssparte oder des fachlichen Bereichs im Zusammenhang stehen. Im Streitfall ergibt sich ein solcher Zusammenhang zwischen der Ausbildung zum Elektroniker für Betriebstechnik und dem Besuch der Fachoberschule für Technik bereits daraus, dass sich die Ausbildungsgänge inhaltlich und schwerpunktmäßig auf denselben Fachbereich derselben Berufssparte bezogen und damit --wenn auch gegebenenfalls auf unterschiedlichen Qualifikationsstufen-- auf dasselbe Berufsfeld vorbereiteten. Unerheblich ist dabei, dass C durch den Besuch der Fachoberschule erst die Voraussetzungen für den Besuch einer Fachhochschule erlangte.

26

(2) Die Ausbildungsgänge standen auch in einem engen zeitlichen Zusammenhang. Ein solcher erfordert, dass das Kind nach Abschluss eines ersten --objektiv berufsqualifizierenden-- Abschlusses den weiteren Ausbildungsabschnitt mit der gebotenen Zielstrebigkeit aufnimmt. Nur wenn im Anschluss an einen solchen Abschluss der weitere Ausbildungsabschnitt nicht aufgenommen wird, obwohl damit begonnen werden könnte, und der Entschluss zur Fortsetzung auch sonst nicht erkennbar wird, so wird der Zusammenhang und damit die Einheitlichkeit des Ausbildungsganges aufgehoben (vgl. Wendl, Finanz-Rundschau 2014, 167, 169, unter 3.b aa). Danach war der enge zeitliche Zusammenhang im Streitfall gegeben. Denn nach Beendigung der Ausbildung im Februar 2012 hat C die Ausbildung an der Fachoberschule ohne beachtliche Unterbrechung fortgeführt. Zwar ist er zunächst (im Streitzeitraum) einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgegangen. Dies ist aber schon deshalb unbeachtlich, weil er nach den Feststellungen des FG mit der Fortsetzung der Ausbildung aus schulorganisatorischen Gründen erst ab August 2012 beginnen konnte.

27

cc) Mangels Abschlusses einer erstmaligen Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, kommt es auf die Erwerbstätigkeit des C im Streitzeitraum nicht an. Damit entfällt eine Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG.

28

c) C ist als Kind auch dann zu berücksichtigen, wenn er aufgrund seiner Vollzeiterwerbstätigkeit möglicherweise gegenüber seinen Eltern --mangels Bedürftigkeit-- keinen Unterhaltsanspruch hatte. Zwar setzte nach früherer Rechtsprechung des BFH der Kindergeldanspruch für über 18 Jahre alte Kinder eine typische Unterhaltssituation seitens der Eltern voraus (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2000 VI R 13/99, BFHE 191, 69, BStBl II 2000, 522, unter 2.a, und vom 19. April 2007 III R 65/06, BFHE 218, 70, BStBl II 2008, 756, unter II.1.). Diese Rechtsprechung wurde jedoch inzwischen aufgegeben (BFH-Urteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 11 ff.). Das Erfordernis einer typischen Unterhaltssituation für den Kindergeldanspruch bei volljährigen Kindern ist seither vollständig entfallen (vgl. BFH-Urteile vom 17. Oktober 2013 III R 22/13, BFHE 243, 246, BStBl II 2014, 257, Rz 15, und vom 5. März 2014 XI R 32/13, BFH/NV 2014, 1031, Rz 21). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an.

29

3. Der Antrag des Klägers auf Streitwertfestsetzung ist mangels Rechtsschutzbedürfnisses als unzulässig zu verwerfen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH muss für einen solchen Antrag ein besonderes Rechtsschutzbedürfnis vorliegen. Dieses fehlt u.a. dann, wenn sich die Höhe des Streitwerts aus den Anträgen der Beteiligten eindeutig ermitteln lässt (z.B. BFH-Beschluss vom 15. Oktober 2010 V R 20/09, BFH/NV 2011, 280, Rz 11, m.w.N.). Im Streitfall ergibt sich der Streitwert ohne Weiteres aus dem Revisionsantrag des Klägers und dem Unterschiedsbetrag zwischen dem zunächst festgesetzten Kindergeld und dem angefochtenen Aufhebungsbescheid im Streitzeitraum.

30

4. Die (Hilfs-)Anträge auf Feststellung einer Verzinsungspflicht des eingezahlten Gerichtskostenvorschusses sind nicht statthaft und ebenfalls als unzulässig zu verwerfen. Für eine solche Feststellung fehlt die gesetzliche Grundlage. Im Rahmen der Revisionsentscheidung trifft der Senat nach § 143 Abs. 1 FGO eine sog. Kostengrundentscheidung. Gegenstand dieser von Amts wegen zu treffenden Entscheidung ist ausschließlich die Frage, wer die Kosten des gerichtlichen Verfahrens zu tragen hat (Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 143 Rz 1). Die daran anknüpfende Entscheidung, in welchem Umfang Aufwendungen des Klägers erstattungsfähig sind, richtet sich ausschließlich nach § 139 FGO. Über den Antrag, ob die von dem Kläger getätigten Aufwendungen zu den notwendigen Aufwendungen eines Beteiligten zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung gemäß § 139 Abs. 1 FGO gehören, hat im Kostenfestsetzungsverfahren gemäß § 149 Abs. 1 FGO ausschließlich der Urkundsbeamte des Gerichts des ersten Rechtszugs (hier das FG) durch Beschluss zu entscheiden.

31

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die unzulässigen Anträge auf Streitwertfestsetzung und auf Feststellung einer Verzinsungspflicht sind gerichtsgebührenfrei.

Tenor

Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 21. November 2013  8 K 807/12, die Einspruchsentscheidung der Familienkasse ... vom 16. März 2012 sowie der Kindergeldbescheid der Familienkasse ... vom 14. Februar 2012 aufgehoben.

Die Beklagte wird verpflichtet, dem Kläger für den Zeitraum Januar bis März 2012 Kindergeld für A in gesetzlicher Höhe zu gewähren.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) für seine am …. August 1990 geborene Tochter A im Streitzeitraum (Januar bis März 2012) noch Kindergeld zusteht, obwohl A bereits im Mai 2011 eine Berufsausbildung zur Fachinformatikerin erfolgreich beendet hat.

2

A schloss im November 2008 einen Studienvertrag mit einer staatlich anerkannten privaten Hochschule (Hochschule) über das Studium zum "Bachelor of Science" mit dem Schwerpunkt Wirtschaftsinformatik.

3

Nach der für A geltenden Studienordnung zielt das Bachelorstudium an der Hochschule als berufsqualifizierendes Hochschulstudium auf die organisatorische Verzahnung von wissenschaftlichem Studium und beruflicher Praxis, auf ein Lernen durch die wechselseitige Verknüpfung von theoretischen Fragestellungen und praktischen Anwendungen. Der Studiengang mit einer Regelstudienzeit von sieben Semestern gliedert sich in ein Grundstudium von vier Semestern, ein obligatorisches zweiteiliges Auslandsstudium im 5. Semester sowie das Hauptstudium im 6. und 7. Semester. Im "ausbildungsintegrierten Studium" (§ 6.3 der Studienordnung), das A absolvierte, kann ein Volontariat in Anlehnung an eine berufspraktische Ausbildungsordnung das erforderliche Praktikum ersetzen.

4

Am 11. November 2008 erhielt A von einer Bank die erforderliche Unterstützungserklärung für das ausbildungsintegrierte Studium zum Bachelor of Science. Hierin bestätigte die Bank der Hochschule, dass A für die Dauer des Studiums bei der Bank beschäftigt sei. Mit A sei ein Volontariatsvertrag abgeschlossen worden, der es A ermögliche, in den ersten vier Semestern des Studiums an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen der Hochschule teilzunehmen und in den lehrveranstaltungs- und prüfungsfreien Zeiten in der Bank die berufspraktische Ausbildung zur Fachinformatikerin zu durchlaufen. A werde die Möglichkeit eingeräumt, parallel zum 4. Fachsemester des Studiums die schriftliche und mündliche Externen-Prüfung zur Fachinformatikerin vor der Industrie- und Handelskammer (IHK) abzulegen. Nach dem erfolgreichen Abschluss der berufspraktischen Ausbildung sei vorgesehen, A in ein Teilzeitarbeitsverhältnis zu übernehmen, das parallel zum Auslandssemester und zum Hauptstudium angelegt sei.

5

Im Dezember 2008 wurde zwischen der Bank und A ein Ausbildungsvertrag zur Ausbildung im Ausbildungsberuf der Fachinformatikerin abgeschlossen.

6

Der dualen Ausbildung liegt eine Kooperationsvereinbarung zwischen der Bank und der Hochschule zugrunde. Darin verpflichtete sich die Bank, mit allen Mitarbeitern, die in den akademischen Studiengängen an der Hochschule eingeschrieben sind, für die Dauer des Studiums einen Volontariats- oder Teilzeitarbeitsvertrag zu schließen und dies der Hochschule anzuzeigen. Die Lage der Arbeitszeiten war so zu gestalten, dass den Studierenden ein uneingeschränkter Besuch der Lehrveranstaltungen und Prüfungen an der Hochschule ermöglicht wird.

7

Die Hochschule hat bescheinigt, dass A ein duales Studium in Wirtschaftsinformatik mit parallel laufender Ausbildung zur Fachinformatikerin absolviert und eine parallele Ausbildungs- und Berufstätigkeit während des gesamten Studiums notwendig ist.

8

A legte im Juni 2009 ihr Abitur ab und wurde anschließend zum Wintersemester 2009/2010 zum Studium an der Hochschule zugelassen, welches sie zum 1. September 2009 tatsächlich aufnahm. Die Ausbildung bei der Bank begann am 1. August 2009.

9

Im Mai 2011 schloss A die Ausbildung zur Fachinformatikerin erfolgreich ab. Die Bank teilte der A daraufhin mit, dass sie A ab dem 8. Juni 2011 befristet bis zum 28. Februar 2013 als … in die Dienste der Bank übernehme. Die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit betrage 39 Stunden; mit Aufnahme des berufsbegleitenden Studiums an der Hochschule reduziere sich die persönliche Arbeitszeit der A aber bis zum erfolgreichen Abschluss des Studiums auf 60 % der jeweils gültigen tariflichen Arbeitszeit.

10

A beendete ihr Studium an der Hochschule zu Beginn des Jahres 2013 erfolgreich und wurde von der Bank zum 1. Februar 2013 in ein Vollzeit-Arbeitsverhältnis übernommen.

11

Der Kläger erhielt für A zunächst Kindergeld bis einschließlich Juni 2011. Im Januar 2012 beantragte er unter Hinweis auf das von der Tochter absolvierte Studium die Weitergewährung von Kindergeld.

12

Diesem Antrag entsprach die Rechtsvorgängerin der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse) nur für die Monate Juli bis Dezember 2011. Für die Zeit ab Januar 2012 hingegen lehnte die Familienkasse durch Bescheid vom 14. Februar 2012 den Antrag sinngemäß ab, weil A die Ausbildung zur Fachinformatikerin als Erstausbildung abgeschlossen habe. Die Erwerbstätigkeit der A sei deshalb gemäß § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. ab 1. Januar 2012 (n.F.) kindergeldschädlich. Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 16. März 2012).

13

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der der Kläger geltend machte, A habe sich im Streitzeitraum (Januar bis März 2012) noch in ihrer Erstausbildung zum Bachelor of Science befunden, da der duale Studiengang noch nicht beendet gewesen sei, ab. Sein Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 457 veröffentlicht.

14

Das FG führte aus, zwar habe sich A bis zur Verleihung des Bachelor of Science zu Beginn des Jahres 2013 noch "in Ausbildung" befunden. Der Anspruch des Klägers sei jedoch nach § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG n.F. ausgeschlossen.

15

A habe bereits vor dem Streitzeitraum im Jahr 2011 eine erstmalige Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. abgeschlossen; denn zu diesem Zeitpunkt habe sie gemäß § 71 Abs. 2 i.V.m. § 76 des Berufsbildungsgesetzes (BBiG) ihre Abschlussprüfung nach § 37 BBiG zur Fachinformatikerin, einem anerkannten Ausbildungsberuf nach § 4 BBiG, erfolgreich abgelegt.

16

Die Erwerbstätigkeit der A sei auch nicht nach § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG unschädlich. Denn dabei handele es sich nicht um ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis und die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit habe mehr als 20 Stunden betragen; es liege auch kein Ausbildungsdienstverhältnis vor. Eine Ausbildung der A sei nicht Gegenstand ihres Vertrags mit der Bank aus dem Juni 2011. Es habe sich um ein befristetes Anstellungsverhältnis gehandelt, in dem keine Ausbildungsinhalte und -ziele vereinbart worden seien.

17

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG. A habe nicht bereits im Juni 2011 ihre Erstausbildung abgeschlossen. Primärziel von A sei der Erwerb des Studienabschlusses "Bachelor of Science" gewesen; die Ausbildung zur Fachinformatikerin sei lediglich eine in das Studium integrierte Zusatzausbildung gewesen.

18

Der Kläger beantragt sinngemäß, die Familienkasse unter Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung vom 16. März 2012 zu verpflichten, ihm für die Monate Januar bis März 2012 Kindergeld für A zu gewähren.

19

Die Familienkasse beantragt sinngemäß, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

20

Sie trägt vor, der Kindergeldanspruch des Klägers für A scheitere an § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG. Der Begriff der Erstausbildung sei weit auszulegen. Es reiche aus, dass der Abschluss dazu befähige, aus der erlernten Tätigkeit Einkünfte zu erzielen. Hier habe A mit dem Bestehen der Abschlussprüfung zur Fachinformatikerin eine Erstausbildung absolviert.

Entscheidungsgründe

21

II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass A bereits im Jahr 2011 eine Erstausbildung abgeschlossen hat; denn ein Kind, das ein duales Studium durchführt, hat nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 3. Juli 2014 III R 52/13 (BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152), das das FG bei seiner Urteilsfindung noch nicht berücksichtigen konnte, seine Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG noch nicht mit der erfolgreichen Absolvierung einer studienintegrierten praktischen Ausbildung in einem Lehrberuf (hier: zur Fachinformatikerin) beendet, sondern die Erstausbildung dauert jedenfalls bis zum Abschluss eines parallel durchgeführten Bachelorstudiums fort.

22

1. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass A im Streitzeitraum Januar bis März 2012 als Kind des Klägers nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen ist, weil sie das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hatte und für einen Beruf ausgebildet wurde. Weder die Änderung des § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131, BStBl I 2011, 986) noch die erneute --rückwirkende-- Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802, Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz --AmtshilfeRLUmsG--) haben an der Auslegung des § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG etwas geändert (vgl. BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, unter II.1. i.V.m. II.2.b).

23

2. Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG, der rückwirkend zum 1. Januar 2012 in Kraft getreten ist und den das FG seinem Urteil zugrunde gelegt hat, wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Nach der Rechtsprechung des III. Senats des BFH (Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, unter II.3.), der sich der Senat anschließt, gelten für die Auslegung dieser Vorschrift folgende Grundsätze:

24

a) § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. ist dahin auszulegen, dass der Begriff des Erststudiums nur einen Unterfall des Oberbegriffes der erstmaligen Berufsausbildung darstellt (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 19 ff.; BRDrucks 54/11, S. 55 f.).

25

b) Der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. verwendete Berufsausbildungsbegriff ist enger auszulegen als das in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendete Tatbestandsmerkmal "Kind, das ... für einen Beruf ausgebildet wird" (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22 ff.; BRDrucks 54/11, S. 55 f.).

26

c) Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führen soll oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss Teil der Erstausbildung sein kann, ist nach der systematischen Stellung, dem Zweck der Vorschrift und der Funktion des Familienleistungsausgleichs darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25 ff.; Seiler in Kirchhof, EStG, 14. Aufl., § 32 Rz 17). Auch im Rahmen der durch § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG erfolgten Abgrenzung zwischen der steuerrechtlich zu berücksichtigenden Unterhaltsverantwortung der Eltern für "eine" Ausbildung des Kindes und der Verantwortung des Kindes für die eigene Unterhaltssicherung darf bei mehraktigen Ausbildungen das von den Eltern und dem Kind bestimmte Berufsziel nicht außer Betracht gelassen werden (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).

27

d) Ist aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein. Abzustellen ist dabei darauf, ob sich die einzelnen Ausbildungsabschnitte als integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung darstellen. Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).

28

e) Die in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG n.F. vorgesehene Einschränkung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. steht dieser Auslegung nicht entgegen (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 31 f.).

29

f) Für eine Beschränkung des Erstausbildungsbegriffes auf den ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss spricht auch nicht, dass bei Kindern, die nach einem solchen Abschluss einer den Umfang des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG n.F. überschreitenden Erwerbstätigkeit nachgehen, die Freistellung des Existenzminimums des Kindes im Rahmen der Besteuerung der Einkünfte des Kindes stattfindet, so dass bei Anwendung der Verwaltungsauffassung eine effektive steuerrechtliche Freistellung des Existenzminimums des Kindes sowohl auf der Ebene der Besteuerung der Eltern als auch auf der Ebene der Besteuerung des Kindes fehlschlagen könnte (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 33).

30

g) Bei der Auslegung der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. verwendeten Begriffe der erstmaligen beruflichen Ausbildung und des Erststudiums besteht keine Bindung an eine ggf. abweichende Auslegung dieser Begriffe im Rahmen des § 12 Nr. 5 EStG (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 34; s.a. BFH-Urteil vom 27. Mai 2003 VI R 33/01, BFHE 202, 314, BStBl II 2004, 884).

31

3. Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze, die das FG in seinem Urteil noch nicht berücksichtigen konnte, auf den Streitfall ist das FG zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Erstausbildung der A mit der bestandenen Prüfung zur Fachinformatikerin beendet war. Denn nach den tatsächlichen Feststellungen des FG zum Studienvertrag, zur Studienordnung, zur Unterstützungserklärung und zum Ausbildungsvertrag bildete die Ausbildung zur Fachinformatikerin einen integrativen Bestandteil des von A angestrebten Abschlusses "Bachelor of Science (Wirtschaftsinformatik)" im Rahmen des Studiums an der Hochschule. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.

32

a) Dass die beiden von A angestrebten Abschlüsse in einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang standen, ergibt sich bereits aus der Bescheinigung der Hochschule vom 23. August 2012, wonach es sich bei der Ausbildung der A um ein duales Studium in Wirtschaftsinformatik mit parallel laufender Ausbildung zur Fachinformatikerin handelte. Eine parallele Ausbildungs- und Berufstätigkeit während des gesamten Studiums sei notwendig.

33

b) Der Inhalt der Bescheinigung wird durch den Studienvertrag i.V.m. der Studienordnung bestätigt. Die Zulassung zum Studium erfolgte gemäß § 1 des Studienvertrags nur vorbehaltlich der Regelungen des § 3. Nach § 3 des Studienvertrags setzte die Aufnahme des Studiums den Abschluss eines Volontariatsvertrags mit einem Unternehmen und der Abgabe einer Unterstützungserklärung voraus, nach der es dem Studenten u.a. ermöglicht wird, in den lehrveranstaltungs- und prüfungsfreien Zeiten die berufspraktische Ausbildung zu durchlaufen. Nach § 4 des Studienvertrags i.V.m. der Studienordnung zielte der Studiengang auf die organisatorische Verzahnung von wissenschaftlichem Studium und beruflicher Praxis (§ 2 der Studienordnung), wobei im ausbildungsintegrierten Studium ein Volontariat in Anlehnung an eine berufspraktische Ausbildungsordnung ein Praktikum ersetzte (§ 6.3 der Studienordnung). Die Prüfung zum Bachelor of Science war nur dann bestanden, wenn die Praxisnachweise nach § 6 erbracht waren (§ 10.2 der Studienordnung).

34

c) Zur Erfüllung der Verpflichtungen aus dem Studienvertrag i.V.m. der Studienordnung sah die Unterstützungserklärung der Bank vor, dass es A von der Bank ermöglicht werde, in den ersten vier Semestern des Studiums an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen der Hochschule teilzunehmen und in den lehrveranstaltungs- und prüfungsfreien Zeiten die berufspraktische Ausbildung zur Fachinformatikerin zu durchlaufen. Die zeitlichen und inhaltlichen Anforderungen an die berufspraktische Ausbildung während der ersten vier Semester ergaben sich aus der Verordnung über die Berufsausbildung zum IT-Fachinformatiker sowie dem mit der IHK abgestimmten Ausbildungsplan. A wurde die Möglichkeit eingeräumt, parallel zum 4. Fachsemester des Studiums die schriftliche und mündliche Prüfung zur Fachinformatikerin abzulegen; im Anschluss war eine Teilzeitbeschäftigung bei der Bank vorgesehen.

35

d) Auch der --zeitlich nach dem Studienvertrag abgeschlossene-- Ausbildungsvertrag der A mit der Bank zeigt die sachliche und zeitliche Verzahnung: Er definierte in Ziff. 1 zunächst die Ziele des Studiums an der Hochschule und legte erst danach fest, dass die Bank A parallel zum Studium eine praktische Ausbildung vermittelt, deren Anforderungen sich aus der Verordnung über die Berufsausbildung zur Fachinformatikerin ergeben. Die praktische Ausbildung in der Bank während der ersten vier Semester erfolgte im "3-Tage-Modell" (drei Wochentage in der Bank, drei Wochentage an der Hochschule). Die Bank verpflichtete sich, A die Teilnahme an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen im ausbildungsintegrierten Studium an der Hochschule zu ermöglichen. A verpflichtete sich nach Ziff. 12 des Ausbildungsvertrags (neben der eigentlichen Ausbildung) u.a. auch dazu, an allen Lehrveranstaltungen der Hochschule, die für ihren Studiengang vorgesehen sind, teilzunehmen, der Bank regelmäßig den Nachweis eines der Studienordnung entsprechenden Studienverlaufs zu erbringen, an den Prüfungen der Hochschule teilzunehmen und der Bank die Ergebnisse der Prüfungen unverzüglich mitzuteilen. Nach Ziff. 15 des Ausbildungsvertrags stand dieser unter dem Vorbehalt einer erfolgreichen Teilnahme am Auswahlverfahren der Hochschule.

36

e) Die Verzahnung wird auch dadurch bestätigt, dass beide Abschlüsse der A sich schwerpunktmäßig auf denselben Fachbereich, nämlich die Informatik, bezogen und damit --wenn auch auf unterschiedlichen Qualifikationsstufen-- auf dasselbe Berufsfeld vorbereiteten.

37

f) Das zunächst parallel betriebene Studium wurde überdies nach Beendigung der Ausbildung zur Fachinformatikerin nahtlos fortgeführt und beendet. Der sich an den Ausbildungsvertrag anschließende Arbeitsvertrag mit der Bank vom Juni 2011 sah bis zum erfolgreichen Abschluss des berufsbegleitenden (Haupt-)Studiums eine Reduzierung der Arbeitszeit auf 60 % sowie besondere Arbeitsbedingungen während des Praxis- und Auslandssemesters der Hochschule vor.

38

g) Der Senat darf diese Würdigung selbst vornehmen. Zwar ist der BFH grundsätzlich daran gehindert, die festgestellten Tatsachen selbst zu würdigen; eine Ausnahme gilt jedoch dann, wenn das FG alle für die Würdigung erforderlichen Tatsachen festgestellt hat und diese nach den Denkgesetzen und allgemeinen Erfahrungssätzen für eine bestimmte Schlussfolgerung sprechen, die das FG nicht gezogen hat (vgl. BFH-Urteile vom 22. August 2007 III R 89/06, BFH/NV 2008, 351, unter II.2.; vom 5. November 2013 VIII R 20/11, BFHE 243, 481, BStBl II 2014, 275, Rz 16; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 145; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 57).

39

Im Übrigen ist auch das FG auf Seite 22 seines Urteils davon ausgegangen, dass das eigentliche Ausbildungsziel der A der Abschluss zum Bachelor of Science (Wirtschaftsinformatik) war.

40

4. Die Sache ist spruchreif. Dem Kläger steht Kindergeld für A zu.

41

a) Da auch das Hauptstudium an der Hochschule bis zum Bachelorabschluss noch Teil der Erstausbildung der A ist, kommt es nicht darauf an, ob A im Streitzeitraum (Januar bis März 2012) einer schädlichen Erwerbstätigkeit i.S. des § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG n.F. nachgegangen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 36). Insbesondere kann deshalb dahinstehen, ob die wöchentliche Arbeitszeit der A im Streitzeitraum (Januar bis März 2012) trotz der mit Schreiben vom 27. Mai 2011 von der Bank verfügten Freistellung der A --unter Fortzahlung ihrer Vergütung-- für das Auslandssemester und das Auslandspraktikum (Zeit vom 8. Juni 2011 bis 5. März 2012) mehr als 20 Stunden betrug, wie das FG angenommen hat und mit der Revision angegriffen wird.

42

b) Da der Klage auf der Grundlage des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG stattzugeben ist, bedarf keiner Entscheidung, ob dessen rückwirkende Einführung zum 1. Januar 2012 verfassungsgemäß ist (ebenso offenlassend BFH in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 15 ff.).

43

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

44

6. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung durch Urteil (§ 121 Satz 1, § 90 Abs. 2 FGO).

Tatbestand

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter ihres 1988 geborenen Sohnes (S). S nahm nach dem Abitur ein duales Hochschulstudium zum Bachelor im Studiengang Steuerrecht auf, das am 29. Februar 2012 enden sollte. Parallel dazu absolvierte er in einer Steuerberatungskanzlei eine studienintegrierte praktische Ausbildung zum Steuerfachangestellten, die er am 1. August 2008 begann und im Juni 2011 mit der Prüfung zum Steuerfachangestellten beendete. Im März 2013 beendete S erfolgreich sein Bachelorstudium.

2

Nach Beendigung seiner Ausbildung zum Steuerfachangestellten arbeitete S ab 1. August 2011 mehr als 20 Stunden pro Woche in einer anderen Steuerberatungskanzlei. Nach deren Erklärungen vom 12. April 2012 und 12. Juni 2012 setzte S dort seine Ausbildung durch eine studienbegleitende Betreuung fort. Ein schriftlicher Vertrag über Inhalt und Umfang der Tätigkeit bestand nicht. Die Entlohnung entsprach der eines Steuerfachangestellten.

3

Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) hob die gegenüber der Klägerin erfolgte Kindergeldfestsetzung für S mit Bescheid vom 16. Februar 2012 ab 1. Januar 2012 auf und forderte das für die Monate Januar und Februar 2012 bereits ausbezahlte Kindergeld von der Klägerin zurück. Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2012 zurückgewiesen.

4

Auf die dagegen gerichtete Klage hob das Finanzgericht (FG) den Aufhebungsbescheid und die Einspruchsentscheidung mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 57 veröffentlichten Gründen auf.

5

Mit der hiergegen gerichteten Revision rügt die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts. Zur Begründung macht sie im Wesentlichen geltend, dass S mit der bestandenen Prüfung zum Steuerfachangestellten seine Erstausbildung beendet habe. Die anschließend aufgenommene Vollzeittätigkeit in einer Steuerberatungskanzlei sei daher nach § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitzeitraum geltenden Fassung anspruchsschädlich gewesen.

6

Die Familienkasse beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

8

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision der Familienkasse ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

10

1. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass S im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 (Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2012) beim Kindergeldanspruch der Klägerin nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen ist, weil er das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hatte und für einen Beruf ausgebildet wurde.

11

Die durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131, BStBl I 2011, 986) bewirkte Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 2 ff. EStG berührt den in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendeten Begriff der Berufsausbildung nicht (s. hierzu auch die Gesetzesbegründung in BRDrucks 54/11, S. 56, wonach eine Einschränkung dieses Berufsausbildungsbegriffs nicht erfolgen sollte). Das von S durchgeführte Studium bildet daher einen Berücksichtigungstatbestand, unabhängig davon, ob es sich um eine Erst- oder Zweitausbildung handelte (Senatsurteil vom 27. Januar 2011 III R 57/10, BFH/NV 2011, 1316). Anhaltspunkte dafür, dass S sich im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 nicht ernsthaft und nachhaltig auf sein Berufsziel vorbereitet hatte (s. zu dieser Anforderung z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Oktober 2012 VI R 102/10, BFH/NV 2013, 366; vom 22. November 2012 V R 60/10, BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil vom 22. Dezember 2011 III R 67/10, BFH/NV 2012, 930), wurden vom FG nicht festgestellt.

12

2. Zutreffend ist das FG auch davon ausgegangen, dass nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eine Erwerbstätigkeit nicht nur dann schädlich sein kann, wenn das zu berücksichtigende Kind neben einer erstmaligen Berufsausbildung zusätzlich (kumulativ) ein Erststudium abgeschlossen hat.

13

a) Das FG legte insoweit noch den im Zeitpunkt der Entscheidung geltenden Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 zugrunde, wonach ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung und eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt wird, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Das FG hat den Begriff "und" implizit so interpretiert, dass es sich hierbei um alternative und nicht um kumulative Voraussetzungen handelt. Anderenfalls hätte sich die vom FG behandelte Abgrenzungsfrage, ob mit dem Abschluss der Ausbildung zum Steuerfachangestellten eine neben dem Studium ausgeübte Erwerbstätigkeit kindergeldschädlich ist, nicht gestellt.

14

b) Der Senat hat indes die mittlerweile eingetretene Rechtsänderung zu berücksichtigen (s. hierzu Lange in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, § 118 FGO Rz 78, m.w.N.) und bereits § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Art. 2 Nr. 13 des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802, Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz --AmtshilfeRLUmsG--) anzuwenden. Danach wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Die Regelung trat rückwirkend zum 1. Januar 2012 in Kraft (Art. 31 Abs. 2 AmtshilfeRLUmsG).

15

c) Offen bleiben kann, ob die durch das AmtshilfeRLUmsG bewirkte Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eine unzulässige Rückwirkung im Sinne der neueren Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- (Beschluss vom 17. Dezember 2013  1 BvL 5/08, BGBl I 2014, 255) enthält. Denn selbst wenn dies der Fall wäre, müsste der dann geltende § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 in dem Sinne ausgelegt werden, wie es das FG getan hat.

16

aa) Das BVerfG entscheidet in diesen Fällen allein über die Verfassungsmäßigkeit der Rückwirkung, nicht über die verbindliche Auslegung des einfachen Rechts, das der Gesetzgeber rückwirkend ändern wollte. Hält das BVerfG die Rückwirkung für verfassungswidrig, ist es weiterhin der Fachgerichtsbarkeit aufgegeben, den Inhalt der alten Rechtslage durch Auslegung zu klären. Dabei kann sich auch ergeben, dass die Norm gerade so zu verstehen ist, wie es der Gesetzgeber nachträglich festgestellt wissen wollte (s. im Einzelnen BVerfG-Beschluss in BGBl I 2014, 255, unter B.II.2.b cc (1) (b)).

17

bb) Nach Auffassung des Senats ist auch die ursprüngliche Formulierung ("und" statt "oder") nicht als eine Aufzählung verschiedener Tatbestandsvoraussetzungen zu verstehen. Zwar sollte bei der sprachlichen Fassung von Gesetzestexten das Wort "und" immer dann verwendet werden, wenn in einer Rechtsvorschrift verschiedene Tatbestandsvoraussetzungen oder Rechtsfolgen kumulativ festgelegt werden sollen (s. Rz 90 des Handbuchs der Rechtsförmlichkeiten, Bundesanzeiger Nr. 160a vom 22. Oktober 2008). Die Gesetzeshistorie spricht jedoch dafür, dass dies im vorliegenden Fall nicht dem Willen des Gesetzgebers entsprach. Der Gesetzentwurf der Bundesregierung zum Steuervereinfachungsgesetz 2011 (BRDrucks 54/11, S. 6) verwendete noch den Ausdruck "oder". Auch in der Gesetzesbegründung wurde ausgeführt, dass zukünftig eine Erwerbstätigkeit nur noch bis zum Abschluss der ersten Berufsausbildung oder eines Erststudiums eines Kindes außer Betracht bleiben soll (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Der Finanzausschuss des Bundestags empfahl hingegen, den Ausdruck "oder" durch das Wort "und" zu ersetzen (BTDrucks 17/6105, S. 12), um die Formulierung an § 12 Nr. 5 EStG anzupassen (BTDrucks 17/6146, S. 14). Dem folgte der Bundestag (BRDrucks 360/11, S. 5). In der Folge wies der Finanzausschuss des Bundesrates darauf hin, dass der verwendeten Formulierung im Rahmen des § 12 Nr. 5 EStG eine andere Bedeutung zukomme als im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Er führte zudem aus, dass eine kumulative Voraussetzung (Berufsausbildung und Erststudium) weder gewollt noch sinnvoll sei und deshalb zum ursprünglichen Wortlaut zurückzukehren sei (BRDrucks 360/1/11, S. 5). Dieser Anregung ist der Gesetzgeber zwar im weiteren Gesetzgebungsverfahren nach Durchführung des Vermittlungsverfahrens nicht gefolgt. Da jedoch nicht ersichtlich ist, dass mit dem Änderungsbegehren des Finanzausschusses des Bundestages eine über die bloße redaktionelle Anpassung an § 12 Nr. 5 EStG hinausgehende inhaltliche Änderung des Gesetzentwurfs bezweckt wurde, und sich ein derartiges Anliegen auch aus dem Vermittlungsverfahren (BTDrucks 17/7025, BRDrucks 568/11) nicht ergibt, geht der Senat davon aus, dass die Rückkehr zum ursprünglichen Wortlaut entweder nur wegen eines redaktionellen Versehens im Vermittlungsverfahren unterblieben ist oder der Begriff "und" nur zur Kennzeichnung eines Fallbeispiels (Erststudium als Unterfall der Erstausbildung) Verwendung finden sollte. Entsprechend wäre auch die ursprüngliche Gesetzesfassung trotz der Verwendung des Wortes "und" nicht im Sinne von kumulativen, sondern von alternativen Voraussetzungen zu lesen gewesen (ebenso Bering/Friedenberger NWB 2012, 278, 282, die die Formulierung im Sinne von "sowohl ... als auch" interpretieren; Felix, NJW 2012, 22, 24 f., wonach eine andere Auslegung ihrerseits verfassungsrechtliche Probleme aufwürfe).

18

3. Zu Recht ist das FG weiter davon ausgegangen, dass ein Kind, das ein duales Studium durchführt, seine Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG noch nicht mit der erfolgreichen Absolvierung der studienintegrierten praktischen Ausbildung im Lehrberuf (hier zum Steuerfachangestellten) beendet, sondern die Erstausbildung bis zum Abschluss des parallel zum Studium durchgeführten Bachelorstudiums fortdauert. Dies beruht auf folgenden Erwägungen:

19

a) § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist dahin auszulegen, dass der Begriff des Erststudiums nur einen Unterfall des Oberbegriffes der erstmaligen Berufsausbildung darstellt.

20

Der Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG lässt zwar sowohl die Interpretation zu, dass durch den Begriff der erstmaligen Berufsausbildung nur Ausbildungsgänge erfasst werden, die kein Studium an einer Hochschule beinhalten, als auch die Interpretation, dass die erstmalige Berufsausbildung den Oberbegriff bildet und das Erststudium nur einen Unterfall der erstmaligen Berufsausbildung darstellt. Der normale Sprachgebrauch spricht jedoch eher für die zweite Auslegungsvariante, da danach üblicherweise --wie im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG-- auch ein Studium als Berufsausbildung anzusehen ist.

21

Diese Auslegung wird auch durch die Gesetzesmaterialien gestützt. So führte der Gesetzgeber aus, nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums bestehe die widerlegbare Vermutung, dass das Kind in der Lage sei, sich selbst zu unterhalten, und dass diese Vermutung durch den Nachweis als widerlegt gelte, dass das Kind sich in "einer weiteren Berufsausbildung" befinde und tatsächlich keiner weiteren (schädlichen) Erwerbstätigkeit nachgehe (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Insoweit verwendet der Gesetzgeber den Begriff der weiteren Berufsausbildung als Oberbegriff für ein weiteres Studium und eine weitere andere Art der Berufsausbildung. Entsprechendes gilt, soweit der Gesetzgeber ausführt, dass ein Studium dann ein erstmaliges Studium darstelle, wenn es sich um eine "Erstausbildung" handele (BRDrucks 54/11, S. 55 f.).

22

b) Der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendete Berufsausbildungsbegriff ist enger auszulegen als das in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendete Tatbestandsmerkmal "Kind, das ... für einen Beruf ausgebildet wird".

23

Der Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG gibt auf die Frage, ob der Begriff der Berufsausbildung --wie im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG-- dahin auszulegen ist, dass darunter jede allgemein berufsqualifizierende Maßnahme zu fassen ist, oder ein engeres Verständnis erfordert, allenfalls insoweit eine Antwort, als der Begriff "erstmaligen" darauf hindeutet, dass die Berufsausbildung auf einen Abschluss ausgerichtet sein muss.

24

Auch die Gesetzesmaterialien sprechen dafür, dass der Gesetzgeber für den in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Begriff der Berufsausbildung einen eingeschränkteren Anwendungsbereich vorsehen wollte als für den in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG geregelten Berücksichtigungstatbestand. Danach soll der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendete Begriff der Berufsausbildung enger gefasst sein und sicherstellen, dass nicht bereits jede allgemein berufsqualifizierende Maßnahme zum Verbrauch der Erstausbildung führt (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Voraussetzung soll danach zum einen sein, dass das Kind durch die berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fähigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen, weshalb insbesondere der Besuch einer allgemein bildendenden Schule keine erstmalige Berufsausbildung vermitteln soll. Zum anderen muss der Beruf nach der Gesetzesbegründung durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgangs erlernt werden und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen werden, weshalb beispielsweise ein bloßer Computerkurs nicht für eine Erstausbildung ausreichen soll (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Ziel dieser beiden Einschränkungen ist es, die berücksichtigungsschädliche Wirkung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG zu begrenzen.

25

c) Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führen soll oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang Teil der Erstausbildung sein kann, ist darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt.

26

aa) Wortlaut und Gesetzesmaterialien lassen nicht erkennen, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss zum Verbrauch der Erstausbildung führen soll. So kann die Formulierung "Eine Berufsausbildung liegt demnach vor, wenn der Steuerpflichtige durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fähigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen" (BRDrucks 54/11, S. 55 f.) sowohl dahin interpretiert werden, dass das Kind befähigt sein müsse, irgendeinen Beruf aufzunehmen, als auch dahin, dass es befähigt sein müsse, einen von ihm angestrebten Beruf aufzunehmen.

27

bb) Die systematische Stellung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG und der Sinn und Zweck der Norm sprechen indes dafür, mehraktige Ausbildungsmaßnahmen dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das angestrebte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann (in diesem Sinne auch Seiler in Kirchhof, EStG, 13. Aufl., § 32 Rz 17).

28

Die Funktion des steuerlichen Familienleistungsausgleichs besteht primär darin, einen Einkommensbetrag in Höhe des Existenzminimums eines Kindes einschließlich der Bedarfe für Betreuung, Erziehung oder Ausbildung eines Kindes steuerlich freizustellen (§ 31 Satz 1 EStG). Bei Kindern in Ausbildung dient der Freibetrag für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung der Abdeckung des allgemeinen Ausbildungsbedarfs (Jachmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 32 Rz A 91), zu dem nach der Rechtsprechung des BFH auch der Ausbildungsunterhalt i.S. von § 1610 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zählt (Urteil vom 17. Dezember 2009 VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341). Die steuerliche Berücksichtigung solcher Belastungen ist dabei nicht vollständig in das Ermessen des Gesetzgebers gestellt. Denn die Eltern können sich ihnen nicht beliebig entziehen, sondern sind im Gegenteil schon nach dem Unterhaltsrecht des BGB weitgehend dazu verpflichtet, ihren Kindern zumindest "eine" Berufsausbildung zu finanzieren (s. hierzu BFH-Urteil in BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341).

29

Unter Berücksichtigung dieser verfassungsrechtlichen Funktion des steuerlichen Familienleistungsausgleichs hat die Rechtsprechung bereits bei der Auslegung des Berufsausbildungsbegriffes des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG auch das durch die Eltern und das Kind definierte Berufsziel miteinbezogen. So ist in ständiger Rechtsprechung des BFH anerkannt, dass sich in Berufsausbildung befindet, wer "sein Berufsziel" noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2013, 366, und in BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil in BFH/NV 2012, 930). Unter Berufsausbildung wird deshalb die Erlangung der für die Ausübung des "angestrebten" Berufs geeigneten Grundlagen verstanden (z.B. BFH-Urteile vom 16. April 2002 VIII R 58/01, BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523, Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier; vom 26. August 2010 III R 88/08, BFH/NV 2011, 26, betr. Traineetätigkeit). Der BFH erkennt damit zum einen an, dass den Eltern und dem Kind von Verfassungs wegen ein weiter Entscheidungsspielraum bei der Gestaltung der Ausbildung zukommt (BFH-Urteil vom 9. Juni 1999 VI R 33/98, BFHE 189, 88, BStBl II 1999, 701). Zum anderen verweist er hinsichtlich dieses Auslegungsergebnisses auf den Sinn und Zweck des seit dem 1. Januar 1996 geltenden steuerrechtlichen Kindergelds, wonach das Existenzminimum eines Kindes von der Besteuerung auszunehmen ist, weil durch den kindbedingten Aufwand die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern gemindert wird (BFH-Urteil in BFHE 189, 88, BStBl II 1999, 701, unter Verweis auf den BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990  1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653).

30

Dieser systematische Zusammenhang spricht dafür, dass auch im Rahmen der durch § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG erfolgten Abgrenzung --zwischen der steuerlich zu berücksichtigenden Unterhaltsverantwortung der Eltern für "eine" Ausbildung des Kindes und der Verantwortung des Kindes für die eigene Unterhaltssicherung-- bei mehraktigen Ausbildungen das von den Eltern und dem Kind bestimmte Berufsziel nicht außer Betracht gelassen werden darf. Ist daher aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein. Abzustellen ist dabei darauf, ob sich die einzelnen Ausbildungsabschnitte als integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung darstellen. Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden.

31

cc) Nichts anderes ergibt sich aus der in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vorgesehenen Einschränkung der Vermutungsregel des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Danach ist eine nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums ausgeübte Erwerbstätigkeit anspruchsunschädlich, wenn sie im Rahmen einer regelmäßigen wöchentlichen Arbeitszeit mit bis zu 20 Stunden, einem Ausbildungsdienstverhältnis oder einem geringfügigen Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch ausgeübt wird.

32

Hintergrund dieser Regelung ist die Überlegung, dass eine Erwerbstätigkeit dann schädlich sein soll, wenn sie Zeit und Arbeitskraft des Kindes überwiegend in Anspruch nimmt (BRDrucks 54/11, S. 55 f.). Auch in der Literatur (Bering/ Friedenberger NWB 2012, 278, 281) wird argumentiert, dass das Kind seiner Berufsausbildung nicht mehr ernsthaft und hinreichend nachgehen könne, wenn es regelmäßig in Vollzeit arbeite; ebenso sollten Fälle der "Pro-forma-Immatrikulation" eines Vollzeitbeschäftigten aus dem steuerlichen Berücksichtigungstatbestand ausgeschlossen werden. Jedoch erfordert auch der insoweit zum Ausdruck kommende Aspekt der Missbrauchsverhinderung nicht, dass die in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Tatbestandsmerkmale der erstmaligen Berufsausbildung und des Erststudiums immer bereits dann als erfüllt angesehen werden müssen, wenn das Kind --unabhängig vom angestrebten Berufsziel-- irgendeinen berufsqualifizierenden Abschluss erlangt hat. Denn die Vermeidung eines solchen Missbrauchs findet bei konsequenter Anwendung der BFH-Rechtsprechung bereits auf der vorgelagerten Ebene des Berufsausbildungsbegriffes des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG statt. Wie bereits ausgeführt wurde, befindet sich ein Kind nur dann in Berufsausbildung, wenn es sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, "sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet" (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2013, 366, und in BFH/NV 2013, 531; Senatsurteil in BFH/NV 2012, 930). Eine strenge Prüfung der Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Ausbildungsbemühungen auf der Ebene des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG trägt zudem dazu bei, dass Missbrauch nicht nur im Falle des Abschlusses einer objektiv berufsqualifizierenden Erstausbildung, sondern in jedem von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erfassten Fall verhindert werden kann. Im Übrigen geht der Senat davon aus, dass Kinder, die im Rahmen einer mehraktigen Ausbildung einen ersten Abschluss erlangt haben, häufig nur vorübergehend --insbesondere während weniger lernintensiver Zeiträume wie den Semesterferien-- ihren Erwerbstätigkeitsumfang erhöhen und deshalb ihre gesamte Ausbildung gleichwohl in üblichem Zeitrahmen beenden werden können. Daher dürften in solchen Fällen bereits im Rahmen der Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG keine Missbrauchsanzeichen erkennbar werden.

33

dd) Für eine Beschränkung des Erstausbildungsbegriffes auf den ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss spricht schließlich auch nicht, dass bei Kindern, die nach einem solchen Abschluss einer den Umfang des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG überschreitenden Erwerbstätigkeit nachgehen, die Freistellung des Existenzminimums des Kindes im Rahmen der Besteuerung der Einkünfte des Kindes stattfindet. Denn selbst bei Annahme einer ganzjährigen Tätigkeit mit einer wöchentlichen Arbeitszeit von 21 Stunden ergäben sich unter Zugrundelegung eines Stundensatzes von 7,50 € oder 8,50 € --wie er für typische Aushilfstätigkeiten von in Ausbildung befindlichen Kindern nicht unüblich ist-- nach Berücksichtigung üblicher Abzugsbeträge (insbesondere für Werbungskosten) häufig unter dem Existenzminimum liegende Einkünfte des Kindes (s. hierzu auch Felix, NJW 2012, 22, 27, zum Fall einer studentischen Hilfskraft). Dies hätte zur Folge, dass bei Anwendung der Verwaltungsauffassung eine effektive steuerliche Freistellung des Existenzminimums des Kindes sowohl auf der Ebene der Besteuerung der Eltern als auch auf der Ebene der Besteuerung des Kindes fehlschlagen könnte.

34

ee) Schließlich sieht sich der Senat bei der Auslegung der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Begriffe der erstmaligen beruflichen Ausbildung und des Erststudiums auch nicht an eine ggf. hiervon abweichende Auslegung dieser Begriffe im Rahmen des § 12 Nr. 5 EStG gebunden. Die beiden Regelungen unterscheiden sich bereits insoweit, als sie die steuerliche Anerkennung unterschiedlicher Gegenstände betreffen. Während es im Rahmen des Familienleistungsausgleichs primär um die steuerliche Berücksichtigung des Existenzminimums des in Ausbildung befindlichen Kindes einschließlich des Ausbildungsbedarfs geht, regelt § 12 Nr. 5 EStG die steuerliche Anerkennung von Aufwendungen für die Ausbildung. Entsprechend muss die Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG den Anforderungen des subjektiven Nettoprinzips genügen, während die Rechtsprechung bei der Anwendung des § 12 Nr. 5 EStG die folgerichtige Umsetzung des objektiven Nettoprinzips in den Blick nimmt (z.B. BFH-Urteil in BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341). Entsprechend hat der BFH auch in seiner bisherigen Rechtsprechung bereits die Unabhängigkeit der beiden Regelungskomplexe betont (BFH-Urteil vom 27. Mai 2003 VI R 33/01, BFHE 202, 314, BStBl II 2004, 884).

35

4. Überträgt man diese Rechtsgrundsätze auf den Streitfall, so ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass die Erstausbildung des S mit der bestandenen Prüfung zum Steuerfachangestellten noch nicht beendet war.

36

Nach den Feststellungen des FG bildete die Ausbildung zum Steuerfachangestellten einen integrativen Bestandteil einer von S angestrebten mehraktigen Ausbildung, die auch den im Rahmen des Hochschulstudiums zu erlangenden weitergehenden Abschluss zum Bachelor im Studiengang Steuerrecht mitumfasste. Dass die beiden Abschlüsse in einem engen sachlichen Zusammenhang standen, ergibt sich dabei bereits daraus, dass sie sich inhaltlich schwerpunktmäßig auf denselben Fachbereich, den Themenbereich Steuerrecht, bezogen und damit --wenn auch ggf. auf unterschiedlichen Qualifikationsstufen-- auf dasselbe Berufsfeld vorbereiteten. Die Ausbildungsgänge standen auch in einem engen zeitlichen Zusammenhang. Sie wurden zunächst parallel zueinander verfolgt. Nach Beendigung der Ausbildung zum Steuerfachangestellten wurde die Ausbildung zum Bachelor ohne beachtliche Unterbrechung fortgeführt und beendet. Da somit auch der weitergehende Bachelorabschluss noch als Teil der Erstausbildung des S zu qualifizieren ist, hat das FG zu Recht nicht darauf abgestellt, ob S im Streitzeitraum Januar 2012 bis August 2012 einer schädlichen Erwerbstätigkeit i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG nachgegangen ist.

Tenor

1. Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 4. März 2014  1 K 1772/13 Kg und die Einspruchsentscheidung vom 3. April 2013 sowie der Bescheid vom 16. Oktober 2012 der Beklagten über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung des Kindes C (geb. 1990) für den Zeitraum von März 2012 bis Juli 2012 aufgehoben.

2. Der Antrag auf Streitwertfestsetzung sowie die Anträge auf Feststellung einer Verzinsungspflicht des eingezahlten Gerichtskostenvorschusses werden als unzulässig verworfen.

3. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Aufhebung einer Festsetzung von Kindergeld für den Streitzeitraum März bis Juli 2012.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Vater des 1990 geborenen C. Dieser befand sich bis einschließlich Februar 2012 in beruflicher Ausbildung zum Elektroniker für Betriebstechnik. Nach erfolgreichem Abschluss bewarb C sich im selben Monat für einen Platz an einer Technikerschule sowie einer Fachoberschule für Technik. Bereits zu diesem Zeitpunkt strebte er diese Weiterbildungsmaßnahmen mit dem Fernziel der Erlangung des Abschlusses eines Elektrotechnikers oder Elektroingenieurs an.

3

Am 28. Februar 2012 unterschrieb C einen auf zwei Jahre befristeten Arbeitsvertrag in üblich bezahlter Vollzeitbeschäftigung, aufgrund dessen er von März bis Juli 2012 in seinem erlernten Beruf arbeitete. Nachdem er eine Zusage der Fachoberschule für Technik erhalten hatte, beendete er das Arbeitsverhältnis vorzeitig, um ab Mitte August 2012 diese Bildungseinrichtung besuchen zu können. Der einjährige Vollzeitunterricht erfolgte zur Vorbereitung des Studiums an einer Fachhochschule und war für C Voraussetzung, ein solches aufnehmen zu können.

4

Mit Bescheid vom 16. Oktober 2012 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse der Bundesverwaltung für Verkehr, Bau und Stadtentwicklung beim Kraftfahrt-Bundesamt --Familienkasse--) die Kindergeldfestsetzung für das Kind C für den Streitzeitraum auf. Ein Anspruch auf Kindergeld bestehe für diesen Zeitraum nicht, weil C --nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung im Februar 2012-- ab März bis Juli 2012 einer Erwerbstätigkeit von mehr als 20 Stunden pro Woche nachgegangen sei.

5

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

6

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1595 veröffentlichten Urteil ab. C sei nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung im Februar 2012 einer schädlichen Erwerbstätigkeit i.S. des § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung nachgegangen. Unerheblich sei in diesem Zusammenhang, dass C die Absicht gehabt habe, den Beruf des Elektrotechnikers oder -ingenieurs ergreifen zu wollen. Denn zwischen der abgeschlossenen Ausbildung und einer anderen --zweiten-- beruflichen Ausbildungsstufe bestehe kein sachlicher und zeitlicher Zusammenhang.

7

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

8

Er macht geltend, ein Kind könne sich auch dann noch in einer erstmaligen Berufsausbildung befinden, wenn es nach einer erfolgreich absolvierten Ausbildungsstufe in ernsthafter und nachhaltiger Weise zusätzliche Qualifikationen erwerben wolle. Insofern sei ein sachlicher Zusammenhang --wie bei einem dualen Studium-- zwischen den jeweiligen Ausbildungsabschnitten gegeben.

9

Der Kläger beantragt sinngemäß,
das Urteil des FG Münster vom 4. März 2014  1 K 1772/13 Kg und die Einspruchsentscheidung vom 3. April 2013 sowie den Bescheid vom 16. Oktober 2012 über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung für den Streitzeitraum aufzuheben,
den Streitwert auf 920 € festzusetzen und
"festzustellen, dass der Beklagte im Rahmen der Kostenerstattung gemäß § 139 Abs. 1 FGO auch verpflichtet ist, auf die vom Kläger eingezahlten Gerichtskostenvorschüsse in Höhe von insgesamt 220,00 € 5 %-Punkte über dem jeweiligen Basiszinssatz gemäß § 247 Abs. 1 BGB
hilfsweise Zinsen in Höhe des Basiszinssatzes gemäß § 247 Abs. 1 BGB
mindestens jedoch 1,4 % p.a. Zinsen nach dem Zinssatz für Tagesgeldzinsen der Volkswagen Bank
seit dem Zeitpunkt der Einzahlung der Gerichtskosten bei der Gerichtskasse (= 19.06.2013) bis zum Tage der Erstattung dieses Betrages zu zahlen".

10

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

11

Sie bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe des FG-Urteils und weist ergänzend darauf hin, C habe sich im Streitzeitraum nicht mehr in einer Berufsausbildung befunden, sondern Vollzeit in einem zuvor erlernten Beruf gearbeitet. Seine erstmalige Berufsausbildung habe er im Februar 2012 abgeschlossen. Durch die Anmeldung zu den weiterführenden Bildungseinrichtungen sei im Streitzeitraum zwar der Grundtatbestand "Kind in Wartezeit" nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG erfüllt; mit der Aufnahme der Vollzeitbeschäftigung liege jedoch eine schädliche Erwerbstätigkeit vor, weil die wöchentliche Arbeitszeit mehr als 20 Stunden betrage.

Entscheidungsgründe

12

II. Die Revision ist begründet. Das Urteil ist aufzuheben und der Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

13

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, weil sie § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verletzt. C hatte im Streitzeitraum eine erstmalige Berufsausbildung noch nicht abgeschlossen, weshalb es auf die Frage der Erwerbstätigkeit nicht ankommt. Für Kindergeldzwecke ist C zudem als Kind nach § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu berücksichtigen.

14

1. Der Kläger hat nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG im Streitzeitraum einen Anspruch auf Kindergeld für seinen Sohn C. Die Voraussetzungen des § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG liegen im Streitfall --wie auch von der Familienkasse eingeräumt-- vor. Danach ist ein über 18 Jahre altes Kind, das --wie C im Streitzeitraum-- das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hatte, u.a. dann zu berücksichtigen, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht beginnen oder fortsetzen kann. Das ist u.a. dann der Fall, wenn dem Kind bereits ein Ausbildungsplatz zugesagt wurde, es diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Juni 2010 III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 9, m.w.N.).

15

Im Streitzeitraum konnte C seine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht fortsetzen. Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hatte sich C bereits im Monat der Beendigung seiner Ausbildung an mehreren weiterführenden Schulen beworben und noch im Streitzeitraum eine Aufnahmezusage für das kommende Schuljahr erhalten. Dieses begann aus schulorganisatorischen Gründen erst im August 2012. Anhaltspunkte dafür, dass C im Streitzeitraum nicht ausbildungswillig gewesen sei, hat das FG nicht festgestellt. Nach der geänderten Rechtsprechung des BFH --der sich der Senat anschließt-- ist der Berücksichtigungstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht deshalb ausgeschlossen, weil C im Streitzeitraum einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachging (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 11).

16

2. Der Anspruch auf Kindergeld ist wegen der Erwerbstätigkeit des C im Streitzeitraum nicht ausgeschlossen. Er hatte in diesem Zeitraum noch keine erstmalige Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen.

17

a) Nach § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.

18

aa) Die Voraussetzung "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" i.S. der Vorschrift liegt erst dann vor, wenn das Kind befähigt ist, einen von ihm angestrebten Beruf auszuüben. Dies hat zur Folge, dass auch erst dann der Verbrauch der Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG eintreten kann.

19

Da es im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG auf das angestrebte Berufsziel des Kindes ankommt, muss der Tatbestand "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" nicht bereits mit dem ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss (z.B. in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang) erfüllt sein (BFH-Urteil vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25 ff.). Dies folgt u.a. aus einer gegenüber § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Kind, das "für einen Beruf ausgebildet wird") engeren Auslegung des Berufsausbildungsbegriffs (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung aus den im BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22 ff. genannten Gründen an.

20

bb) Ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss Teil der Erstausbildung sein kann, richtet sich danach, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25).

21

Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen sind dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das --von den Eltern und dem Kind-- bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 27 und 30). Ist aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30). Abzustellen ist dabei darauf, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang zueinander stehen (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und im engen zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30 a.E.). Diese Prüfung obliegt grundsätzlich dem FG als Tatsacheninstanz.

22

b) Das angefochtene Urteil ist von anderen Maßstäben ausgegangen und ist daher aufzuheben. Der erste berufsqualifizierende Abschluss des C im Februar 2012 hat noch nicht zu einem "Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung" geführt.

23

aa) Das von C angestrebte Berufsziel konnte im Streitfall nur über einen weiteren Abschluss --also eine weiterführende Ausbildungsmaßnahme im Rahmen einer mehraktigen Ausbildung-- erreicht werden. Die unmittelbar nach Abschluss der Ausbildung im Februar 2012 gefertigten Bewerbungen zur Aufnahme an der Technikerschule bzw. einer Fachoberschule für Technik lassen erkennen, dass C sein angestrebtes Berufsziel noch nicht mit diesem Abschluss erreicht hatte. Seine Bemühungen dienten dem --objektiv feststellbaren-- (Fern-)Ziel der Erlangung des Abschlusses als Elektrotechniker oder Elektroingenieur. Unerheblich ist dabei, ob C diesen Abschluss später tatsächlich erlangt. Vielmehr muss im Streitzeitraum --wie im Streitfall-- erkennbar sein, dass die angestrebte Weiterbildung --auch als Zwischenschritt-- zu diesem Ziel führen kann.

24

bb) Entgegen der Auffassung des FG ist die weiterführende Ausbildungsmaßnahme des C ab August 2012 Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs. Sie steht in einem engen sachlichen Zusammenhang zur ersten berufsqualifizierenden Maßnahme und wurde zu dieser auch innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs durchgeführt.

25

(1) Bei der Prüfung des sachlichen Zusammenhangs ist darauf abzustellen, ob die Ausbildungsabschnitte hinsichtlich der Berufssparte oder des fachlichen Bereichs im Zusammenhang stehen. Im Streitfall ergibt sich ein solcher Zusammenhang zwischen der Ausbildung zum Elektroniker für Betriebstechnik und dem Besuch der Fachoberschule für Technik bereits daraus, dass sich die Ausbildungsgänge inhaltlich und schwerpunktmäßig auf denselben Fachbereich derselben Berufssparte bezogen und damit --wenn auch gegebenenfalls auf unterschiedlichen Qualifikationsstufen-- auf dasselbe Berufsfeld vorbereiteten. Unerheblich ist dabei, dass C durch den Besuch der Fachoberschule erst die Voraussetzungen für den Besuch einer Fachhochschule erlangte.

26

(2) Die Ausbildungsgänge standen auch in einem engen zeitlichen Zusammenhang. Ein solcher erfordert, dass das Kind nach Abschluss eines ersten --objektiv berufsqualifizierenden-- Abschlusses den weiteren Ausbildungsabschnitt mit der gebotenen Zielstrebigkeit aufnimmt. Nur wenn im Anschluss an einen solchen Abschluss der weitere Ausbildungsabschnitt nicht aufgenommen wird, obwohl damit begonnen werden könnte, und der Entschluss zur Fortsetzung auch sonst nicht erkennbar wird, so wird der Zusammenhang und damit die Einheitlichkeit des Ausbildungsganges aufgehoben (vgl. Wendl, Finanz-Rundschau 2014, 167, 169, unter 3.b aa). Danach war der enge zeitliche Zusammenhang im Streitfall gegeben. Denn nach Beendigung der Ausbildung im Februar 2012 hat C die Ausbildung an der Fachoberschule ohne beachtliche Unterbrechung fortgeführt. Zwar ist er zunächst (im Streitzeitraum) einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgegangen. Dies ist aber schon deshalb unbeachtlich, weil er nach den Feststellungen des FG mit der Fortsetzung der Ausbildung aus schulorganisatorischen Gründen erst ab August 2012 beginnen konnte.

27

cc) Mangels Abschlusses einer erstmaligen Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, kommt es auf die Erwerbstätigkeit des C im Streitzeitraum nicht an. Damit entfällt eine Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG.

28

c) C ist als Kind auch dann zu berücksichtigen, wenn er aufgrund seiner Vollzeiterwerbstätigkeit möglicherweise gegenüber seinen Eltern --mangels Bedürftigkeit-- keinen Unterhaltsanspruch hatte. Zwar setzte nach früherer Rechtsprechung des BFH der Kindergeldanspruch für über 18 Jahre alte Kinder eine typische Unterhaltssituation seitens der Eltern voraus (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2000 VI R 13/99, BFHE 191, 69, BStBl II 2000, 522, unter 2.a, und vom 19. April 2007 III R 65/06, BFHE 218, 70, BStBl II 2008, 756, unter II.1.). Diese Rechtsprechung wurde jedoch inzwischen aufgegeben (BFH-Urteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982, Rz 11 ff.). Das Erfordernis einer typischen Unterhaltssituation für den Kindergeldanspruch bei volljährigen Kindern ist seither vollständig entfallen (vgl. BFH-Urteile vom 17. Oktober 2013 III R 22/13, BFHE 243, 246, BStBl II 2014, 257, Rz 15, und vom 5. März 2014 XI R 32/13, BFH/NV 2014, 1031, Rz 21). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an.

29

3. Der Antrag des Klägers auf Streitwertfestsetzung ist mangels Rechtsschutzbedürfnisses als unzulässig zu verwerfen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH muss für einen solchen Antrag ein besonderes Rechtsschutzbedürfnis vorliegen. Dieses fehlt u.a. dann, wenn sich die Höhe des Streitwerts aus den Anträgen der Beteiligten eindeutig ermitteln lässt (z.B. BFH-Beschluss vom 15. Oktober 2010 V R 20/09, BFH/NV 2011, 280, Rz 11, m.w.N.). Im Streitfall ergibt sich der Streitwert ohne Weiteres aus dem Revisionsantrag des Klägers und dem Unterschiedsbetrag zwischen dem zunächst festgesetzten Kindergeld und dem angefochtenen Aufhebungsbescheid im Streitzeitraum.

30

4. Die (Hilfs-)Anträge auf Feststellung einer Verzinsungspflicht des eingezahlten Gerichtskostenvorschusses sind nicht statthaft und ebenfalls als unzulässig zu verwerfen. Für eine solche Feststellung fehlt die gesetzliche Grundlage. Im Rahmen der Revisionsentscheidung trifft der Senat nach § 143 Abs. 1 FGO eine sog. Kostengrundentscheidung. Gegenstand dieser von Amts wegen zu treffenden Entscheidung ist ausschließlich die Frage, wer die Kosten des gerichtlichen Verfahrens zu tragen hat (Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 143 Rz 1). Die daran anknüpfende Entscheidung, in welchem Umfang Aufwendungen des Klägers erstattungsfähig sind, richtet sich ausschließlich nach § 139 FGO. Über den Antrag, ob die von dem Kläger getätigten Aufwendungen zu den notwendigen Aufwendungen eines Beteiligten zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung gemäß § 139 Abs. 1 FGO gehören, hat im Kostenfestsetzungsverfahren gemäß § 149 Abs. 1 FGO ausschließlich der Urkundsbeamte des Gerichts des ersten Rechtszugs (hier das FG) durch Beschluss zu entscheiden.

31

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die unzulässigen Anträge auf Streitwertfestsetzung und auf Feststellung einer Verzinsungspflicht sind gerichtsgebührenfrei.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder eine Freiwilligenaktivität im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) Nr. 2018/1475 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 2. Oktober 2018 zur Festlegung des rechtlichen Rahmens des Europäischen Solidaritätskorps sowie zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 1288/2013 und der Verordnung (EU) Nr. 1293/2013 sowie des Beschlusses Nr. 1313/2013/EU (ABI. L 250 vom 4.10.2018, S. 1) oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes oder einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016 oder einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 25. Mai 2018 (GMBl S. 545) oder einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes leistet oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 2 730 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.

Tenor

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 25. Juni 2015 6 K 1216/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Vater der im Jahr 1991 geborenen Tochter (J). J schloss im Januar 2014 im Anschluss an das Abitur eine Ausbildung zur Kauffrau im Gesundheitswesen erfolgreich ab. Anschließend arbeitete sie als Angestellte bei der Klinik M. Zunächst bewarb sich J nach dem Vorbringen des Klägers im Mai 2014 zum Wintersemester 2014/2015 an der Hochschule K, da sie eine Tätigkeit im mittleren Management im Gesundheitswesen anstrebte. Nachdem ihr Arbeitgeber ihr anbot, ein berufsbegleitendes Studium an der Verwaltungsakademie (VWA) zu absolvieren, bewarb sie sich dort zum nächstmöglichen Studienbeginn. Im September 2014 begann J berufsbegleitend ein Studium an der VWA mit der Fachrichtung "Betriebswirt (VWA)". Sie reduzierte die Arbeitszeit auf 30 Wochenstunden. Für diesen Studiengang waren eine kaufmännische Berufsausbildung und eine einjährige Berufstätigkeit Voraussetzung. Obwohl J die Voraussetzung für die einjährige Berufszeit noch nicht erfüllte, wurde sie zunächst ausnahmsweise vorläufig immatrikuliert.

2

Mit Bescheid vom 26. November 2014 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Kindergeldfestsetzung für J ab Juli 2014 auf. Sie vertrat die Auffassung, dass J mit der Abschlussprüfung im Gesundheitswesen eine abgeschlossene Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) habe.

3

Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 2. Februar 2015). Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1537 veröffentlichten Urteil ab.

4

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

5

Er macht unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15. April 2015 V R 27/14 (BFHE 249, 500) geltend, dass mehraktige Ausbildungsmaßnahmen dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren seien, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt seien, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden solle und das --von den Eltern und dem Kind-- bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden könne. Zur Erreichung des Berufsziels der Tochter im Management-Gesundheitswesen sei ein Studium erforderlich gewesen.

6

Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 25. Juni 2015  6 K 1216/15 und den Bescheid der Familienkasse vom 26. November 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2. Februar 2015 aufzuheben.

7

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

8

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kläger kein Kindergeldanspruch für den Zeitraum ab Juli 2014 zusteht.

10

1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG besteht Anspruch auf Kindergeld u.a. für Kinder, die das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet haben und für einen Beruf ausgebildet werden. Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch sind unschädlich (§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG).

11

2. Die Berücksichtigung der Tochter des Klägers ist ab Juli 2014 ausgeschlossen, weil J eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen hatte und während ihrer nachfolgenden (Zweit-)Ausbildung mehr als 20 Stunden in der Woche arbeitete (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG).

12

a) Für die Frage, ob bereits der erste (objektiv) berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein nachfolgender Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang Teil der Erstausbildung sein kann, ist nach nunmehr ständiger Rechtsprechung darauf abzustellen, ob sich der erste Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt (BFH-Urteile vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 25; in BFHE 249, 500, Rz 20; vom 16. Juni 2015 XI R 1/14, BFH/NV 2015, 1378, Rz 26; vom 3. September 2015 VI R 9/15, BFHE 251, 10, Rz 16). Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Hierfür ist auch erforderlich, dass aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar wird, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat (BFH-Urteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).

13

b) Das FG hat nach diesen Grundsätzen im Ergebnis zu Recht eine einheitliche Ausbildung verneint und damit das Studium an der VWA nicht mehr als Erstausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG angesehen.

14

aa) Ob das Studium zum Betriebswirt (VWA) als fachliche Ergänzung oder Vertiefung einer kaufmännischen Ausbildung im Gesundheitswesen angesehen werden kann, kann dahinstehen.

15

bb) Die kaufmännische Ausbildung und das Studium stellen im vorliegenden Fall nicht notwendig eine Ausbildungseinheit dar, weil sich erst nach einer Berufstätigkeit der zweite Ausbildungsabschnitt anschließen kann. Das Studium an der VWA setzt eine berufspraktische Erfahrung von in der Regel nicht unter einem Jahr voraus. Es stellt sich damit als ein die berufliche Erfahrung berücksichtigender Weiterbildungsstudiengang (Zweitausbildung) dar. Die vor dem Beginn des zweiten Ausbildungsabschnitts erforderliche Berufstätigkeit führt somit zu einem Einschnitt (Zäsur), der den notwendigen engen Zusammenhang entfallen lässt. Das Gleiche gilt, wenn das Kind eine weitere Ausbildung erst nach einer zwischenzeitlichen Berufstätigkeit beginnt, die nicht der zeitlichen Überbrückung dient, weil es mit der weiterführenden Ausbildung früher hätte beginnen können. Wird somit eine Berufstätigkeit zwischen den einzelnen Ausbildungsabschnitten aufgenommen, die nicht nur der zeitlichen Überbrückung bis zum Beginn der nächsten Ausbildung dient, können die einzelnen Ausbildungsabschnitte regelmäßig nicht mehr integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung sein.

16

c) Dass vorliegend von der grundsätzlich geforderten einjährigen Berufstätigkeit eine Ausnahme gemacht wurde, ändert hieran nichts. Entscheidend ist --worauf das FG zu Recht abstellt--, ob die beiden von der Tochter gewählten Ausbildungen objektiv eine einheitliche Ausbildung darstellen.

17

d) Darüber hinaus war im Streitfall aufgrund objektiver Beweisanzeichen nicht erkennbar, dass J nach Abschluss ihrer kaufmännischen Ausbildung zur Kauffrau im Gesundheitswesen im Januar 2014 noch eine weiterführende Ausbildung als Teil einer Erstausbildung anstrebte. Nach den Feststellungen des FG-Urteils bewarb sie sich erst im Mai 2014 während ihrer Berufstätigkeit um ein weiterführendes Studium.

18

3. Das Ergebnis --die Annahme einer Zweitausbildung-- steht aufgrund eines nicht vergleichbaren Sachverhalts auch nicht in Widerspruch zum Urteil des BFH in BFHE 249, 500.

19

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.