Steuerrecht: Wesentliche Betriebsgrundlagen bei der Verpachtung eines Handwerksbetriebs im Ganzen

16.12.2009

Rechtsgebiete

  • Steuerrecht

Autoren

Anzeigen >Rechtsanwalt Dirk Streifler - Partner

Wirtschaftsrecht / Existenzgründung / Insolvenzrecht / Gesellschaftsrecht / Strafrecht
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Anwalt für Steuerrecht - BSP Bierbach, Streifler & Partner PartGmbB
Der BFH hat mit dem Urteil vom 18.8.2009 (Az: X R 20/06) folgendes entschieden:  Für die Anerkennung der gewerblichen Verpachtung reicht es aus, dass die wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Betriebsgegenstände verpachtet werden. Hierzu zählt bei einem Handwerksbetrieb nicht das jederzeit wiederbeschaffbare Werkstattinventar.


Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Eigentümer eines Geschäftsgrundstücks, auf dem sich neben seinem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Einfamilienhaus verschiedene Garagen, eine Lackierhalle, eine Halle zur Vornahme der Abgassonderuntersuchungen sowie eine Kfz-Reparaturwerkstatt befinden. Seit den siebziger Jahren hatte er auf einem Teil dieses Grundstücks eine freie Autoreparaturwerkstatt betrieben.

Mit Wirkung zum 1. Juli 1997 verpachtete der Kläger die Werkstattgebäude für monatlich 2.000 DM. Gleichzeitig veräußerte er seine gesamte Betriebsausstattung für 60.000 DM an den Pächter. Das Pachtverhältnis war zunächst auf fünf Jahre geschlossen und sollte sich um weitere drei Jahre verlängern, wenn es nicht von einer Vertragspartei fristgerecht gekündigt wird. In § 8 des Pachtvertrags behielt sich der Kläger vor, auf dem nicht verpachteten Grundstücksteil Arbeiten aller Art auszuführen, solange sie für den Pächter nicht konkurrenzschädigend waren. Der Pächter verpflichtete sich, dem Kläger die veräußerten Werkzeuge und Geräte zur Durchführung der in § 8 des Pachtvertrags vorgesehenen Arbeiten zur Verfügung zu stellen. Diese Absprache war bis zum Zeitpunkt des Bestehens der Meisterprüfung durch den Pächter befristet. Das Finanzgericht (FG) hat nicht festgestellt, dass der Kläger von dieser Vereinbarung Gebrauch gemacht hat.

Der Pächter führte den Betrieb in derselben Form und unter altem Namen fort. Die erstellten Rechnungen hatten folgenden Briefkopf: "Kraftfahrzeugmeister W, Inh. ...". In Absprache mit der Industrie- und Handelskammer verpflichtete sich der Kläger, dem Pächter zum Betrieb der Werkstatt den Meistertitel zur Verfügung zu stellen und die erforderlichen Unterschriften bei den Abgassonderuntersuchungen zu leisten. Ein Entgelt erhielt der Kläger hierfür nicht. Im April 1998 erteilte die Industrie- und Handelskammer dem Pächter die Befugnis, den Betrieb für eine Übergangszeit ohne Meisterprüfung fortzuführen. Ab diesem Zeitpunkt führte der Kläger nur noch die Abgassonderuntersuchungen durch.

Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung erklärte der Kläger zum 31. Dezember 1998 die Betriebsaufgabe.

In der Einkommensteuererklärung des Streitjahres 1997 bezifferte der Kläger seine gewerblichen Einkünfte aus seiner Kfz-Reparaturwerkstatt mit 44.806 DM. Die monatlichen Pachteinnahmen und den Veräußerungserlös der gesamten Betriebsausstattung in Höhe von 60.000 DM erfasste er hierbei als laufenden Gewinn. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) veranlagte zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Nach Abschluss einer Außenprüfung änderte das FA die Steuerfestsetzung nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung. Es ging nun von einer Betriebsaufgabe zum 30. Juni des Jahres 1997 aus und berücksichtigte laufende gewerbliche Einkünfte in Höhe von ./. 10.903 DM. Daneben setzte es --der Höhe nach unstreitig-- einen Betriebsaufgabegewinn von 250.284 DM sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 4.994 DM an.

Das FG wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2006, 1895 veröffentlichtem Urteil ab. Der Kläger habe seinen Gewerbebetrieb bereits im Streitjahr 1997 endgültig aufgegeben. Eine gewerbliche Betriebsverpachtung liege nicht vor.

Mit der Revision rügt der Kläger Verletzung materiellen Rechts. Die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung seien gegeben. Das veräußerte Werkstattinventar habe keine wesentliche Betriebsgrundlage des Handwerksbetriebs dargestellt. Sämtliche veräußerten Gegenstände hätten bei einer Wiederaufnahme der werbenden Tätigkeit jederzeit kurzfristig wieder beschafft werden können. Zudem sei bei einer Reparaturwerkstätte das Werkstattinventar lediglich ein Arbeitsmittel für die handwerkliche Tätigkeit des Kfz-Meisters. Dies begründe den Unterschied zu Produktionsbetrieben, in denen der Einsatz von Maschinen unerlässlich für die Herstellung eines Produkts sei.


Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und der angefochtenen Verwaltungsakte (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zutreffend hat das FG zwar erkannt, dass der Kläger zum 30. Juni des Streitjahres seine selbständige werbende gewerbliche Tätigkeit als Kfz-Meister eingestellt hat. Entgegen der Ansicht des FG sind im Streitfall jedoch bis zur Abgabe der Aufgabeerklärung zum 31. Dezember 1998 die Grundsätze einer Betriebsverpachtung im Ganzen anzuwenden.

Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass der Kläger seine selbständige werbende gewerbliche Tätigkeit als Kfz-Meister zum 30. Juni 1997 eingestellt hat, auch wenn er in Absprache mit der Industrie- und Handelskammer dem Pächter seiner Kfz-Werkstätte für eine Übergangszeit seinen Meistertitel zur Verfügung gestellt und die Unterschriften bei den Abgassonderuntersuchungen geleistet hat. Die unentgeltlich erbrachten Leistungen waren lediglich Hilfen für den Pächter, um diesem den Berufseinstieg zu ermöglichen.

Unstreitig zwischen den Beteiligten ist, dass der Kläger ab 1. Juli 1997 nicht Mitunternehmer gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes geworden ist. Da er weder am Gewinn bzw. Verlust noch an den stillen Reserven des Kfz-Betriebs beteiligt war, trug er jedenfalls kein Mitunternehmerrisiko.

Zu Unrecht ist das FG jedoch zu dem Ergebnis gekommen, dass der Kläger mit der Verpachtung der Werkstattgebäude und dem Verkauf seiner Betriebsausstattung seinen Betrieb endgültig aufgegeben hat.

Stellt ein Unternehmer seine werbende gewerbliche Tätigkeit ein, so liegt darin nicht notwendigerweise eine Betriebsaufgabe. Die Einstellung kann auch nur als Betriebsunterbrechung zu beurteilen sein, die den Fortbestand des Betriebs unberührt lässt. Die Betriebsunterbrechung kann darin bestehen, dass der Betriebsinhaber die wesentlichen Betriebsgrundlagen --in der Regel einheitlich an einen anderen Unternehmer-- verpachtet oder darin, dass er die gewerbliche Tätigkeit ruhen lässt. Wird keine Aufgabeerklärung abgegeben, so geht die Rechtsprechung davon aus, dass die Absicht besteht, den unterbrochenen Betrieb künftig wieder aufzunehmen, sofern die zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter dies ermöglichen.

Die Verpachtung eines Gewerbebetriebs führt danach nicht zwangsläufig zu einer Betriebsaufgabe und damit zur Aufdeckung der stillen Reserven. Die im Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven sind dann nicht aufzudecken, wenn der Steuerpflichtige zwar selbst seine werbende Tätigkeit einstellt, aber entweder den Betrieb im Ganzen als geschlossenen Organismus oder zumindest alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs verpachtet und gegenüber den Finanzbehörden nicht ausdrücklich, d.h. klar und eindeutig, die Aufgabe des Betriebs erklärt.

Für die Anerkennung der gewerblichen Verpachtung reicht es aus, dass die wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Betriebsgegenstände verpachtet werden. Dabei kommt es für die Beantwortung der Frage, was unter den wesentlichen Betriebsgrundlagen zu verstehen ist, auf die Verhältnisse des verpachtenden, nicht auf diejenigen des pachtenden Unternehmens an.

Eine Betriebsverpachtung setzt danach u.a. voraus, dass der Steuerpflichtige dem Pächter einen Betrieb zur Nutzung überlässt, den der Pächter im Wesentlichen fortsetzen kann. Dem Verpächter muss objektiv die Möglichkeit verbleiben, den "vorübergehend" eingestellten Betrieb als solchen wieder aufzunehmen und fortzuführen.

Auf der anderen Seite führt nach der Rechtsprechung des BFH die Veräußerung wesentlicher Teile des Betriebsvermögens auch ohne ausdrückliche Erklärung zur Betriebsaufgabe mit der Folge, dass dann nur noch die einzelnen, dem Privatvermögen zuzurechnenden Gegenstände verpachtet sind.

Wird nur das Betriebsgrundstück, ggf. in Verbindung mit Betriebsvorrichtungen, verpachtet, so liegt nur dann eine Betriebsverpachtung vor, wenn das Grundstück die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage darstellt. Die ältere Rechtsprechung hat dies als Ausnahme erachtet. Demgegenüber geht die neuere Rechtsprechung davon aus, dass jedenfalls bei Groß- und Einzelhandelsunternehmen sowie bei Hotel- und Gaststättenbetrieben --im Gegensatz zum produzierenden Gewerbe-- die gewerblich genutzten Räume, die dem Handelsgeschäft das Gepräge geben, regelmäßig den wesentlichen Betriebsgegenstand bilden .

Auch im produzierenden Gewerbe und im handwerklichen Bereich hat der BFH je nach Branche und Eigenart des Betriebs sowie nach den besonderen Umständen des Einzelfalles schon in der Vergangenheit Maschinen, Geräte und Einrichtungsgegenstände als Wirtschaftsgüter von untergeordneter Bedeutung beurteilt, wenn für deren Umsatz und Gewinn die Lage und der Zustand des Betriebsgrundstücks samt Aufbauten und Betriebsvorrichtungen ausschlaggebend und/oder das bewegliche Anlagevermögen leicht und kurzfristig wiederbeschaffbar waren. Im Urteil in BFHE 219, 144, BStBl II 2008, 220 hat der Senat zudem erkannt, dass bei einem "Autohaus" (Handel mit Neufahrzeugen und Gebrauchtfahrzeugen eines bestimmten Automobilherstellers einschließlich angeschlossenem Werkstattservice) das speziell für dessen Betrieb hergerichtete Betriebsgrundstück samt Gebäuden und Aufbauten sowie die fest mit dem Grund und Boden verbundenen Betriebsvorrichtungen im Regelfall die alleinigen wesentlichen Betriebsgrundlagen bilden. Die beweglichen Anlagegüter, insbesondere die Werkzeuge und Geräte, gehören danach auch dann regelmäßig nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen, wenn sie im Hinblick auf die Größe des "Autohauses" ein nicht unbeträchtliches Ausmaß einnehmen. Nach dem Senatsurteil vom 20. Februar 2008 X R 13/05 (BFH/NV 2008, 1306) kann bei einer handwerklich betriebenen Bäckerei das bebaute Grundstück die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage darstellen. Da trotz Belieferung mehrerer Großkunden und eines Straßenverkaufs die Veräußerung der Backwaren im eigenen Ladengeschäft im Vordergrund stehe, seien nur das Betriebsgrundstück und das Betriebsgebäude einschließlich des im Gebäude installierten Rohrleitungssystems, an welches die Backöfen angeschlossen werden können, wesentliche Betriebsgrundlagen. Der Frage, ob der Inhaber des Bäckereibetriebs nach Ablauf der Pachtzeit wirtschaftlich in der Lage sein wird, die veräußerten Gegenstände des beweglichen Anlagevermögens wieder zu beschaffen, hat der Senat keine entscheidende Bedeutung beigemessen.

Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen lagen im Streitfall die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung im Ganzen vor, so dass entgegen der von FG und FA vertretenen Auffassung der Betrieb zum 30. Juni 1997 nicht aufgegeben wurde. Der Kläger hatte ab 1. Juli 1997 alle dem Betrieb seiner Kfz-Werkstatt das Gepräge gebenden und mithin wesentlichen Betriebsgegenstände verpachtet.

Das verpachtete Betriebsgrundstück und die Werkstattgebäude stellten die wesentliche Betriebsgrundlage dar, die dem Kfz-Betrieb des Klägers das Gepräge gab. Ihnen kommt durch ihre Lage und den hierdurch bestimmten Kundenkreis im Verhältnis zu den übrigen Wirtschaftsgütern besondere Bedeutung zu. Dem Kläger, der keine ausdrückliche Betriebsaufgabeerklärung zum 30. Juni 1997 abgegeben hatte, verblieb nach der Verpachtung der Betriebsgebäude und des dazu gehörenden Grund und Bodens objektiv die Möglichkeit, den vorübergehend eingestellten Betrieb nach Beendigung des Pachtverhältnisses als solchen wieder aufzunehmen und fortzuführen.

Der Annahme einer Betriebsverpachtung steht nicht entgegen, dass der Kläger das Werkstattinventar veräußert hat. Dieses zählt nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen der Kfz-Werkstätte.

Zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen eines Betriebs gehören regelmäßig die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzen. Im Streitfall war das Werkstattinventar nicht unerlässlich, um den Betrieb als intakte Wirtschafts- und Organisationseinheit zu erhalten. Technische Werkstattgeräte unterliegen nicht nur einem hohen technischen Verschleiß, sondern sind --wegen des schnellen Wechsels bei heutigen Fahrzeugen-- auch einer hohen wirtschaftlichen Abnutzung ausgesetzt. Ähnlich dem zweifellos nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen rechnenden Umlaufvermögen unterliegen sie ihrer Natur nach einem kontinuierlichen Austausch und sind schon wegen ihrer --zumindest teilweise-- geringen Verweildauer im Unternehmen nicht geeignet, den Charakter des Betriebs wesentlich zu prägen. Darüber hinaus könnte der Kläger sämtliche veräußerte bewegliche Wirtschaftsgüter kurzfristig wieder beschaffen. Diesem Umstand hat der erkennende Senat bereits im Urteil in BFHE 219, 144, BStBl II 2008, 220 entscheidende Bedeutung beigemessen. Hinzu kommt, dass das Werkstattinventar --worauf der Kläger in der Revisionsbegründung zutreffend hinweist-- lediglich Arbeitsmittel für seine handwerkliche Tätigkeit war. Der Erfolg einer freien Kfz-Reparaturwerkstatt hängt nicht von den eingesetzten Werkzeugen ab. Diese können --neu oder gebraucht-- von jedem Betreiber innerhalb kürzester Zeit beschafft werden. Für das Ergebnis eines Handwerksbetriebs ist neben der Lage vielmehr die persönliche Qualifikation des Handwerksmeisters und seiner Mitarbeiter entscheidend. Dem engen Kundenkontakt, der Berücksichtigung der Kundenwünsche, der handwerklichen Begabung und den entsprechenden Fähigkeiten sowie der Zuverlässigkeit und dem pünktlichen Einhalten zugesagter Termine kommt eine wichtige Bedeutung zu. Das eingesetzte, jederzeit wiederbeschaffbare Werkstattinventar spielt hingegen für den Erfolg eines Handwerksbetriebs nur eine untergeordnete Rolle. Hierdurch unterscheidet er sich als Dienstleistungsbetrieb im weiteren Sinn von einem reinen Produktionsbetrieb, bei dem das Ergebnis entscheidend vom Maschineneinsatz abhängt.

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(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets.

Referenzen

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.
in der Sache selbst entscheiden oder
2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

(1) 1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. 2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat. 2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
2Satz 1 Nummer 2 und 3 gilt auch für Vergütungen, die als nachträgliche Einkünfte (§ 24 Nummer 2) bezogen werden. 3§ 13 Absatz 5 gilt entsprechend, sofern das Grundstück im Veranlagungszeitraum 1986 zu einem gewerblichen Betriebsvermögen gehört hat.

(1a) 1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte. 2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.

(2) 1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. 2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1. 3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht. 2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft). 2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

(4) 1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden. 2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend. 3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt. 4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen. 5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben. 6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden. 7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend. 8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.