1: Streitig ist, ob den Klägern und Revisionsklägern (Klägern) als Rechtsnachfolgern des im Jahr 2009 verstorbenen Erblassers ... (E) der für diesen festgestellte verbleibende Verlustvortrag zum 31. Dezember 2009 im Wege einer Billigkeitsregelung zu übertragen ist.

2: An der ... GmbH & Co. KG (KG), deren Gesellschaftszweck der Handel mit ... war, waren als Komplementärin die ... GmbH mit Sitz in ... sowie als Kommanditisten der E und dessen Söhne, die Kläger, beteiligt. Geschäftsführer der Komplementärin waren die Kläger. Die wesentlichen Betriebsgrundlagen wurden der KG von der Z-GmbH & Co. KG (Z-KG) vermietet.

3: Mit Testament vom 21. Juli 1999 hatte der im Jahr ... geborene E die Kläger zu gleichen Teilen als Erben eingesetzt und zu Gunsten seiner beiden Töchter Vermächtnisse angewiesen.

4: E und die Kläger veräußerten ihre Beteiligungen an der KG durch notariell beurkundeten Unternehmenskaufvertrag vom 23. Dezember 2008 an die X-GmbH mit Sitz in ... . Am ... Januar 2009 verstarb E.

5: Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2009 vom 13. Februar 2012 für die KG wurden für E Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 2.011.021,10 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgestellt. Im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2009 vom 22. Februar 2012 für die Kläger als Rechtsnachfolger des E wurde ein Teil des Verlustvortrags mit verschiedenen positiven Einkünften des E verrechnet. Im Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2009 des E vom 22. Februar 2012 wurde der verbleibende Verlustvortrag nach § 10d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Streitjahres (EStG) auf 1.451.307 € festgestellt. Der Bescheid erging an die Kläger als Rechtsnachfolger des verstorbenen E.

6: Mit Schreiben vom 28. Februar 2012 beantragten die Kläger beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) für E, einen Teil der im Bescheid vom 22. Februar 2012 angesetzten Veräußerungsverluste in Höhe von 487.500 € auf den Veranlagungszeitraum 2008 zurückzutragen und den sich nach Verlustrücktrag ergebenden Verlustvortrag in Höhe von 1.475.307 € zu gleichen Teilen auf die Kläger zu übertragen, wobei die Verluste ausschließlich mit Einkünften der Z-KG und der KG verrechenbar sein sollten. Sie machten geltend, dass die Verlustvorträge ausschließlich aus der Veräußerung der Kommanditanteile an der KG mit Vertrag vom 23. Dezember 2008 resultieren würden. Es liege im Streitfall eine seltene und extrem gelagerte Konstellation vor. Zwischen der Veräußerung und dem Tod des Erblassers am ... Januar 2009 lägen weniger als 30 Tage. Die Übergangsregelung des Großen Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) im Beschluss vom 17. Dezember 2007 GrS 2/04 (BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608) habe als "Stichtag den 18. August 2008" vorgesehen. Der Tod des Erblassers sei nur fünf Monate später eingetreten. E habe im Jahr 1995 seine Söhne in die Unternehmen aufgenommen und Teile seines Privatvermögens auf sie übertragen. Durch Testament habe er diese im Jahr 1999 als seine Erben eingesetzt. Da E im Jahr 2005 an Demenz erkrankt sei und seitdem unter Pflegschaft gestanden habe, habe die von ihm beabsichtigte vorweggenommene Erbfolge nicht umgesetzt werden können. Bei Umsetzung der Pläne zur vorweggenommenen Erbfolge hätte sich ein Antrag auf Übertragung von Verlustvorträgen erübrigt. Gestaltende Maßnahmen zur Rettung der Verluste seien durch die schwere Erkrankung des Erblassers und die damit verbundene Pflegschaft verschlossen gewesen. Der Unternehmenskaufvertrag vom 23. Dezember 2008 habe zudem neben der Veräußerung der Kommanditanteile auch ein unwiderrufliches Verkaufsangebot von Teilen des Grundbesitzes der Z-KG enthalten. Der Verlust aus der Veräußerung der Kommanditanteile sei in Kauf genommen worden in der Erwartung, dass die zeitgleiche Veräußerung der Grundstücke zu einem beträchtlichen Veräußerungsgewinn führen werde. Letztlich sei die Veräußerung der Grundstücke jedoch an unterschiedlichen Preisvorstellungen gescheitert. Eine zeitgleiche Veräußerung der Kommanditanteile der KG und der Grundstücke der Z-KG hätte zu einer Verrechnung von Veräußerungsgewinnen und Veräußerungsverlusten geführt. Demgegenüber müssten die Kläger bei Veräußerung der Grundstücke der Z-KG im Jahr 2014 (Gewinn aus der Veräußerung 16.077.252,68 €) den fiktiven Anteil am Veräußerungsgewinn ihres Vaters voll versteuern, ohne die zuvor erlittenen Verluste aus der Veräußerung der Kommanditanteile gegenrechnen zu können. Aufgrund dieser extremen Konstellation sei eine Billigkeitsmaßnahme für die Kläger notwendig. Die Betriebsaufspaltung zwischen der KG und der Z-KG sei nur möglich gewesen, weil im überlassenen Grundstück ... erhebliche stille Reserven vorhanden gewesen seien, die das "Gegenstück zum positiven Eigenkapital" der KG darstellen würden. Die Erben müssten noch private Schulden von 1,9 Mio. € bedienen. Hinzu kämen Kreditverbindlichkeiten der KG von 5,6 Mio. € und der Z-KG von 18,7 Mio. €, die zu bedienen seien.

7: Mit Bescheid vom 22. April 2015 lehnte das FA den Antrag auf Übertragung der Verlustvorträge auf die Kläger ab.

8: Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde mit der Einspruchsentscheidung vom 7. März 2016 als unbegründet zurückgewiesen.

9: Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen erhobene Klage ab und führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 132 veröffentlichten Urteil vom 6. Juli 2017 11 K 954/16 im Wesentlichen aus, Ermessensfehler des FA seien bei Ablehnung der Billigkeitsmaßnahme nicht ersichtlich. Die Auslegung des FA, dass eine solche Billigkeitsmaßnahme grundsätzlich nur dann in Frage komme, wenn --anders als im Streitfall-- die Einkunftsquelle, die den Verlust verursacht habe, auf die Erben übergehe, sei möglich und nicht zu beanstanden.

10: Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen (§§ 163, 227 der Abgabenordnung --AO--) und formellen Rechts (Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten; Verletzung der Sachverhaltsaufklärungspflicht; keine Berücksichtigung des Gesamtergebnisses des Verfahrens).

11: Die Kläger beantragen,
das Urteil des FG, den Ablehnungsbescheid vom 22. April 2015 sowie die Einspruchsentscheidung vom 7. März 2016 aufzuheben und das FA zu verpflichten, im Wege einer Billigkeitsregelung die für den Erblasser festgestellten verbleibenden Verlustvorträge zum 31. Dezember 2009 in Höhe von 1.451.308 € zu gleichen Teilen auf die Kläger als Erben zu übertragen.

12: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

: II.

13: Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FA, den zum 31. Dezember 2009 für den Erblasser festgestellten Verlustvortrag nach § 10d EStG nicht im Billigkeitswege auf die Kläger zu übertragen, ist nicht zu beanstanden. Die Kläger haben weder einen Anspruch auf Übertragung des festgestellten Verlustvortrags noch auf Neubescheidung ihres Antrags.

14: 1. Nach § 163 Satz 1 AO kann eine Steuer u.a. niedriger festgesetzt werden, wenn ihre Erhebung nach Lage des einzelnen Falles unbillig ist; § 227 Halbsatz 1 AO sieht vor, dass die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen können, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig ist.

15: a) Die Unbilligkeit der Erhebung einer Steuer, an die §§ 163, 227 AO die Möglichkeit einer abweichenden Steuerfestsetzung oder eines Erlasses knüpfen, kann sich aus sachlichen oder aus persönlichen Gründen ergeben, wobei die Beteiligten des Streitfalles zu Recht nur um die erste Variante streiten. Sachlich unbillig ist die Erhebung vor allem dann, wenn sie im Einzelfall nach dem Zweck des zugrunde liegenden Gesetzes nicht (mehr) zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwiderläuft. Eine sachliche Billigkeitsmaßnahme stellt immer auf den Einzelfall ab und ist atypischen Ausnahmefällen vorbehalten (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28. November 2016 GrS 1/15, BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, Rz 112). Umstände, die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des gesetzlichen Tatbestandes einer Vorschrift bewusst in Kauf genommen hat, stehen jedoch dem Erlass entgegen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 19. März 2009 V R 48/07, BFHE 225, 215, BStBl II 2010, 92; BFH-Beschluss vom 27. Juli 2011 I R 44/10, BFH/NV 2011, 2005).

16: b) Abweichende Steuerfestsetzung und Erlass sind Maßnahmen der finanzbehördlichen Billigkeit im Steuerschuldverhältnis, über die in einem vom Steuerfestsetzungsverfahren gesonderten Verfahren durch eigenständigen Verwaltungsakt zu entscheiden ist. Dieser Verwaltungsakt unterliegt, wenn die begehrte Billigkeitsmaßnahme abgelehnt wurde, nur einer eingeschränkten gerichtlichen Überprüfung (§ 102 FGO); diese beschränkt sich darauf, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens nicht beachtet wurden oder Ermessen fehlerhaft ausgeübt wurde.

17: c) Nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH (in BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D., Rz 55) kann der Erbe einen vom Erblasser nicht ausgenutzten Verlustabzug nach § 10d EStG nicht bei seiner eigenen Veranlagung zur Einkommensteuer geltend machen. Er hält es indes für möglich, dass in seltenen und extrem gelagerten Konstellationen eine auf den entsprechenden Einzelfall bezogene abweichende Steuerfestsetzung (§ 163 AO) oder ein Steuererlass (§ 227 AO) in Betracht kommen kann (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D.IV.2.b gg, Rz 112) und verweist hierzu auch auf den Vorlagebeschluss des I. Senats (BFH-Vorlagebeschluss vom 29. März 2000 I R 76/99, BFHE 191, 353, BStBl II 2000, 622, unter III.2.d, Rz 20). Danach mag eine abweichende Steuerfestsetzung (§ 163 AO) oder ein Steuererlass (§ 227 AO) in Betracht kommen, wenn sich im Einzelfall herausstellt, dass ein beim Erben angefallener steuerpflichtiger Gewinn unmittelbar mit einem vom Erblasser erlittenen und bei ihm nicht mehr ausgeglichenen Verlust korrespondiert. Auf diese Weise ist es insbesondere möglich, eine Begünstigung des Erben auf diejenigen Fälle zu beschränken, in denen dieser durch die beim Erblasser "verlorenen" Verluste selbst in seiner Leistungsfähigkeit beeinträchtigt ist (BFH-Vorlagebeschluss in BFHE 191, 353, BStBl II 2000, 622, unter III.2.d, Rz 20).

18: 2. Das FA hat im Streitfall --wie das FG zutreffend entschieden hat-- eine seltene und extrem gelagerte Konstellation im dargestellten Sinne und damit eine sachliche Unbilligkeit rechtsfehlerfrei verneint.

19: a) Die Kläger machen geltend, die seltene und extrem gelagerte Konstellation liege darin, dass der Verkauf der Betriebsgesellschaft (KG) mit Verlust im Veräußerungsvertrag an eine gewinnbringende Veräußerung der in der Z-KG gehaltenen und an die veräußerte Gesellschaft vermieteten Grundstücke gekoppelt gewesen sei. Zu der Veräußerung der Grundstücke sei es zunächst nur nicht wegen der Uneinigkeit über den endgültigen Kaufpreis gekommen. Da das Geschäft jedoch für die Käufer unter Zeitdruck gestanden sei, seien wechselseitige Optionen mit der jeweiligen Preisvorstellung dessen vereinbart worden, demgegenüber die Option ausgeübt werde. Das eine Geschäft hätte nicht ohne das andere stattgefunden. Die Verluste und Gewinne stammten damit nicht nur aus einer Einkunftsquelle, sondern aus einem einzigen doppelaktigen und untrennbaren Verpflichtungsgeschäft des Erblassers, dass lediglich mit zwei zeitlich getrennten Verfügungen erfüllt worden sei. Zwischen diesen beiden Vorgängen sei der Erblasser verstorben. Diese wirtschaftliche Position, bereits realisierter Verlust in der Person des Erblassers und noch nicht realisierter, aber dann bei den Erben entstehender Gewinn aus derselben bereits bei dem Erblasser gesetzten Ursache, hätten die Kläger geerbt.

20: b) Der Vortrag der Kläger erfüllt schon nicht die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine abweichende Steuerfestsetzung (§ 163 AO) oder für einen Steuererlass (§ 227 AO).

21: aa) Insbesondere stellt die Realisierung eines Gewinns aus der Veräußerung von Grundstücken der Z-KG im Jahr 2014 keinen Grund dar, den zum 31. Dezember 2009 für den Erblasser festgestellten Verlustvortrag auf die Kläger zu übertragen. Denn Billigkeitsmaßnahmen dürfen nicht die einem gesetzlichen Steuertatbestand innewohnende Wertung des Gesetzgebers generell durchbrechen oder korrigieren. Sie können nur einem ungewollten Überhang des gesetzlichen Steuertatbestandes abhelfen (z.B. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 5. April 1978 1 BvR 117/73, BVerfGE 48, 102, C.II.3.; vom 11. Mai 2015 1 BvR 741/14, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 882; BFH-Urteil vom 22. Oktober 2014 II R 4/14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 15); ein derartiger Fall liegt hier allerdings nicht vor.

22: bb) Im Streitfall korrespondiert der im Jahr 2014 aus den Grundstücksveräußerungen der Z-KG angefallene, steuerpflichtige Gewinn nicht unmittelbar mit dem vom Erblasser erlittenen und bei ihm nicht mehr ausgeglichenen Verlust aus der Veräußerung der KG. Anders als die Kläger geltend machen, ist die Veräußerung der Anteile an der KG schon nicht zwingend an die gewinnbringende Veräußerung der von der Z-KG an die KG vermieteten Grundstücke gekoppelt gewesen. Vielmehr ist die Veräußerung der Grundstücke im Dezember 2008 zunächst an unterschiedlichen Preisvorstellungen der Vertragsparteien gescheitert. Daher wurde lediglich ein unwiderrufliches Verkaufsangebot eingeräumt, bei dem jedoch unsicher war, ob die Annahme erklärt wird. Soweit zwischen der Z-KG und der KG bis zur Veräußerung der Anteile an der KG im Dezember 2008 eine Betriebsaufspaltung vorgelegen haben sollte, führt dies entgegen der Auffassung der Kläger auch nicht zur Existenz "einer Einkunftsquelle". Zum einen bleiben auch im Fall einer Betriebsaufspaltung Besitz- und Betriebsunternehmen zwei selbständige Unternehmen (grundlegend Beschluss des Großen Senats des BFH vom 8. November 1971 GrS 2/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63, unter V.4.). Die sachliche und personelle Verflechtung der beiden Betriebe führt nicht dazu, dass Besitz- und Betriebsunternehmen im steuerrechtlichen Sinne als ein einziges Unternehmen zu qualifizieren wären mit der Folge, dass der in beiden Organisationseinheiten erzielte und z.B. additiv ermittelte Gesamtgewinn einheitlich der Einkommen- oder Körperschaftsteuer unterworfen würde (so bereits BFH-Urteil vom 29. März 2006 X R 59/00, BFHE 213, 50, BStBl II 2006, 661, II.3.e aa, Rz 36). Zum anderen war eine etwaige Betriebsaufspaltung bereits zu Lebzeiten des E durch die Veräußerung der Anteile an der KG beendet worden und lag daher im Zeitpunkt des Erbfalles nicht mehr vor.

23: cc) Eine im Billigkeitswege erfolgende Übertragung des Verlustabzugs des E auf die Erben kann zudem nicht mit etwaigen im Zeitpunkt des Erbfalles in den Grundstücken vorhandenen stillen Reserven begründet werden. Denn der Übergang der stillen Reserven ist gerade nicht mit dem Übergang eines etwaigen Verlustvortrags des Rechtsvorgängers verknüpft (s. bereits Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, D.III.6.a ee, Rz 85). Demgemäß ist es auch ausgeschlossen, eine auf dem Übergang der stillen Reserven beruhende Besteuerung hier als ungewollte und "überschießende" Folge einer typisierenden gesetzlichen Regelung zu qualifizieren.

24: c) Ohne Erfolg bleibt schließlich die Verfahrensrüge der Kläger. Deren Beanstandung, das FG habe gegen § 96 Abs. 1 FGO verstoßen, weil es die sich aus dem Akteninhalt ergebende Betriebsaufspaltung zwischen der Z-KG und der KG außer Acht gelassen habe, ist bereits aus den unter II.2.b bb dargestellten Gründen nicht erheblich. Der erkennende Senat sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

25: 3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 17. Apr. 2018 - IX R 24/17

Urteilsbesprechungen zu Bundesfinanzhof Urteil, 17. Apr. 2018 - IX R 24/17

Referenzen - Gesetze

Lastenausgleichsgesetz - LAG

FGO

EStG

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Apr. 2018 - IX R 24/17 zitiert 12 §§.

Lastenausgleichsgesetz - LAG

FGO

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss. (2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück. (3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof 1. in der Sache selbs

(1) 1Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 0

Die Finanzbehörden können Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre; unter den gleichen Voraussetzungen können bereits entrichtete Beträge erstattet oder an

Referenzen - Urteile

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Apr. 2018 - IX R 24/17 zitiert oder wird zitiert von 1 Urteil(en).

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Apr. 2018 - IX R 24/17 zitiert 1 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 06.07.2017

Finanzgericht München

Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. 3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand Die Beteiligten streiten darüber, ob den Klägern als Rechtsnachfolgern d

Referenzen

Finanzgericht München Urteil, 06. Juli 2017 - 11 K 954/16

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob den Klägern als Rechtsnachfolgern des 2009 verstorbenen Erblassers E. für den Erblasser festgestellte verbleibende Verlustvorträge zum 31. Dezember 2009 im Rahmen einer Billigkeitsregelung zu übertragen sind.

An der Firma M. E. GmbH & Co. KG (KG) waren die Firma M. E. Beteiligungs GmbH mit Sitz in L. als Komplementärin sowie der unter Betreuung stehende Herr E. und dessen Söhne, die Kläger, als Kommanditisten beteiligt. Die KG ermittelte ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Sie wurde durch die Kläger als Geschäftsführer der Komplementärin vertreten. Gesellschaftszweck der KG war der Handel mit Möbeln. Die wesentlichen Betriebsgrundlagen wurden der KG von der Firma E. Verwaltungs- und Bau GmbH & Co. KG (Bau KG) vermietet.

Durch Testament vom 21. Juli 1999 hatte der am 21. Juni 1923 geborene Herr E. die Kläger zu gleichen Teilen als Erben eingesetzt und zu Gunsten seiner beiden Töchter Vermächtnisse angewiesen. Außerdem hatte er in diesem Testament umfangreiche Teilungsanordnungen getroffen.

Durch notariellen Unternehmenskaufvertrag vom 23. Dezember 2008 wurden u.a. die Kommanditbeteiligungen des Herrn E. und der Kläger an die Firma ... Service GmbH (GmbH) mit Sitz in W. aus der ABC veräußert und abgetreten.

Durch Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die KG vom 13. Februar 2012 wurden für Herrn E. Einkünfte aus Gewerbebetrieb von -2.011.021,10 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgestellt. Der Bescheid wurde an die Kläger als Rechtsnachfolger von Herrn E. adressiert. Im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2009 vom 22. Februar 2012 wurde ein Teil des Verlustvortrages mit verschiedenen positiven Einkünften des Herrn E. verrechnet. Im Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2009 vom 22. Februar 2012 wurde der verbleibende Verlustvortrag nach § 10 Buchst. d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf 1.451.307 € festgestellt. Der Bescheid erging an die Kläger als Rechtsnachfolger des verstorbenen Herrn E.

Mit Schreiben vom 28. Februar 2012 beantragten die Kläger beim Beklagten (das Finanzamt - FA -), die mit Bescheid vom 22. Februar 2012 festgesetzten Veräußerungsverluste in Höhe von 487.500 € auf den Veranlagungszeitraum 2008 zurück zu tragen. Sie beantragten, den sich nach Verlustrücktrag ergebenden Verlustvortrag in Höhe von 1.475.307 € zu gleichen Teilen auf die Kläger zu übertragen, wobei die Verluste ausschließlich mit Einkünften der B. und der KG verrechenbar sein sollten. Sie machten geltend, dass die Verlustvorträge ausschließlich aus der Veräußerung der Kommanditanteile an der KG mit Kaufvertrag vom 23. Dezember 2008 resultieren würden. Weiter führten sie aus, dass eine seltene und extrem gelagerte Konstellation im Streitfall vorliegen würde. Zwischen der Veräußerung durch den notariellen Kaufvertrag vom 23. Dezember 2008 und dem Tod des Erblassers am 21. Januar 2009 lägen weniger als 30 Tage. Die Übergangsregelung des Großen Senats (GrS) im Beschluss vom 17. Dezember 2007 (GrS 2/04, BStBl II 2008,608) habe als Stichtag den 18. August 2008 vorgesehen. Der Tod des Erblassers sei nur fünf Monate später erfolgt. Zudem sei zu berücksichtigen, dass Herr E. im Jahr 1995 seine drei Söhne in die Firmen aufgenommen und Teile seines Privatvermögens auf sie übertragen habe. Durch Testament habe er diese im Jahr 1999 als seine Erben eingesetzt. Da Herr E. im Jahr 2005 an einer Alzheimer–Demenz erkrankt sei und seitdem unter Pflegschaft gestanden habe, habe die von ihm beabsichtigte vorweggenommene Erbfolge nicht umgesetzt werden können. Bei Umsetzung der Pläne zur vorweggenommenen Erbfolge hätte sich ein Antrag auf Übertragung von Verlustvorträgen erübrigt. Gestaltende Maßnahmen zur Rettung der Verluste seien durch die schwere Erkrankung des Erblassers und die damit verbundene Pflegschaft verschlossen gewesen. Auch sei zu berücksichtigen, dass der Unternehmenskaufvertrag vom 23. Dezember 2008 neben der Veräußerung der Kommanditanteile auch ein unwiderrufliches Verkaufsangebot von Teilen des Grundbesitzes der B. enthalten habe. Der Verlust aus der Veräußerung der Kommanditanteile sei in Kauf genommen worden in der Erwartung, dass die zeitgleiche Veräußerung der Grundstücke zu einem beträchtlichen Veräußerungsgewinn führen werde. Letztendlich sei die Veräußerung der Grundstücke jedoch an unterschiedlichen Preisvorstellungen gescheitert. Eine zeitgleiche Veräußerung der Kommanditanteile der KG und der Grundstücke der B. hätte zu einer Verrechnung von Veräußerungsgewinnen und Veräußerungsverlusten geführt. Nunmehr müssten die Kläger bei Veräußerung der Grundstücke der B. den fiktiven Anteil am Veräußerungsgewinn ihres Vaters voll versteuern, ohne die zuvor erlittenen Verluste aus der Veräußerung der Kommanditanteile gegen rechnen zu können. Aufgrund dieser extremen Konstellation sei eine Billigkeitsmaßnahme für die Kläger notwendig.

Darüber hinaus führen sie aus, dass die seinerzeitige Betriebsaufspaltung nur möglich gewesen sei, weil im Grundstück L. erhebliche stille Reserven vorhanden gewesen seien, die das Gegenstück zum positiven Eigenkapital der KG darstellen würden. Die Erben müssten noch private Schulden von 1,9 Mio. € bedienen. Hinzu kämen Kreditverbindlichkeiten des Unternehmens von 5,6 Mio. € und der B. von 18,7 Mio. €, die zu bedienen und zu tilgen seien.

Durch Bescheid vom 15. April 2015 lehnte das FA den Antrag auf Übertragung der Verlustvorträge auf die Kläger ab. Ein über die Entscheidung des GrS des BFH hinausgehender Vertrauensschutz könne im Streitfall – so das FA zur Begründung - nicht gewährt werden. Der Tod des Erblassers liege fünf Monate nach dem in der Entscheidung genannten Stichtag. Der BFH habe in seinem Beschluss vom 17. Dezember 2007 auf die Aussagen des BFH im Beschluss vom 29. März 2000 (I R 76/99, BStBl II 2000,622) verwiesen. Eine abweichende Steuerfestsetzung nach § 163 der Abgabenordnung (AO) oder ein Erlass nach § 227 AO komme nur in Betracht, wenn sich im Einzelfall herausstelle, dass ein beim Erben angefallener steuerpflichtiger Gewinn unmittelbar mit einem vom Erblasser erlittenen und bei ihm nicht mehr ausgeglichenen Verlust korrespondiere. Auf diese Weise sei es möglich, eine Begünstigung des Erben auf diejenigen Fälle zu beschränken, in denen diese durch die beim Erblasser „verlorenen“ Verluste selbst in ihrer Leistungsfähigkeit beeinträchtigt seien. Die Erben würden zudem durch das FA nicht über das Erbe hinaus in Anspruch genommen, so dass eine abweichende Steuerfestsetzung nicht zu rechtfertigen sei.

Dagegen legten die Kläger durch Schriftsatz vom 6. Mai 2015 Einspruch ein, der in der Einspruchsentscheidung vom 7. März 2016 als unbegründet zurückgewiesen wurde.

Die Kläger machen in ihrer dagegen fristgemäß erhobenen Klage geltend, dass eine Billigkeitsregelung nach der Rechtsprechung des BFH (BFH-Beschluss vom 29. März 2000 I R 76/99, BStBl II 2000, 622) dann zu gewähren sei, wenn ein beim Erben angefallener steuerpflichtiger Gewinn unmittelbar mit einem vom Erblasser erlittenen und bei ihm nicht mehr ausgeglichenen Verlust korrespondiere. Dies sei im Streitfall gegeben. Die im notariellen Unternehmenskaufvertrag vom 23. Dezember 2008 vereinbarte Kaufoption in Bezug auf die Grundstücke der B. sei im Jahr 2014 ausgeübt worden. Die Kläger hätten durch Offenlegung der stillen Reserven der Grundstücke einen Veräußerungsgewinn von 16.077.252,68 € im Jahr 2014 erzielt.

Die Kläger beantragen,

den Bescheid vom 15. April 2015, durch den das FA den Antrag der Kläger auf Übertragung der Verlustvorträge zum 31. Dezember 2009 nach § 10d EStG des Erblassers E. auf die Kläger abgelehnt hat, sowie die Einspruchsentscheidung vom 7. März 2016 aufzuheben und das FA zu verpflichten, im Wege einer Billigkeitsregelung die für den Erblasser festgestellten verbleibenden Verlustvorträge zum 31. Dezember 2009 in Höhe von 1.451.308 € zu gleichen Teilen auf die Kläger als Erben zu übertragen, sowie hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das FA vertritt die Auffassung, dass sich aus den vom BFH in seinen Entscheidungen vom 29. März 2000 (I R 76/99, BStBl II 2000, 622) und vom 16. Mai 2001 (I R 76/99, BStBl II 2002, 487) entschiedenen Fallkonstellationen ergebe, dass eine Billigkeitsmaßnahme nur dann in Betracht komme, wenn die Einkunftsquelle, die den Verlust verursacht hat, auf die Erben übergehe.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Akten des FA, die Gerichtsakte sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 6. Juli 2017 nach § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verwiesen.

Gründe

1. Die zulässige Klage ist unbegründet. Ermessensfehler des FA bei Ablehnung der Billigkeitsmaßnahme sind nicht ersichtlich.

a. Die Kläger als Erben des Herrn E. begehren im Streitfall die Übertragung eines für den Erblasser E. festgestellten verbleibenden Verlustvortrages zum 31. Dezember 2009 im Rahmen einer Billigkeitsregelung nach § 163 AO und nach § 227 AO. Im Wege der rechtsschutzgewährenden Auslegung geht der Senat davon aus, dass die Kläger auf jeder möglichen rechtlichen Grundlage eine Billigkeitsregelung anstreben.

Sie beziehen sich auf die Entscheidung des GrS des BFH vom 17. Dezember 2007 (GrS 2/04, BStBl II 2008, 608), nach der auch künftig in seltenen und extrem gelagerten Konstellationen eine auf den entsprechenden Einzelfall bezogene abweichende Steuerfestsetzung (§ 163 AO) oder ein Steuererlass (§ 227 AO) in Betracht kommen kann. D.h. in seltenen und extrem gelagerten Konstellationen kann der Erbe im Rahmen von Billigkeitsmaßnahmen erreichen, dass er einen vom Erblasser nicht ausgenutzten Verlustabzug nach § 10d EStG bei seiner eigenen Veranlagung zur Einkommensteuer geltend machen kann. Danach können die vom Erben nicht ausgenutzten Verlustvorträge ggf. bei der eigenen Steuerfestsetzung (§ 163 AO) oder Steuererhebung (§ 227 AO) des Erben zum Tragen kommen. Die Übertragung der Verlustvorträge des Erblassers auf die Erben ist im Rahmen des jeweiligen Steuerfestsetzungsverfahrens bzw. Steuererhebungsverfahrens des einzelnen Erben geltend zu machen.

a. Die Ablehnung einer Billigkeitsmaßnahme gemäß § 163 AO ist nicht zu beanstanden.

aa. Nach § 163 AO können Steuern niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. § 163 AO soll sachlichen und persönlichen Besonderheiten des Einzelfalls, die der Gesetzgeber in der Besteuerungsnorm nicht berücksichtigt hat, durch eine nicht den Steuerbescheid selbst ändernde Korrektur des Steuerbetrages insoweit Rechnung tragen, als sie die steuerliche Belastung als unbillig erscheinen lassen.

bb. Gegenstand einer abweichenden Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen im Sinne des § 163 AO ist die Erhebung einer konkreten Steuer im Festsetzungsverfahren. Die Vorschrift ist u.a. dann anwendbar, wenn Steuern festgesetzt oder Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt werden. Mit einer Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO kann die niedrigere Festsetzung von Steuern (§ 163 Satz 1, 1. Alt. AO), die Nichtberücksichtigung einzelner steuererhöhender Besteuerungsgrundlagen (§ 163 Satz 1, 2. Alt.) oder die frühere oder spätere Berücksichtigung von Besteuerungsgrundlagen (§ 163 Satz 2 AO) als Rechtsfolge herbeigeführt werden. Die Übertragung von Verlustvorträgen nach § 10d EStG vom Erben auf den Erblasser wird vom Gesetzeswortlaut des § 163 AO nicht als Maßnahme der Billigkeit vorgesehen. Nach § 163 Satz 1, 2. Alt. AO können nämlich nur einzelne steuererhöhende Besteuerungsgrundlagen unberücksichtigt bleiben; hingegen darf das Vorhandensein steuermindernder Besteuerungsgrundlagen nicht unterstellt werden (Tipke/Kruse, Kommentar zu AO/FGO, § 163 AO Rz. 15).

cc. Die Entscheidung über eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung, die von den Gerichten nur in den von § 102 FGO gezogenen Grenzen überprüft werden kann. Die gerichtliche Prüfung ist darauf beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung über die Unbilligkeit der Erhebung der Steuer die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Nur ausnahmsweise kann das Gericht eine Verpflichtung zum Erlass des begehrten Verwaltungsakts aussprechen (§ 101 Satz 1 FGO), wenn der Ermessensspielraum derart eingeschränkt ist, dass nur eine einzige Entscheidung als ermessensgerecht in Betracht kommt (Ermessensreduzierung auf Null).

dd. Eine Unbilligkeit i.S. von § 163 AO kann in der Sache liegen oder ihren Grund in der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen haben. Die Festsetzung einer Steuer ist aus sachlichen Gründen unbillig, wenn sie zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes zuwiderläuft. Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Steuerfestsetzung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungsbedürftig erkannt hätte. Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme (BFH-Urteil vom 23. Juli 2013 VIII R 17/10, BStBl II 2013, 820).

Nach dem in § 2 EStG verankerten Grundsatz der Abschnittsbesteuerung bemisst sich die Einkommensteuer nach dem innerhalb eines Kalenderjahres bezogenen Einkommen. In § 10d EStG hat der Gesetzgeber eine beschränkte Verrechnung von Verlusten eines Wirtschaftsjahrs mit dem Gewinn eines anderen Wirtschaftsjahres zugelassen, um die Verzerrungen und Zufälligkeiten zu mildern, die daraus entstehen können, dass der Unternehmer jeweils den Gewinn für ein Wirtschaftsjahr gesondert ausweisen und versteuern muss, obwohl das Wirtschaftsjahr kein organischer Abschnitt im Gesamtleben eines Unternehmens ist (BFH-Urteil vom 23. Juli 2013 VIII R 17/10, BStBl II 2013, 820). Der Verlustabzug nach § 10d EStG ist nach der geänderten Rechtsprechung des BFH höchstpersönlich und damit nicht rechtsnachfolgefähig (Beschluss des GrS des BFH vom 17. Dezember 2007 GrS 2/04, BStBl II 2008, 608).

Ist eine Finanzbehörde ermächtigt, nach ihrem Ermessen zu handeln, hat sie ihr Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten (§ 5 AO). Vorgesetzte Dienststellen können dazu ermessenslenkende Verwaltungsvorschriften erlassen, die unter dem Gesichtspunkt der Selbstbindung der Verwaltung und damit der Beachtung des Gleichbehandlungsgrundsatzes (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) von Bedeutung sein können; das gilt aber nur, wenn sich die in ihnen getroffenen Regelungen innerhalb der Grenzen halten, die das Grundgesetz und die Gesetze der Ausübung des Ermessens setzen. Dabei ist für die Auslegung einer ermessenslenkenden Verwaltungsvorschrift nicht maßgeblich, wie das Gericht eine solche Verwaltungsanweisung versteht, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte. Das Gericht darf daher solche Verwaltungsanweisungen nicht selbst auslegen, sondern nur darauf überprüfen, ob die Auslegung durch die Behörde möglich ist (BFH-Beschluss vom 27. Juli 2011 I R 44/10, BFH/NV 2011, 2005).

Die Finanzverwaltung hat in R 10d Abs. 9 (Einkommensteuer-Richtlinien - EStR -) Verwaltungsvorschriften erlassen, die die Übertragung eines Verlustes nach § 10d EStG betreffen. Zum Todeszeitpunkt nicht aufgezehrte Verluste des Erblassers können im Todesjahr nach R 10d Abs. 9 Satz 1 EStR nur in den Verlustausgleich nach § 2 Abs. 3 EStG bei der Veranlagung des Erblassers einfließen (Ausgleich mit positiven Einkünften des Erblassers). Sie können grundsätzlich nach R 10d Abs. 9 Satz 2 EStR nicht im Rahmen des Verlustausgleichs und -abzugs bei der Veranlagung des Erben berücksichtigt werden. Eine abweichende Festsetzung aus (sachlichen) Billigkeitsgründen, die von einer Anwendung der Mindestbesteuerung unter Hinweis auf § 163 AO absieht, ist nicht möglich. In den Fällen jedoch, in denen ein Betrieb, Mitunternehmeranteil oder Teilbetrieb nach § 6 Abs. 3 EStG auf den Erben übergeht, geht auch ein nach § 15 Abs. 4 Satz 1 und 2 EStG (Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung) festgestellter Verlust auf den Erben nach R 10d Abs. 9 Satz 11 EStR über.

Die im Streitfall vorgenommene Auslegung, dass eine Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO grundsätzlich nur dann in Frage kommt, wenn die Einkunftsquelle, die den Verlust verursacht hat, auf die Erben übergegangen ist, ist angesichts R 10d Abs. 9 EStR, insbesondere R 10d Abs. 9 Satz 11 EStR, möglich und daher im Streitfall nicht zu beanstanden.

b. Ebenfalls nicht zu beanstanden ist, dass das FA eine Übertragung der Verlustvorträge nicht auf § 227 AO gestützt hat.

aa. Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre; unter den gleichen Voraussetzungen können bereits entrichtete Beträge erstattet oder angerechnet werden.

Zu Recht ist das FA zu dem Ergebnis gekommen, dass im Streitfall § 227 AO nicht zur Anwendung kommt. § 227 Abs. 1 AO sieht nämlich nur den Erlass von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, die gegen den Steuerpflichtigen gerichtet sind, ganz oder zum Teil bei Vorliegen von Erlassgründen vor. Die Übertragung von Verlustvorträgen des Erblassers nach § 10d EStG auf Erben im Wege des Erlasses ist in § 227 Abs. 1 AO nicht vorgesehen. Die Kläger machen in ihrer Klage auch nicht geltend, dass konkrete persönliche Steuerschulden im Hinblick auf den Verlustvortrag des Erblassers zu erlassen seien. Bei der Beurteilung des Tatbestandsmerkmals „Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis“ kommt dem FA kein Ermessen zu.

Die Entscheidung des FA über den Erlass von Steuern, insbesondere über die Frage, ob die Einziehung derselben unbillig wäre, ist hingegen eine Ermessensentscheidung, so dass sich die gerichtliche Überprüfung dieser Frage gemäß § 102 FGO darauf zu beschränken hat, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Die Unbilligkeit kann in der Sache liegen (sachliche Billigkeitsgründe) oder ihren Grund in der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen (persönliche Billigkeitsgründe) haben. Anlass für einen Billigkeitserlass aus sachlichen Gründen kann eine Übermaßbesteuerung sein (BFH-Urteil vom 23. Februar 2017 III R 35/14, DStR 2017, 1208).

Auch hier ist zu berücksichtigen, dass die Verwaltung ermessenslenkende Verwaltungsvorschriften in Abschnitt R 10d Abs. 9 EStR erlassen hat. Die im Streitfall vorgenommene Auslegung, dass eine Billigkeitsmaßnahme nach § 227 AO grundsätzlich nur dann in Frage kommt, wenn die Einkunftsquelle, die den Verlust verursacht hat, auf die Erben übergegangen ist, ist angesichts R 10d Abs. 9 EStR, insbesondere R 10d Abs. 9 Satz 11 EStR, möglich.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

3. Die Revision wird zugelassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(1)¹Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 000 Euro vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustrücktrag).²Soweit ein Ausgleich der negativen Einkünfte nach Satz 1 nicht möglich ist, sind diese vom Gesamtbetrag der Einkünfte des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen.³Dabei wird der Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums und des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums um die Begünstigungsbeträge nach § 34a Absatz 3 Satz 1 gemindert.⁴Ist für den unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder den zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraum bereits ein Steuerbescheid erlassen worden, so ist er insoweit zu ändern, als der Verlustrücktrag zu gewähren oder zu berichtigen ist.⁵Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die negativen Einkünfte nicht ausgeglichen werden.⁶Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist von der Anwendung des Verlustrücktrags nach den Sätzen 1 und 2 insgesamt abzusehen.

(2)¹Nicht ausgeglichene negative Einkünfte, die nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind, sind in den folgenden Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Million Euro unbeschränkt, darüber hinaus bis zu 60 Prozent des 1 Million Euro übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustvortrag).²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, tritt an die Stelle des Betrags von 1 Million Euro ein Betrag von 2 Millionen Euro.³Der Abzug ist nur insoweit zulässig, als die Verluste nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind und in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht nach Satz 1 und 2 abgezogen werden konnten.

(3) (weggefallen)

(4)¹Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustvortrag ist gesondert festzustellen.²Verbleibender Verlustvortrag sind die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte, vermindert um die nach Absatz 1 abgezogenen und die nach Absatz 2 abziehbaren Beträge und vermehrt um den auf den Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums festgestellten verbleibenden Verlustvortrag.³Zuständig für die Feststellung ist das für die Besteuerung zuständige Finanzamt.⁴Bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags sind die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Veranlagungszeitraums, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zu Grunde gelegt worden sind; § 171 Absatz 10, § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 und § 351 Absatz 2 der Abgabenordnung sowie § 42 der Finanzgerichtsordnung gelten entsprechend.⁵Die Besteuerungsgrundlagen dürfen bei der Feststellung nur insoweit abweichend von Satz 4 berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt.⁶Die Feststellungsfrist endet nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag gesondert festzustellen ist; § 181 Absatz 5 der Abgabenordnung ist nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des Verlustvortrags pflichtwidrig unterlassen hat.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 163 Abweichende Festsetzung von Steuern aus Billigkeitsgründen

(1) Steuern können niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, können bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Mit Zustimmung des Steuerpflichtigen kann bei Steuern vom Einkommen zugelassen werden, dass einzelne Besteuerungsgrundlagen, soweit sie die Steuer erhöhen, bei der Steuerfestsetzung erst zu einer späteren Zeit und, soweit sie die Steuer mindern, schon zu einer früheren Zeit berücksichtigt werden.

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.: von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.: mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.: mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.

In den Fällen von Satz 1 Nummer 1 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs, wenn die Festsetzungsfrist für die Steuerfestsetzung abläuft, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 2 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Aufhebung oder Entfallen des Vorbehalts der Nachprüfung der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 3 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Eintritt der Endgültigkeit der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist.

(4) Ist eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1, die nach Absatz 3 unter Vorbehalt des Widerrufs steht, rechtswidrig, ist sie mit Wirkung für die Vergangenheit zurückzunehmen. § 130 Absatz 3 Satz 1 gilt in diesem Fall nicht.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 227 Erlass

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Abgabenordnung - AO 1977 | § 163 Abweichende Festsetzung von Steuern aus Billigkeitsgründen

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.: von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.: mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.: mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 227 Erlass

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102

Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Finanzbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Abgabenordnung - AO 1977 | § 163 Abweichende Festsetzung von Steuern aus Billigkeitsgründen

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.: von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.: mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.: mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 227 Erlass

Abgabenordnung - AO 1977 | § 163 Abweichende Festsetzung von Steuern aus Billigkeitsgründen

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.: von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.: mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.: mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 227 Erlass

Abgabenordnung - AO 1977 | § 163 Abweichende Festsetzung von Steuern aus Billigkeitsgründen

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.: von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.: mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.: mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 227 Erlass

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 96

(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.

(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.