GmbH - Steuerrecht: Geschäftsführer kann als Dritter in den Schutzbereich eines Umsatzsteuermandates einbezogen sein

bei uns veröffentlicht am09.12.2011

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Rechtsanwalt Dirk Streifler - Partner

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Geschäftsführer kann als Dritter in den Schutzbereich eines Umsatzsteuermandates einbezogen sein, welches die GmbH erteilt hat-BGH vom 13.10.11-Az:IX ZR 193/10
Der BGH hat mit dem Urteil vom 13.10.2011 (Az: IX ZR 193/10) folgendes entschieden:

Der Geschäftsführer kann als Dritter in den Schutzbereich eines Umsatzsteuermandates einbezogen sein, welches die GmbH erteilt hat. Nach Maßgabe der allgemeinen Voraussetzungen können die steuerlichen Berater der GmbH deshalb verpflichtet sein, deren Geschäftsführern ihren Schaden aus einer steuerlichen Inhaftungnahme zu ersetzen.

Die Verjährung für den Ersatzanspruch des Geschäftsführers gegen die steuerlichen Berater der GmbH beginnt mit der Bekanntgabe des schadensbegründenden Haftungsbescheids.

Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des 8. Zivilsenats des Oberlandesgerichts Köln vom 21. Oktober 2010 im Kostenpunkt und insoweit aufgehoben, als in Höhe von mehr als 108.148,36 € zu dessen Nachteil erkannt worden ist.

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zur neuen Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Revisionsverfahrens, an das Berufungsgericht zurückverwiesen.

Die weitergehende Revision wird zurückgewiesen.


Tatbestand:

Der Kläger wurde nach der Umsatzsteuersonderprüfung einer GmbH, deren alleiniger Geschäftsführer er bis zum 18. August 2003 war, gemäß § 69 AO vom Finanzamt für die festgesetzten Steuernachforderungen nebst Zinsen und Säumniszuschlägen von zusammen 107.795,55 € durch Bescheid vom 3. Januar 2005 in Haftung genommen. Dieser Betrag ist durch den Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 auf insgesamt 101.819,55 € herabgesetzt worden. Die beklagten Steuerberater und die von ihnen begründete Gesellschaft bürgerlichen Rechts betreuten die GmbH seit dem Mai 2002 steuerlich in streitigem Umfang. Für das Entstehen der Steuernachforderung, die seiner persönlichen Haftung zugrunde liegt, macht der Kläger die Beklagten verantwortlich, weil sie bei der Betriebsprüfung Anforderungen der Finanzverwaltung nicht hinreichend nachgekommen seien und zuvor schon fehlerhafte Buchungen und Bilanzierungsarbeiten vorgenommen hätten. Zudem seien die umsatzsteuerrechtlich streitigen Zahlungen der schweizer I. AG an die steuerpflichtige GmbH, denen eine Netto-Rechnung zugrunde liege, auf die von der Finanzverwaltung im Ergebnis nicht gebilligte Gestaltungsberatung der Beklagten zurückzuführen. Der Kläger stützt seinen Anspruch auf den nach seiner Ansicht drittschützenden Beratungsvertrag der GmbH als eigenes Recht. Zugleich nimmt er die Beklagten aufgrund Abtretung der Schadensersatzansprüche durch die GmbH vom 17. August 2003 in Anspruch.

Das Berufungsgericht hat die Klageabweisung des Landgerichts zu dem noch von Interesse gebliebenen Teil des Streitgegenstandes bestätigt. Mit der vom Senat in diesem Umfang zugelassenen Revision wendet sich der Kläger gegen die Abweisung seiner Klage, soweit sie auf seine Inanspruchnahme als Haftungsschuldner gestützt ist.


Entscheidungsgründe:

Die Revision ist in dem nach dem Einspruchsbescheid noch bestehenden Haftungsumfang des Klägers von 101.819,55 € begründet. Die Sache selbst ist insoweit jedoch noch nicht zur Endentscheidung reif, weil die notwendigen Feststellungen zu den allgemeinen Voraussetzungen der Beraterhaftungfehlen. Im Übrigen hat die Revision im Ergebnis keinen Erfolg, weil der Schaden des Klägers während der Tatsacheninstanzen durch die Einspruchsentscheidung der Finanzverwaltung vom 27. Februar 2007 weggefallen ist.

Das Berufungsgericht, dessen Urteil in DStRE 2011, 785 abgedruckt ist, hat angenommen, der Kläger sei nicht als Dritter in den Schutzbereich des Beratungsvertrags zwischen seiner Anstellungs-GmbH und der beklagten Steuerberatersozietät einbezogen, weil jedenfalls die erforderliche Leistungsnähe des Klägers und das Interesse der Mandantin an seinem Schutz nicht bestanden habe. Der Geschäftsführer einer GmbH hafte nach den §§ 34, 69 AO nur dann für Steuerverbindlichkeiten der Gesellschaft persönlich, wenn diese Steuern infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung seiner Pflichten vom Finanzamt gegen die GmbH nicht rechtzeitig festgesetzt oder von dieser nicht abgeführt worden seien. Fehle es an dem gesetzlich vorausgesetzten schweren Eigenverschulden des Geschäftsführers, werde er von einem durch die Berater schuldhaft verursachten Steuerschaden der GmbH persönlich nicht berührt. Infolge dessen stehe der Geschäftsführer der Tätigkeit des Steuerberaters für die GmbH als Person zu fern. Eine Schlechtleistung des steuerlichen Beraters gegenüber der GmbH wirke sich allenfalls als rechtlicher Reflex auf die spätere steuerliche Eigenhaftung des Geschäftsführers aus. Deshalb fehle auch die erforderliche Gläubigernähe des Klägers für eine Dritthaftung der Beklagten.

Diese Annahmen halten rechtlicher Prüfung nicht stand.

Die allgemeinen Voraussetzungen für die Einbeziehung Dritter in den Schutzbereich vertraglicher Pflichten hat die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in zahlreichen Entscheidungen geklärt. Der geschützte Dritte muss zunächst mit der Hauptleistung des Schutzpflichtigen bestimmungsgemäß in Berührung kommen. Zu dieser Leistungsnähe muss ein schutzwürdiges Interesse des Gläubigers an der Einbeziehung des Dritten in den Schutzbereich des Vertrags hinzutreten. Dem Schutzpflichtigen muss die Einbeziehung Dritter in sein vertragliches Haftungsrisiko erkennbar sein. Der Dritte muss für diese Haftungserstreckung letztlich selbst schutzwürdig sein. Von diesen Grundsätzen hat sich auch das Berufungsgericht leiten lassen.

Der steuerliche Berater einer GmbH schuldet für einen Schaden des Geschäftsführers aus einem Haftungsbescheid des Finanzamts keinen Ersatz, wenn ihm dieser Haftungsschaden nach allgemeinen Grundsätzen nicht zuzurechnen ist. Dieses Kriterium ist jedoch nicht geeignet, um die drittschützende Wirkung bestimmter Vertragspflichten festzustellen, die den steuerlichen Berater einer GmbH treffen können. Die Leistungsnähe des Geschäftsführers zur steuerlichen Beratung seiner Anstellungs-GmbH ergibt sich vielmehr aus § 34 Abs. 1 AO. Der Geschäftsführer hat die von ihren Beratern vorbereiteten Steuererklärungen der GmbH zu unterzeichnen und zu verantworten. Den Geschäftsführer trifft persönlich auch die Mitwirkungspflicht der GmbH gemäß § 90 AO, für deren Erfüllung er typischerweise auf die Unterstützung der steuerlichen Berater angewiesen ist, welche die GmbH beauftragt hat. Unrichtige Steuererklärungen und unzureichende Mitwirkung für die steuerpflichtige GmbH begründen ein spezifisches steuerliches Haftungsrisiko, dem der Geschäftsführer nach den §§ 69, 191, 219 AO ausgesetzt ist und welches bei entsprechender Einschaltung der Berater der GmbH auf deren Tätigkeit zurückgehen kann.

Ergeht nach den §§ 34, 69 AO ein Haftungsbescheid gegen den Geschäftsführer, so kann diese Heranziehung auch rechtswidrig sein, weil die offene Steuerschuld von Rechts wegen nicht besteht, die subjektiven Haftungsvoraussetzungen, Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit, nur formelhaft festgestellt worden sind und in Wahrheit fehlen oder das Finanzamt sein Ermessen nach den §§ 191, 219 AO fehlerhaft ausgeübt hat. Das Risiko der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme des Geschäftsführers einer GmbH wird unter Umständen erst geschaffen, wenn der steuerliche Berater infolge eigener Nachlässigkeit mit Bezug auf die Mitwirkungspflichten der Mandanten gemäß § 90 AO die Finanzverwaltung annehmen lässt, die von ihm betreute Gesellschaft habe bislang nicht offenbarte Steuertatbestände verwirklicht oder ungerechtfertigte Abzüge in Anspruch genommen, während pflichtmäßiges Handeln ihm ermöglicht hätte, die ungünstige Feststellung der Finanzverwaltung und damit den Steuerschaden der Mandantin zu vermeiden.

Dieses Risiko der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme des Geschäftsführers ist eine typische Begleiterscheinung pflichtwidrig verursachter Steuerfestsetzungen gegen eine zahlungsschwache GmbH, wenn zur vollen Begleichung der Steuerschuld später die Mittel fehlen. Es kommt für die Frage des Drittschutzes nicht darauf an, ob dieses Risiko sich verwirklicht oder nicht und ob ein ergangener Haftungsbescheid in seinen subjektiven Voraussetzungen und hinsichtlich der Ermessensausübung rechtmäßig oder rechtswidrig ist. Geht eine Verletzung der Mitwirkungspflicht des Mandanten nach § 90 AO auf Versäumnisse des steuerlichen Beraters zurück, so können sich die Folgen bei der steuerrechtlich gebotenen Sachverhaltsfeststellung innerhalb des Beweismaßes und der anzustellenden Beweiswürdigung der Finanzverwaltung auch zum Nachteil eines möglichen Haftungsschuldners auswirken. Die Leistungsnähe des Geschäftsführers zur pflichtwidrigen steuerlichen Betreuung seiner Anstellungs-GmbH, die ungünstige Beweisfolgen und im weiteren vermeidbare Steuerfestsetzungen gegen die GmbH zur Folge hat, ist demnach so groß, dass der Geschäftsführer in den persönlichen Schutzbereich der verletzten Beraterpflichten einbezogen werden muss.

Ebenso kommt der Geschäftsführer einer GmbH mit der ihr gegenüber erbrachten Leistung bestimmungsgemäß in Berührung, wenn er von den steuerlichen Beratern der GmbH durch Fehler der Buchführung, ungerechtfertigte Vorsteuerabzüge oder Fehlbeurteilung umsatzsteuerpflichtiger Tatbestände als umsatzsteuerfrei in das Haftungsrisiko der §§ 69, 191, 219 AO verstrickt wird. Zwar erleidet dann die GmbH bei normativer Betrachtung keinen Schaden; sie wird nur der gesetzmäßigen Besteuerung unterworfen. Der Geschäftsführer ist aber durch seine Haftung auch im Rechtssinne geschädigt, weil er bei Erfüllung seiner Pflichten für Steuerausfälle durch die Zahlungsunfähigkeit der GmbH nicht einzustehen gehabt hätte.

Dem Kläger ist von der Finanzverwaltung bei seiner Inhaftungnahme vorgeworfen worden, er habe im Zeitraum der Umsatzsteuersonderprüfung und im Juni 2003 als Geschäftsführer keine rechtzeitigen und richtigen Umsatzsteuervoranmeldungen veranlasst. Dieser Vorwurf beruhte objektiv auf den Feststellungen aus Anlass der Steuerprüfung und kann von der behaupteten Nachlässigkeit der Beklagten im Verlauf ihrer Durchführung beeinflusst worden sein, aber auch von den ihnen weiter zur Last gelegten Fehlern. Die Feststellungen des Finanzamts zum Verschulden des Klägers sind wenig aussagekräftig, weil sich der Kläger zu dem Vorwurf nicht näher eingelassen hat. Hier hätte nach dem Vortrag des Klägers berücksichtigt werden müssen, dass ihm nach seiner Abberufung als Geschäftsführer, also schon zur Zeit des Umsatzsteuerbescheids 2002 vom 3. August 2004 und des Umsatzsteuervorauszahlungsbescheids für März 2003 vom 29. Juli 2004, die Geschäfts- und Steuerunterlagen seiner früheren Anstellungs-GmbH nicht mehr zur Verfügung standen. Eine Beschaffungspflicht traf ihn grundsätzlich in dieser Hinsicht nicht.

In diesem Rechtsstreit hat der Kläger dargelegt, inwiefern er die Umsatzsteuernachforderungen der Finanzverwaltung gegen die Anstellungs-GmbH für unbegründet hält. Da der maßgebende Steuersachverhalt bisher nicht vollständig vorgetragen und aufgeklärt worden ist, lässt sich für den Regressprozess rechtlich derzeit nicht abschließend prüfen, inwieweit gegen die GmbH zu Recht Umsatzsteuernachforderungen erhoben worden sind und der Kläger von der Finanzverwaltung im Einklang mit dem Gesetz für Anmeldeversäumnisse der GmbH in Haftung genommen worden ist. Auch das Ergebnis der gegen den Haftungsbescheid schwebenden finanzgerichtlichen Anfechtungsklage ist bisher nicht bekannt.

Bei dem Verhalten des Klägers, welches ihm möglicherweise als vorsätzliches oder grob fahrlässiges Verhalten vorgeworfen werden kann, der verspäteten und fehlerhaften Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen zwischen August 2002 und Juni 2003, waren Angehörige und Mitarbeiter der beklagten Steuerberatersozietät beteiligt. Der Geschäftsführer einer GmbH darf ebenso wie die Auftraggeberin im Blick auf die vertragliche Haftung darauf vertrauen, dass die von der Gesellschaft beauftragten Steuerberater die anstehenden steuerlichen Fragen fehlerfrei bearbeiten, ohne dass von seiner Seite eine Kontrolle notwendig ist. Insbesondere gilt dies, wenn auch die Buchführung von dem steuerlichen Berater zu besorgen ist, wie hier vom Kläger behauptet wird, für die Vorbereitung der Umsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteuererklärungen einer GmbH. Zur sorgfältigen Erfüllung solcher Vertragspflichten hat der Berater die Geschäftsunterlagen des Mandanten anzufordern, zu sichten, auf abziehbare Vorsteuern zu prüfen und steuerfreie Umsätze auszuscheiden.

Bei der steuerlichen Inhaftungnahme des Geschäftsführers einer GmbH für offene Steuerverbindlichkeiten der Gesellschaft gelten jedoch gegenüber der Finanzverwaltung andere Grundsätze. Zwar kann dem Geschäftsführer einer GmbH das Verschulden des steuerlichen Beraters der GmbH bei der Fertigung von Steuererklärungen nicht als eigenes Verschulden zugerechnet werden. Der Geschäftsführer haftet aber nach den §§ 34, 69 AO für die Verletzung der ihm in diesem Rechtsverhältnis abverlangten sorgsamen Auswahl und Überwachung derjenigen Personen, denen er die Erledigung der ihm auferlegten steuerlichen Pflichten für die GmbH übertragen hat. Für den Fall der Unterzeichnung einer vom Steuerberater entworfenen Umsatzsteuererklärung kann eine Haftung des die Unterschrift leistenden Geschäftsführers in Frage kommen, wenn er selbst nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls Anlass und Möglichkeiten hatte, die Richtigkeit der Steuererklärung zu überprüfen.

Der strengere Pflichtenmaßstab des steuerlichen Haftungsrechts im Vergleich zur bürgerlich-rechtlichen Beraterhaftung schafft demnach für den Geschäftsführer einer GmbH ein spezifisches Risiko, für die Folgen einer fehlerhaften Wahrnehmung des Steuermandats der Gesellschaft in Haftung genommen zu werden, obwohl dem Haftungsschuldner weder als Organwalter noch aufgrund des Steuerberatungsvertrags obliegt, die Tätigkeit der Berater mit ähnlicher Intensität zu überwachen. Dieses Pflichtengefälle, auf welches das Berufungsgericht nicht eingegangen ist, kann nur dadurch ausgeglichen werden, dass für entsprechende steuerliche Haftungsschäden des Geschäftsführers einer GmbH die vertragliche Dritthaftung des letztverantwortlichen Steuerberaters der GmbH eröffnet wird.

Für die Voraussetzungen der vorbezeichneten Dritthaftung sind die Grundsätze übertragbar, die der Bundesgerichtshof zur vertraglichen Haftung des Steuerberaters für einen steuerstrafrechtlichen Schaden des Auftraggebers aufgestellt hat. Der Steuerberater hat den Geschäftsführer einer von ihm betreuten GmbH vor den Nachteilen zu schützen, die sich für ihn persönlich aus unrichtiger oder unvollständiger Darstellung steuerlich bedeutsamer Vorgänge der GmbH gegenüber dem Finanzamt ergeben. Seine Beraterpflicht besteht auch darin, den Geschäftsführer der Mandantin davor zu bewahren, sich durch Verletzung seiner steuerrechtlichen Geschäftsführerpflichten der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme gemäß §§ 69, 191, 219 AO auszusetzen. Die nach § 69 AO vorausgesetzte Schuldform mindestens grober Fahrlässigkeit des Geschäftsführers ändert davon so wenig etwas wie der zur Begehung einer Steuerstraftat erforderliche Vorsatz.

Das Interesse des Gläubigers am Schutz des Dritten, welches die vertragliche Dritthaftung voraussetzt, lässt sich für das steuerliche Haftungsrisiko des Geschäftsführers einer GmbH bei der steuerlichen Betreuung der Gesellschaft ebenfalls nicht schlechthin verneinen. Die unsorgfältige Führung der Bücher, die Schlechterfüllung der Beraterpflichten bei der Vorbereitung von Umsatzsteuervoranmeldungen einer GmbH und Nachlässigkeit in der Wahrnehmung der Mitwirkungspflicht der Mandantin bei der Ermittlung des Sachverhaltes begründen, wie ausgeführt, ein spezifisches Haftungsrisiko für den oder die Geschäftsführer, denen bei Zahlungsschwäche der GmbH von der Finanzverwaltung mangelhafte Kontrolle der Beratertätigkeit vorgeworfen wird. Die Vermeidung dieses Risikos liegt im Schutzbereich der Beraterpflichten. Die GmbH hat ein Interesse daran, ihren Geschäftsführer im Falle seiner haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nicht stets selbst schadlos halten zu müssen. GmbH und Geschäftsführer haften nach § 44 AO in einem solchen Fall als Gesamtschuldner. Der Innenausgleich zwischen ihnen vollzieht sich gemäß § 426 Abs. 1 und 2 BGB. Die GmbH muss im Regelfall jedoch daran interessiert sein, solche Belastungen des Verhältnisses zu ihrem Leitungsorgan zu vermeiden.

Die haftungsrechtliche Inanspruchnahme des Geschäftsführers kann deshalb weder wegen fehlender Leistungsnähe noch in Ermangelung eines Gläubigerinteresses nur Rechtsreflex einer Schlechtleistung des steuerlichen Beraters der GmbH sein, wie das Berufungsgericht gemeint hat, wenn zwischen der Pflichtverletzung der Berater und dem Haftungsvorwurf gegen den Geschäftsführer ein spezifischer Risikozusammenhang besteht. So soll es nach dem Vortrag des Klägers im Streitfall liegen.

Mit der gegebenen Begründung kann das Berufungsurteil danach nicht bestehen bleiben. Es erweist sich, soweit die drittschützende Wirkung des Steuerberatungsvertrags zwischen der beklagten Sozietät und der damaligen Anstellungs-GmbH des Klägers verneint worden ist, auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 561 ZPO).

Die geltend gemachte Einstandspflicht der Beklagten führt nicht zu einer unüberschaubaren Ausdehnung ihres vertraglichen Haftungsrahmens. Der geschützte Personenkreis ist durch § 34 Abs. 1 AO eindeutig bezeichnet. Die gesetzlichen Vertreter einer GmbH sind deren steuerlichen Beratern bekannt. Mit ihnen kann im Bedarfsfall auch über eine Beschränkung der sie betreffenden Dritthaftung verhandelt werden. Damit, dass sich der persönliche Schutzbereich des Steuerberatungsvertrags mit einer GmbH in bestimmten Grenzen auf deren Geschäftsführer als möglicher Haftungsschuldner erstrecken würde, mussten die Beklagten trotz der ungeklärten Rechtslage rechnen.

In der beiderseitigen Interessenabwägung ist der Geschäftsführer einer GmbH als herangezogener Haftungsschuldner gegenüber den steuerlichen Beratern der Gesellschaft schutzwürdig. Der Gesamtschuldnerrückgriff gegen die im Regelfall zahlungsschwache Anstellungs-GmbH ist in seiner Durchsetzbarkeit unsicher. Kann das Finanzamt bei der steuerpflichtigen GmbH die Schuld beitreiben, kommt es gemäß § 219 AO nicht zum Haftungsbescheid. Aussichtsreich ist danach im Regelfall nur ein Vorgehen gegen den steuerlichen Berater der GmbH aus dem nach § 426 Abs. 2 Satz 1 BGB übergegangenen Anspruch der Auftraggeberin. Auch dieser Rechtsschutz ist für den geschädigten Geschäftsführer indessen unzureichend. Zum einen hat die GmbH keinen eigenen Schadensersatzanspruch, wenn sich bei ihr lediglich die nicht vermeidbare gesetzliche Steuerpflicht verwirklicht. Zum anderen muss der Geschäftsführer, um den gesetzlichen Forderungsübergang herbeizuführen, die Haftungsschuld gegenüber dem Finanzamt zunächst begleichen. Mangels Forderungsberechtigung wäre eine bereits vorher erhobene Feststellungsklage gegen den steuerlichen Berater der GmbH derzeit unbegründet. Ist der Schadensersatzanspruch der GmbH nach § 426 Abs. 2 Satz 1 BGB auf ihren gemäß § 44 AO samtverbindlich haftenden Geschäftsführer erst spät übergegangen, kann er auch verjährt sein. Denn der Schadensersatzanspruch der GmbH ist bereits mit den gegen sie ergangenen Festsetzungsbescheiden entstanden. Die Verjährung jenes Anspruchs läuft daher in der Regel wesentlich früher an, als der Schaden des Geschäftsführers durch die haftungsrechtliche Inanspruchnahme gemäß §§ 69, 191, 219 AO eintritt. Diese Schutzlücke muss durch einen auf der drittschützenden Wirkung des Steuerberatungsvertrages mit der GmbH beruhenden eigenen Schadensersatzanspruch des als Haftungsschuldner herangezogenen Geschäftsführers geschlossen werden.

Für den steuerlichen Berater ist diese Rechtsfolge zumutbar. Sie bedeutet nicht immer eine gegenständliche Ausweitung seines gegenüber der Auftraggeberin ohnehin bestehenden Haftungsrisikos; denn GmbH und geschützter Geschäftsführer sind hinsichtlich ihres Schadens, für den sie der Finanzverwaltung gesamtschuldnerisch haften, im Beraterregress Gesamtgläubiger. Der tatsächliche Aufschub der Haftungsverjährung, der sich nach § 429 Abs. 3, § 425 Abs. 2 BGB infolge der Bekanntgabe des Haftungsbescheides ergibt, ist für den Steuerberater hinnehmbar. Wird die GmbH durch die Haftung ihres Geschäftsführers aber von einer eigenen unvermeidbaren Steuerschuld befreit und hat der Geschäftsführer infolgedessen gegen sie einen Ausgleichsanspruch gemäß § 44 Abs. 1 AO, § 426 BGB, so können die schadensersatzpflichtigen Berater deswegen entsprechend § 255 BGB Vorteilsausgleichung verlangen und die GmbH in Rückgriff nehmen.

Der Schadensersatzanspruch des Klägers als seinerzeitiger Geschäftsführer der steuerpflichtigen GmbH aus Vertrag mit Schutzwirkung zugunsten Dritter ist nach den §§ 195, 199 Abs. 1 BGB nicht verjährt. Das abstrakte gesetzliche Schuldverhältnis der steuerlichen Geschäftsführerhaftung gemäß §§ 69, 37 Abs. 1 AO konkretisiert sich in der Regel in mehreren Schritten. Sind Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis der GmbH nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt, so verwirklicht sich das erste Merkmal des Haftungstatbestandes für den Geschäftsführer zwar schon dann, wenn die richtige Steuerfestsetzung gegen die GmbH nachgeholt wird. Anders als in dem Fall, in dem sogleich gegen den Geschäftsführer Haftungsbescheid ergeht, ist mit der Bekanntgabe des Steuerbescheids gegen die GmbH aber nur der Anfangsschritt auf dem Wege zur steuerlichen Geschäftsführerhaftung vollzogen. Das so begründete Haftungsrisiko kann sich, sofern - wie hier - § 219 Satz 1 AO anzuwenden ist, nur dann zu einem Schaden verdichten, wenn die GmbH als Steuerschuldnerin nach Auffassung des Finanzamtes nicht leistungsfähig ist. Die haftungsrechtliche Inanspruchnahme des Geschäftsführers ist ferner nach § 69 AO nur zulässig, wenn das Finanzamt als subjektiven Haftungstatbestand die vorsätzliche oder grob fahrlässige Verletzung steuerlicher Geschäftsführerpflichten in Bezug auf die Steuerschuld der GmbH feststellt. Letztlich muss das Finanzamt zum Erlass eines Haftungsbescheides sein Entschließungsermessen aus § 191 Abs. 1 Satz 1 AO zu Lasten des Geschäftsführers ausüben. Diese Entwicklung von der Vermögensgefährdung zum Vermögensschaden des Geschäftsführers ist zunächst offen. Nach der vom Bundesgerichtshof in ständiger Rechtsprechung zu § 68 StBerG vertretenen Risiko-Schaden-Formel, die auf die Anspruchsentstehung im Sinne von § 199 Abs. 1 Nr. 1 BGB übertragbar ist, tritt daher der Schaden des Geschäftsführers erst ein, wenn das Finanzamt seinen auf die Haftung bezogenen Entscheidungsprozess mit dem Erlass des Haftungsbescheids abgeschlossen hat. Aus dem Beschluss des Senats vom 23. März 2011 (IX ZR 212/08 Rn. 16) ist entgegen dem nicht amtlichen Leitsatz der Kurzveröffentlichung in DStR 2011, 2114 nichts anderes zu entnehmen. Die ergänzenden Ausführungen des Berufungsurteils über eine zeitweilige Hemmung dieser mit Bekanntgabe des Haftungsbescheids in Lauf gesetzten Verjährung treffen zu. Die Revisionserwiderung wendet sich dagegen auch nicht.

Das Berufungsurteil ist infolge seiner Rechtsfehler aufzuheben, soweit ein ersatzfähiger Schaden des Klägers in Höhe der nach dem Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 verbleibenden Beschwer in Betracht kommt. Solange der Kläger die noch nicht bestandskräftige Haftungsverbindlichkeit allerdings nicht beglichen hat, kann er Schadensersatz von den Beklagten nur in Form der Freihaltung beanspruchen. Die Zurückverweisung gibt ihm Gelegenheit, seinen bisherigen Zahlungsantrag - wenn notwendig - den Gegebenheiten anzupassen. Ausreichende Feststellungen zu allen haftungsbegründenden Streitpunkten fehlen bisher und waren nach dem Standpunkt der Tatsacheninstanzen auch nicht nötig. Sie sind nunmehr nachzuholen.

Aufgeklärt werden muss neben dem Mandatsumfang der beklagten Steuerberatersozietät der vollständige streiterhebliche Umsatzsteuersachverhalt, um beurteilen zu können, ob die mittelbar schadensursächlichen Umsatzsteuernachforderungen vermeidbar waren. Die Auffassung der Finanzverwaltung unterliegt im Regressprozess gegen den Steuerberater der vollen Überprüfung des ordentlichen Richters, soweit es für die Feststellung der Pflichtverletzung des Beraters, der haftungsausfüllenden Kausalität des Schadens und seine Zurechnung an den Steuerberater hierauf ankommt. Prüfbar sein muss insbesondere, ob der Haftungsvorwurf der Finanzverwaltung gegen den Kläger begründet ist. Dazu sind zunächst die tatsächlich eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen im Prüfungszeitraum und im Juni 2003 vorzulegen.

Die Verteidigung der Beklagten, der Kläger habe selbst Unterlagen über die Vorgänge zwischen der GmbH und der I. AG beschaffen können, ist entgegen der Ansicht des Berufungsgerichts nicht ohne weiteres erheblich. Die Beklagten müssen im Rahmen ihrer sekundären Darlegungslast vortragen, welche umsatzsteuererheblichen Unterlagen ihnen die GmbH zu welchem Zeitpunkt übermittelt hat, welche Lücken sie wann und wie beanstandet haben und welche Ergänzungen daraufhin die GmbH wann veranlasst oder unterlassen hat. Voraussetzung dafür ist, dass dem Kläger weiterhin die geschäftlichen Unterlagen der steuerpflichtigen GmbH für die maßgebliche Zeit nicht zugänglich sind und er darlegen kann, dass ihm eine Einsicht in die Umsatzsteuerakten der Finanzverwaltung trotz des Anfechtungsprozesses gegen den Haftungsbescheid weiterhin verwehrt wird. Unabhängig davon müssen die Beklagten vortragen, welche Umsatzsteuervoranmeldungen der GmbH von ihnen im Prüfungszeitraum entworfen und vom Kläger unterzeichnet worden sind und wie sie zu den im Prüfbericht des Finanzamts vom 18. Juni 2004 bezeichneten Punkten die GmbH beraten haben.

Im Einzelnen dargestellt werden muss ferner, wie es zu der allgemeinen Prüfungsfeststellung des Finanzamtes in seinem Bericht vom 18. Juni 2004 kommen konnte, dass weder die GmbH (dort Berichtsfirma) nach dem Prüfungsbeginn am 12. Juni 2003 noch die Beklagten (dort Steuerbüro) für Auskünfte zur Verfügung standen. Für die Beurteilung der haftungsausfüllenden Kausalität ist sodann von Belang, welchen Einfluss dies auf die Sachverhaltsfeststellung der Finanzverwaltung gehabt hat, inwieweit diese unrichtig ist und wie sie von Seiten der Beklagten hätte rechtzeitig richtig gestellt werden können.

Nicht zuzurechnen ist den Beklagten ein Haftungsschaden des Klägers, der ohne ihr Zutun durch einen Fehler der Finanzverwaltung entstanden ist. Dem Kläger durfte von der Finanzverwaltung nicht zur Last gelegt werden, er habe die 2004 gegen die GmbH festgesetzten Umsatzsteuernachforderungen nicht beglichen. Als dies hätte geschehen müssen, war der Kläger als Geschäftsführer abberufen. Auf die erst am 10. September 2004 im Handelsregister vorgenommene Eintragung des Geschäftsführerwechsels kommt es zeitlich für die Inhaftungnahme nicht an. Es ist nicht eindeutig, ob das Finanzamt dies beachtet hat, weil der Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 Seite 7 unten den hier maßgebenden Zeitraum nicht nennt.

Sollte sich das Berufungsgericht abermals mit der Hilfsbegründung der Klage aus abgetretenem Recht befassen müssen, wird es zu prüfen haben, ob der Kläger den abgetretenen Anspruch als Sicherungstreuhänder auch im Interesse der GmbH zu verwalten hatte. Gegen die Wirksamkeit der Abtretung sind unter dieser Voraussetzung keine Bedenken zu erheben.

Die Unbegründetheit der Klage aus dem abgetretenen Recht der GmbH ergibt sich im Wesentlichen allerdings deshalb, weil hinsichtlich der festgesetzten Steuern, Säumniszuschläge und Zinsen die Verjährungseinrede der Beklagten durchgreift. Der Schadensersatzanspruch der GmbH wäre infolge der Bekanntgabe der Steuerbescheide vom 29. Juli 2004 und 3. August 2004 vor dem 15. Dezember 2004 entstanden, so dass er gemäß Art. 229 § 12 Abs. 1 Satz 1 Nr. 13, § 6 EGBGB noch nach § 68 StBerG verjährte. Diese Verjährung war bereits vor Eingang des Mahnantrages des Klägers am 3. Januar 2008 eingetreten. Für eine Sekundärverjährung ist nichts vorgetragen.

Ausgeschlossen hiervon sind möglicherweise die Umsatzsteuern für den Monat Juni 2003 in Höhe von 10.782 € nebst Säumniszuschlägen von 1.720 € (Seite 4 des Einspruchsbescheides vom 27. Februar 2007), auf welche sich die genannten Festsetzungen nicht erstreckten. Hierzu ist bisher allerdings schon nicht hinreichend greifbar, was die GmbH den Beklagten als Pflichtwidrigkeit zur Last legen kann. Zudem müsste geprüft werden, inwieweit die GmbH die Umsatzsteuern für den Monat Juni 2003 vermeiden konnte, so dass sich hier nicht nur die unabwendbare gesetzliche Steuerlast verwirklicht hat und der GmbH ein Schaden im Rechtssinne nicht entstanden ist.


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BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
IX ZR 193/10
Verkündet am:
13. Oktober 2011
Kirchgeßner
Amtsinspektorin
als Urkundsbeamtin
der Geschäftsstelle
in dem Rechtsstreit
Nachschlagewerk: ja
BGHZ: nein
BGHR: ja

a) Der Geschäftsführer kann als Dritter in den Schutzbereich eines Umsatzsteuermandates
einbezogen sein, welches die GmbH erteilt hat. Nach Maßgabe der
allgemeinen Voraussetzungen können die steuerlichen Berater der GmbH deshalb
verpflichtet sein, deren Geschäftsführern ihren Schaden aus einer steuerlichen
Inhaftungnahme zu ersetzen.

b) Die Verjährung für den Ersatzanspruch des Geschäftsführers gegen die steuerlichen
Berater der GmbH beginnt mit der Bekanntgabe des schadensbegründenden
Haftungsbescheids.
BGH, Urteil vom 13. Oktober 2011 - IX ZR 193/10 - OLG Köln
LG Bonn
Der IX. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung
vom 13. Oktober 2011 durch den Vorsitzenden Richter Prof. Dr. Kayser, die
Richter Raebel und Vill, die Richterin Lohmann und den Richter Dr. Pape

für Recht erkannt:
Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des 8. Zivilsenats des Oberlandesgerichts Köln vom 21. Oktober 2010 im Kostenpunkt und insoweit aufgehoben, als in Höhe von mehr als 108.148,36 € zu dessen Nachteil erkannt worden ist.
Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zur neuen Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Revisionsverfahrens, an das Berufungsgericht zurückverwiesen.
Die weitergehende Revision wird zurückgewiesen.
Von Rechts wegen

Tatbestand:

1
Der Kläger wurde nach der Umsatzsteuersonderprüfung einer GmbH, deren alleiniger Geschäftsführer er bis zum 18. August 2003 war, gemäß § 69 AO vom Finanzamt für die festgesetzten Steuernachforderungen nebst Zinsen und Säumniszuschlägen von zusammen 107.795,55 € durch Bescheid vom 3. Januar 2005 in Haftung genommen. Dieser Betrag ist durch den Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 auf insgesamt 101.819,55 € herabgesetzt wor- den. Die beklagten Steuerberater und die von ihnen begründete Gesellschaft bürgerlichen Rechts betreuten die GmbH seit dem Mai 2002 steuerlich in streitigem Umfang. Für das Entstehen der Steuernachforderung, die seiner persönlichen Haftung zugrunde liegt, macht der Kläger die Beklagten verantwortlich, weil sie bei der Betriebsprüfung Anforderungen der Finanzverwaltung nicht hinreichend nachgekommen seien und zuvor schon fehlerhafte Buchungen und Bilanzierungsarbeiten vorgenommen hätten. Zudem seien die umsatzsteuerrechtlich streitigen Zahlungen der schweizer I. AG an die steuerpflichtige GmbH, denen eine Netto-Rechnung zugrunde liege, auf die von der Finanzverwaltung im Ergebnis nicht gebilligte Gestaltungsberatung der Beklagten zurückzuführen. Der Kläger stützt seinen Anspruch auf den nach seiner Ansicht drittschützenden Beratungsvertrag der GmbH als eigenes Recht. Zugleich nimmt er die Beklagten aufgrund Abtretung der Schadensersatzansprüche durch die GmbH vom 17. August 2003 in Anspruch.
2
Das Berufungsgericht hat die Klageabweisung des Landgerichts zu dem noch von Interesse gebliebenen Teil des Streitgegenstandes bestätigt. Mit der vom Senat in diesem Umfang zugelassenen Revision wendet sich der Kläger gegen die Abweisung seiner Klage, soweit sie auf seine Inanspruchnahme als Haftungsschuldner gestützt ist.

Entscheidungsgründe:


3
Die Revision ist in dem nach dem Einspruchsbescheid noch bestehenden Haftungsumfang des Klägers von 101.819,55 € begründet. Die Sache selbst ist insoweit jedoch noch nicht zur Endentscheidung reif, weil die notwendigen Feststellungen zu den allgemeinen Voraussetzungen der Beraterhaftung fehlen. Im Übrigen hat die Revision im Ergebnis keinen Erfolg, weil der Schaden des Klägers während der Tatsacheninstanzen durch die Einspruchsentscheidung der Finanzverwaltung vom 27. Februar 2007 weggefallen ist.

I.


4
Das Berufungsgericht, dessen Urteil in DStRE 2011, 785 abgedruckt ist, hat angenommen, der Kläger sei nicht als Dritter in den Schutzbereich des Beratungsvertrags zwischen seiner Anstellungs-GmbH und der beklagten Steuerberatersozietät einbezogen, weil jedenfalls die erforderliche Leistungsnähe des Klägers und das Interesse der Mandantin an seinem Schutz nicht bestanden habe. Der Geschäftsführer einer GmbH hafte nach den §§ 34, 69 AO nur dann für Steuerverbindlichkeiten der Gesellschaft persönlich, wenn diese Steuern infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung seiner Pflichten vom Finanzamt gegen die GmbH nicht rechtzeitig festgesetzt oder von dieser nicht abgeführt worden seien. Fehle es an dem gesetzlich vorausgesetzten schweren Eigenverschulden des Geschäftsführers, werde er von einem durch die Berater schuldhaft verursachten Steuerschaden der GmbH persönlich nicht berührt. Infolge dessen stehe der Geschäftsführer der Tätigkeit des Steuerberaters für die GmbH als Person zu fern. Eine Schlechtleistung des steuerlichen Beraters gegenüber der GmbH wirke sich allenfalls als rechtlicher Reflex auf die spätere steuerliche Eigenhaftung des Geschäftsführers aus. Deshalb fehle auch die erforderliche Gläubigernähe des Klägers für eine Dritthaftung der Beklagten.
5
1. Diese Annahmen halten rechtlicher Prüfung nicht stand.
6
a) Die allgemeinen Voraussetzungen für die Einbeziehung Dritter in den Schutzbereich vertraglicher Pflichten hat die Rechtsprechung des Bundesge- richtshofs in zahlreichen Entscheidungen geklärt. Der geschützte Dritte muss zunächst mit der Hauptleistung des Schutzpflichtigen bestimmungsgemäß in Berührung kommen. Zu dieser Leistungsnähe muss ein schutzwürdiges Interesse des Gläubigers an der Einbeziehung des Dritten in den Schutzbereich des Vertrags hinzutreten. Dem Schutzpflichtigen muss die Einbeziehung Dritter in sein vertragliches Haftungsrisiko erkennbar sein. Der Dritte muss für diese Haftungserstreckung letztlich selbst schutzwürdig sein (siehe zu diesen Voraussetzungen etwa BGH, Urteil vom 2. Juli 1996 - X ZR 104/94, BGHZ 133, 168, 173; vom 7. Mai 2009 - III ZR 277/08, BGHZ 181, 12 Rn. 17 ff). Von diesen Grundsätzen hat sich auch das Berufungsgericht leiten lassen.
7
b) Der steuerliche Berater einer GmbH schuldet für einen Schaden des Geschäftsführers aus einem Haftungsbescheid des Finanzamts keinen Ersatz, wenn ihm dieser Haftungsschaden nach allgemeinen Grundsätzen nicht zuzurechnen ist. Dieses Kriterium ist jedoch nicht geeignet, um die drittschützende Wirkung bestimmter Vertragspflichten festzustellen, die den steuerlichen Berater einer GmbH treffen können. Die Leistungsnähe des Geschäftsführers zur steuerlichen Beratung seiner Anstellungs-GmbH ergibt sich vielmehr aus § 34 Abs. 1 AO. Der Geschäftsführer hat die von ihren Beratern vorbereiteten Steuererklärungen der GmbH zu unterzeichnen und zu verantworten. Den Geschäftsführer trifft persönlich auch die Mitwirkungspflicht der GmbH gemäß § 90 AO, für deren Erfüllung er typischerweise auf die Unterstützung der steuerlichen Berater angewiesen ist, welche die GmbH beauftragt hat. Unrichtige Steuererklärungen und unzureichende Mitwirkung für die steuerpflichtige GmbH begründen ein spezifisches steuerliches Haftungsrisiko, dem der Geschäftsführer nach den §§ 69, 191, 219 AO ausgesetzt ist und welches bei entsprechender Einschaltung der Berater der GmbH auf deren Tätigkeit zurückgehen kann.
8
Ergeht nach den §§ 34, 69 AO ein Haftungsbescheid gegen den Geschäftsführer , so kann diese Heranziehung auch rechtswidrig sein, weil die offene Steuerschuld von Rechts wegen nicht besteht, die subjektiven Haftungsvoraussetzungen , Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit, nur formelhaft festgestellt worden sind und in Wahrheit fehlen oder das Finanzamt sein Ermessen nach den §§ 191, 219 AO fehlerhaft ausgeübt hat. Das Risiko der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme des Geschäftsführers einer GmbH wird unter Umständen erst geschaffen, wenn der steuerliche Berater infolge eigener Nachlässigkeit mit Bezug auf die Mitwirkungspflichten der Mandanten gemäß § 90 AO die Finanzverwaltung annehmen lässt, die von ihm betreute Gesellschaft habe bislang nicht offenbarte Steuertatbestände verwirklicht oder ungerechtfertigte Abzüge in Anspruch genommen, während pflichtmäßiges Handeln ihm ermöglicht hätte, die ungünstige Feststellung der Finanzverwaltung und damit den Steuerschaden der Mandantin zu vermeiden.
9
Dieses Risiko der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme des Geschäftsführers ist eine typische Begleiterscheinung pflichtwidrig verursachter Steuerfestsetzungen gegen eine zahlungsschwache GmbH, wenn zur vollen Begleichung der Steuerschuld später die Mittel fehlen. Es kommt für die Frage des Drittschutzes nicht darauf an, ob dieses Risiko sich verwirklicht oder nicht und ob ein ergangener Haftungsbescheid in seinen subjektiven Voraussetzungen und hinsichtlich der Ermessensausübung rechtmäßig oder rechtswidrig ist. Geht eine Verletzung der Mitwirkungspflicht des Mandanten nach § 90 AO auf Versäumnisse des steuerlichen Beraters zurück, so können sich die Folgen bei der steuerrechtlich gebotenen Sachverhaltsfeststellung innerhalb des Beweismaßes und der anzustellenden Beweiswürdigung der Finanzverwaltung auch zum Nachteil eines möglichen Haftungsschuldners auswirken. Die Leistungsnähe des Geschäftsführers zur pflichtwidrigen steuerlichen Betreuung seiner Anstel- lungs-GmbH, die ungünstige Beweisfolgen und im weiteren vermeidbare Steuerfestsetzungen gegen die GmbH zur Folge hat, ist demnach so groß, dass der Geschäftsführer in den persönlichen Schutzbereich der verletzten Beraterpflichten einbezogen werden muss.
10
Ebenso kommt der Geschäftsführer einer GmbH mit der ihr gegenüber erbrachten Leistung bestimmungsgemäß in Berührung, wenn er von den steuerlichen Beratern der GmbH durch Fehler der Buchführung, ungerechtfertigte Vorsteuerabzüge oder Fehlbeurteilung umsatzsteuerpflichtiger Tatbestände als umsatzsteuerfrei in das Haftungsrisiko der §§ 69, 191, 219 AO verstrickt wird. Zwar erleidet dann die GmbH bei normativer Betrachtung keinen Schaden; sie wird nur der gesetzmäßigen Besteuerung unterworfen. Der Geschäftsführer ist aber durch seine Haftung auch im Rechtssinne geschädigt, weil er bei Erfüllung seiner Pflichten für Steuerausfälle durch die Zahlungsunfähigkeit der GmbH nicht einzustehen gehabt hätte.
11
aa) Dem Kläger ist von der Finanzverwaltung bei seiner Inhaftungnahme vorgeworfen worden, er habe im Zeitraum der Umsatzsteuersonderprüfung und im Juni 2003 als Geschäftsführer keine rechtzeitigen und richtigen Umsatzsteuervoranmeldungen veranlasst. Dieser Vorwurf beruhte objektiv auf den Feststellungen aus Anlass der Steuerprüfung und kann von der behaupteten Nachlässigkeit der Beklagten im Verlauf ihrer Durchführung beeinflusst worden sein, aber auch von den ihnen weiter zur Last gelegten Fehlern. Die Feststellungen des Finanzamts zum Verschulden des Klägers sind wenig aussagekräftig, weil sich der Kläger zu dem Vorwurf nicht näher eingelassen hat. Hier hätte nach dem Vortrag des Klägers berücksichtigt werden müssen, dass ihm nach seiner Abberufung als Geschäftsführer, also schon zur Zeit des Umsatzsteuerbescheids 2002 vom 3. August 2004 und des Umsatzsteuervorauszahlungsbe- scheids für März 2003 vom 29. Juli 2004, die Geschäfts- und Steuerunterlagen seiner früheren Anstellungs-GmbH nicht mehr zur Verfügung standen. Eine Beschaffungspflicht traf ihn grundsätzlich in dieser Hinsicht nicht (BFH/NV 2008, 521, 525 unter II., 5., c).
12
In diesem Rechtsstreit hat der Kläger dargelegt, inwiefern er die Umsatzsteuernachforderungen der Finanzverwaltung gegen die Anstellungs-GmbH für unbegründet hält. Da der maßgebende Steuersachverhalt bisher nicht vollständig vorgetragen und aufgeklärt worden ist, lässt sich für den Regressprozess rechtlich derzeit nicht abschließend prüfen, inwieweit gegen die GmbH zu Recht Umsatzsteuernachforderungen erhoben worden sind und der Kläger von der Finanzverwaltung im Einklang mit dem Gesetz für Anmeldeversäumnisse der GmbH in Haftung genommen worden ist. Auch das Ergebnis der gegen den Haftungsbescheid schwebenden finanzgerichtlichen Anfechtungsklage ist bisher nicht bekannt.
13
bb) Bei dem Verhalten des Klägers, welches ihm möglicherweise als vorsätzliches oder grob fahrlässiges Verhalten vorgeworfen werden kann, der verspäteten und fehlerhaften Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen zwischen August 2002 und Juni 2003, waren Angehörige und Mitarbeiter der beklagten Steuerberatersozietät beteiligt. Der Geschäftsführer einer GmbH darf ebenso wie die Auftraggeberin im Blick auf die vertragliche Haftung darauf vertrauen, dass die von der Gesellschaft beauftragten Steuerberater die anstehenden steuerlichen Fragen fehlerfrei bearbeiten, ohne dass von seiner Seite eine Kontrolle notwendig ist (vgl. BGH, Urteil vom 15. April 2010 - IX ZR 189/09, WM 2010, 993 Rn. 9 und 14). Insbesondere gilt dies, wenn auch die Buchführung von dem steuerlichen Berater zu besorgen ist, wie hier vom Kläger behauptet wird, für die Vorbereitung der Umsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteu- ererklärungen einer GmbH. Zur sorgfältigen Erfüllung solcher Vertragspflichten hat der Berater die Geschäftsunterlagen des Mandanten anzufordern, zu sichten , auf abziehbare Vorsteuern zu prüfen und steuerfreie Umsätze auszuscheiden.
14
Bei der steuerlichen Inhaftungnahme des Geschäftsführers einer GmbH für offene Steuerverbindlichkeiten der Gesellschaft gelten jedoch gegenüber der Finanzverwaltung andere Grundsätze. Zwar kann dem Geschäftsführer einer GmbH das Verschulden des steuerlichen Beraters der GmbH bei der Fertigung von Steuererklärungen nicht als eigenes Verschulden zugerechnet werden. Der Geschäftsführer haftet aber nach den §§ 34, 69 AO für die Verletzung der ihm in diesem Rechtsverhältnis abverlangten sorgsamen Auswahl und Überwachung derjenigen Personen, denen er die Erledigung der ihm auferlegten steuerlichen Pflichten für die GmbH übertragen hat. Für den Fall der Unterzeichnung einer vom Steuerberater entworfenen Umsatzsteuererklärung kann eine Haftung des die Unterschrift leistenden Geschäftsführers in Frage kommen, wenn er selbst nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls Anlass und Möglichkeiten hatte, die Richtigkeit der Steuererklärung zu überprüfen (BFH/NV 2008, 1983 mwN).
15
Der strengere Pflichtenmaßstab des steuerlichen Haftungsrechts im Vergleich zur bürgerlich-rechtlichen Beraterhaftung schafft demnach für den Geschäftsführer einer GmbH ein spezifisches Risiko, für die Folgen einer fehlerhaften Wahrnehmung des Steuermandats der Gesellschaft in Haftung genommen zu werden, obwohl dem Haftungsschuldner weder als Organwalter noch aufgrund des Steuerberatungsvertrags obliegt, die Tätigkeit der Berater mit ähnlicher Intensität zu überwachen. Dieses Pflichtengefälle, auf welches das Berufungsgericht nicht eingegangen ist, kann nur dadurch ausgeglichen wer- den, dass für entsprechende steuerliche Haftungsschäden des Geschäftsführers einer GmbH die vertragliche Dritthaftung des letztverantwortlichen Steuerberaters der GmbH eröffnet wird.
16
Für die Voraussetzungen der vorbezeichneten Dritthaftung sind die Grundsätze übertragbar, die der Bundesgerichtshof zur vertraglichen Haftung des Steuerberaters für einen steuerstrafrechtlichen Schaden des Auftraggebers aufgestellt hat (vgl. BGH, Urteil vom 15. April 2010, aaO Rn. 9). Der Steuerberater hat den Geschäftsführer einer von ihm betreuten GmbH vor den Nachteilen zu schützen, die sich für ihn persönlich aus unrichtiger oder unvollständiger Darstellung steuerlich bedeutsamer Vorgänge der GmbH gegenüber dem Finanzamt ergeben. Seine Beraterpflicht besteht auch darin, den Geschäftsführer der Mandantin davor zu bewahren, sich durch Verletzung seiner steuerrechtlichen Geschäftsführerpflichten der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme gemäß §§ 69, 191, 219 AO auszusetzen. Die nach § 69 AO vorausgesetzte Schuldform mindestens grober Fahrlässigkeit des Geschäftsführers ändert davon so wenig etwas wie der zur Begehung einer Steuerstraftat erforderliche Vorsatz.
17
c) Das Interesse des Gläubigers am Schutz des Dritten, welches die vertragliche Dritthaftung voraussetzt, lässt sich für das steuerliche Haftungsrisiko des Geschäftsführers einer GmbH bei der steuerlichen Betreuung der Gesellschaft ebenfalls nicht schlechthin verneinen. Die unsorgfältige Führung der Bücher , die Schlechterfüllung der Beraterpflichten bei der Vorbereitung von Umsatzsteuervoranmeldungen einer GmbH und Nachlässigkeit in der Wahrnehmung der Mitwirkungspflicht der Mandantin bei der Ermittlung des Sachverhaltes begründen, wie ausgeführt, ein spezifisches Haftungsrisiko für den oder die Geschäftsführer, denen bei Zahlungsschwäche der GmbH von der Finanzver- waltung mangelhafte Kontrolle der Beratertätigkeit vorgeworfen wird. Die Vermeidung dieses Risikos liegt im Schutzbereich der Beraterpflichten. Die GmbH hat ein Interesse daran, ihren Geschäftsführer im Falle seiner haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nicht stets selbst schadlos halten zu müssen. GmbH und Geschäftsführer haften nach § 44 AO in einem solchen Fall als Gesamtschuldner. Der Innenausgleich zwischen ihnen vollzieht sich gemäß § 426 Abs. 1 und 2 BGB. Die GmbH muss im Regelfall jedoch daran interessiert sein, solche Belastungen des Verhältnisses zu ihrem Leitungsorgan zu vermeiden.
18
Die haftungsrechtliche Inanspruchnahme des Geschäftsführers kann deshalb weder wegen fehlender Leistungsnähe noch in Ermangelung eines Gläubigerinteresses nur Rechtsreflex einer Schlechtleistung des steuerlichen Beraters der GmbH sein, wie das Berufungsgericht gemeint hat, wenn zwischen der Pflichtverletzung der Berater und dem Haftungsvorwurf gegen den Geschäftsführer ein spezifischer Risikozusammenhang besteht. So soll es nach dem Vortrag des Klägers im Streitfall liegen.
19
2. Mit der gegebenen Begründung kann das Berufungsurteil danach nicht bestehen bleiben. Es erweist sich, soweit die drittschützende Wirkung des Steuerberatungsvertrags zwischen der beklagten Sozietät und der damaligen Anstellungs-GmbH des Klägers verneint worden ist, auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 561 ZPO).
20
a) Die geltend gemachte Einstandspflicht der Beklagten führt nicht zu einer unüberschaubaren Ausdehnung ihres vertraglichen Haftungsrahmens. Der geschützte Personenkreis ist durch § 34 Abs. 1 AO eindeutig bezeichnet. Die gesetzlichen Vertreter einer GmbH sind deren steuerlichen Beratern bekannt. Mit ihnen kann im Bedarfsfall auch über eine Beschränkung der sie be- treffenden Dritthaftung verhandelt werden. Damit, dass sich der persönliche Schutzbereich des Steuerberatungsvertrags mit einer GmbH in bestimmten Grenzen auf deren Geschäftsführer als möglicher Haftungsschuldner erstrecken würde, mussten die Beklagten trotz der ungeklärten Rechtslage rechnen.
21
b) In der beiderseitigen Interessenabwägung ist der Geschäftsführer einer GmbH als herangezogener Haftungsschuldner gegenüber den steuerlichen Beratern der Gesellschaft schutzwürdig. Der Gesamtschuldnerrückgriff gegen die im Regelfall zahlungsschwache Anstellungs-GmbH ist in seiner Durchsetzbarkeit unsicher. Kann das Finanzamt bei der steuerpflichtigen GmbH die Schuld beitreiben, kommt es gemäß § 219 AO nicht zum Haftungsbescheid. Aussichtsreich ist danach im Regelfall nur ein Vorgehen gegen den steuerlichen Berater der GmbH aus dem nach § 426 Abs. 2 Satz 1 BGB übergegangenen Anspruch der Auftraggeberin. Auch dieser Rechtsschutz ist für den geschädigten Geschäftsführer indessen unzureichend. Zum einen hat die GmbH keinen eigenen Schadensersatzanspruch, wenn sich bei ihr lediglich die nicht vermeidbare gesetzliche Steuerpflicht verwirklicht. Zum anderen muss der Geschäftsführer , um den gesetzlichen Forderungsübergang herbeizuführen, die Haftungsschuld gegenüber dem Finanzamt zunächst begleichen. Mangels Forderungsberechtigung wäre eine bereits vorher erhobene Feststellungsklage gegen den steuerlichen Berater der GmbH derzeit unbegründet. Ist der Schadensersatzanspruch der GmbH nach § 426 Abs. 2 Satz 1 BGB auf ihren gemäß § 44 AO samtverbindlich haftenden Geschäftsführer erst spät übergegangen, kann er auch verjährt sein. Denn der Schadensersatzanspruch der GmbH ist bereits mit den gegen sie ergangenen Festsetzungsbescheiden entstanden. Die Verjährung jenes Anspruchs läuft daher in der Regel wesentlich früher an, als der Schaden des Geschäftsführers durch die haftungsrechtliche Inanspruchnahme gemäß §§ 69, 191, 219 AO eintritt. Diese Schutzlücke muss durch einen auf der drittschützenden Wirkung des Steuerberatungsvertrages mit der GmbH beruhenden eigenen Schadensersatzanspruch des als Haftungsschuldner herangezogenen Geschäftsführers geschlossen werden.
22
Für den steuerlichen Berater ist diese Rechtsfolge zumutbar. Sie bedeutet nicht immer eine gegenständliche Ausweitung seines gegenüber der Auftraggeberin ohnehin bestehenden Haftungsrisikos; denn GmbH und geschützter Geschäftsführer sind hinsichtlich ihres Schadens, für den sie der Finanzverwaltung gesamtschuldnerisch haften, im Beraterregress Gesamtgläubiger. Der tatsächliche Aufschub der Haftungsverjährung, der sich nach § 429 Abs. 3, § 425 Abs. 2 BGB infolge der Bekanntgabe des Haftungsbescheides ergibt, ist für den Steuerberater hinnehmbar. Wird die GmbH durch die Haftung ihres Geschäftsführers aber von einer eigenen unvermeidbaren Steuerschuld befreit und hat der Geschäftsführer infolgedessen gegen sie einen Ausgleichsanspruch gemäß § 44 Abs. 1 AO, § 426 BGB, so können die schadensersatzpflichten Berater deswegen entsprechend § 255 BGB Vorteilsausgleichung verlangen und die GmbH in Rückgriff nehmen.
23
3. Der Schadensersatzanspruch des Klägers als seinerzeitiger Geschäftsführer der steuerpflichtigen GmbH aus Vertrag mit Schutzwirkung zugunsten Dritter ist nach den §§ 195, 199 Abs. 1 BGB nicht verjährt. Das abstrakte gesetzliche Schuldverhältnis der steuerlichen Geschäftsführerhaftung gemäß §§ 69, 37 Abs. 1 AO konkretisiert sich in der Regel in mehreren Schritten. Sind Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis der GmbH nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt, so verwirklicht sich das erste Merkmal des Haftungstatbestandes für den Geschäftsführer zwar schon dann, wenn die richtige Steuerfestsetzung gegen die GmbH nachgeholt wird. Anders als in dem Fall, in dem sogleich gegen den Geschäftsführer Haftungsbescheid ergeht, ist mit der Bekanntgabe des Steuerbescheids gegen die GmbH aber nur der Anfangsschritt auf dem Wege zur steuerlichen Geschäftsführerhaftung vollzogen. Das so begründete Haftungsrisiko kann sich, sofern - wie hier - § 219 Satz 1 AO anzuwenden ist, nur dann zu einem Schaden verdichten, wenn die GmbH als Steuerschuldnerin nach Auffassung des Finanzamtes nicht leistungsfähig ist. Die haftungsrechtliche Inanspruchnahme des Geschäftsführers ist ferner nach § 69 AO nur zulässig, wenn das Finanzamt als subjektiven Haftungstatbestand die vorsätzliche oder grob fahrlässige Verletzung steuerlicher Geschäftsführerpflichten in Bezug auf die Steuerschuld der GmbH feststellt. Letztlich muss das Finanzamt zum Erlass eines Haftungsbescheides sein Entschließungsermessen aus § 191 Abs. 1 Satz 1 AO zu Lasten des Geschäftsführers ausüben. Diese Entwicklung von der Vermögensgefährdung zum Vermögensschaden des Geschäftsführers ist zunächst offen. Nach der vom Bundesgerichtshof in ständiger Rechtsprechung zu § 68 StBerG vertretenen Risiko-Schaden-Formel (grundlegend BGH, Urteil vom 2. Juli 1992 - IX ZR 268/91, BGHZ 119, 69, 73 f; vom 11. Mai 1995 - IX ZR 140/94, BGHZ 129, 386, 389 f; letzthin etwa Urteil vom 19. Mai 2009 - IX ZR 43/08, WM 2009, 1376 Rn. 27), die auf die Anspruchsentstehung im Sinne von § 199 Abs. 1 Nr. 1 BGB übertragbar ist, tritt daher der Schaden des Geschäftsführers erst ein, wenn das Finanzamt seinen auf die Haftung bezogenen Entscheidungsprozess mit dem Erlass des Haftungsbescheids abgeschlossen hat. Aus dem Beschluss des Senats vom 23. März 2011 (IX ZR 212/08 Rn. 16) ist entgegen dem nicht amtlichen Leitsatz der Kurzveröffentlichung in DStR 2011, 2114 (m. Anm. Meixner und Schröder) nichts anderes zu entnehmen. Die ergänzenden Ausführungen des Berufungsurteils über eine zeitweilige Hemmung dieser mit Bekanntgabe des Haftungsbescheids in Lauf gesetzten Verjährung treffen zu. Die Revisionserwiderung wendet sich dagegen auch nicht.

II.


24
Das Berufungsurteil ist infolge seiner Rechtsfehler aufzuheben, soweit ein ersatzfähiger Schaden des Klägers in Höhe der nach dem Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 verbleibenden Beschwer in Betracht kommt. Solange der Kläger die noch nicht bestandskräftige Haftungsverbindlichkeit allerdings nicht beglichen hat, kann er Schadensersatz von den Beklagten nur in Form der Freihaltung beanspruchen. Die Zurückverweisung gibt ihm Gelegenheit , seinen bisherigen Zahlungsantrag - wenn notwendig - den Gegebenheiten anzupassen. Ausreichende Feststellungen zu allen haftungsbegründenden Streitpunkten fehlen bisher und waren nach dem Standpunkt der Tatsacheninstanzen auch nicht nötig. Sie sind nunmehr nachzuholen.
25
1. Aufgeklärt werden muss neben dem Mandatsumfang der beklagten Steuerberatersozietät der vollständige streiterhebliche Umsatzsteuersachverhalt , um beurteilen zu können, ob die mittelbar schadensursächlichen Umsatzsteuernachforderungen vermeidbar waren. Die Auffassung der Finanzverwaltung unterliegt im Regressprozess gegen den Steuerberater der vollen Überprüfung des ordentlichen Richters, soweit es für die Feststellung der Pflichtverletzung des Beraters, der haftungsausfüllenden Kausalität des Schadens und seine Zurechnung an den Steuerberater hierauf ankommt. Prüfbar sein muss insbesondere , ob der Haftungsvorwurf der Finanzverwaltung gegen den Kläger begründet ist. Dazu sind zunächst die tatsächlich eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen im Prüfungszeitraum und im Juni 2003 vorzulegen.
26
2. Die Verteidigung der Beklagten, der Kläger habe selbst Unterlagen über die Vorgänge zwischen der GmbH und der I. AG beschaffen können , ist entgegen der Ansicht des Berufungsgerichts nicht ohne weiteres erheb- lich. Die Beklagten müssen im Rahmen ihrer sekundären Darlegungslast vortragen , welche umsatzsteuererheblichen Unterlagen ihnen die GmbH zu welchem Zeitpunkt übermittelt hat, welche Lücken sie wann und wie beanstandet haben und welche Ergänzungen daraufhin die GmbH wann veranlasst oder unterlassen hat. Voraussetzung dafür ist, dass dem Kläger weiterhin die geschäftlichen Unterlagen der steuerpflichtigen GmbH für die maßgebliche Zeit nicht zugänglich sind und er darlegen kann, dass ihm eine Einsicht in die Umsatzsteuerakten der Finanzverwaltung trotz des Anfechtungsprozesses gegen den Haftungsbescheid weiterhin verwehrt wird. Unabhängig davon müssen die Beklagten vortragen, welche Umsatzsteuervoranmeldungen der GmbH von ihnen im Prüfungszeitraum entworfen und vom Kläger unterzeichnet worden sind und wie sie zu den im Prüfbericht des Finanzamts vom 18. Juni 2004 bezeichneten Punkten die GmbH beraten haben.
27
Im Einzelnen dargestellt werden muss ferner, wie es zu der allgemeinen Prüfungsfeststellung des Finanzamtes in seinem Bericht vom 18. Juni 2004 kommen konnte, dass weder die GmbH (dort Berichtsfirma) nach dem Prüfungsbeginn am 12. Juni 2003 noch die Beklagten (dort Steuerbüro) für Auskünfte zur Verfügung standen. Für die Beurteilung der haftungsausfüllenden Kausalität ist sodann von Belang, welchen Einfluss dies auf die Sachverhaltsfeststellung der Finanzverwaltung gehabt hat, inwieweit diese unrichtig ist und wie sie von Seiten der Beklagten hätte rechtzeitig richtig gestellt werden können.
28
3. Nicht zuzurechnen ist den Beklagten ein Haftungsschaden des Klägers , der ohne ihr Zutun durch einen Fehler der Finanzverwaltung entstanden ist. Dem Kläger durfte von der Finanzverwaltung nicht zur Last gelegt werden, er habe die 2004 gegen die GmbH festgesetzten Umsatzsteuernachforderun- gen nicht beglichen. Als dies hätte geschehen müssen, war der Kläger als Geschäftsführer abberufen. Auf die erst am 10. September 2004 im Handelsregister vorgenommene Eintragung des Geschäftsführerwechsels kommt es zeitlich für die Inhaftungnahme nicht an (vgl. BFH/NV 1985, 20, 21 unter 1.; Klein/ Rüsken, AO 10. Aufl. § 34 Rn. 6). Es ist nicht eindeutig, ob das Finanzamt dies beachtet hat, weil der Einspruchsbescheid vom 27. Februar 2007 Seite 7 unten den hier maßgebenden Zeitraum nicht nennt.
29
4. Sollte sich das Berufungsgericht abermals mit der Hilfsbegründung der Klage aus abgetretenem Recht befassen müssen, wird es zu prüfen haben, ob der Kläger den abgetretenen Anspruch als Sicherungstreuhänder auch im Interesse der GmbH zu verwalten hatte. Gegen die Wirksamkeit der Abtretung sind unter dieser Voraussetzung keine Bedenken zu erheben.
30
Die Unbegründetheit der Klage aus dem abgetretenen Recht der GmbH ergibt sich im Wesentlichen allerdings deshalb, weil hinsichtlich der festgesetzten Steuern, Säumniszuschläge und Zinsen die Verjährungseinrede der Beklagten durchgreift. Der Schadensersatzanspruch der GmbH wäre infolge der Bekanntgabe der Steuerbescheide vom 29. Juli 2004 und 3. August 2004 vor dem 15. Dezember 2004 entstanden, so dass er gemäß Art. 229 § 12 Abs. 1 Satz 1 Nr. 13, § 6 EGBGB noch nach § 68 StBerG verjährte. Diese Verjährung war bereits vor Eingang des Mahnantrages des Klägers am 3. Januar 2008 eingetreten. Für eine Sekundärverjährung ist nichts vorgetragen.
31
Ausgeschlossen hiervon sind möglicherweise die Umsatzsteuern für den Monat Juni 2003 in Höhe von 10.782 € nebst Säumniszuschlägen von 1.720 € (Seite 4 des Einspruchsbescheides vom 27. Februar 2007), auf welche sich die genannten Festsetzungen nicht erstreckten. Hierzu ist bisher allerdings schon nicht hinreichend greifbar, was die GmbH den Beklagten als Pflichtwidrigkeit zur Last legen kann. Zudem müsste geprüft werden, inwieweit die GmbH die Umsatzsteuern für den Monat Juni 2003 vermeiden konnte, so dass sich hier nicht nur die unabwendbare gesetzliche Steuerlast verwirklicht hat und der GmbH ein Schaden im Rechtssinne nicht entstanden ist.
Kayser Raebel Vill
Lohmann Pape

Vorinstanzen:
LG Bonn, Entscheidung vom 10.02.2010 - 15 O 314/08 -
OLG Köln, Entscheidung vom 21.10.2010 - 8 U 12/10 -

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Die Finanzbehörde soll die Vorlage von Aufzeichnungen im Regelfall nur für die Durchführung einer Außenprüfung verlangen. Die Vorlage richtet sich nach § 97. Sie hat jeweils auf Anforderung innerhalb einer Frist von 60 Tagen zu erfolgen. Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle sind zeitnah zu erstellen und innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung durch die Finanzbehörde vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist nach den Sätzen 7 und 8 verlängert werden. Die Aufzeichnungen sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen. Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Die Finanzbehörde soll die Vorlage von Aufzeichnungen im Regelfall nur für die Durchführung einer Außenprüfung verlangen. Die Vorlage richtet sich nach § 97. Sie hat jeweils auf Anforderung innerhalb einer Frist von 60 Tagen zu erfolgen. Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle sind zeitnah zu erstellen und innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung durch die Finanzbehörde vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist nach den Sätzen 7 und 8 verlängert werden. Die Aufzeichnungen sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen. Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Personen, die nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden oder für sie haften oder die zusammen zu einer Steuer zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner. Soweit nichts anderes bestimmt ist, schuldet jeder Gesamtschuldner die gesamte Leistung.

(2) Die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner wirkt auch für die übrigen Schuldner. Das Gleiche gilt für die Aufrechnung und für eine geleistete Sicherheit. Andere Tatsachen wirken nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten. Die Vorschriften der §§ 268 bis 280 über die Beschränkung der Vollstreckung in den Fällen der Zusammenveranlagung bleiben unberührt.

(1) Die Gesamtschuldner sind im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist. Kann von einem Gesamtschuldner der auf ihn entfallende Beitrag nicht erlangt werden, so ist der Ausfall von den übrigen zur Ausgleichung verpflichteten Schuldnern zu tragen.

(2) Soweit ein Gesamtschuldner den Gläubiger befriedigt und von den übrigen Schuldnern Ausgleichung verlangen kann, geht die Forderung des Gläubigers gegen die übrigen Schuldner auf ihn über. Der Übergang kann nicht zum Nachteil des Gläubigers geltend gemacht werden.

Ergibt die Begründung des Berufungsurteils zwar eine Rechtsverletzung, stellt die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen sich als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Die Gesamtschuldner sind im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist. Kann von einem Gesamtschuldner der auf ihn entfallende Beitrag nicht erlangt werden, so ist der Ausfall von den übrigen zur Ausgleichung verpflichteten Schuldnern zu tragen.

(2) Soweit ein Gesamtschuldner den Gläubiger befriedigt und von den übrigen Schuldnern Ausgleichung verlangen kann, geht die Forderung des Gläubigers gegen die übrigen Schuldner auf ihn über. Der Übergang kann nicht zum Nachteil des Gläubigers geltend gemacht werden.

(1) Personen, die nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden oder für sie haften oder die zusammen zu einer Steuer zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner. Soweit nichts anderes bestimmt ist, schuldet jeder Gesamtschuldner die gesamte Leistung.

(2) Die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner wirkt auch für die übrigen Schuldner. Das Gleiche gilt für die Aufrechnung und für eine geleistete Sicherheit. Andere Tatsachen wirken nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten. Die Vorschriften der §§ 268 bis 280 über die Beschränkung der Vollstreckung in den Fällen der Zusammenveranlagung bleiben unberührt.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Der Verzug eines Gesamtgläubigers wirkt auch gegen die übrigen Gläubiger.

(2) Vereinigen sich Forderung und Schuld in der Person eines Gesamtgläubigers, so erlöschen die Rechte der übrigen Gläubiger gegen den Schuldner.

(3) Im Übrigen finden die Vorschriften der §§ 422, 423, 425 entsprechende Anwendung. Insbesondere bleiben, wenn ein Gesamtgläubiger seine Forderung auf einen anderen überträgt, die Rechte der übrigen Gläubiger unberührt.

(1) Andere als die in den §§ 422 bis 424 bezeichneten Tatsachen wirken, soweit sich nicht aus dem Schuldverhältnis ein anderes ergibt, nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten.

(2) Dies gilt insbesondere von der Kündigung, dem Verzug, dem Verschulden, von der Unmöglichkeit der Leistung in der Person eines Gesamtschuldners, von der Verjährung, deren Neubeginn, Hemmung und Ablaufhemmung, von der Vereinigung der Forderung mit der Schuld und von dem rechtskräftigen Urteil.

(1) Personen, die nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden oder für sie haften oder die zusammen zu einer Steuer zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner. Soweit nichts anderes bestimmt ist, schuldet jeder Gesamtschuldner die gesamte Leistung.

(2) Die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner wirkt auch für die übrigen Schuldner. Das Gleiche gilt für die Aufrechnung und für eine geleistete Sicherheit. Andere Tatsachen wirken nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten. Die Vorschriften der §§ 268 bis 280 über die Beschränkung der Vollstreckung in den Fällen der Zusammenveranlagung bleiben unberührt.

(1) Die Gesamtschuldner sind im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist. Kann von einem Gesamtschuldner der auf ihn entfallende Beitrag nicht erlangt werden, so ist der Ausfall von den übrigen zur Ausgleichung verpflichteten Schuldnern zu tragen.

(2) Soweit ein Gesamtschuldner den Gläubiger befriedigt und von den übrigen Schuldnern Ausgleichung verlangen kann, geht die Forderung des Gläubigers gegen die übrigen Schuldner auf ihn über. Der Übergang kann nicht zum Nachteil des Gläubigers geltend gemacht werden.

Wer für den Verlust einer Sache oder eines Rechts Schadensersatz zu leisten hat, ist zum Ersatz nur gegen Abtretung der Ansprüche verpflichtet, die dem Ersatzberechtigten auf Grund des Eigentums an der Sache oder auf Grund des Rechts gegen Dritte zustehen.

Die regelmäßige Verjährungsfrist beträgt drei Jahre.

(1) Die regelmäßige Verjährungsfrist beginnt, soweit nicht ein anderer Verjährungsbeginn bestimmt ist, mit dem Schluss des Jahres, in dem

1.
der Anspruch entstanden ist und
2.
der Gläubiger von den den Anspruch begründenden Umständen und der Person des Schuldners Kenntnis erlangt oder ohne grobe Fahrlässigkeit erlangen müsste.

(2) Schadensersatzansprüche, die auf der Verletzung des Lebens, des Körpers, der Gesundheit oder der Freiheit beruhen, verjähren ohne Rücksicht auf ihre Entstehung und die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Begehung der Handlung, der Pflichtverletzung oder dem sonstigen, den Schaden auslösenden Ereignis an.

(3) Sonstige Schadensersatzansprüche verjähren

1.
ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in zehn Jahren von ihrer Entstehung an und
2.
ohne Rücksicht auf ihre Entstehung und die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Begehung der Handlung, der Pflichtverletzung oder dem sonstigen, den Schaden auslösenden Ereignis an.
Maßgeblich ist die früher endende Frist.

(3a) Ansprüche, die auf einem Erbfall beruhen oder deren Geltendmachung die Kenntnis einer Verfügung von Todes wegen voraussetzt, verjähren ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Entstehung des Anspruchs an.

(4) Andere Ansprüche als die nach den Absätzen 2 bis 3a verjähren ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in zehn Jahren von ihrer Entstehung an.

(5) Geht der Anspruch auf ein Unterlassen, so tritt an die Stelle der Entstehung die Zuwiderhandlung.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

(1) Die regelmäßige Verjährungsfrist beginnt, soweit nicht ein anderer Verjährungsbeginn bestimmt ist, mit dem Schluss des Jahres, in dem

1.
der Anspruch entstanden ist und
2.
der Gläubiger von den den Anspruch begründenden Umständen und der Person des Schuldners Kenntnis erlangt oder ohne grobe Fahrlässigkeit erlangen müsste.

(2) Schadensersatzansprüche, die auf der Verletzung des Lebens, des Körpers, der Gesundheit oder der Freiheit beruhen, verjähren ohne Rücksicht auf ihre Entstehung und die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Begehung der Handlung, der Pflichtverletzung oder dem sonstigen, den Schaden auslösenden Ereignis an.

(3) Sonstige Schadensersatzansprüche verjähren

1.
ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in zehn Jahren von ihrer Entstehung an und
2.
ohne Rücksicht auf ihre Entstehung und die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Begehung der Handlung, der Pflichtverletzung oder dem sonstigen, den Schaden auslösenden Ereignis an.
Maßgeblich ist die früher endende Frist.

(3a) Ansprüche, die auf einem Erbfall beruhen oder deren Geltendmachung die Kenntnis einer Verfügung von Todes wegen voraussetzt, verjähren ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in 30 Jahren von der Entstehung des Anspruchs an.

(4) Andere Ansprüche als die nach den Absätzen 2 bis 3a verjähren ohne Rücksicht auf die Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis in zehn Jahren von ihrer Entstehung an.

(5) Geht der Anspruch auf ein Unterlassen, so tritt an die Stelle der Entstehung die Zuwiderhandlung.

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Der Bundesgerichtshof hat noch nicht entschieden, wann der Anspruch auf Ersatz eines Drittschadens der Geschäftsführer bei dem laufenden Buchführungs - und Steuerberatungsmandat einer GmbH verjährt, sofern sie in dessen Schutzbereich einbezogen sind und vom Finanzamt persönlich nach den §§ 34, 69, 191 AO für Steuernachforderungen gegen die GmbH in Haftung genommen werden. Diese Rechtsfrage hat die Beschwerde weder bezeichnet noch hat sie hieraus eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache herzuleiten versucht, was freilich mangels Entscheidungserheblichkeit nicht erfolgversprechend gewesen wäre (vgl. BGH, Beschluss vom 7. Januar 2003 - X ZR 82/02, BGHZ 153, 254, 257). Für das Beschwerdegericht war die bezeichnete Frage nicht entscheidungserheblich, weil es als schadensbegründend auch insoweit bereits die Schätzungsbescheide vom 14. Oktober 2003 angesehen hat.