Bundesfinanzhof Urteil, 05. Juli 2012 - VI R 18/10
Tatbestand
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I. Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute und wurden im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie wohnen in der Pastorendienstwohnung des Klägers zur Miete. Vom Gehalt des Klägers zog das Kreiskirchenamt neben der Dienstwohnungsvergütung und den Mietnebenkosten monatlich eine Pauschale für Schönheitsreparaturen in Höhe von 77,96 € ab. Der Zuschlag für Schönheitsreparaturen wurde auf der Grundlage der Wohnfläche der Dienstwohnung mit 155,91 qm x 0,50 € errechnet. Nach den landeskirchenrechtlichen Bestimmungen werden die Schönheitsreparaturen von der Kirchengemeinde durchgeführt und aus einem zentralen Fonds, in den die Pauschalen der Mieter fließen, finanziert.
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Im Streitjahr wurden an der Wohnung des Klägers verschiedene Renovierungsarbeiten ausgeführt. Die Rechnungen sind an das Pfarramt R bzw. die Kirchengemeinde R adressiert und sind mit einem Eingangsstempel des Landeskirchlichen Amts für Bau- und Kunstpflege bzw. des Pfarrkreisamts U versehen. Bezahlt wurden die Rechnungen durch Überweisung an die Handwerker aus dem zentralen Fonds für Schönheitsreparaturen.
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In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machten die Kläger die Beträge als Aufwendungen für Handwerkerleistungen i.S. des § 35a des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG) geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gewährte die Steuerermäßigung nicht. Das Finanzgericht (FG) gab der hiergegen erhobenen Klage teilweise statt und erkannte eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG aus einer Bemessungsgrundlage von 721,84 € an. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1218 veröffentlicht.
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Das FA beantragt,
das Urteil des Niedersächsischen FG vom 23. Februar 2010 16 K 422/09 aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Kläger beantragen,
die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Revision des FA ist begründet; sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung). Aufwendungen des Klägers für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen i.S. des § 35a Abs. 2 EStG liegen nicht vor.
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1. Nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, mit Ausnahme der nach dem CO²-Gebäudesanierungsprogramm der KfW-Förderbank geförderten Maßnahmen auf Antrag um 20 % der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens um 600 €.
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2. Die Pauschalen für Schönheitsreparaturen stellen keine Aufwendungen für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen i.S. des § 35a Abs. 2 EStG dar.
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a) Mit der monatlichen Zahlung eines bestimmten Betrags, der von der tatsächlichen Vornahme von Schönheitsreparaturen unabhängig war, kam der Kläger einer sich aus dem Mietverhältnis für ihn ergebenden Pflicht nach. Der Vermieter seinerseits erfüllte mit dem ihm von den Mietern zur Verfügung gestellten Gesamtbetrag der Mittel für Schönheitsreparaturen seine Verpflichtung, für die Ausführung der Schönheitsreparaturen an den Dienstwohnungen zu sorgen und diese in einem vertragsgerechten Zustand zu erhalten. Der Kläger erbrachte damit seine Aufwendungen nicht aufgrund der Inanspruchnahme einer konkreten Handwerkerleistung. Der Betrag, der für Schönheitsreparaturen zu leisten war, war vielmehr dem Grunde und der Höhe nach unabhängig davon, ob im Streitjahr oder überhaupt für die Wohnung des Klägers Schönheitsreparaturen anfielen. Dementsprechend kann auch der im Streitjahr gezahlte Betrag nicht als Zahlung für eine konkrete Handwerkerleistung angesehen werden.
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b) Die vorliegende Fallgestaltung kann nicht mit Zahlungen von Mietern an Vermieter gleichgestellt werden, die der Vermieter in der Jahresabrechnung abrechnet (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- IV C 4-S 2296-b/07/0003, 2010/0014334 vom 15. Februar 2010, BStBl I 2010, 140 Rdnr. 24). Die begünstigten Fälle setzen eine Nebenkostenabrechnung voraus, die Beträge umfasst, die für konkrete haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, Dienstleistungen oder für handwerkliche Tätigkeiten geschuldet und abgerechnet werden. Hieran fehlt es im Streitfall. Nach den Feststellungen des FG werden die Pauschalen für Schönheitsreparaturen weder gesonderten Konten der Mieter gutgeschrieben noch hierüber die im Einzelnen angefallenen Kosten für Schönheitsreparaturen abgerechnet.
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c) Die Gegebenheiten im Streitfall unterscheiden sich auch von Wohnungseigentümergemeinschaften (vgl. Rdnr. 23 des BMF-Schreibens in BStBl I 2010, 140) wesentlich. Im Rahmen der gemeinschaftlichen Verwaltung des Wohnungseigentums (vgl. § 10 Abs. 6 des Wohnungseigentumsgesetzes –-WoEigG--) kann die Wohnungseigentümergemeinschaft mit Wirkung für und gegen alle Gemeinschafter Handwerkerleistungen in Auftrag geben. Werden die Rechnungen hierfür aus dem Gemeinschaftsvermögen (§ 10 Abs. 7 WoEigG) beglichen, entstehen dem einzelnen Wohnungseigentümer Aufwendungen für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen. Im Streitfall hingegen nimmt nicht der Kläger als Mieter eine Handwerkerleistung in Anspruch, die von einem den Mietern gemeinschaftlich zuzurechnenden Konto beglichen wird. Vielmehr erfüllt der Vermieter eine ihm aufgrund des Mietverhältnisses obliegende Verpflichtung zur Durchführung von Schönheitsreparaturen, indem er Handwerkerleistungen in Anspruch nimmt und diese aus in sein Vermögen übergegangenen Mitteln bezahlt.
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d) Auf die in Rdnr. 41 des BMF-Schreibens in BStBl I 2010, 140 enthaltene Verwaltungsanweisung betreffend Dienst- und Werkswohnungen können sich die Kläger zur Begründung eines Anspruchs auf Gewährung einer Steuerermäßigung nach § 35a EStG nicht berufen. Danach gewährt die Verwaltung unter bestimmten weiteren Voraussetzungen eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG, wenn der Arbeitgeber die Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen oder Handwerkerleistungen trägt und der Arbeitnehmer den Betrag der Aufwendungen als Sachbezug versteuert hat. In diesem Fall geht die Finanzverwaltung davon aus, dass es sich um Aufwendungen des Arbeitnehmers handelt. Im Streitfall hat der Arbeitgeber jedoch nicht Aufwendungen getragen, die nach den vertraglichen Gestaltungen vom Mieter/Arbeitnehmer zu tragen waren. Vielmehr hat der Arbeitgeber seine eigene Pflicht aus dem Mietvertrag erfüllt, für einen vertragsgerechten Zustand der Wohnung zu sorgen und die Schönheitsreparaturen zu tragen. Dementsprechend hat der Kläger weder den Betrag der Handwerkerrechnungen noch die gezahlte Pauschale als Sachbezug versteuert. Vielmehr wurde die Pauschale lediglich von seinem Gehalt abgezogen.
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(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.
(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.
(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.
(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.
(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.
(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.
(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.
(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof
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in der Sache selbst entscheiden oder - 2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.
(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.
(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.
(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.
(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.
(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.
(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.
(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.
(1) Das Verhältnis der Wohnungseigentümer untereinander und zur Gemeinschaft der Wohnungseigentümer bestimmt sich nach den Vorschriften dieses Gesetzes und, soweit dieses Gesetz keine besonderen Bestimmungen enthält, nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs über die Gemeinschaft. Die Wohnungseigentümer können von den Vorschriften dieses Gesetzes abweichende Vereinbarungen treffen, soweit nicht etwas anderes ausdrücklich bestimmt ist.
(2) Jeder Wohnungseigentümer kann eine vom Gesetz abweichende Vereinbarung oder die Anpassung einer Vereinbarung verlangen, soweit ein Festhalten an der geltenden Regelung aus schwerwiegenden Gründen unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls, insbesondere der Rechte und Interessen der anderen Wohnungseigentümer, unbillig erscheint.
(3) Vereinbarungen, durch die die Wohnungseigentümer ihr Verhältnis untereinander in Ergänzung oder Abweichung von Vorschriften dieses Gesetzes regeln, die Abänderung oder Aufhebung solcher Vereinbarungen sowie Beschlüsse, die aufgrund einer Vereinbarung gefasst werden, wirken gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nur, wenn sie als Inhalt des Sondereigentums im Grundbuch eingetragen sind. Im Übrigen bedürfen Beschlüsse zu ihrer Wirksamkeit gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nicht der Eintragung in das Grundbuch.
(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.
(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.
(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.
(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.
(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.