2: Die Antragstellerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Unternehmensgegenstand die Ausführung schweißtechnischer Arbeiten und die Arbeitnehmerüberlassung ist.

3: Mit Prüfungsanordnungen vom 18.05.2010 und 25.07.2010 ordnete der Antragsgegner die Durchführung einer Außen- und einer Lohnsteuer-Außenprüfung an, die am 11.10.2010 beginnen sollten. Nachdem der Antragsgegner im Rahmen dieser Prüfung mit Schreiben vom 19.11.2010 die Vorlage bestimmter Unterlagen zur Prüfung verlangt und dabei auf die bei bisheriger Beleganforderung eingetretene nicht zu rechtfertigende Verlängerung der Prüfungsdauer hingewiesen hatte, teilte der Steuerberater der Antragstellerin mit Schreiben vom 07.12.2010 mit, dass diese Unterlagen noch vorgelegt würden. Er habe die Antragstellerin bereits vor Prüfungsbeginn über die Mitwirkungspflichten nach § 200 AO informiert. Mit Schreiben vom 17.01.2011 teilte der Steuerberater mit, seine Mandantin habe trotz hinreichend frühzeitiger und wiederholter Aufforderung durch ihn und seine Mitarbeiter die für die ordnungsgemäße Fortsetzung der Betriebsprüfung notwendigen Unterlagen zur Prüfung in seiner Kanzlei nicht zur Verfügung gestellt. Er habe seine Mandantin mehrfach und eindringlich auf ihre Mitwirkungspflichten hingewiesen.

4: Der Antragsgegner forderte sodann mit Schreiben vom 19. Januar 2011 (Bl. 192 Außenprüfungsakten) unter dem Betreff „Laufende Unternehmensprüfung (Lohnsteuer-Außenprüfung Dezember 2005 bis Juni 2010/Außenprüfung 2006 bis 2008) der S GmbH; hier: Anforderung der Belege/Unterlagen zur Fortsetzung der Prüfung“ von der Antragstellerin „zur Fortsetzung der Unternehmensprüfung ... für den Prüfungszeitraum (Lohnsteueraußenprüfung Dezember 2005 bis Juni 2010/Außenprüfung 2006 bis 2008) alle Unterlagen, insbesondere die im Schreiben des Finanzamts vom 19.11.2010 aufgeführten, zur Bereitstellung in den betrieblichen Räumen der Firma, hilfsweise im Steuerbüro H, bis zum 26.01.2011“ an. Ergänzend führte er aus:

5: „Sollten Sie der Aufforderung zur Vorlage vorab aufgeführter Belege/Unterlagen bis zu der gesetzten Frist nicht nachgekommen sein, beabsichtige ich ein Verzögerungsgeld von 2.500,- € festzusetzen.“

6: Dem Schreiben war eine Rechtsbehelfsbelehrung (Hinweis auf Einspruch) beigefügt.

7: Mit Schreiben vom 20.01.2011 erhob die Antragstellerin Einspruch „gegen den Verwaltungsakt vom 19. Januar 2011 (Androhung eines Verzögerungsgeldes - gemeint wohl: Zwangsgeldes)“ und beantragte zugleich Aussetzung der Vollziehung. Der angefochtene Verwaltungsakt sei inhaltlich nicht hinreichend bestimmt (Verstoß gegen § 119 Abs. 1 AO), zudem erscheine die Anforderung der Unterlagen in der vorliegenden Form unverhältnismäßig, namentlich in zeitlicher Hinsicht. Denn es seien u.a. Dokumente angefordert worden, die sich nicht in ihrem Besitz befänden und deswegen noch besorgt werden müssten.

8: Mit Einspruchsentscheidung vom 03.02.2011 wies der Antragsgegner den Einspruch zurück und lehnte gleichzeitig die beantragte Aussetzung der Vollziehung ab.

9: Die Anforderung der Unterlagen sei inhaltlich hinreichend bestimmt gewesen. Es seien alle prüfungsrelevanten Unterlagen/Belege zur Fortsetzung der Außen- bzw. der Lohnsteueraußenprüfung bezogen auf den jeweiligen Prüfungszeitraum angefordert worden. Es handele sich fast ausschließlich um Dokumente, die bei einer turnusmäßigen Außenprüfung standardmäßig bereitzustellen seien. Die wenigen etwas spezifischen Dokumente (betr. Fa. Si.) seien bereits mit dem Schreiben vom 19.11.2010 angefordert gewesen. Hieraus ergebe sich zugleich, dass die Anforderung der Unterlagen am 19.01.2011 in zeitlicher Hinsicht nicht unverhältnismäßig gewesen sei.

10: Komme der Steuerpflichtige seinen sich aus § 200 AO ergebenden Mitwirkungspflichten nicht, unvollständig oder verspätet nach, könne die Finanzverwaltung ein Verzögerungsgeld nach § 146 Abs. 2b AO festsetzen. Weil die Antragstellerin die Unterlagen nicht vorgelegt habe, habe die Androhung der Festsetzung eines Verzögerungsgelds ermessensgerecht erfolgen können. Die Höhe entspreche mit 2.500 Euro dem gesetzlichen Mindestbetrag, eine weitere Begründung zum Auswahlermessen bezüglich der Höhe sei daher nicht erforderlich.

11: Mit Aktenvermerk vom 04.02.2011 (Bl. 202 Außenprüfungsakten) wies die Bp-Stelle des Antragsgegners den für die Antragstellerin zuständigen Veranlagungsbezirk „an, die Festsetzung und Sollstellung des angedrohten Verzögerungsgelds zeitnah durchzuführen“ unter Verwendung einer mit übersandten Musterformulierung (Bl. 219 Außenprüfungsakten).

12: Die hiergegen am 08.02.2011 erhobene Klage (Az. des Gerichts 1 K 1150/11) und den gleichzeitig gestellten Antrag auf gerichtliche Aussetzung der Vollziehung begründete die Antragstellerin damit, dass es für den angefochtenen Verwaltungsakt keine Rechtsgrundlage gebe. Bei einem Verzögerungsgeld gemäß § 146 Abs. 2b AO handele es sich um ein Druckmittel eigener Art, auf das die Vorschriften über die Androhung und Festsetzung eines Zwangsgeldes nicht anwendbar seien. Die Androhung der Festsetzung eines Verzögerungsgelds sei demzufolge rechtswidrig, weil sie im Gesetz nicht vorgesehen sei und daher eine Ermächtigungsgrundlage fehle. Die Androhung könne auch nicht in eine Anhörung nach § 90 Abs. 1 AO umgedeutet werden. Dies ergebe sich sowohl aus der Begründung des Verwaltungsaktes als auch aus der Einspruchsentscheidung. Der Antragsgegner habe sich bereits bei Erlass des Verwaltungsaktes endgültig festgelegt und der Antragstellerin eine Erklärungsmöglichkeit nach § 91 Abs. 1 AO eindeutig nicht eröffnet und auch nicht eröffnen wollen.

13: Auch der Antragsgegner gehe nach der Einspruchsentscheidung davon aus, dass es ausschließlich um die Androhung eines Verzögerungsgelds gehe. Dies erscheine unter Berücksichtigung der BFH-Rechtsprechung auch folgerichtig, denn dieser sehe in der Anforderung von Belegen und anderen Unterlagen keinen Verwaltungsakt. Aber auch wenn Maßnahmen iSd § 200 Abs. 1 AO als Verwaltungsakte angesehen würden, würde sich deren Vollstreckung nach den §§ 328 ff AO richten, nicht nach § 146 Abs. 2b AO. Die Finanzbehörde könne demzufolge kein Verzögerungsgeld mehr verhängen. Denn dabei handele es sich um ein Druckmittel eigener Art, für das die §§ 328 ff AO nicht gelten würden. Der Behörde stehe daher nur der Weg einer Vollstreckung einer Maßnahme iSd § 200 Abs. 1 AO nach den §§ 328 ff AO offen oder aber die sofortige Festsetzung eines Verzögerungsgelds.

14: Könne das Ziel der Klage ausschließlich eine Maßnahme iSd § 200 Abs. 1 AO sein, läge ein inhaltlich nicht hinreichend bestimmter Verwaltungsakt vor. Denn das Schreiben vom 19.01.2011 bezeichne die vorzulegenden Belege nicht ausreichend, sondern verweise auf das Schreiben vom 19.11.2010, das ebenfalls dem Bestimmtheitsgebot des § 119 Abs. 1 AO nicht genüge. So seien danach Belege sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach vorzulegen.

15: Zudem habe die bei Einleitung des vorliegenden Verfahrens noch nicht abgeschlossene Außenprüfung inzwischen insofern ein Ende gefunden, als der Antragsgegner gegen die Antragstellerin drei jeweils auf Schätzungen beruhende Haftungsbescheide erlassen habe. Die Festsetzung eines Verzögerungsgelds komme auch deswegen nicht mehr in Betracht.

16: Die Antragstellerin beantragt, die Vollziehung des Verwaltungsaktes des Antragsgegners vom 19. Januar 2011 über die Androhung eines Verzögerungsgeldes bis zur Bestandskraft, längstens bis zum Ablauf eines Monats nach Zustellung eines Urteils im Hauptsacheverfahren, auszusetzen.

17: Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen.

18: Der Antrag gehe angesichts dessen, dass ein Verwaltungsakt „Androhung eines Verzögerungsgelds“ nicht vorliege, ins Leere. Der Hinweis im Zusammenhang mit der Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen mit Fristsetzung, dass im Falle der Nichtbefolgung ein Verzögerungsgeld festgesetzt werden könne, sei für sich allein kein Verwaltungsakt iSd § 118 AO. Vielmehr handele es sich um einen rechtlichen Hinweis darauf, was der Gesetzgeber im Falle der Nichterfüllung der Vorlageverpflichtung durch die Steuerpflichtige als Folge daraus vorgesehen habe. Dies zeige auch die im Schreiben vom 19.01.2011 verwendete Formulierung „beabsichtige ich ein Verzögerungsgeld festzusetzen“, nicht „es wird“ festgesetzt. Es handele sich lediglich um die Gewährung rechtlichen Gehörs vor Erlass einer Sanktion. Der Antrag sei daher bezüglich der Androhung eines Verzögerungsgelds unzulässig.

19: Der klagefähige Verwaltungsakt „Aufforderung zur Vorlage von Belegen und Unterlagen“ werde von der Antragstellerin inhaltlich nicht angegriffen. Er sei im Übrigen rechtmäßig.

20: Der Senat hat die Verfahrensakten zu 1 K 1150/11 beigezogen.

Entscheidungsgründe

21: II. Die Voraussetzungen für die Gewährung einer Aussetzung der Vollziehung liegen nicht vor.

22: Zwar hat der Antragsgegner mit der Einspruchsentscheidung vom 03.02.2011 eine Aussetzung der Vollziehung ausdrücklich abgelehnt, sodass die Zugangsvoraussetzungen nach § 69 Abs. 4 FGO zunächst vorliegen.

23: Jedoch hat der vorliegende Antrag aus anderen Gründen keinen Erfolg.

24: Gemäß § 69 Abs. 3 iVm Abs. 2 S. 2 FGO soll die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes auf Antrag ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

25: Ernstliche Zweifel bestehen dann, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes im Aussetzungsverfahren neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechende Umstände zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken und wenn demgemäß ein nicht nur geringer Grad von Wahrscheinlichkeit dafür spricht, dass der gegen den Verwaltungsakt eingelegte Rechtsbehelf Erfolg haben wird. Der Erfolg braucht dabei nicht wahrscheinlicher zu sein als der Misserfolg. Es müssen insbesondere nicht erhebliche Zweifel in dem Sinne bestehen, dass eine Aufhebung oder Änderung des Verwaltungsaktes mit großer Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist; es genügt vielmehr, dass der Erfolg des Rechtsbehelfes in dem summarischen Verfahren ebenso wenig auszuschließen ist wie der Misserfolg (st. Rechtsprechung, vgl. etwa BFH-Beschluss vom 12. November 1992, Az.: XI B 69/92, BStBl II 1993, 263 m.w.N.; vgl. auch Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, § 69 FGO Rz 89 m.w.N.).

26: Die Erfolgsaussichten können sich nicht nur daraus ergeben, dass die Behörde in dem angefochtenen Bescheid das Recht unrichtig angewendet hat, sondern auch daraus, dass sie von einem unrichtigen Sachverhalt ausgegangen ist. Voraussetzung einer rechtmäßigen Entscheidung ist die vollständige und zutreffende Erfassung und Aufklärung des Sachverhalts, über den zu entscheiden ist (vgl. Tipke/Kruse, FGO, § 69 Rz. 94). Dabei haben die Beteiligten die für die Entscheidung erheblichen Tatsachen im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht darzulegen und glaubhaft zu machen. Die Anforderungen an die Darlegungen hängen von der für das Hauptsacheverfahren geltenden objektiven Beweislast ab. Trifft den Antragsteller in der Hauptsache die objektive Beweislast, so hat er die aus seiner Sicht entscheidungserheblichen, ihn begünstigenden Tatsachen vorzutragen und glaubhaft zu machen. Mittel der Glaubhaftmachung sind neben präsenten Beweismitteln auch die eidesstattliche Versicherung des Beteiligten und Dritter, § 155 FGO iVm § 294 ZPO (BFH-Beschluss vom 17. März 1994, Az.: XI B 82/93, BFH/NV 1994, 833). Das Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung ist ein selbstständiges Verfahren neben dem Verfahren über die Hauptsache; es ist ein abgekürztes, vereinfachtes, kurzes und bündiges Verfahren mit dem Ziel einer vorläufigen Entscheidung (vgl. Tipke/Kruse, FGO, § 69 Rz. 121). Als Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes ist es ein summarisches Verfahren, in dem wegen der grundsätzlichen Eilbedürftigkeit nur auf Basis der dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere der Akten der Finanzbehörde, und aufgrund präsenter Beweismittel entschieden wird (BFH-Beschluss vom 14. Juli 1998, Az.: VIII B 38/98, BFH/NV 1998, 1582).

27: Nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Aussetzungsantrag im Ergebnis deshalb keinen Erfolg, weil es im Streitfall ersichtlich an einem der Aussetzung der Vollziehung fähigen Verwaltungsakt fehlt.

28: Der Senat geht insoweit davon aus, dass sich die Antragstellerin mit dem vorliegenden Antrag ausschließlich gegen die Androhung der Festsetzung eines Verzögerungsgelds wendet. Dies ist mit hinreichender Klarheit sowohl dem ausdrücklich gestellten Antrag der anwaltlich vertretenen Antragstellerin als auch deren inhaltlichem Vorbringen zu entnehmen.

29: Aussetzung der Vollziehung setzt begrifflich das Vorliegen eines vollziehbaren Verwaltungsaktes voraus. Nicht vollziehbar und damit auch nicht aussetzungsfähig sind beispielsweise Wissenserklärungen oder Rechtsauskünfte einer Behörde oder auch Vorbereitungsmaßnahmen (Tipke/Kruse § 69 FGO Tz. 20). Ob ein Verwaltungsakt vorliegt und falls ja, mit welchem Inhalt, ist nach den Auslegungsgrundsätzen auszulegen, die für Willenserklärungen allgemein gelten. Maßgebend für den Inhalt der Erklärung ist nicht der innere Wille des Bearbeiters, sondern der erklärte Wille, wie ihn der Adressat von seinem Standpunkt bei verständiger Würdigung verstehen konnte (Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 15. Oktober 1996, VII 552/95, EFG 1997, 447 m.w.N.).

30: Nach dem Empfängerhorizont der Antragstellerin handelte es sich im Streitfall bei dem Schreiben des Antragsgegners vom 19.01.2011 im Hinblick auf das Verzögerungsgeld nicht um einen Verwaltungsakt. Dieser „Androhung“, also dem Hinweis des Antragsgegners, er beabsichtige für den Fall der Nichtvorlage der Unterlagen und Belege innerhalb der gesetzten Frist ein Verzögerungsgeld festzusetzen, kommt nach der vorzunehmenden Auslegung keine Verwaltungsaktsqualität und damit auch kein aussetzungsfähiger Charakter zu. Nach dem klaren Wortlaut hat der Antragsgegner zu diesem Zeitpunkt ein Verzögerungsgeld gerade nicht festgesetzt - und auch nicht festsetzen wollen -, sondern lediglich auf die Folgen der Nichtvorlage der Unterlagen verwiesen und eine Absicht zum Ausdruck gebracht. Er hat damit nicht im Sinne des § 118 AO eine Regelung eines Einzelfalls getroffen, die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist. Die lediglich vorbereitende Absichtserklärung entfaltet keinerlei Rechtswirkung, sie hat keine andere Bedeutung als die, die Antragstellerin als deren Empfängerin auf einen künftig erfolgenden Verwaltungsakt hinzuweisen. Sie stellt sich als bloße Ankündigung oder das Inaussichtstellen eines Verwaltungsaktes, nicht aber als ein solcher selbst dar. Zu diesem vom Inhalt des Schreibens vom 19.01.2011 bestimmten Verständnis passt auch der Umstand, dass der Antragsgegner das Schreiben im Hinblick auf das Verzögerungsgeld nicht als Verwaltungsakt oder Bescheid bezeichnet hat und sich auch aus dem „Betreff“ des Schreibens derartiges nicht entnehmen lässt.

31: Unabhängig davon, dass im Rahmen der vorzunehmenden Auslegung dem Fehlen oder dem Vorhandensein einer Rechtsbehelfsbelehrung lediglich indizielle Bedeutung für die Frage des Vorliegens eines Verwaltungsaktes zukommt (BFH-Urteil vom 19. Mai 2004, III R 18/02, BStBl II 2004, 980) und unabhängig davon, dass eine Rechtsbehelfsbelehrung nicht Bestandteil des Verwaltungsaktes ist (Tipke/Kruse § 118 AO Tz. 52), bezieht sich nach auslegender Einschätzung des Senats die dem Schreiben angefügte (Standard)-Rechtsbehelfsbelehrung ohnehin lediglich auf die Anforderung der bislang nicht vorgelegten Unterlagen und deren Bereitstellung bis zu dem genannten Termin. Die Rechtsbehelfsbelehrung erwähnt zudem ausdrücklich die „bekannt gegebene Entscheidung“. Zur Frage eines Verzögerungsgelds hat der Antragsgegner indes keine Entscheidung getroffen und auch nicht bekanntgegeben.

32: Nichts anderes ergibt sich aus einer vergleichenden Betrachtung der Regelungen zum Verzögerungsgeld in § 146 Abs. 2b AO einerseits und derjenigen zum Zwangsgeld in § 328 ff AO andererseits.

33: Das Verzögerungsgeld soll nach der Gesetzesbegründung den Steuerpflichtigen zur zeitnahen Mitwirkung anhalten. Es steht damit in einem Konkurrenzverhältnis zu dem Zwangsgeld gemäß § 328 Abs. 1, § 329 AO. Eine Verweisung auf diese Vorschriften findet sich beim Verzögerungsgeld nicht. Beide verfolgen unterschiedliche Zielsetzungen. Während der Vollzug der Festsetzung eines Zwangsgelds bei Erfüllung der zwangsweise durchgesetzten Verpflichtung gemäß § 335 AO einzustellen ist und das Zwangsgeld somit präventiven Charakter besitzt, soll das Verzögerungsgeld als Druckmittel eigener Art zwar den Steuerpflichtigen auch zur zeitnahen Mitwirkung anhalten, es besitzt jedoch zugleich auch repressiven Charakter, indem es an ein vergangenes Verhalten anknüpft. Insbesondere bildet das Verzögerungsgeld gerade kein Zwangsmittel (vgl. Urteil des Finanzgerichts Schleswig-Holstein vom 01. Februar 2011, 3 K 64/10, EFG 2011, 846 m.w.N.), sondern eine eigenständige steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 AO), was sich bereits aus der Systematik der AO ergibt. Das Verzögerungsgeld ist auch dann zu entrichten, wenn der Mitwirkungspflicht nach seiner Festsetzung genügt worden ist. Der Maximalbetrag des Verzögerungsgelds von 250.000 Euro beträgt das Zehnfache des nach § 329 AO auf 25.000 Euro beschränkten Zwangsgelds und zeigt, dass Vorteile abgeschöpft werden sollen, die sich möglicherweise aus der Verzögerung der Mitwirkung ergeben (vgl. Beschluss des Finanzgerichts des Landes Sachsen-Anhalt vom 15. Oktober 2010, 3 V 1296/10, EFG 2011, 298 mit vielfältigen Nachweisen). Für das Zwangsgeld enthält § 332 AO das ausdrückliche gesetzliche Gebot, ein solches schriftlich anzudrohen. Das Schweigen des Gesetzgebers zu der Erforderlichkeit einer entsprechenden Androhung eines Verzögerungsgelds deutet daher darauf hin, dass eine solche für dieses nicht erforderlich ist. Eine analoge Anwendung des § 332 AO kommt nach Auffassung des Senats nicht in Betracht, weil - wie ausgeführt - Verzögerungsgeld und Zwangsgeld nicht vergleichbar sind. Es ist nicht zu erkennen, dass das Fehlen einer solchen Regelung beim Verzögerungsgeld auf einem Versehen des Gesetzgebers beruht. Es fehlt damit an der für eine analoge Gesetzesanwendung erforderlichen planwidrigen Regelungslücke (vgl. insoweit auch den die Frage einer erneuten Festsetzung eines Verzögerungsgelds behandelnden BFH-Beschluss vom 16. Juni 2011, IV B 120/10, DB 2011, 1616).

34: Handelt es sich somit bei dem Hinweis des Antragsgegners im Schreiben vom 19.01.2011 nicht um eine „Androhung“, die im Sinne der Regelungen zu den Zwangsmitteln nach § 332 AO zu verstehen ist, kommt ihr auch nicht die rechtliche Wirkung zu, die der Androhung eines Zwangsgelds als selbständigem Verwaltungsakt, gegen den vorläufiger Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung statthaft wäre, zukommt (vgl. Tipke/Kruse § 332 AO Tz. 4, 20).

35: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO.

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11

Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11

Referenzen - Gesetze

Wohnungseigentumsgesetz - WEG

FGO

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11 zitiert 18 §§.

Wohnungseigentumsgesetz - WEG

FGO

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für

(1) Wer eine tatsächliche Behauptung glaubhaft zu machen hat, kann sich aller Beweismittel bedienen, auch zur Versicherung an Eides statt zugelassen werden. (2) Eine Beweisaufnahme, die nicht sofort erfolgen kann, ist unstatthaft.

(1) Steuern sind Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Ge

(1) Ein Verwaltungsakt muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein. (2) Ein Verwaltungsakt kann schriftlich, elektronisch, mündlich oder in anderer Weise erlassen werden. Ein mündlicher Verwaltungsakt ist schriftlich zu bestätigen, wenn hieran ein

(1) Bevor ein Verwaltungsakt erlassen wird, der in Rechte eines Beteiligten eingreift, soll diesem Gelegenheit gegeben werden, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern. Dies gilt insbesondere, wenn von dem in der Steuererkläru

(1) Ein Verwaltungsakt, der auf Vornahme einer Handlung oder auf Duldung oder Unterlassung gerichtet ist, kann mit Zwangsmitteln (Zwangsgeld, Ersatzvornahme, unmittelbarer Zwang) durchgesetzt werden. Für die Erzwingung von Sicherheiten gilt § 336. Vo

(1) Die Zwangsmittel müssen schriftlich angedroht werden. Wenn zu besorgen ist, dass dadurch der Vollzug des durchzusetzenden Verwaltungsakts vereitelt wird, genügt es, die Zwangsmittel mündlich oder auf andere nach der Lage gebotene Weise anzudrohen

Das einzelne Zwangsgeld darf 25.000 Euro nicht übersteigen.

Wird die Verpflichtung nach Festsetzung des Zwangsmittels erfüllt, so ist der Vollzug einzustellen.

Referenzen - Urteile

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11 zitiert oder wird zitiert von 4 Urteil(en).

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11 zitiert 2 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 16.06.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzungen von Verzögerungsgeldern.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 01.02.2011

Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand 1 Die Beteiligten streiten über die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes. 2 ..

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Steuerstrafrecht

2 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Rheinland-Pfalz Beschluss, 29. Juli 2011 - 1 V 1151/11.

bei uns veröffentlicht am 11.09.2013

Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt

Tenor Der Bescheid über die Festsetzung eines Verzögerungsgelds vom 01. Juni 2010 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 27. Juli 2010 sowie der den Bescheid vom 01. Juni 2010 ändernde Bescheid vom 01. Oktober 2010 werden aufgehoben.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 11.09.2013

Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt

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Abgabenordnung - AO 1977 | § 200 Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen

(1) Der Steuerpflichtige hat bei der Feststellung der Sachverhalte, die für die Besteuerung erheblich sein können, mitzuwirken. Er hat insbesondere Auskünfte zu erteilen, Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden zur Einsicht und Prüfung vorzulegen, die zum Verständnis der Aufzeichnungen erforderlichen Erläuterungen zu geben und die Finanzbehörde bei Ausübung ihrer Befugnisse nach § 147 Abs. 6 zu unterstützen. Sind der Steuerpflichtige oder die von ihm benannten Personen nicht in der Lage, Auskünfte zu erteilen, oder sind die Auskünfte zur Klärung des Sachverhalts unzureichend oder versprechen Auskünfte des Steuerpflichtigen keinen Erfolg, so kann der Außenprüfer auch andere Betriebsangehörige um Auskunft ersuchen. § 93 Absatz 2 Satz 2 gilt nicht.

(2) Die in Absatz 1 genannten Unterlagen hat der Steuerpflichtige in seinen Geschäftsräumen oder, soweit ein zur Durchführung der Außenprüfung geeigneter Geschäftsraum nicht vorhanden ist, in seinen Wohnräumen oder an Amtsstelle vorzulegen. Sind mobile Endgeräte der Außenprüfer unter Berücksichtigung des Stands der Technik gegen unbefugten Zugriff gesichert, gilt die ortsunabhängige Tätigkeit als an Amtsstelle ausgeübt. Ein zur Durchführung der Außenprüfung geeigneter Raum oder Arbeitsplatz sowie die erforderlichen Hilfsmittel sind unentgeltlich zur Verfügung zu stellen. § 147 Absatz 6 und 7 bleibt unberührt.

(3) Die Außenprüfung findet während der üblichen Geschäfts- oder Arbeitszeit statt. Die Prüfer sind berechtigt, Grundstücke und Betriebsräume zu betreten und zu besichtigen. Bei der Betriebsbesichtigung soll der Betriebsinhaber oder sein Beauftragter hinzugezogen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 119 Bestimmtheit und Form des Verwaltungsakts

(1) Ein Verwaltungsakt muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein.

(2) Ein Verwaltungsakt kann schriftlich, elektronisch, mündlich oder in anderer Weise erlassen werden. Ein mündlicher Verwaltungsakt ist schriftlich zu bestätigen, wenn hieran ein berechtigtes Interesse besteht und die betroffene Person dies unverzüglich verlangt.

(3) Ein schriftlich oder elektronisch erlassener Verwaltungsakt muss die erlassende Behörde erkennen lassen. Ferner muss er die Unterschrift oder die Namenswiedergabe des Behördenleiters, seines Vertreters oder seines Beauftragten enthalten; dies gilt nicht für einen Verwaltungsakt, der formularmäßig oder mit Hilfe automatischer Einrichtungen erlassen wird. Ist für einen Verwaltungsakt durch Gesetz eine Schriftform angeordnet, so muss bei einem elektronischen Verwaltungsakt auch das der Signatur zugrunde liegende qualifizierte Zertifikat oder ein zugehöriges qualifiziertes Attributzertifikat die erlassende Behörde erkennen lassen. Im Falle des § 87a Absatz 4 Satz 3 muss die Bestätigung nach § 5 Absatz 5 des De-Mail-Gesetzes die erlassende Finanzbehörde als Nutzer des De-Mail-Kontos erkennen lassen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 200 Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen

Abgabenordnung - AO 1977 | § 146 Ordnungsvorschriften für die Buchführung und für Aufzeichnungen

(1) Die Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind einzeln, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorzunehmen. Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sind täglich festzuhalten. Die Pflicht zur Einzelaufzeichnung nach Satz 1 besteht aus Zumutbarkeitsgründen bei Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen gegen Barzahlung nicht. Das gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige ein elektronisches Aufzeichnungssystem im Sinne des § 146a verwendet.

(2) Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind im Geltungsbereich dieses Gesetzes zu führen und aufzubewahren. Dies gilt nicht, soweit für Betriebstätten außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes nach dortigem Recht eine Verpflichtung besteht, Bücher und Aufzeichnungen zu führen, und diese Verpflichtung erfüllt wird. In diesem Fall sowie bei Organgesellschaften außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes müssen die Ergebnisse der dortigen Buchführung in die Buchführung des hiesigen Unternehmens übernommen werden, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind. Dabei sind die erforderlichen Anpassungen an die steuerrechtlichen Vorschriften im Geltungsbereich dieses Gesetzes vorzunehmen und kenntlich zu machen.

(2a) Abweichend von Absatz 2 Satz 1 kann der Steuerpflichtige elektronische Bücher und sonstige erforderliche elektronische Aufzeichnungen oder Teile davon in einem anderen Mitgliedstaat oder in mehreren Mitgliedstaaten der Europäischen Union führen und aufbewahren. Macht der Steuerpflichtige von dieser Befugnis Gebrauch, hat er sicherzustellen, dass der Datenzugriff nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 des Umsatzsteuergesetzes in vollem Umfang möglich ist.

(2b) Abweichend von Absatz 2 Satz 1 kann die zuständige Finanzbehörde auf schriftlichen oder elektronischen Antrag des Steuerpflichtigen bewilligen, dass elektronische Bücher und sonstige erforderliche elektronische Aufzeichnungen oder Teile davon in einem Drittstaat oder in mehreren Drittstaaten geführt und aufbewahrt werden können. Voraussetzung ist, dass

1.: der Steuerpflichtige der zuständigen Finanzbehörde den Standort oder die Standorte des Datenverarbeitungssystems oder bei Beauftragung eines Dritten dessen Namen und Anschrift mitteilt,
2.: der Steuerpflichtige seinen sich aus den §§ 90, 93, 97, 140 bis 147 und 200 Absatz 1 und 2 ergebenden Pflichten ordnungsgemäß nachgekommen ist,
3.: der Datenzugriff nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 des Umsatzsteuergesetzes in vollem Umfang möglich ist und
4.: die Besteuerung hierdurch nicht beeinträchtigt wird.

Werden der Finanzbehörde Umstände bekannt, die zu einer Beeinträchtigung der Besteuerung führen, hat sie die Bewilligung zu widerrufen und die unverzügliche Rückverlagerung der elektronischen Bücher und sonstigen erforderlichen elektronischen Aufzeichnungen einen oder mehrere Mitgliedstaaten der Europäischen Union zu verlangen. Eine Änderung der unter Satz 2 Nummer 1 benannten Umstände ist der zuständigen Finanzbehörde unverzüglich mitzuteilen.

(2c) Kommt der Steuerpflichtige der Aufforderung zur Rückverlagerung seiner elektronischen Buchführung oder seinen Pflichten nach Absatz 2b Satz 4, zur Einräumung des Datenzugriffs nach § 147 Abs. 6, zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen im Sinne des § 200 Abs. 1 im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist nach Bekanntgabe durch die zuständige Finanzbehörde nicht nach oder hat er seine elektronische Buchführung ohne Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde in einen oder mehrere Drittstaaten verlagert, kann ein Verzögerungsgeld von 2 500 Euro bis 250 000 Euro festgesetzt werden.

(3) Die Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind in einer lebenden Sprache vorzunehmen. Wird eine andere als die deutsche Sprache verwendet, so kann die Finanzbehörde Übersetzungen verlangen. Werden Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben oder Symbole verwendet, muss im Einzelfall deren Bedeutung eindeutig festliegen.

(4) Eine Buchung oder eine Aufzeichnung darf nicht in einer Weise verändert werden, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Auch solche Veränderungen dürfen nicht vorgenommen werden, deren Beschaffenheit es ungewiss lässt, ob sie ursprünglich oder erst später gemacht worden sind.

(5) Die Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen können auch in der geordneten Ablage von Belegen bestehen oder auf Datenträgern geführt werden, soweit diese Formen der Buchführung einschließlich des dabei angewandten Verfahrens den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen; bei Aufzeichnungen, die allein nach den Steuergesetzen vorzunehmen sind, bestimmt sich die Zulässigkeit des angewendeten Verfahrens nach dem Zweck, den die Aufzeichnungen für die Besteuerung erfüllen sollen. Bei der Führung der Bücher und der sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf Datenträgern muss insbesondere sichergestellt sein, dass während der Dauer der Aufbewahrungsfrist die Daten jederzeit verfügbar sind und unverzüglich lesbar gemacht werden können. Dies gilt auch für die Befugnisse der Finanzbehörde nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 des Umsatzsteuergesetzes. Absätze 1 bis 4 gelten sinngemäß.

(6) Die Ordnungsvorschriften gelten auch dann, wenn der Unternehmer Bücher und Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, führt, ohne hierzu verpflichtet zu sein.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Zu außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen sind zeitnah Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungen im Sinne dieses Absatzes sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen.

(4) Die Finanzbehörde kann jederzeit die Vorlage der Aufzeichnungen nach Absatz 3 verlangen; die Vorlage richtet sich nach § 97. Im Falle einer Außenprüfung sind die Aufzeichnungen ohne gesondertes Verlangen vorzulegen. Die Aufzeichnungen sind jeweils innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung oder nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist verlängert werden.

(5) Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der nach den Absätzen 3 und 4 zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 91 Anhörung Beteiligter

(2) Von der Anhörung kann abgesehen werden, wenn sie nach den Umständen des Einzelfalls nicht geboten ist, insbesondere wenn

1.: eine sofortige Entscheidung wegen Gefahr im Verzug oder im öffentlichen Interesse notwendig erscheint,
2.: durch die Anhörung die Einhaltung einer für die Entscheidung maßgeblichen Frist in Frage gestellt würde,
3.: von den tatsächlichen Angaben eines Beteiligten, die dieser in einem Antrag oder einer Erklärung gemacht hat, nicht zu seinen Ungunsten abgewichen werden soll,
4.: die Finanzbehörde eine Allgemeinverfügung oder gleichartige Verwaltungsakte in größerer Zahl oder Verwaltungsakte mit Hilfe automatischer Einrichtungen erlassen will,
5.: Maßnahmen in der Vollstreckung getroffen werden sollen.

(3) Eine Anhörung unterbleibt, wenn ihr ein zwingendes öffentliches Interesse entgegensteht.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 200 Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen

Abgabenordnung - AO 1977 | § 146 Ordnungsvorschriften für die Buchführung und für Aufzeichnungen

1.: der Steuerpflichtige der zuständigen Finanzbehörde den Standort oder die Standorte des Datenverarbeitungssystems oder bei Beauftragung eines Dritten dessen Namen und Anschrift mitteilt,
2.: der Steuerpflichtige seinen sich aus den §§ 90, 93, 97, 140 bis 147 und 200 Absatz 1 und 2 ergebenden Pflichten ordnungsgemäß nachgekommen ist,
3.: der Datenzugriff nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 des Umsatzsteuergesetzes in vollem Umfang möglich ist und
4.: die Besteuerung hierdurch nicht beeinträchtigt wird.

(6) Die Ordnungsvorschriften gelten auch dann, wenn der Unternehmer Bücher und Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, führt, ohne hierzu verpflichtet zu sein.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 200 Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen

Abgabenordnung - AO 1977 | § 119 Bestimmtheit und Form des Verwaltungsakts

(1) Ein Verwaltungsakt muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 118 Begriff des Verwaltungsakts

Verwaltungsakt ist jede Verfügung, Entscheidung oder andere hoheitliche Maßnahme, die eine Behörde zur Regelung eines Einzelfalls auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts trifft und die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist. Allgemeinverfügung ist ein Verwaltungsakt, der sich an einen nach allgemeinen Merkmalen bestimmten oder bestimmbaren Personenkreis richtet oder die öffentlich-rechtliche Eigenschaft einer Sache oder ihre Benutzung durch die Allgemeinheit betrifft.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 69

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.: die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.: eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 155

Soweit dieses Gesetz keine Bestimmungen über das Verfahren enthält, sind das Gerichtsverfassungsgesetz und, soweit die grundsätzlichen Unterschiede der beiden Verfahrensarten es nicht ausschließen, die Zivilprozessordnung einschließlich § 278 Absatz 5 und § 278a sinngemäß anzuwenden; Buch 6 der Zivilprozessordnung ist nicht anzuwenden. Die Vorschriften des Siebzehnten Titels des Gerichtsverfassungsgesetzes sind mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass an die Stelle des Oberlandesgerichts und des Bundesgerichtshofs der Bundesfinanzhof und an die Stelle der Zivilprozessordnung die Finanzgerichtsordnung tritt; die Vorschriften über das Verfahren im ersten Rechtszug sind entsprechend anzuwenden.

Zivilprozessordnung - ZPO | § 294 Glaubhaftmachung

(1) Wer eine tatsächliche Behauptung glaubhaft zu machen hat, kann sich aller Beweismittel bedienen, auch zur Versicherung an Eides statt zugelassen werden.

(2) Eine Beweisaufnahme, die nicht sofort erfolgen kann, ist unstatthaft.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 69

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.: die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.: eine Vollstreckung droht.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 118 Begriff des Verwaltungsakts

Abgabenordnung - AO 1977 | § 146 Ordnungsvorschriften für die Buchführung und für Aufzeichnungen

1.: der Steuerpflichtige der zuständigen Finanzbehörde den Standort oder die Standorte des Datenverarbeitungssystems oder bei Beauftragung eines Dritten dessen Namen und Anschrift mitteilt,
2.: der Steuerpflichtige seinen sich aus den §§ 90, 93, 97, 140 bis 147 und 200 Absatz 1 und 2 ergebenden Pflichten ordnungsgemäß nachgekommen ist,
3.: der Datenzugriff nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 des Umsatzsteuergesetzes in vollem Umfang möglich ist und
4.: die Besteuerung hierdurch nicht beeinträchtigt wird.

(6) Die Ordnungsvorschriften gelten auch dann, wenn der Unternehmer Bücher und Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, führt, ohne hierzu verpflichtet zu sein.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 328 Zwangsmittel

(2) Es ist dasjenige Zwangsmittel zu bestimmen, durch das der Pflichtige und die Allgemeinheit am wenigsten beeinträchtigt werden. Das Zwangsmittel muss in einem angemessenen Verhältnis zu seinem Zweck stehen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 329 Zwangsgeld

Das einzelne Zwangsgeld darf 25.000 Euro nicht übersteigen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 335 Beendigung des Zwangsverfahrens

Wird die Verpflichtung nach Festsetzung des Zwangsmittels erfüllt, so ist der Vollzug einzustellen.

Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht Urteil, 01. Feb. 2011 - 3 K 64/10

Tenor

: Die Klage wird abgewiesen.

: Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

: Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1: Die Beteiligten streiten über die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes.

2: Die Klägerin ist eine 2002 gegründete GmbH mit einem im Handelsregister eingetragenen Gesellschaftssitz in X (im Norden Schleswig-Holsteins). Mit Prüfungsanordnung vom 09. Juni 2009 ordnete der Beklagte eine Außenprüfung für die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2007 unter anderem zur Körperschaftsteuer, zur Umsatzsteuer und zur Gewerbesteuer an und forderte die Beklagte auf, sämtliche prüfungsrelevanten Unterlagen vorzulegen. Die Beklagte legte am 26. Juni 2009 Einspruch gegen die Prüfungsanordnung ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung des Verwaltungsaktes. Zur Begründung trug sie im Wesentlichen vor, dass sich der Ort der Geschäftsleitung in Hamburg befinde. Die Zuständigkeit des Beklagten sei somit nicht gegeben.

3: Der Beklagte wandte sich dann an das Finanzamt Hamburg und erhielt von dort mit Schreiben vom 09. Juli 2009 die Mitteilung, diesem Finanzamt sei bislang nicht bekannt gewesen, dass die Antragstellerin den Sitz der Geschäftsleitung in seinen Zuständigkeitsbereich verlegt habe. Eine Gewerbeanmeldung liege nicht vor. Für den Fall, dass die örtliche Zuständigkeit tatsächlich auf das Finanzamt Hamburg übergegangen sein solle, werde gemäß § 26 der Abgabenordnung (AO) aus Gründen der Zweckmäßigkeit zugestimmt, dass der Beklagte die begonnene Prüfung fortsetze und abschließe.

4: Mit Bescheid vom 30. Juni 2009 lehnte der Beklagte den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ab und teilte zur Begründung im Wesentlichen mit, dass nach § 26 AO der Wechsel der Zuständigkeit erst in dem Zeitpunkt eintrete, in dem eine der beiden Finanzbehörden hiervon tatsächlich erfahre. Dies sei erst mit dem Einspruchschreiben der Fall gewesen. Die Prüfungsanordnung sei deshalb vom zuständigen Finanzamt erlassen worden.

5: Mit Schreiben vom 11. August 2009 teilte der Beklagte mit, dass die Betriebsprüfung mit Zustimmung des Finanzamtes Hamburg von ihm durchgeführt werde. Dies sei zweckmäßig, weil der Fall bereits mit nicht unerheblichem Aufwand bearbeitet worden sei. Die Prüfung solle im Finanzamt durchgeführt werden, so dass die Unterlagen in jedem Fall zu einem Finanzamt transportiert werden müssten. Um die Durchführung zu ermöglichen wurde gebeten, die für die Betriebsprüfung erforderlichen Unterlagen einschließlich der in der Prüfungsanordnung genannten Verträge und Protokolle sowie einen Datenträger mit den Buchführungsdaten bis zum 31. August 2009 an den Beklagten zu übersenden.

6: Mit Schreiben vom 04. September 2009 wandte die Klägerin ein, dass es aus ihrer Sicht zweckmäßig sei, wenn die Betriebsprüfung vom Finanzamt Hamburg durchgeführt werde. Ferner stelle sie erneut einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung.

7: Mit Bescheid vom 11. September 2009 lehnte der Beklagte den zweiten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ab. Es bestünden keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der erlassenen Prüfungsanordnung. Ferner forderte der Beklagte die Klägerin mit dem Hinweis auf die Möglichkeit des Erlasses eines Verzögerungsgeldes nach § 146 Abs. 2b AO auf, bis zum 02. Oktober 2009 im Einzelnen bezeichnete Unterlagen vorzulegen.

8: Mit Schreiben vom 01. Oktober 2009 teilte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin dem Beklagten mit, dass er nunmehr die Unterlagen vorliegen habe, diese bestünden aus 17 großen Leitzordnern, diversen Kassenblöcken für drei Jahre sowie aus Aufstellungen und Unterlagen, soweit sie vorhanden seien. Wegen des erheblichen Arbeitsaufwandes, den eine Überführung von Hamburg nach X verursache, werde gebeten, zu gestatten, die Unterlagen dem Finanzamt Hamburg zuzuführen, so dass dieses sie intern weiterleiten könne. Bis zur Klärung dieses Sachverhaltes wurde erneut um Aussetzung der Vollziehung gebeten.

9: Nach einem Aktenvermerk des Beklagten vom 02. Oktober 2009 ist der Prozessbevollmächtigte der Klägerin telefonisch gebeten worden, die Unterlagen bis zum 05. Oktober 2009, 9.00 Uhr, beim Beklagten vorzulegen. Eine gewünschte Fristverlängerung bis zum 09. Oktober 2009 wurde zurückgewiesen. Mit Schriftsatz vom 02. Oktober 2009 wandte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin unter Bezugnahme auf das am selben Morgen geführte Telefonat ein, dass über seinen Einspruch gegen die Prüfungsanordnung noch nicht entschieden worden sei. Zudem werde Einspruch gegen die erneute Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung erhoben. Zur Begründung wies der Prozessbevollmächtigte der Klägerin darauf hin, dass der Ort der Geschäftsleitung der Klägerin sich in Hamburg befinde. Als Nachweis werde ein Gesellschafterbeschluss vom 25. November 2008 als Kopie vorgelegt. Daher sei die örtliche Zuständigkeit beim Finanzamt Hamburg gegeben. Aus diesem Grunde bestehe keine Notwendigkeit der Vorlage der Unterlagen bis zum 05. Oktober 2009 beim Beklagten.

10: Mit Einspruchsentscheidung vom 08. Januar 2010 wies der Beklagte den Einspruch gegen die Prüfungsanordnung als unbegründet zurück. Die Prüfungsanordnung wurde bestandskräftig.

11: Mit Bescheid vom 20. Oktober 2009 setzte der Beklagte ein Verzögerungsgeld in Höhe von 2.500 € gegenüber der Klägerin fest. Zur Begründung wurde im Wesentlichen angeführt, dass die Klägerin der Aufforderung vom 11. September 2009 zur Vorlage der dort genannten Unterlagen nicht nachgekommen sei. Die Vorlage der Unterlagen sei mit Schreiben vom 04. September 2009 und vom 02. Oktober 2009 verweigert worden. Um eine Außenprüfung zeitnah durchführen zu können, sei ein Verzögerungsgeld festzusetzen, weil durch die Verletzung der Mitwirkungspflichten eine nicht hinnehmbare Verzögerung der Fallbearbeitung gegeben sei. Die Höhe des Verzögerungsgeldes sei nach dem gesetzlich vorgeschriebenen Mindestbetrag bemessen worden.

12: Die Klägerin legte am 29. Oktober 2009 dem Beklagten die von ihm angeforderten Unterlagen vor.

13: Sie erhob am 23. November 2009 Einspruch gegen die Festsetzung des Verzögerungsgeldes ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung. Sie habe die Vorlage der Unterlagen zu keinem Zeitpunkt verweigert. Vielmehr sei sie immer bereit gewesen, die Unterlagen dem örtlich zuständigen Finanzamt vorzulegen. Die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes sei deshalb ermessensfehlerhaft und folglich rechtswidrig. Zudem sei über den Einspruch gegen die Prüfungsanordnung noch nicht abschließend entschieden worden. Auch aus diesem Grunde lägen die Voraussetzungen für die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes nach § 146 Abs. 2b AO nicht vor.

14: Mit Bescheid vom 23. November 2009 lehnte der Beklagte den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ab. Die Klägerin hat daraufhin bei dem Gericht um vorläufigen Rechtsschutz nachgesucht. Ihr Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wurde durch Beschluss vom 3. Februar 2010 (3 V 243/09) abgelehnt.

15: Die Klägerin ergänzte daraufhin ihren Einspruch mit Schreiben vom 29. April 2010. § 146 Abs. 2b AO sei dahingehend auszulegen, dass ein Verzögerungsgeld nur bei Verletzung der Pflichten aus § 146 Abs. 2a AO festgesetzt werden könne. Dies ergebe sich aus systematischen Überlegungen. Ferner sei eine Interpretation, dass jede Verletzung einer Mitwirkungspflicht im Rahmen einer Außenprüfung mit einem Verzögerungsgeld sanktioniert werden könne, aus verfassungsrechtlichen Gründen nicht haltbar. Aus dem Normtext sei die Reichweite des Verzögerungsgeldes nicht hinreichend erkennbar. Ferner fehlten gesetzlich festgelegte Ermessensleitlinien, unter anderem eine Klarstellung des Verhältnisses zur Androhung und Festsetzung von Zwangsmitteln.

16: Mit Einspruchsentscheidung vom 10. Mai 2010 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück.

17: Die Klägerin hat am 21. Mai 2010 Klage erhoben. Zur Begründung bezieht sie sich auf ihre Einspruchsbegründung vom 29. April 2010 und trägt ergänzend vor, dass das Verzögerungsgeld ein Zwangsgeld im Sinne von § 329 AO darstelle, weil es auf die Vornahme einer Handlung oder Duldung des Steuerpflichtigen gerichtet sei. Es bestünden keine Unterschiede zu § 5b des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder § 138 Abs. 2 und 3 AO. Die dort normierten Pflichten könnten mit Zwangsmitteln nach § 328 AO durchgesetzt werden.

18: Die Klägerin beantragt, das mit Verwaltungsakt vom 20. Oktober 2009 festgesetzte Verzögerungsgeld in Höhe von 2.500 € in Form der Einspruchsentscheidung vom 10. Mai 2010 zurückzunehmen.

19: Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

20: Er verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er im Wesentlichen vor, dass das Verzögerungsgeld eine eigenständige steuerliche Nebenleistung sei. § 5b EStG und § 138 Abs. 2 und 3 AO beträfen anderen Anwendungsbereiche und seien mit Zwangsmitteln durchsetzbar. Daraus könne aber nicht auf die Einordnung des Verzögerungsgeldes geschlossen werden.

21: Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte, den der beigezogenen Gerichtsakte zum Verfahren 3 V 243/09 und den der beigezogenen Steuerakten des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

22: Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

23: Der Bescheid vom 20. Oktober 2009 über die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes in Höhe von 2.500 € in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. Mai 2010 ist rechtmäßig.

24: Er beruht auf § 146 Abs. 2b AO. Danach kann ein Verzögerungsgeld von 2.500 € bis 250.000 € festgesetzt werden, wenn ein Steuerpflichtiger der Aufforderung der Rückverlagerung seiner elektronischen Buchführung oder seinen Pflichten nach § 146 Abs. 2a Satz 4 AO, zur Einräumung des Datenzugriffs nach § 147 Abs. 6 AO, zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen im Sinne des § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist nach Bekanntgabe durch die zuständige Finanzbehörde nicht nachkommt oder er seine elektronische Buchführung ohne Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde ins Ausland verlagert.

25: Das Verzögerungsgeld wurde durch Art. 10 Nr. 8 des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I S. 2794) mit Wirkung vom 25. Dezember 2008 (Art. 39 Abs. 1, 8 JStG 2009) als neue steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 AO) eingeführt. Es kann nach dem Wortlaut von § 146 Abs. 2b AO aufgrund der dort vorgenommenen Aufzählung auch dann verhängt werden, wenn ein Steuerpflichtiger einer Aufforderung des Finanzamtes zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen im Sinne von § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer angemessenen Frist nicht nachkommt. Zwar spricht die systematische Verortung dieser neuen Sanktionsmöglichkeit in § 146 AO nach dessen Abs. 2a dafür, das Verzögerungsgeld nur im Zusammenhang einer ohne Bewilligung der Finanzbehörde erfolgten Verlagerung der Buchführung ins Ausland zu sehen (so Drüen, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung, § 146 AO Rn. 51, Stand: Mai 2009). Auch die Überschrift des § 146 AO „Ordnungsvorschriften für die Buchführung und für Aufzeichnungen“ deutet nicht darauf hin, dass in dieser Norm Sanktionsvorschriften für eine Verletzung von Mitwirkungspflichten im Rahmen einer Außenprüfung enthalten sind. Die Wortlautauslegung lässt solche systematischen Bedenken aber in den Hintergrund treten. Sie wird zudem durch die Gesetzesbegründung gestützt, wonach das Verzögerungsgeld im Falle der Verletzung von (sonstigen) Mitwirkungspflichten gleichermaßen gelte, um eine Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen, die ihre Bücher und sonstigen Aufzeichnungen im Ausland führten, gegenüber solchen Steuerpflichtigen, die dies im Inland täten, zu vermeiden (vgl. BT-Drucks. 16/10189, S. 81). Dadurch wird deutlich, dass der Gesetzgeber die Sanktionsmöglichkeit des Verzögerungsgeldes zwar systematisch unglücklich angesiedelt, aber inhaltlich unabhängig von einer Verlagerung der Buchführung ins Ausland für die in der Vorschrift genannten Fälle vorsehen wollte (vgl. Geißler, NWB 52/53, S. 4076; Rätke, in: Klein, Abgabenordnung, 10. Aufl. 2009, § 146 Rn. 5 b; Gebbers, Die steuerliche Betriebsprüfung 2009, S. 130; a. A. Drüen, a.a.O.).

26: Die dagegen von der Klägerin geltend gemachten verfassungsrechtlichen Bedenken teilt das Gericht nicht. Der Anwendungsbereich des § 146 Abs. 2b AO kann, wie aufgezeigt, mit den anerkannten Auslegungsmethoden ohne Weiteres erschlossen werden. Auch für betroffene Steuerpflichtige zeigt der Wortlaut der Vorschrift den Anwendungsbereich des Verzögerungsgeldes mit der dort erfolgten Aufzählung hinreichend deutlich auf. Bedenken gegen die verfassungsrechtlichen Grundsätze der Normenbestimmtheit und -klarheit (vgl. dazu BVerfG-Urteil vom 24. November 2010 1 BvF 2/05, BGBl I 2010, 1862) hat das Gericht deshalb nicht (a.A. Drüen, a.a.O.). Der Gesetzgeber war auch nicht verfassungsrechtlich gehalten, den Finanzbehörden Ermessensgesichtspunkte oder –leitlinien vorzugeben, die sie bei der Ausübung des Ermessens zu berücksichtigen haben. § 5 AO gibt vor, dass die Finanzbehörde ihr Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten hat. Aus dieser Norm in Verbindung mit der dazu ergangenen Rechtsprechung lassen sich die gesetzlichen Grenzen der Ermessensausübung bei der Festsetzung eines Verzögerungsgeldes hinreichend klar ableiten, wie sich auch aus den nachfolgenden Ausführungen ergibt (vgl. auch FG Sachsen-Anhalt, Beschluss vom 15. Oktober 2010 3 V 1296/10, Juris).

27: Der Tatbestand des § 146 Abs. 2b AO ist vorliegend erfüllt. Gegenüber der Klägerin ist mit Bescheid vom 09. Juni 2009 eine Außenprüfung angeordnet worden. Diese Prüfungsanordnung war vollziehbar. Die Anträge auf Aussetzung der Vollziehung wurden durch Bescheide des Beklagten vom 30. Juni 2009 und vom 11. September 2009 abgelehnt. Der Beklagte ist auch zutreffend davon ausgegangen, dass er nach Erlass der Prüfungsanordnung weiter für die Durchführung der Außenprüfung zuständig war.

28: Außenprüfungen werden gemäß § 195 Satz 1 AO von den für die Besteuerung zuständigen Finanzämtern durchgeführt. Für die Besteuerung der Klägerin als Körperschaft nach dem Einkommen ist das Finanzamt örtlich zuständig, in dessen Bezirk sich die Geschäftsleitung befindet (§ 20 Abs. 1 AO). Vorliegend hat die Klägerin zwar vorgetragen, dass sich der Sitz ihrer Geschäftsleitung aufgrund eines Gesellschafterbeschlusses vom 25. November 2008 in Hamburg, und damit im Zuständigkeitsbereich des Finanzamtes HAMBURG befinde. Ursprünglich war der Sitz der Geschäftsleitung aber im Zuständigkeitsbereich des Antragsgegners. Ein Wechsel der örtlichen Zuständigkeit durch eine Veränderung der sie begründenden Umstände tritt gemäß § 26 Satz 1 AO erst in dem Zeitpunkt ein, in dem eine der beiden Finanzbehörden hiervon erfährt. Dies ist vorliegend erst mit der Einspruchseinlegung gegen die Prüfungsanordnung am 26. Juni 2009 erfolgt. Der Beklagte war somit für den Erlass der Prüfungsanordnung örtlich zuständig. Sollte sich der Sitz der Geschäftsleitung der Klägerin nunmehr tatsächlich in Hamburg befinden, was indes von der Klägerin nicht glaubhaft gemacht worden ist und vorliegend offenbleiben kann, so wäre der Beklagte jedenfalls aufgrund der vorsorglich erteilten Zustimmung des dann zuständigen Finanzamtes HAMBURG nach § 26 Satz 2 AO für die weitere Durchführung der Außenprüfung zuständig. Danach kann die bisher zuständige Finanzbehörde ein Verwaltungsverfahren fortführen, wenn dies unter Wahrung der Interessen der Beteiligten der einfachen und zweckmäßigen Durchführung des Verfahrens dient und die nunmehr zuständige Finanzbehörde zustimmt. Die mit Schreiben vom 11. August 2009 der Klägerin erläuterte Ermessensentscheidung des Beklagten, die Betriebsprüfung mit Zustimmung des Finanzamtes Hamburg durchzuführen, ist rechtlich nicht zu beanstanden. Ermessensfehler im Sinne von § 102 FGO sind insoweit nicht erkennbar.

29: Der Beklagte durfte deshalb auch die Aufforderung an die Klägerin vom 11. September 2009 zur Vorlage der dort näher genannten Unterlagen bis zum 02. Oktober 2009 erlassen.

30: Unabhängig von der Frage, ob es sich bei dieser Aufforderung um einen Verwaltungsakt im Sinne von § 118 AO handelt, wofür der Hinweis auf die Möglichkeit der Festsetzung eines Verzögerungsgeldes spricht, war die Aufforderung von der Klägerin zu befolgen. Im – unterstellten – Falle der Verwaltungsaktqualität der Aufforderung ist eine Aussetzung der Vollziehung nicht angeordnet worden. Die Aufforderung zur Vorlage der näher bezeichneten Unterlagen stellt eine Konkretisierung der Mitwirkungspflichten der Klägerin im Außenprüfungsverfahren nach § 200 Abs. 1 AO dar.

31: Die Fristsetzung, die aufgrund eines Telefongespräches am 02. Oktober 2009 vom Beklagten noch bis zum 05. Oktober 2009 verlängert wurde, war angemessen. Dabei war hier insbesondere zu berücksichtigen, dass die Klägerin bereits mit der Prüfungsanordnung vom 09. Juni 2009 und nochmals mit Schreiben vom 11. August 2009 zur Vorlage der für die Prüfung relevanten Unterlagen aufgefordert worden war. Sie hatte somit mehrere Monate Zeit, die prüfungsrelevanten Unterlagen herauszusuchen. Dies war ihr offenbar auch möglich, wie sich aus ihrem Schreiben vom 01. Oktober 2009 ergibt, wonach ihr Prozessbevollmächtigter die Unterlagen vorliegen gehabt habe. Die Fristverlängerung um drei Tage bis zum 05. Oktober 2009 verschaffte der Klägerin hinreichend Zeit, die Unterlagen von ihrem Prozessbevollmächtigten mit Sitz in Hamburg zum Beklagten nach X zu übermitteln. Die Klägerin hat die Unterlagen indes nicht fristgemäß, sondern erst am 29. Oktober 2009 dem Beklagten vorgelegt.

32: Nach § 146 Abs. 2b AO „kann“ ein Verzögerungsgeld von 2.500 € bis 250.000 € festgesetzt werden. Es handelt sich somit um eine Ermessensentscheidung der Finanzbehörde, die zunächst entscheiden muss, ob sie ein Verzögerungsgeld festsetzt („Entschließungsermessen“) und auf der nächsten Stufe in welcher Höhe („Auswahlermessen“). Die Ermessensentscheidung der Finanzbehörde ist gemäß § 102 FGO gerichtlich nur eingeschränkt dahingehend überprüfbar, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist.

33: Daran gemessen, ist die Ermessensentscheidung des Beklagten rechtlich nicht zu beanstanden.

34: Das Entschließungsermessen ist entgegen der Auffassung von Geißler (a.a.O.) nicht dergestalt vorgeprägt, dass eine Verletzung der Mitwirkungspflicht im Rahmen der Außenprüfung zur Festsetzung eines Verzögerungsgeldes regelmäßig ausreicht und insbesondere Verschuldensaspekte beim Entschließungsermessen nicht zu berücksichtigen sind. In das Entschließungsermessens sind vielmehr alle entscheidungserheblichen Umstände einzubeziehen, insbesondere Verschuldensaspekte, auch wenn diese, anders als etwa beim Verspätungszuschlag nach § 152 AO, im Tatbestand des § 146 Abs. 2b AO nicht genannt werden. Eine Beschränkung der Ermessensgesichtspunkte ist § 146 Abs. 2b AO nicht zu entnehmen. Allerdings sind an die nach § 121 AO erforderliche Begründung des Entschließungsermessens keine zu strengen Anforderungen zu stellen. Insbesondere braucht in der Ermessensentscheidung dann nicht auf den Steuerpflichtigen entlastende Umstände eingegangen zu werden, wenn die dementsprechende Bewertung der Finanzbehörde dem Steuerpflichtigen bereits vorher bekannt gemacht wurde.

35: Hier war vom Beklagten als ein die Klägerin entlastender Umstand zu prüfen, ob diese ohne Verschulden von einer fehlenden örtlichen Zuständigkeit des Beklagten ausgegangen ist. Der Beklagte hat diesen Umstand aber gewürdigt und seine nach den obigen Darlegungen zutreffende Rechtsauffassung dazu dem Steuerberater und Prozessbevollmächtigten der Klägerin vorher schriftlich mitgeteilt. Dieser hätte somit als Rechtskundiger erkennen können, dass er sich nach der vorsorglichen Zustimmung des Finanzamtes HAMBURG nicht mehr mit Erfolg auf die fehlende Zuständigkeit des Beklagten berufen konnte. Der Beklagte ist somit zutreffend davon ausgegangen, dass die Nichtvorlage der Unterlagen unter Berufung auf eine fehlende örtliche Zuständigkeit nicht entschuldbar erschien. Da weitere, das Absehen von der Festsetzung eines Verzögerungsgeldes rechtfertigende Umstände weder von der Klägerin hervorgebracht wurden noch im Übrigen erkennbar sind, konnte sich die Begründung der Ausübung des Entschließungsermessens im Bescheid vom 20. Oktober 2009 - wie geschehen - auf die durch die Verzögerung eintretenden Nachteile für die Durchführung der Außenprüfung beschränken. Da das Verzögerungsgeld als eigenständige und selbständige Sanktion neben der Möglichkeit besteht, die Erfüllung von Mitwirkungspflichten im Rahmen der Außenprüfung durch das gestufte Vollstreckungsverfahren der § 328 ff. AO durchzusetzen, braucht im Rahmen der Ermessensentscheidung nicht auf das Verhältnis zum Vollstreckungsverfahren eingegangen zu werden, zumal das Verzögerungsgeld im Regelfall schneller festgesetzt werden kann als ein Zwangsmittel und deshalb das effektivere Druckmittel darstellt.

36: Bei der Ausübung des Auswahlermessens hat sich der Beklagte am Mindestbetrag für die Festsetzung eines Verzögerungsgeldes von 2.500 € orientiert, der von ihm nicht überschritten wurde. Deshalb war keine Begründung der Ausübung des Auswahlermessens erforderlich.

37: Die Klägerin kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass Verzögerungsgeld sei als Zwangsgeld im Sinn von § 329 AO einzuordnen. Ihre Begründung zielt insoweit auf die Anwendung des § 335 AO, weil sie die Verpflichtung zur Vorlage der Unterlagen nach der Festsetzung des Zwangsmittels am 29. Oktober 2010 erfüllt habe. Nach § 335 AO ist der Vollzug einzustellen, wenn die Verpflichtung nach Festsetzung des Zwangsmittels erfüllt wird. Diese Vorschrift ordnet indes nur die Einstellung des weiteren Vollzuges an und nicht die Aufhebung bereits getroffener Vollstreckungsmaßnahmen (vgl. BFH-Beschluss vom 07. Oktober 2009 VII B 28/09, BFH/NV 2010, 385; Brockmeyer, in: Klein, AO, 10. Aufl. 2009, § 335 Rdn. 1). Zudem ist sie vorliegend weder direkt noch entsprechend anwendbar (vgl. auch Hessisches FG, Beschluss vom 19. März 2010 12 V 396/10, Juris; FG Sachsen-Anhalt, Beschluss vom 15. Oktober 2010 3 V 1296/10, Juris).

38: § 335 AO ist sowohl vom Wortlaut als auch seiner systematischen Stellung im Sechsten Teil, Dritter Abschnitt, 1. Unterabschnitt der Abgabenordnung (Vollstreckung wegen Handlungen, Duldungen oder Unterlassungen) direkt nur auf die Zwangsmittel des § 328 AO anwendbar (Zwangsgeld, Ersatzvornahme, unmittelbarer Zwang). Das Verzögerungsgeld nach § 146 Abs. 2b AO als eigenständige steuerliche Nebenleistung wird dort nicht als Zwangsmittel aufgeführt.

39: Eine entsprechende Anwendung des § 335 AO auf die vorliegende Fallkonstellation kommt auch nicht in Betracht. Sie würde voraussetzen, dass eine unbewusste Regelungslücke im Gesetz besteht und die gesetzlichen Wertungen des § 335 AO auf die Erfüllungen der Mitwirkungspflichten nach Festsetzung des Verzögerungsgeldes übertragbar sind. Jedenfalls an Letzterem fehlt es. § 335 AO berücksichtigt den (alleinigen) Charakter der Zwangsmittel als Beugemittel. Wenn die Verpflichtung nach deren Festsetzung erfüllt wird, soll der Vollzug eingestellt werden. Das Verzögerungsgeld im Sinne von § 146 Abs. 2b AO hat zwar – wie ein Zwangsgeld im Sinne von § 329 AO – auch einen Beugecharakter. Es ist in den meisten Fallgestaltungen auf die Vornahme einer Handlung oder Duldung durch den Steuerpflichtigen gerichtet (vgl. auch Rätke, a.a.O., § 146 AO Rn. 5b). Aus der Gesetzesbegründung erschließt sich diese Zielrichtung ebenfalls, weil dort davon die Rede ist, dass das Verzögerungsgeld den Steuerpflichtigen zur zeitnahen Mitwirkung anhalten soll (vgl. BT-Drucks. 16/10189, S. 81). Daneben ist es aber Sanktion für die Verlagerung der Buchführung ohne Bewilligung ins Ausland (§ 146 Abs. 2b AO letzter Fall). Hier ist allein die Missachtung des Bewilligungserfordernisses Rechtsgrund der Nebenleistung (vgl. Drüen, a.a.O., § 146 AO Rn. 48). Insoweit hat das Verzögerungsgeld repressiven Charakter. Aber auch im Übrigen hat es eine repressive Wirkung, weil der Nachteil an ein in der Vergangenheit liegendes Verhalten anknüpft und durch den vom Zwangsgeld abweichenden Rahmen für die Höhe (2.500 € bis 250.000 € beim Verzögerungsgeld - maximal 25.000 € beim Zwangsgeld) zum Ausdruck kommt, dass es auch darum geht, Vorteile abzuschöpfen, die sich möglicherweise aus dem verzögerten Mitwirkungsverhalten ergeben können (vgl. auch Geißler, a.a.O. S. 4077; Gebbers, a.a.O., S. 131). Das Verzögerungsgeld ist damit wie der Verspätungszuschlag nach § 152 AO (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. März 2007 IX R 22/05, BFH/NV 2007, 1450) ein Druckmittel eigener Art, das auf die Bedürfnisse des Steuerrechts zugeschnitten ist und zugleich einen repressiven und präventiven Charakter hat (vgl. Geißler, a.a.O., S. 4077). Aufgrund seines zugleich repressiven Charakters ist sein Zweck nicht erfüllt, wenn der Steuerpflichtige seiner Verpflichtung nach der Festsetzung nachkommt. Es liegt somit eine über die gesetzliche Wertung des § 335 AO hinausgehende „überschießende Tendenz“ des Verzögerungsgeldes vor, die eine entsprechende Anwendung dieser Norm nicht zulässt.

40: Aus dem Umstand, dass die Pflichten aus § 5b EStG und § 138 Abs. 2 und 3 AO im Vollstreckungsverfahren nach den § 328 ff. AO durchsetzbar sind, folgt entgegen der Auffassung der Klägerin nicht, dass das Verzögerungsgeld als Zwangsmittel im Sinne von § 328 AO einzuordnen ist. Dies folgt schon daraus, dass das Verzögerungsgeld gemäß § 146 Abs. 2b EStG einen ganz anderen Anwendungsbereich hat, als die von der Klägerin genannten Vorschriften.

41: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

42: Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 3 Steuern, steuerliche Nebenleistungen

(2) Realsteuern sind die Grundsteuer und die Gewerbesteuer.

(3) Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind Steuern im Sinne dieses Gesetzes. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1, L 287, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(4) Steuerliche Nebenleistungen sind

1.: Verzögerungsgelder nach § 146 Absatz 2c,
2.: Verspätungszuschläge nach § 152,
3.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 und 4a,
3a.: Mitwirkungsverzögerungsgelder nach § 200a Absatz 2 und Zuschläge zum Mitwirkungsverzögerungsgeld nach § 200a Absatz 3,
4.: Zinsen nach den §§ 233 bis 237 sowie Zinsen nach den Steuergesetzen, auf die die §§ 238 und 239 anzuwenden sind, sowie Zinsen, die über die §§ 233 bis 237 und die Steuergesetze hinaus nach dem Recht der Europäischen Union auf zu erstattende Steuern zu leisten sind,
5.: Säumniszuschläge nach § 240,
6.: Zwangsgelder nach § 329,
7.: Kosten nach den §§ 89, 89a Absatz 7 sowie den §§ 178 und 337 bis 345,
8.: Zinsen auf Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union,
9.: Verspätungsgelder nach § 22a Absatz 5 des Einkommensteuergesetzes und
10.: Kosten nach § 10 Absatz 5 und § 11 Absatz 7 des Plattformen-Steuertransparenzgesetzes.

(5) Das Aufkommen der Zinsen auf Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union steht dem Bund zu. Das Aufkommen der übrigen Zinsen steht den jeweils steuerberechtigten Körperschaften zu. Das Aufkommen der Kosten im Sinne des § 89 steht jeweils der Körperschaft zu, deren Behörde für die Erteilung der verbindlichen Auskunft zuständig ist. Das Aufkommen der Kosten im Sinne des § 89a Absatz 7 steht dem Bund und dem jeweils betroffenen Land je zur Hälfte zu. Das Aufkommen der Kosten nach § 10 Absatz 5 und § 11 Absatz 7 des Plattformen-Steuertransparenzgesetzes steht dem Bund zu. Die übrigen steuerlichen Nebenleistungen fließen den verwaltenden Körperschaften zu.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 329 Zwangsgeld

Das einzelne Zwangsgeld darf 25.000 Euro nicht übersteigen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 332 Androhung der Zwangsmittel

(2) Die Androhung kann mit dem Verwaltungsakt verbunden werden, durch den die Handlung, Duldung oder Unterlassung aufgegeben wird. Sie muss sich auf ein bestimmtes Zwangsmittel beziehen und für jede einzelne Verpflichtung getrennt ergehen. Zwangsgeld ist in bestimmter Höhe anzudrohen.

(3) Eine neue Androhung wegen derselben Verpflichtung ist erst dann zulässig, wenn das zunächst angedrohte Zwangsmittel erfolglos ist. Wird vom Pflichtigen ein Dulden oder Unterlassen gefordert, so kann das Zwangsmittel für jeden Fall der Zuwiderhandlung angedroht werden.

(4) Soll die Handlung durch Ersatzvornahme ausgeführt werden, so ist in der Androhung der Kostenbetrag vorläufig zu veranschlagen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Juni 2011 - IV B 120/10

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzungen von Verzögerungsgeldern.

2: Im Rahmen der Durchführung einer Außenprüfung forderte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --FA--) die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) mit Schreiben vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 --Letzteres unter Fristsetzung bis zum 27. April 2010-- gemäß § 200 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) auf, Buchführungsunterlagen und Datenträger vorzulegen. Für den Fall der nicht fristgerechten Vorlage drohte das FA in dem Schreiben vom 21. April 2010 die Festsetzung eines Verzögerungsgelds in Höhe von jeweils 2.500 € an.

3: Bis zum Fristablauf überreichte die Antragstellerin lediglich einen Datenträger.

4: Mit Bescheid vom 1. Juni 2010 setzte das FA der Antragstellerin gegenüber ein Verzögerungsgeld in Höhe von 2.500 € fest.

5: Den dagegen eingelegten Einspruch und den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnte das FA ab.

6: Die gegen den Bescheid vom 1. Juni 2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung erhobene Klage ist beim Finanzgericht (FG) unter dem Aktenzeichen 3 K 1235/10 anhängig.

7: Mit weiterem Schreiben vom 21. Juni 2010 forderte das FA die Antragstellerin erneut auf, die Buchführungsunterlagen bis zum 29. Juni 2010 vorzulegen. In dem Schreiben wies das FA auf die Möglichkeit der Festsetzung eines Verzögerungsgelds gemäß § 146 Abs. 2b AO hin.

8: Mit Bescheid vom 29. Juni 2010 setzte das FA der Antragstellerin gegenüber ein (weiteres) Verzögerungsgeld in Höhe von 3.000 € fest, da diese der (erneuten) Aufforderung vom 21. Juni 2010 nicht nachgekommen sei.

9: Dagegen hat die Antragstellerin Sprungklage erhoben, der das FA jedoch nicht zugestimmt hat. Eine Einspruchsentscheidung ist bislang nicht ergangen. Den gleichfalls gestellten Antrag auf AdV lehnte das FA ab.

10: Am 7. September 2010 beantragte die Antragstellerin die AdV der Bescheide vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010 beim FG.

11: Während des anhängigen Verfahrens ersetzte das FA mit Bescheiden vom 1. Oktober 2010 die Bescheide vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010, jeweils verbunden mit der ausdrücklichen Feststellung, dass die Festsetzung des Verzögerungsgelds nach erneuter Überprüfung bestehen bleibe. In den Bescheiden vom 1. Oktober 2010 hat das FA umfassend zu seinen Ermessenserwägungen Stellung genommen.

12: Das FG hat die Vollziehung der Bescheide vom 1. Oktober 2010 ausgesetzt. Zur Begründung hat es im Wesentlichen ausgeführt:

13: Die Bescheide vom 1. Oktober 2010 seien in entsprechender Anwendung des § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens geworden. Der Antrag sei angesichts des Begehrens der Antragstellerin dahingehend auszulegen, dass nunmehr die AdV der Bescheide vom 1. Oktober 2010 begehrt werde.

14: Der Antrag sei begründet, da ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Bescheide bestünden.

15: Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bestünden deshalb, weil das FA im Rahmen der neuerlichen Ausübung seines Ermessens unberücksichtigt gelassen habe, dass zwischenzeitlich mit der Festsetzung eines höheren Verzögerungsgelds ein relevantes Ereignis eingetreten sei. Es treffe deshalb nicht zu, wenn das FA von einer erstmaligen Sanktionsmaßnahme ausgehe.

16: Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bestünden insoweit, als das FA die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben angeforderten Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO auf § 146 Abs. 2b AO gestützt habe. Eine ausdrückliche diesbezügliche Regelung finde sich in § 146 Abs. 2b AO nicht. Es sei auch kein Verweis auf § 332 Abs. 3 AO enthalten, wonach eine erneute Zwangsgeldandrohung wegen derselben Verpflichtung möglich sei. Eine analoge Anwendung dieser Regelung verbiete sich wegen der unterschiedlichen Zielsetzung von Verzögerungsgeld und Zwangsgeld.

17: Zudem seien ernstliche Zweifel dadurch begründet, dass das FA mit den seiner Auffassung nach aussichtslosen Anträgen auf AdV der Prüfungsanordnung bei der Ermessensentscheidung sachfremde Umstände berücksichtigt habe.

18: Mit der vom FG zugelassenen (§ 128 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 115 Abs. 2 FGO) Beschwerde macht das FA geltend, dass die Änderungsbescheide vom 1. Oktober 2010 rechtmäßig seien.

19: Im Rahmen der Ermessensausübung bei dem Änderungsbescheid vom 1. Oktober 2010, soweit er die erstmalige Festsetzung des Verzögerungsgelds betroffen habe, sei die weitere Festsetzung eines Verzögerungsgelds nicht zu berücksichtigen gewesen. Beide Festsetzungen hätten auf verschiedenen Mitwirkungsverlangen beruht und seien daher unabhängig voneinander zu beurteilen.

20: Auch die Festsetzung eines erneuten Verzögerungsgelds sei rechtmäßig, da die Sanktion nach dem Wortlaut des § 146 Abs. 2b AO an die jeweilige Aufforderung anknüpfe. Anders als beim Zwangsgeld werde daher nicht dieselbe Pflichtverletzung sanktioniert.

21: Auch habe das FA zu Recht im Rahmen der Ermessensentscheidung berücksichtigt, dass die Antragstellerin durch eine Reihe von Anträgen auf AdV der Prüfungsanordnung, welche wegen der eingetretenen Bestandskraft aussichtslos gewesen seien, die Durchführung der Außenprüfung zu verhindern gesucht habe. Vollstreckungsmaßnahmen hätten grundsätzlich zu unterbleiben, soweit über einen Aussetzungsantrag noch nicht entschieden worden sei. Im Übrigen seien diese Ausführungen erkennbar nur ergänzend und nicht tragend gewesen.

22: Das FA beantragt sinngemäß,

: den Beschluss des FG aufzuheben und die Anträge auf AdV der Bescheide vom 1. Oktober 2010 als unbegründet abzulehnen.

23: Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,

: die Beschwerde zurückzuweisen.

24: Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus:

: Solange der Verwaltungsakt --hier Anforderung von Buchführungsunterlagen-- nicht bestandskräftig und über ein diesbezügliches Aussetzungsverfahren noch nicht entschieden worden sei, könne kein Verzögerungsgeld festgesetzt werden. Es sei auch nicht zulässig, das Verzögerungsgeld zu vervielfachen, indem es auf mehrere Verpflichtungen atomisiert werde - hier Datenträger und Buchführungsunterlagen.

25: Die Ermessenserwägungen hätten spätestens im Rahmen der Einspruchsentscheidung dargelegt werden müssen. Eine Nachholung in einem finanzgerichtlichen Verfahren sei nicht möglich. Das FA habe zudem nicht dargelegt, welche konkrete zeitliche Verzögerung eingetreten sei.

26: Die Verzögerungsgelder seien auch fehlerhaft gegen die Antragstellerin festgesetzt worden. Zutreffend hätten sich die Bescheide gegen die gemäß § 34 AO für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten zuständigen Geschäftsführer (hier die Gesellschafter) der Antragstellerin richten müssen.

27: Die Festsetzung eines erneuten Verzögerungsgelds sei auch deshalb unzulässig, weil über die erste Festsetzung noch nicht bestandskräftig entschieden worden sei. Auch sei die Zeitspanne zwischen den beiden Festsetzungsbescheiden zu kurz bemessen. Zudem sei zweifelhaft, ob die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben Unterlagen von § 146 Abs. 2b AO gedeckt sei.

28: Im Übrigen könne ein Verzögerungsgeld nur im Zusammenhang mit einer Buchführungsverlagerung nach § 146 Abs. 2a AO festgesetzt werden.

Entscheidungsgründe

29: II. 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen.

30: a) Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, seitdem ständige Rechtsprechung). Die AdV setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. BFH-Beschluss vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156).

31: b) Die Entscheidung über einen Antrag auf AdV ergeht wegen dessen Eilbedürftigkeit aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten der Finanzbehörde und präsenten Beweismitteln ergibt (BFH-Beschluss vom 21. Juli 1994 IX B 78/94, BFH/NV 1995, 116). Aus diesen Unterlagen hat das Gericht seine Feststellungen zum Sachverhalt zu treffen. Im Beschwerdeverfahren gegen die Entscheidung über einen Antrag auf AdV durch das FG hat der BFH als Tatsachengericht grundsätzlich selbst die Befugnis und Pflicht zur Tatsachenfeststellung (BFH-Beschluss in BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156, m.w.N.).

32: c) Die Beschwerde ist statthaft, weil das FG sie zugelassen hat (§ 128 Abs. 3 FGO). Der BFH ist daran --abgesehen von Fällen greifbarer Gesetzeswidrigkeit-- gebunden (BFH-Beschluss vom 6. Februar 2009 IV B 125/08, BFH/NV 2009, 760, m.w.N.).

33: d) Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die Bescheide vom 1. Oktober 2010 in entsprechender Anwendung des § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden sind.

34: § 68 Satz 1 FGO greift u.a. dann ein, wenn ein angefochtener Verwaltungsakt aus formellen Gründen aufgehoben und inhaltsgleich wiederholt wird. Dies gilt gleichermaßen auch dann, wenn der ursprüngliche Bescheid keine hinreichenden Ausführungen zur Ermessensausübung enthält und diese in dem "ersetzenden" Bescheid nachgeholt werden (BFH-Urteil vom 16. Dezember 2008 I R 29/08, BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, m.w.N.). Der Anwendungsbereich des § 68 FGO ist auch eröffnet, wenn die Hauptsache sich noch im Vorverfahren befindet und der Änderungsbescheid gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des Vorverfahrens geworden ist (BFH-Beschluss vom 25. Oktober 1994 VIII B 101/94, BFH/NV 1995, 611).

35: Die Bescheide vom 1. Oktober 2010 sind in ihrem Regelungsausspruch inhaltsgleich mit den Bescheiden vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010. In den Bescheiden vom 1. Oktober 2010 sind lediglich die Ermessenserwägungen nachgeholt worden. Die ersetzenden Bescheide sind daher entsprechend § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden.

36: 2. Vorliegend bestehen bei summarischer Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010.

37: Das FA hat die Festsetzung des Verzögerungsgelds in Höhe von 2.500 € wegen Nichtvorlage der Buchführungsunterlagen zu Recht auf § 146 Abs. 2b AO gestützt.

38: a) Nach der Regelung des § 146 Abs. 2b AO kann ein Verzögerungsgeld von 2.500 € bis 250.000 € festgesetzt werden, wenn ein Steuerpflichtiger der Aufforderung zur Rückverlagerung seiner elektronischen Buchführung oder seinen Pflichten nach § 146 Abs. 2a Satz 4 AO, zur Einräumung des Datenzugriffs nach § 147 Abs. 6 AO, zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist nach Bekanntgabe durch die zuständige Finanzbehörde nicht nachkommt oder er seine elektronische Buchführung ohne Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde ins Ausland verlagert hat.

39: Das Verzögerungsgeld wurde durch Art. 10 Nr. 8 des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) --JStG 2009-- mit Wirkung vom 25. Dezember 2008 (Art. 39 Abs. 1, Abs. 8 JStG 2009) als neue steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 AO) eingeführt. Die Einführung des Verzögerungsgelds stand im engen Kontext mit der ebenfalls durch das JStG 2009 eingeführten Regelung in § 146 Abs. 2a AO. Danach kann das Finanzamt dem Steuerpflichtigen unter bestimmten Voraussetzungen bewilligen, seine Buchführung in das Ausland zu verlagern. Für den Fall, dass die Voraussetzungen nicht oder nicht mehr vorliegen, kann die Bewilligung widerrufen und die unverzügliche Rückverlagerung verlangt werden (§ 146 Abs. 2a Satz 3 AO). Um den Steuerpflichtigen in diesem Fall zu einer zeitnahen Rückverlagerung der Buchführung anzuhalten, ist die Möglichkeit der Festsetzung eines Verzögerungsgelds normiert worden.

40: Über diesen direkten Normzusammenhang hinaus kann nach dem zuvor dargelegten Wortlaut ein Verzögerungsgeld aber auch dann verhängt werden, wenn ein Steuerpflichtiger einer Aufforderung des Finanzamts zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen i.S. von § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer angemessenen Frist nicht nachkommt (Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 1. Februar 2011 3 K 64/10, Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 846; ebenso Geißler, Neue Wirtschaftsbriefe 2009, 4076; Klein/Rätke, AO, 10. Aufl., § 146 Rz 5b; Gebbers, Die steuerliche Betriebsprüfung 2009, 130). Es erscheint zwar systematisch missglückt, die Regelung des Verzögerungsgelds wegen der Verletzung von Mitwirkungspflichten bei einer Außenprüfung mit einem Verzögerungsgeld im Zusammenhang mit anderen Verpflichtungen zu verbinden. Sie hätte, worauf Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 146 AO Rz 51 zutreffend hinweist, besser in § 200 AO verortet werden sollen. Angesichts des eindeutigen Wortlauts kann aber allein aus der unzureichenden systematischen Verortung nicht darauf geschlossen werden, dass ein Verzögerungsgeld nur im Zusammenhang mit einer ohne Bewilligung der Finanzbehörde erfolgten Verlagerung der Buchführung ins Ausland oder unterbliebener Rückverlagerung der Buchführung aus dem Ausland festgesetzt werden darf (so aber Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 146 AO Rz 51). Dieses Verständnis der Norm wird durch die Gesetzesbegründung gestützt. Danach soll das Verzögerungsgeld im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten gleichermaßen gelten, um eine Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen, die ihre Bücher und sonstigen Aufzeichnungen im Ausland führen, gegenüber solchen Steuerpflichtigen, die dies im Inland tun, zu vermeiden (vgl. BTDrucks 16/10189, S. 81). Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, ob eine Erstreckung des Verzögerungsgelds auch auf Fälle sonstiger Mitwirkungsverletzungen aus Gründen der Gleichbehandlung überhaupt erforderlich gewesen wäre (ablehnend Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 146 AO Rz 51).

41: b) Der Tatbestand des § 146 Abs. 2b AO ist vorliegend erfüllt. Gegenüber der Antragstellerin ist mit Bescheid vom 9. Mai 2008 eine Außenprüfung angeordnet worden. Der Bescheid ist nach Abschluss des dagegen gerichteten Klage- und Revisionszulassungsverfahrens bestandskräftig (siehe BFH-Beschluss vom 19. November 2009 IV B 62/09, BFH/NV 2010, 595).

42: aa) Das FA durfte deshalb die Aufforderung an die Antragstellerin vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 zur Vorlage der Buchführungsunterlagen zuletzt bis zum 27. April 2010 erlassen. Die relativ kurze Frist war angesichts der besonderen Umstände des Streitfalls noch angemessen. Zum einen war die Antragstellerin bereits mehrmals zur Vorlage der Buchführungsunterlagen aufgefordert worden. Zum anderen hat die Antragstellerin durch selbst mit nicht statthaften Anträgen verbundene Rechtsbehelfe gegen sämtliche Mitwirkungsverlangen des Prüfers fortwährend Verzögerungen bewirkt.

43: bb) Der Festsetzung des Verzögerungsgelds steht nicht entgegen, dass die Antragstellerin die Aufforderung zur Vorlage der Buchführungsunterlagen mit Rechtsmitteln angegriffen hat. Maßgeblich ist allein, dass die Aufforderung vollziehbar war. Nach Aktenlage wurden die Anträge auf AdV der Aufforderungen zur Vorlage der Buchführungsunterlagen abgelehnt.

44: cc) Im Streitfall bedarf es keiner Ausführungen dazu, ob und inwieweit § 146 Abs. 2b AO eine Vervielfachung der Festsetzung des Verzögerungsgelds dadurch ermöglicht, dass sich die vorherige Aufforderung auf eine Vielzahl von Unterlagen erstreckt. Denn das FA hat in dem Bescheid vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 nur den Mindestbetrag von 2.500 € festgesetzt, so dass sich das Problem einer Vervielfachung des Verzögerungsgelds nicht stellt.

45: dd) Der Bescheid über die Festsetzung des Verzögerungsgelds ist ebenso wie die Aufforderung zur Vorlage der Buchführungsunterlagen zutreffend an die Antragstellerin als Inhaltsadressatin gerichtet worden. Insoweit kann für diese Bescheide nichts anderes gelten als für die Prüfungsanordnung. Unterhält eine Personengesellschaft einen Gewerbebetrieb (§ 193 Abs. 1 AO), ist sie selbst Prüfungssubjekt und damit Inhaltsadressatin der Prüfungsanordnung nicht nur für die Steuern, die sie persönlich schuldet (z.B. Gewerbesteuer und Umsatzsteuer), sondern gleichermaßen im Hinblick auf die gesondert und einheitlich festzustellenden Einkünfte ihrer Gesellschafter (BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 75/05, Deutsches Steuerrecht/ Entscheidungsdienst 2008, 341). Auch im Streitfall war die Prüfungsanordnung zutreffend an die Antragstellerin als Inhaltsadressatin gerichtet. Entsprechend oblagen ihr auch die Mitwirkungspflichten im Zusammenhang mit der Durchführung der Außenprüfung.

46: ee) Der Senat hat bei summarischer Prüfung schließlich auch keine ernstlichen Zweifel daran, dass das FA sein Entschließungsermessen im Hinblick auf das Ob einer Festsetzung des Verzögerungsgelds und sein Auswahlermessen im Hinblick auf die Höhe des Verzögerungsgelds zutreffend ausgeübt hat.

47: Das FA musste beim Erlass des Bescheids vom 1. Oktober 2010, mit dem der Bescheid vom 1. Juni 2010 geändert bzw. ersetzt worden ist, im Rahmen der Ermessensausübung nicht berücksichtigen, dass zwischenzeitlich ein höheres Verzögerungsgeld festgesetzt worden ist. Anders als das FG meint, ist die Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds jedenfalls im Streitfall kein relevantes Ereignis, welches in die Ermessenserwägungen des ersten Bescheids miteinzubeziehen gewesen wäre.

48: Zutreffend weist das FA darauf hin, dass beide Bescheide auf voneinander unabhängigen Mitwirkungsverlangen beruhen, nämlich einerseits den Aufforderungen vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 und andererseits der Aufforderung vom 21. Juni 2010. Zwar liegt es nahe, dass die erstmalige Festsetzung eines Verzögerungsgelds in die Ermessenserwägung (Auswahlermessen) im Rahmen der betragsmäßigen Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds einzufließen hat, soweit eine weitere Festsetzung dem Grunde nach überhaupt zulässig ist (dazu unter II.3.). Umgekehrt kann die Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds aber keinerlei Einfluss auf die erstmalige Festsetzung eines Verzögerungsgelds haben. Die Ermessenserwägungen sind vielmehr ausschließlich auf diesen erstmalig verwirklichten Sachverhalt zu beziehen. Später eintretende Umstände sind auch nicht dann im Rahmen der Ermessensausübung zu berücksichtigen, wenn, wie im Streitfall, das FA die zunächst unterlassenen Ermessenserwägungen in einem Änderungs- bzw. Ersetzungsbescheid zu einem Zeitpunkt nachholt, in dem ein weiteres Verzögerungsgeld bereits festgesetzt worden ist. Denn ungeachtet der zwischenzeitlich eingetretenen Änderungen müssen sich die Ermessenserwägungen ausschließlich auf den Sachverhalt beziehen, der im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Festsetzungsbescheids verwirklicht war.

49: 3. Bei summarischer Prüfung bestehen indes ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der Fassung vom 1. Oktober 2010.

50: a) Es ist ernstlich zweifelhaft, ob die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben angeforderten Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO von § 146 Abs. 2b AO gedeckt ist (für zulässig erachtet von tom Suden, § 146 Abs. 2a und 2b AO: Das trojanische Pferd im Steuerrecht, Die Steuerberatung 2009, 207; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22. April 2010, Deutsches Steuerrecht 2011, 676).

51: Die Zulässigkeit einer mehrfachen Festsetzung wegen derselben Verpflichtung lässt sich weder aus dem Wortlaut noch aus dem Sinn und Zweck der Regelung des § 146 Abs. 2b AO entnehmen. Das Verzögerungsgeld soll nach der Gesetzesbegründung den Steuerpflichtigen zur zeitnahen Mitwirkung anhalten. Es steht damit in einem Konkurrenzverhältnis zu dem Zwangsgeld gemäß § 328 Abs. 1, § 329 AO. Für das Zwangsgeld enthält § 332 Abs. 3 AO die ausdrückliche gesetzliche Ermächtigung, es erneut wegen derselben Verpflichtung anzudrohen, wenn das zunächst angedrohte Zwangsgeld erfolglos geblieben ist. Das Schweigen des Gesetzgebers zu der Möglichkeit einer erneuten Festsetzung eines Verzögerungsgelds deutet daher darauf hin, dass ein Verzögerungsgeld wegen derselben Verpflichtung nur einmal festgesetzt werden kann. Eine analoge Anwendung des § 332 Abs. 3 AO kommt nach Auffassung des Senats nicht in Betracht, weil nicht zu erkennen ist, dass das Fehlen einer Regelung zur wiederholten Festsetzung eines Verzögerungsgelds auf einem Versehen des Gesetzgebers beruht. Es fehlt damit an der für eine analoge Gesetzesanwendung erforderlichen planwidrigen Regelungslücke.

52: b) Da das FA noch nicht über den Einspruch gegen den Bescheid vom 29. Juni 2010 in der Fassung vom 1. Oktober 2010 entschieden hat, beschränkt der Senat in Ausübung seines Ermessens die AdV des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 332 Androhung der Zwangsmittel

(4) Soll die Handlung durch Ersatzvornahme ausgeführt werden, so ist in der Androhung der Kostenbetrag vorläufig zu veranschlagen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.