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Steuerstrafrecht

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Strafrecht: Zur Kraftfahrzeugsteuerhinterziehung bei widerrechtlicher Benutzung von Kraftfahrzeugen.  

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Eine Tathandlung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO begeht nur derjenige, der die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt – BSP Rechtsanwälte – Anwälte für Strafrecht Berlin

 

Täter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen ist gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO derjenige sein, der selbst zur Aufklärung steuerlich erheblicher Tatsachen besonders verpflichtet ist. Dabei ist die bloße Nichtzahlung von Steuern nicht erfasst.  

Der BGH hat in seinem Beschluss vom 23.08.2017 (1 StR 173/17) folgendes entschieden:

Entscheidungstenor

Auf die Revision des Angeklagten K. wird das Urteil des Landgerichts Wiesbaden vom 15. Dezember 2016 aufgehoben, 

soweit dieser Angeklagte wegen Diebstahls und Urkundenfälschung im Fall II. 2 und 3 der Urteilsgründe verurteilt worden ist, 

soweit er wegen Urkundenfälschung in Tateinheit mit Fahren ohne Fahrerlaubnis, Verstoßes gegen das Pflichtversicherungsgesetz und Steuerhinterziehung in fünf Fällen verurteilt worden ist, 

im Gesamtstrafausspruch und 

soweit die Einziehung der sichergestellten Werkzeuge dieses Angeklagten angeordnet worden ist. 

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer des Landgerichts zurückverwiesen. 

Die weitergehende Revision wird verworfen. 

Gründe

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Diebstahls in vier Fällen, des versuchten Diebstahls sowie der Urkundenfälschung in sieben Fällen, davon in fünf Fällen in Tateinheit mit Fahren ohne Fahrerlaubnis, Verstoßes gegen das Pflichtversicherungsgesetz und Steuerhinterziehung für schuldig erkannt und unter Einbeziehung einer weiteren rechtskräftigen Strafe auf eine Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und vier Monaten erkannt. Im Übrigen hat es den Angeklagten freigesprochen. Daneben hat es die Einziehung des Pkw VW Polo des Angeklagten, des sichergestellten „Dublettenkennzeichens“ und der sichergestellten Werkzeuge angeordnet. Hiergegen wendet sich der Angeklagte mit seiner auf die Rüge der Verletzung sachlichen Rechts gestützten Revision, die in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang Erfolg hat und sich im Übrigen als unbegründet im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO erweist.

Das Landgericht hat folgende Feststellungen und Wertungen getroffen:

Fall 2 der Urteilsgründe: Zwischen dem 10. und dem 11. März 2016 schraubte der Angeklagte von dem abgestellten Fahrzeug der Zeugin B. die amtlichen Kennzeichen ab, um sie für sein Fahrzeug zu verwenden.

Fall 3 der Urteilsgründe: Dementsprechend brachte er sie sodann am 14. März 2016 an seinem VW Polo an, um den Anschein amtlicher Zulassung zu erwecken.

Fall 4 der Urteilsgründe: Nachdem der Angeklagte Kfz-Kennzeichen erhalten hatte, die für das Fahrzeug der Zeugin Be. ausgegeben worden waren, brachte er nunmehr diese an seinem Fahrzeug an, um den Anschein amtlicher Zulassung vorzutäuschen.

Fall 5 der Urteilsgründe: In der Nacht vom 16. auf den 17. März 2016 schlug der Angeklagte mit einem Werkzeug die Seitenscheibe eines geparkten BMW ein und gelangte so in das Fahrzeug. Wie es von Anfang an seinem Plan entsprochen hatte, entwendete er das fest eingebaute Navigationsgerät des Fahrzeugs.

Fall 6 der Urteilsgründe: Am 23. April 2016 ließ der Angeklagte Kennzeichen herstellen, die für das Fahrzeug des Zeugen H. ausgegeben wurden. Die „Dublettenkennzeichen“ brachte er sodann an seinem Fahrzeug an, um den Anschein amtlicher Zulassung zu erwecken. Anschließend fuhr er mit dem Fahrzeug im öffentlichen Straßenverkehr, obwohl er keine Fahrerlaubnis hatte und das Fahrzeug auch weder zugelassen, versichert oder „versteuert“ war.

Fall 7 der Urteilsgründe: Noch am selben Tag fuhr er erneut mit dem Fahrzeug.

Fall 8 der Urteilsgründe: Auch am nächsten Tag fuhr der Angeklagte mit dem Fahrzeug und zwar in Begleitung des Mitangeklagten R. zu einer Tankstelle in Wiesbaden und sodann nach Königstein.

Fälle 9 bis 11 der Urteilsgründe: Am Abend des 24. April 2016 fuhren der Angeklagte und R. mit dem VW Polo auf direktem Weg nach Königstein, um dort Navigationsgeräte aus Fahrzeugen zu entwenden. Hierzu führten sie diverse Werkzeuge mit sich. Sie wollten sich durch solche, auch zukünftig geplante Taten eine dauerhafte Einnahmequelle verschaffen. In Umsetzung dieses Plans kam es in der Nacht vom 24. auf den 25. April 2016 zu folgenden Taten:

Während der Angeklagte die Umgebung absicherte, schlug R. dem gemeinsamen Plan entsprechend die Scheibe eines geparkten BMW ein und baute mit dem mitgeführten Werkzeug das fest installierte Navigationsgerät aus. Da sie dann durch Passanten gestört wurden, ließen sie das schon ausgebaute Navigationsgerät zurück und flüchteten. Anschließend wendeten sie sich einem anderen BMW zu. Erneut sicherte der Angeklagte die Umgebung, während R. die unverschlossene Kfz-Tür öffnete und das fest eingebaute Navigationsgerät abmontierte. Sie verstauten das Gerät in einer mitgeführten Tragetasche und verließen den Tatort. Mit gleicher Arbeitsteilung gingen sie bei dem folgenden BMW vor. Hierzu musste R. dessen Seitenscheibe mit einem Akkuschrauber einschlagen, um an das fest eingebaute Navigationsgerät zu kommen, das sie nach dem Ausbau in ihre Tragetasche steckten und nach Hause fuhren.

Fall 12 der Urteilsgründe: Am 25. April 2016 fuhr der Angeklagte mit seinem VW Polo zum Flughafen Ha., an dem sich noch immer die „Dublettenkennzeichen“ befanden.

Fall 13 der Urteilsgründe: Gegen Abend dieses Tages fuhr der Angeklagte erneut mit seinem Fahrzeug.

Das Landgericht hat die Fälle 5, 9 bis 11 jeweils als Diebstahl gewertet, wobei es im Fall 9 beim Versuch geblieben ist. Dabei hat es besonders schwere Fälle angenommen und Einzelfreiheitsstrafen von jeweils einem Jahr und sechs Monaten sowie von acht Monaten verhängt.

Im Fall 2 ist es ebenfalls von einem Diebstahl ausgegangen und in den Fällen 3 und 4 von je einer Urkundenfälschung, wofür es jeweils 90 Tagessätze verhängt hat. Den Fall 6 hat es als Urkundenfälschung in Tateinheit mit Fahren ohne Fahrerlaubnis, Verstoß gegen das Pflichtversicherungsgesetz und Steuerhinterziehung gewertet und hierfür sechs Monate Freiheitsstrafe verhängt. Die den Fällen 7, 8, 12 und 13 zugrundeliegenden weiteren Fahrten mit dem manipulierten Fahrzeug hat es jeweils als selbständige Urkundenfälschungen in Tateinheit mit Fahren ohne Fahrerlaubnis, Verstoß gegen das Pflichtversicherungsgesetz und Steuerhinterziehung ausgeurteilt und in jedem dieser vier Fälle eine Einzelfreiheitsstrafe von fünf Monaten für angemessen erachtet.

Das Landgericht hat sich in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise von dem festgestellten Sachverhalt überzeugt.

Die rechtliche Würdigung erweist sich aber allein in den Fällen 4, 5 und 9 bis 11 der Urteilsgründe, in denen der Angeklagte wegen Diebstahls in drei Fällen, versuchten Diebstahls und Urkundenfälschung verurteilt worden ist, als rechtsfehlerfrei.

Die Strafzumessung insoweit begegnet keinen durchgreifenden Bedenken. Zwar hat das Landgericht für den Versuchsfall nicht ersichtlich in den Blick genommen, dass der vertypte Milderungsgrund des § 23 Abs. 2 StGB auch zum Entfallen der Regelwirkung des § 243 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 und 3 StGB führen kann. Aufgrund der vom Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift aufgezeigten Gesichtspunkte und des Umstands, dass die festgesetzte Einzelstrafe nicht dem oberen Bereich des nach § 49 Abs. 1, § 23 Abs. 2 StGB gemilderten Strafrahmens des § 243 Abs. 1 StGB entnommen ist, kann der Senat ein Beruhen der Einzelstrafe auf diesem Rechtsfehler ausschließen.

Auch hat das Landgericht die Einziehung des Fahrzeuges nicht in der Strafzumessung berücksichtigt. Die auf § 74 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 StGB a.F. gestützte Maßnahme hat indes den Charakter einer Nebenstrafe und stellt damit eine Strafzumessungsentscheidung dar. Von der ausdrücklichen Erörterung des Gewichts der Vermögenseinbuße im Rahmen der Strafzumessung konnte aber hier angesichts der Feststellung, dass der dem Angeklagten gehörende ältere VW Polo nur „von geringem Wert“ war, ausnahmsweise abgesehen werden.

Die Annahme von Tatmehrheit zwischen dem Diebstahl der Kfz-Kennzeichenschilder und der durch das Anbringen derselben am Fahrzeug des Angeklagten begangenen Urkundenfälschung begegnet durchgreifenden Bedenken. Denn nach den Feststellungen verfolgte der Angeklagte schon bei dem Diebstahl der Kennzeichen den Plan, diese an seinem Fahrzeug anzubringen, was er sodann auch umsetzte. Dass diese Verbindung durch das gemeinsame subjektive Element zur Annahme einer natürlichen Handlungseinheit führen kann, hat das Landgericht nicht ersichtlich in den Blick genommen. Es hätte würdigen müssen, ob neben dem gemeinsamen subjektiven Element zwischen beiden Betätigungsakten ein derart unmittelbarer räumlicher und zeitlicher Zusammenhang besteht, dass das gesamte Handeln des Täters objektiv auch für einen Dritten als ein einheitliches zusammengehöriges Tun erscheint.

Der Schuldspruch in den Fällen 6 bis 8, 12 und 13 der Urteilsgründe erweist sich gleich in mehrfacher Hinsicht als rechtsfehlerhaft.

Die Feststellungen belegen die Tatbestandsmerkmale der Urkundenfälschung nicht. Denn danach hat der Angeklagte „Dublettenkennzeichen“ an seinem Fahrzeug angebracht, also allein für ein anderes Fahrzeug ausgegebene Kennzeichenmerkmale nach § 8 Abs. 1 Satz 2 FZV verwendet. Damit sind die Voraussetzungen einer Urkunde im Sinne des § 267 StGB nicht dargetan. Denn es ist - anders als in den Fällen 3 und 4 der Urteilsgründe, in denen für ein anderes Fahrzeug ausgegebene Kennzeichen angebracht worden sind - nicht festgestellt, dass die Kennzeichen amtliche Erklärungen verkörpert haben.

Zwar handelt es sich bei einem mit einer Stempelplakette der Zulassungsbehörde versehenen, an dem Kraftfahrzeug, für das es zugeteilt ist, angebrachten Kraftfahrzeugkennzeichen um eine Urkunde im Sinne des § 267 StGB. Nur das mit der Stempelplakette versehene Kennzeichen verkörpert die Erklärung der Zulassungsbehörde als Ausstellerin, dass das Fahrzeug unter diesem Kennzeichen für einen bestimmten, im Fahrzeugregister eingetragenen Halter zum öffentlichen Verkehr zugelassen worden ist. Fehlt eine solche Stempelplakette, lässt sich dem bloßen Kennzeichen keine beweisbestimmte und beweisgeeignete Erklärung der Zulassungsstelle entnehmen. Dann liegt keine Urkunde im Sinne des § 267 StGB vor, sondern nur ein Kennzeichen im Sinne der Strafvorschrift des § 22 StVG. Dass auf den „Dublettenkennzeichen“ eine Stempelplakette angebracht war, ist nicht festgestellt.

Die Annahme mehrerer selbständiger, real konkurrierender Taten in den Fällen 6 bis 8, 12 und 13 hält der sachlichrechtlichen Überprüfung ebenfalls nicht stand. Zwar ist das Landgericht rechtsfehlerfrei davon ausgegangen, dass durch das Zusammenfallen der tatbestandlichen Ausführungshandlungen Tateinheit zwischen dem Gebrauchen einer unechten Urkunde und dem vorsätzlichen Fahren ohne Fahrerlaubnis nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 StVG sowie dem vorsätzlichen Verstoß gegen das Pflichtversicherungsgesetz nach § 6 Abs. 1 PflVG besteht. Es hat aber übersehen, dass dann, wenn der Täter schon beim Anbringen der Kennzeichen den Vorsatz hat, das Fahrzeug im öffentlichen Straßenverkehr zu nutzen, der - gegebenenfalls mehrfache - Gebrauch der unechten zusammengesetzten Urkunde sowie ihre Herstellung eine tatbestandliche Handlungseinheit und damit nur eine Urkundenfälschung darstellen. Das jeweils tateinheitliche Zusammentreffen weiterer, auf der Fahrt begangener Delikte mit der einheitlichen Urkundenfälschung hat zur Folge, dass sämtliche Gesetzesverstöße zu einer Tat im materiellrechtlichen Sinne verklammert werden.

Würde das Anbringen der „Dublettenkennzeichen“ den Tatbestand der Urkundenfälschung erfüllen - etwa weil sie auch mit einer Stempelplakette versehen waren -, so bestünde zwischen dieser Tat und den Fahrten am 23., 24. und 25. April 2016 Tateinheit, wenn der Angeklagte schon bei dem Herstellen der zusammengesetzten Urkunde den Vorsatz gehabt hätte, das Fahrzeug im öffentlichen Straßenverkehr zu nutzen. Entsprechendes würde auch gelten, wenn sich das Anbringen der „Dublettenkennzeichen“ nur als Kennzeichenmissbrauch gemäß § 22 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 StVG darstellt.

Die Verurteilung wegen Steuerhinterziehung ist zu Unrecht erfolgt. Das festgestellte Verhalten erfüllt nicht den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO, da der Angeklagte gegen keine steuerliche Erklärungspflicht verstoßen hat.

Das Landgericht beschränkt sich auf die Darstellung des Fahrens mit einem unversteuerten Fahrzeug und der rechtlichen Würdigung, dies erfülle den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO. Damit geht es ersichtlich - wenn auch weder in den Urteilsgründen noch in der Liste der angewendeten Vorschriften angegeben - von der Hinterziehung von Kraftfahrzeugsteuer aus. Gegen welche gegenüber den Finanzbehörden bestehende Rechtspflicht zur Offenbarung steuerlich erheblicher Tatsachen der Angeklagte verstoßen haben soll, ist ebenfalls nicht dargelegt. Dies im Zusammenhang mit dem Abstellen allein auf die Nutzung des Fahrzeugs erweckt den Eindruck, das Landgericht könnte die bloße Nichtzahlung geschuldeter Steuern als tatbestandlich angesehen haben. Eine Tathandlung gemäß § 370Abs. 1 Nr. 2 AO begeht indes nur derjenige, der die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt. Täter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO kann danach nur derjenige sein, der selbst zur Aufklärung steuerlich erheblicher Tatsachen besonders verpflichtet ist.

Eine solche Erklärungspflicht bestand für den Angeklagten im Tatzeitraum nicht. Auf die Frage, ob der Verstoß gegen eine solche Pflicht überhaupt von der Anklage als Teil der einheitlichen prozessualen Tat erfasst worden wäre, kam es daher nicht mehr an.

Da der Angeklagte mit seinem Fahrzeug auf öffentlichen Straßen im Inland ohne die verkehrsrechtlich vorgeschriebene Zulassung gefahren ist, liegt zwar eine widerrechtliche und damit steuerbare Benutzung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. § 2 Abs. 5 KraftStG vor. Gemäß § 7 Nr. 3 KraftStG ist der Angeklagte als derjenige, der mit dem Fahrzeug gefahren ist, auch der Steuerschuldner der mit Beginn der Steuerpflicht entstehenden Kraftfahrzeugsteuer, § 6 KraftStG.

Während die Kraftfahrzeugsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 4 KraftStG für inländische Fahrzeuge eine öffentlich-rechtliche Erlaubnis zum Gegenstand hat und die Erklärungspflicht an diese Erlaubnis anknüpft, gilt das für den Ersatztatbestand der widerrechtlichen Benutzung nicht. Eine an den Realakt der Benutzung als die Steuerpflicht auslösendes Moment anknüpfende Erklärungspflicht lässt sich weder dem Gesetz noch der zum Tatzeitpunkt gültigen Fassung der KraftStDV entnehmen. Die an der Einfuhr orientierte Steuererklärungspflicht nach § 11 KraftStDV a.F. betrifft nur ausländische Fahrzeuge, mithin den Steuergegenstand nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 KraftStG, findet aber - auch über die sich nur auf die Festsetzung und Erhebung unter den Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 Satz 1 beziehende Verweisung des § 16 Abs. 1 Satz 2 der KraftStDV - keine Anwendung für die widerrechtliche Benutzung. Insoweit bestand zum Tatzeitpunkt eine Steuer-, aber keine Erklärungspflicht.

Eine solche Erklärungspflicht ist erst mit Wirkung zum 20. Juli 2017 - mithin nach den Taten - durch § 15 Abs. 1 KraftStDV statuiert worden, wonach bei widerrechtlicher Benutzung unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben ist. Ob dies im Hinblick auf den Verordnungscharakter eine Pflicht im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO begründen kann, war hier nicht zu entscheiden.

Mangels Erklärungspflicht hat der Angeklagte nicht den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht und sich nach dieser Vorschrift nicht strafbar gemacht.

An einer solchen Entscheidung der Rechtsfrage ist der Senat auch nicht durch die Entscheidungen des 4. Strafsenats vom 13. November 1959 - 4 StR 301/59; vom 1. August 1962 - 4 StR 209/62, BGHSt 17, 399; des 5. Strafsenats vom 22. Dezember 1959 - 5 StR 570/59; des 1. Strafsenats vom 6. Dezember 1960 - 1 StR 520/60 und vom 4. Februar 1968 - 1 StR 276/68 gehindert. Diese ergingen sämtlich noch zu §§ 396, 402, 404 Reichsabgabenordnung, wonach allein das Bewirken einer Steuerverkürzung schon tatbestandsmäßig war. Zudem musste der 1. Strafsenat bei den anderen Senaten schon deshalb nicht anfragen, weil er innerhalb des Bundesgerichtshofs für Steuerstrafsachen allein zuständig ist.

Ein Freispruch hatte nicht zu erfolgen. Die insoweit unverändert zugelassene Anklage und ihr folgend das Urteil sind jeweils von Tateinheit ausgegangen. Dabei wird allein der Lebenssachverhalt des Fahrens mit dem nicht zugelassenen und unversteuerten Fahrzeug geschildert. Dieser fällt aber tatsächlich mit den Ausführungshandlungen der übrigen angenommenen Straftatbestände zusammen. Da damit auch nur dieser Lebenssachverhalt der Kognitionspflicht des Gerichts unterworfen worden ist, war für die vom Generalbundesanwalt beantragte Einstellung nach § 154 Abs. 2 StPO schon deswegen kein Raum.

Der Wegfall der Einzelstrafen in den Fällen 2, 3, 6 bis 8, 12 und 13 der Urteilsgründe führt zur Aufhebung der Gesamtstrafe.

Auch die Einziehungsanordnung des Landgerichts in Bezug auf die Werkzeuge des Angeklagten erweist sich als nicht frei von Rechtsfehlern. Die einzuziehenden Gegenstände sind im Urteilstenor konkret zu bezeichnen, um Klarheit über den Umfang der Einziehung für die Beteiligten und die Vollstreckungsbehörde zu schaffen und um eine ordnungsgemäße Vollstreckung zu ermöglichen. Die Anordnung der Einziehung der „sichergestellten Werkzeuge“ ist zu unbestimmt und genügt den Anforderungen nicht. 

Dem im Hinblick auf diese Mängel gestellten Antrag des Generalbundesanwalts, nach § 430 Abs. 1 a.F. StPO zu verfahren, ist der Senat nicht gefolgt. Denn das Urteil wies - anders als vom Generalbundesanwalt angenommen - noch andere zur Zurückverweisung führende Mängel auf, so dass mit einer erneuten Entscheidung kein unangemessener Aufwand verbunden ist.