Bundesfinanzhof Beschluss, 08. Feb. 2012 - IV B 13/11

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) begehrte im finanzgerichtlichen Verfahren erfolglos Anschaffungskosten für einen Laptop nicht nur --wie vom Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) anerkannt-- in Höhe von 50 %, sondern in Höhe von 100 % zum Werbungskostenabzug zuzulassen. Darüber hinaus machte er --ebenfalls ohne Erfolg-- Bestattungskosten für seinen Bruder als außergewöhnliche Belastung geltend. Überdies wehrte er sich --gleichfalls vergebens-- gegen die Anrechnung des Kindergeldes bei der Festsetzung der Einkommensteuer. Der Kläger habe eine 100%ige berufliche Nutzung des Laptops zwar vorgetragen, aber weder glaubhaft gemacht noch nachgewiesen. Die streitigen Bestattungskosten seien dem Kläger mangels rechtlicher oder sittlicher Verpflichtung nicht zwangsläufig erwachsen. Auch im Hinblick auf die Anrechnung des Kindergeldes seien die Bescheide nicht zu beanstanden. Die Revision ließ das Finanzgericht (FG) nicht zu.

II. 1. Die Beschwerde ist teils unzulässig, teils unbegründet, so dass sie insgesamt als unbegründet zurückzuweisen ist (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. Oktober 2009 X B 249/08, BFH/NV 2010, 444).

a) Soweit der Kläger rügt, das FG habe gegenüber dem nicht vertretenen Kläger die dem Gericht obliegende Hinweis- und Fürsorgepflicht verletzt und dadurch den Anspruch des Klägers auf rechtliches Gehör verletzt, weil es ihn, den Kläger, nicht darauf hingewiesen habe - dass er die Ausgaben für den Laptop nur dann zu 100 % als   Werbungskosten in Abzug bringen könne, wenn er, der Kläger, darlege   und nachweise oder zumindest glaubhaft mache, dass er den Computer   nahezu ausschließlich beruflich nutze, und die bisherigen   Ausführungen hierzu nicht ausreichten    und - dass er als Naturalpartei den Sachverhalt so detailliert darzulegen   habe, dass das Gericht entscheiden könne, ob ihm Bestattungskosten   zwangsläufig erwachsen seien, liegt ein Verfahrensfehler jedenfalls nicht vor.

Denn der Anspruch auf rechtliches Gehör und die richterliche Hinweispflicht des § 76 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verlangen nicht, dass das Gericht die maßgebenden Rechtsfragen mit den Beteiligten umfassend erörtert oder sogar die einzelnen für die Entscheidung erheblichen (rechtlichen oder tatsächlichen) Gesichtspunkte im Voraus andeutet (BFH-Beschlüsse vom 7. Dezember 2005 I B 90/05, BFH/NV 2006, 601; vom 7. Februar 2007 X B 105/06, BFH/NV 2007, 962). Ein richterlicher Hinweis nach § 76 Abs. 2 FGO soll zur Gewährleistung eines fairen Verfahrens, zur Wahrung des Anspruchs auf rechtliches Gehör und zur Vermeidung von Überraschungsentscheidungen Schutz und Hilfestellung für die Beteiligten geben, ohne dass deren Eigenverantwortlichkeit eingeschränkt wird (BFH-Beschluss vom 29. Juni 2010 III B 168/09, BFH/NV 2010, 1847). Inhalt und Umfang der gerichtlichen Hinweispflichten (§ 76 Abs. 2 FGO) hängen regelmäßig von der Sach- und Rechtslage im Einzelfall ab, von der Mitwirkung der Beteiligten sowie von deren individuellen Möglichkeiten. Vorliegend kommt eine Verletzung der richterlichen Hinweispflicht schon deshalb nicht in Betracht, weil der Einzelrichter in zwei Terminen die Streitsache mit den Beteiligten erörtert hat und der Kläger rund vier Wochen vor der Durchführung der mündlichen Verhandlung nochmals vom FG auf seinen bislang nicht ausreichenden Sachvortrag und entsprechend fehlende Nachweise hingewiesen wurde.

b) Soweit der Kläger die Zulassung der Revision begehrt, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe und eine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alternative FGO) sowie zur Sicherung der Rechtseinheit (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO) erfordere, entspricht die Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde nicht den Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO.

aa) Die Darlegung der Erforderlichkeit einer Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alternative FGO) verlangt ebenso wie die Darlegung des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) substantiierte Ausführungen zur Klärungsbedürftigkeit einer hinreichend bestimmten Rechtsfrage, die im konkreten Streitfall voraussichtlich klärbar ist und deren Beurteilung zweifelhaft oder umstritten ist. Hierzu muss sich der Beschwerdeführer mit der Rechtsprechung des BFH und den Äußerungen im Schrifttum auseinandersetzen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 19. Juli 2007 V B 66/06, BFH/NV 2007, 2067; vom 14. September 2007 VIII B 20/07, BFH/NV 2008, 25; vom 30. Januar 2008 V B 57/07, BFH/NV 2008, 611, und vom 8. Oktober 2008 II B 42/08, BFH/NV 2009, 46). Insbesondere sind Ausführungen erforderlich, aus denen sich ergibt, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Beantwortung der Rechtsfrage zweifelhaft und umstritten ist (z.B. BFH-Beschlüsse vom 30. August 2001 IV B 79, 80/01, BFHE 196, 30, BStBl II 2001, 837; vom 22. Januar 2008 X B 185/07, BFH/NV 2008, 603; vom 19. Mai 2008 V B 29/07, BFH/NV 2008, 1501, unter III.B.1., und in BFH/NV 2009, 46).

Diesen Anforderungen einer substantiierten Darlegung genügt die Beschwerdebegründung bereits deshalb nicht, weil sie bezüglich keinem der streitigen Punkte eine bestimmte Rechtsfrage herausstellt, die einer Klärung bedarf und in dem angestrebten Revisionsverfahren geklärt werden kann.

bb) Der Kläger hat auch die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO (Erforderlichkeit einer Entscheidung des BFH zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung) nicht hinreichend dargelegt. Erforderlich ist vielmehr, dass eine die Abweichung erkennbar machende Gegenüberstellung von Rechtssätzen, eine Nichtübereinstimmung im Grundsätzlichen oder ein offensichtlicher (materieller oder formeller) Rechtsanwendungsfehler des FG von erheblichem Gewicht im Sinne einer willkürlichen oder greifbar gesetzwidrigen Entscheidung dargetan wird (vgl. BFH-Beschluss vom 10. Februar 2010 IX B 163/09, BFH/NV 2010, 887, m.w.N.).

Auch insoweit fehlt es vorliegend an einem entsprechend substantiierten Vortrag. Der Kläger hat in keiner Weise dargelegt, dass das FG in einer Rechtsfrage von einer Entscheidung eines anderen Gerichts abgewichen ist, im Urteil des FG dieselbe Rechtsfrage wie in der Divergenzentscheidung entschieden wurde und die Entscheidungen zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind.

2. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat ab (§ 116 Abs. 5 Satz 2 FGO).

Die Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht begründet.

1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

a) Eine Rechtsfrage hat grundsätzliche Bedeutung im Sinne dieser Vorschrift, wenn ihre Beantwortung durch den Bundesfinanzhof (BFH) aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit oder der Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt. Dabei muss es sich um eine aus rechtssystematischen Gründen bedeutsame Frage handeln, die klärungsbedürftig und im zu erwartenden Revisionsverfahren klärungsfähig sein muss (z.B. BFH-Beschluss vom 1. September 2008 IV B 133/07, BFH/NV 2009, 135, m.w.N.). An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es im Regelfall, wenn die Rechtsfrage ausgelaufenes oder auslaufendes Recht betrifft und nicht besondere Gründe geltend gemacht werden, die ein Abweichen von dieser Regel rechtfertigen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 135, m.w.N.). Eine derartige Rechtsfrage hat jedenfalls dann keine grundsätzliche Bedeutung mehr i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, wenn nicht ersichtlich ist, dass die Frage noch für eine Vielzahl von Fällen Bedeutung haben könnte, oder wenn eine Vorschrift nicht durch eine im Wesentlichen inhaltsgleiche Regelung ersetzt wurde, die umstrittene Rechtsfrage also auch für eine Nachfolgeregelung ohne Bedeutung ist (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 18. September 2002 IV B 110/00, BFH/NV 2003, 186; vom 4. Juni 2009 IV B 108/07, Zeitschrift für Steuern und Recht 2009, R854; in BFH/NV 2009, 135, jeweils m.w.N.).

b) Nach diesen Maßstäben ist die in der Beschwerde genannte Rechtsfrage nicht mehr klärungsbedürftig, denn sie betrifft ausgelaufenes Recht.

aa) Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) macht geltend, dass § 32c Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der (nur) in den Jahren 1999 und 2000 geltenden Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 (StEntlG 1999/2000/2002) vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402), demzufolge die dem Organträger im Rahmen einer körperschaftsteuerlichen Organschaft zugerechneten Einkommen oder Einkommensteile nicht in die Tarifbegünstigung einbezogen wurden, nicht mit dem Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes vereinbar gewesen sei. Zwar hat auch der erkennende Senat in seinem Beschluss vom 11. Juni 2003 IV B 47/03 (BFHE 202, 346, BStBl II 2003, 661) ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit dieser Regelung geäußert (zur im Sinne der Klägerin erfolgten Auslegung und Anwendung der bis einschließlich 1998 gültigen Fassung des § 32c EStG durch Finanzverwaltung und Literatur z.B. Wendt, Finanz-Rundschau 2003, 842, m.w.N.). Dabei hat der Senat u.a. auf die gegen die streitbefangene Gesetzesfassung vorgebrachte Kritik hingewiesen, dass es systemwidrig sei, die dem Organträger zugerechneten Einkommen oder Einkommensteile einer Organgesellschaft von der Tarifbegrenzung auszunehmen, obwohl --wie allerdings in der Begründung des Entwurfs zum StEntlG 1999/2000/2002 ausdrücklich als der Regelung des § 32c Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG nicht entgegenstehend hervorgehoben ist (vgl. im Einzelnen Gesetzentwurf der Fraktionen SPD und BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN vom 9. November 1998, BTDrucks 14/23, S. 182, bzw. Regierungsvorlage vom 13. Januar 1999, BTDrucks 14/265, S. 183)-- der dem Organträger zugerechnete Gewinn bei diesem gewerbesteuerbelastet ist. Indes kann offenbleiben, ob die von der Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage --anders als diese meint-- durch den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 21. Juni 2006  2 BvL 2/99 (BVerfGE 116, 164) geklärt ist und ob die vom Finanzgericht (FG) auf der Grundlage jener Entscheidung und insbesondere unter Hinweis auf den Gesichtspunkt der Abschirmung der Vermögenssphäre einer Kapitalgesellschaft (hier zugleich Organgesellschaft) angestellten verfassungsrechtlichen Erwägungen tragen. Denn § 32c EStG i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601), das keine weitere Änderung des Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 der Vorschrift enthielt, wurde durch das Steuersenkungsgesetz (StSenkG) vom 23. Oktober 2000 (BGBl I 2000, 1433) aufgehoben. Die Regelung war nach § 52 Abs. 44 EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2001 vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3794) letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2000 anzuwenden. Insoweit handelt es sich --auch aus der Sicht des Zeitpunkts der Einlegung der Beschwerde-- um seit Jahren ausgelaufenes Recht (vgl. auch BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 135).

bb) Besondere Gründe, die trotz Auslaufens des § 32c EStG a.F. eine Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung rechtfertigen könnten, liegen nicht vor. Denn hinreichende Anhaltspunkte dafür, dass die streitige Rechtsfrage noch in einer Vielzahl anderer Fälle entscheidungserheblich sein könnte, ergeben sich weder aus dem Vorbringen der Klägerin noch sind solche sonst ersichtlich. Auch wurde § 32c EStG a.F. nicht durch eine im Wesentlichen inhaltsgleiche Vorschrift ersetzt. Zwar hat das StSenkG an die Stelle der Tarifbegrenzung nach § 32c EStG a.F. die pauschale Steuerermäßigung nach § 35 EStG treten lassen. Indes bestehen zwischen beiden Vorschriften grundlegende Unterschiede (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 135). Deshalb ist keine Nachfolgeregelung ersichtlich, bei der sich die von der Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage weiterhin stellen könnte. Des Weiteren bestehen auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken im Hinblick auf einen unzureichenden Individualrechtsschutz bei auslaufendem Recht, weil die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung nur dem Allgemeininteresse dient (näher hierzu BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 135).

2. Die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO kommt gleichfalls nicht in Betracht.

Eine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts im Sinne der genannten Vorschrift ist insbesondere in Fällen erforderlich, in denen über bisher ungeklärte Rechtsfragen zu entscheiden ist, so beispielsweise, wenn der Einzelfall Veranlassung gibt, Grundsätze für die Auslegung von Gesetzesbestimmungen des materiellen oder des Verfahrensrechts aufzustellen oder Gesetzeslücken rechtsschöpferisch auszufüllen. Erforderlich ist eine Entscheidung des BFH aber nur dann, wenn die Rechtsfortbildung über den Einzelfall hinaus im allgemeinen Interesse liegt und wenn die Frage nach dem "ob" und ggf. "wie" der Rechtsfortbildung klärungsbedürftig ist (z.B. BFH-Beschluss vom 30. November 2010 VI B 100/10, juris). Aus den zuvor ausgeführten Gründen liegt eine an die von der Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage anknüpfende Rechtsfortbildung nicht mehr im allgemeinen Interesse.

3. Die Revision ist --ungeachtet der Zweifel, ob die Beschwerdebegründung insoweit den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt-- auch nicht zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO).

a) Die Zulassung der Revision wegen Divergenz setzt eine die Rechtseinheit gefährdende Abweichung der angefochtenen Entscheidung voraus. Diese ist gegeben, wenn das FG bei vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere Rechtsauffassung vertritt als der BFH oder ein anderes FG. Das FG muss seiner Entscheidung einen abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt haben, der mit den tragenden Rechtsausführungen in der Divergenzentscheidung des anderen Gerichts nicht übereinstimmt (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 30. November 2009 III B 6/08, BFH/NV 2010, 176, m.w.N.).

b) Demgegenüber trägt die Klägerin sinngemäß vor, dass die im BFH-Beschluss in BFHE 202, 346, BStBl II 2003, 661 nicht abschließend entschiedene Rechtsfrage auch durch den BVerfG-Beschluss in BVerfGE 116, 164 nicht geklärt sei und dass das FG die für die Beurteilung des Streitfalles maßgeblichen verfassungsrechtlichen Maßstäbe verkannt und den Rechtsstreit falsch entschieden habe. Soweit die Klägerin damit nicht im Kern wiederholt Gründe für die von ihr gleichfalls begehrte Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung geltend macht, wendet sie sich im Ergebnis gegen die materiell-rechtliche Richtigkeit der angefochtenen FG-Entscheidung. Auch die Rüge solcher Fehler rechtfertigt indessen grundsätzlich nicht die Zulassung der Revision (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 30. September 2010 IX B 66/10, BFH/NV 2010, 2296, und vom 24. November 2010 VI B 32/10, juris).

c) Etwas anderes gilt nur dann, wenn das finanzgerichtliche Urteil einen Rechtsfehler von erheblichem Gewicht enthält, der geeignet ist, das Vertrauen der Allgemeinheit in die Rechtsprechung zu beschädigen. Das ist insbesondere der Fall, wenn die Auslegung und Anwendung des revisiblen Rechts durch das FG objektiv willkürlich oder greifbar gesetzeswidrig ist (z.B. BFH-Beschluss vom 5. Juli 2005 VI B 150/04, BFH/NV 2005, 2025). Derartige Fehler lässt die angefochtene FG-Entscheidung jedoch nicht erkennen. Dies gilt insbesondere für die Auffassung des FG, dass auch die Regelung des § 32c Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG a.F. durch die in dem BVerfG-Beschluss in BVerfGE 116, 164 als sachlicher Differenzierungsgrund angeführte "Abschirmung der Vermögenssphäre einer Kapitalgesellschaft gegenüber ihren Anteilseignern" gerechtfertigt sei. Die Gesetzesbegründung zum StEntlG 1999/2000/2002 (BTDrucks 14/23, S. 182, bzw. BTDrucks 14/265, S. 183) stellt darauf ab, dass das Einkommen der Organgesellschaft durch die Verlagerung auf den Organträger bei der Organgesellschaft von der Gewerbesteuer freigestellt ist. Diese gewerbesteuerliche Entlastung der Organgesellschaft verbietet es nach Ansicht des Gesetzgebers, eine gleichzeitig eintretende Belastung des Organträgers mit Gewerbesteuer nach § 32c EStG a.F. abzumildern. Soweit damit grundsätzlich die "in der abgeschirmten Vermögenssphäre entstandene eigenständige und objektive Leistungsfähigkeit" (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 116, 164, unter C.III.1.b der Gründe) der Organgesellschaft den Maßstab einer Gewerbesteuerbelastung bilden soll und nicht die Leistungsfähigkeit des Organträgers, ist die Berufung des FG auf die auch in den Gesetzesmaterialien (BTDrucks 14/23, S. 182, bzw. BTDrucks 14/265, S. 183) betonte Vermeidung missbräuchlicher Gestaltungen durch die streitbefangene Regelung weder willkürlich noch greifbar gesetzeswidrig.

I. Die Beteiligten streiten über die Bewertung festverzinslicher Wertpapiere. Streitjahr ist 2007.

Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist ein Kreditinstitut in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft. Sie hielt am 31. Dezember 2007 in ihrem Umlaufvermögen u.a. festverzinsliche Wertpapiere. Die Kurswerte von einigen dieser Wertpapiere waren an dem genannten Bilanzstichtag unter die Anschaffungskosten gesunken; sie beliefen sich bei verschiedenen Papieren auf mehr und bei anderen auf weniger als 100 % des Nominalwerts.

Am 11. Januar 2008 stellte die Klägerin ihre Bilanz für das Streitjahr auf. Bis zu diesem Tag hatten sich die Kurse verschiedener Papiere seit dem Bilanzstichtag erholt; bei einzelnen Papieren war es in der Zeit zwischen dem 31. Dezember 2007 und dem 11. Januar 2008 zunächst zu Kurserholungen und später zu Kursrückgängen gekommen, durch die die zunächst eingetretenen Wertsteigerungen teilweise rückgängig gemacht worden waren. Das angefochtene Urteil enthält eine tabellarische Übersicht zu den einzelnen Kursentwicklungen, auf die wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird.

Der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ einen Körperschaftsteuerbescheid für das Streitjahr, in dem er davon ausging, dass die in Rede stehenden Wertpapiere in der Steuerbilanz der Klägerin mit den höchsten in der Zeit zwischen dem 31. Dezember 2007 und dem 11. Januar 2008 erreichten Kurswerten anzusetzen seien. Diesen Bescheid focht die Klägerin nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit einer Klage an. Im Verlauf des Klageverfahrens ist unstreitig geworden, dass eine der von der Klägerin gehaltenen Fondsbeteiligungen (WKN 980554) einen Immobilienfonds betrifft und dass insoweit der von der Klägerin begehrte Ansatz eines um 3.612 € niedrigeren Teilwerts berechtigt ist; dem hat das FA in der ersten Instanz durch einen eingeschränkten Klageabweisungsantrag Rechnung getragen.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt (FG Münster, Urteil vom 9. Juli 2010  9 K 75/09 K): Es entschied, dass bei der Bewertung der übrigen Wertpapiere am Tag der Bilanzaufstellung erreichte höhere Kurswerte zu berücksichtigen seien. Für die Bilanzierung unbeachtlich seien dagegen zwischenzeitliche Kurserholungen, die sich bis zur Aufstellung der Bilanz wieder verflüchtigt hätten. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2011, 221 abgedruckt.

Mit ihrer vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin eine Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und den angefochtenen Bescheid dahin zu ändern, dass --unter gegenläufiger Minderung des Gewerbesteuer-Aufwands-- die handelsrechtlich vorgenommenen Teilwertabschreibungen in Höhe von 367.502 € in vollem Umfang als den Gewinn mindernd berücksichtigt werden.

Das FA hat ebenfalls Revision eingelegt und beantragt, das erstinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Beide Beteiligten beantragen zudem die Zurückweisung der Revision des jeweils anderen.

II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des erstinstanzlichen Urteils und zur Abweisung der Klage insgesamt. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

1. Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn nach § 8 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes i.V.m. § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Sie muss dabei gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in dessen für das Streitjahr maßgeblicher Fassung (EStG 2002) für den Schluss eines jeden Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen ansetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist und die Bewertung jenes Betriebsvermögens nach § 6 EStG 2002 vornehmen.

2. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG 2002 sind die nicht in § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG 2002 genannten Wirtschaftsgüter --u.a. Beteiligungen und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens-- grundsätzlich mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Die in § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG 2002 genannten Einschränkungen und Verminderungen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten spielen im Streitfall keine Rolle. Jedoch kann an Stelle jener Kosten der Teilwert i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG 2002 angesetzt werden, wenn er aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002). Eine solche "Teilwertabschreibung" macht die Klägerin im Streitfall geltend.

3. Diesem Begehren ist das FA insoweit gefolgt, als es in dem angefochtenen Bescheid für die festverzinslichen Wertpapiere insgesamt um 540.750 € geminderte Teilwerte und in Bezug auf die Fondsanteile insgesamt um 176.690 € geminderte Teilwerte berücksichtigt hat. Die damit vom FA anerkannten Teilwertabschreibungen belaufen sich mithin auf insgesamt 717.440 €. Für eine darüber hinausgehende Gewinnminderung ist im Streitfall kein Raum. In diesem Zusammenhang muss nicht die zwischen den Beteiligten streitige Frage entschieden werden, ob am maßgeblichen Bilanzstichtag bei allen in Rede stehenden Wirtschaftsgütern "voraussichtlich dauernde" Wertminderungen i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002 insoweit nicht vorlagen, als die Werte jener Wirtschaftsgüter bis zum Tag der Bilanzaufstellung durch die Klägerin wieder angestiegen waren. Denn unabhängig davon fehlt es jedenfalls bei den festverzinslichen Wertpapieren an einer "voraussichtlich dauernden" Wertminderung, soweit die Kurswerte der Papiere unter deren Nominalwert abgesunken sind oder schon vor ihrem (weiteren) Absinken unter jenem Wert lagen.

a) Der Begriff "voraussichtlich dauernde Wertminderung" ist weder im Handelsgesetzbuch (HGB) noch im Steuerrecht definiert. Er bezeichnet im Grundsatz eine Minderung des Teilwerts (handelsrechtlich: des beizulegenden Werts), die einerseits nicht endgültig sein muss, andererseits aber nicht nur vorübergehend sein darf. Ob eine Wertminderung "voraussichtlich dauernd" ist, muss unter Berücksichtigung der Eigenart des jeweils in Rede stehenden Wirtschaftsguts beurteilt werden (Senatsurteil vom 27. November 1974 I R 123/73, BFHE 114, 415, BStBl II 1975, 294).

b) Im Zusammenhang mit festverzinslichen Wertpapieren ist insoweit zu berücksichtigen, dass diese regelmäßig eine Forderung in Höhe des Nominalwerts des Papiers verbriefen. Der Inhaber eines solchen Papiers hat mithin das gesicherte Recht, am Ende der Laufzeit diesen Nominalwert zu erhalten. Diese Sicherheit hat er an jedem Bilanzstichtag, und zwar unabhängig davon, ob zwischenzeitlich infolge bestimmter Marktgegebenheiten der Kurswert des Papiers unter dessen Nominalwert liegt. Ein Absinken des Kurswerts unter den Nominalwert erweist sich unter diesem zeitlichen Blickwinkel mithin jedenfalls dann, wenn sich darin nicht ein Risiko hinsichtlich der Rückzahlung widerspiegelt, als nur vorübergehend und folglich als nicht dauerhaft. Das schließt --entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung (Bundesministerium der Finanzen, Schreiben vom 25. Februar 2000, BStBl I 2000, 372, Tz. 24 f.)-- die Annahme einer "voraussichtlich dauernden" Wertminderung aus (ebenso Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 2. Aufl., § 253 Rz 127; vgl. auch Buciek, Der Betrieb --DB-- 2010, 1029, 1030).

c) Das gilt auch dann, wenn die Wertpapiere --wie nach den Feststellungen des FG im Streitfall-- zum Umlaufvermögen eines Betriebs gehören. Denn in einem solchen Fall sind die Papiere zwar nicht dazu bestimmt, dem Betrieb auf Dauer zu dienen; sie sollen vielmehr nach dem Willen des Unternehmers ggf. --bei Bedarf oder unter bestimmten sonstigen Gegebenheiten-- vor dem Ende ihrer Laufzeit veräußert werden. Auch kann aus der Sicht eines jeden Bilanzstichtags nicht ausgeschlossen werden, dass bei einer in diesem Sinne "vorzeitigen" späteren Veräußerung nur ein unterhalb des Nominalwerts liegender Wert erlöst werden kann. Darauf ist aber bei der Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002 nicht abzustellen. Maßgeblich ist insoweit vielmehr, dass weder eine vorzeitige Veräußerung noch ein Zuwarten des Gläubigers bis zur Endfälligkeit vorausgesehen werden kann. Unter diesen Umständen liegt die vom Gesetz geforderte voraussichtliche Dauerhaftigkeit der Wertminderung nicht vor.

d) Diese Beurteilung wird durch die nachfolgende Rechtsentwicklung der seit 29. Mai 2009 gültigen einschlägigen handelsrechtlichen Regelungen (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz) zusätzlich gestützt. Dem Ansatz eines niedrigeren Teilwerts i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002 entspricht dort die außerplanmäßige Abschreibung. Eine solche kann bei Gegenständen des Anlagevermögens grundsätzlich nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung vorgenommen werden (§ 253 Abs. 3 Satz 3 HGB), während sie bei im Anlagevermögen gehaltenen Finanzanlagen unabhängig von einer solchen zulässig ist (§ 253 Abs. 3 Satz 4 HGB). Die Erleichterung einer außerplanmäßigen Abschreibung bei Finanzanlagen dient erkennbar dem Ziel, in diesem Bereich u.a. Zinsschwankungen auf die Bewertung durchschlagen zu lassen; in diesem Sinne werden denn auch im handelsrechtlichen Schrifttum im Zusammenhang mit festverzinslichen Wertpapieren solche Vorgänge als "nicht dauerhafte" Wertänderungen verstanden (z.B. Wiedmann in Ebenroth/Boujong/Joost/Strohn, Handelsgesetzbuch, 2. Aufl., § 253 Rz 86). Auch wenn § 6 EStG 2002 insoweit einen eigenständigen und vom Handelsrecht losgelösten Begriffsinhalt aufweist (Senatsurteil vom 26. September 2007 I R 58/06, BFHE 219, 100, BStBl II 2009, 394), erscheint eine unterschiedliche Auslegung doch nur dann sachgerecht, wenn die Abweichung von spezifisch steuerrechtlichen Gesichtspunkten getragen wird; an solchen fehlt es hier. § 253 Abs. 4 HGB schließlich macht bei Gegenständen des Umlaufvermögens die außerplanmäßige Abschreibung nicht von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung, sondern u.a. von einem gesunkenen Börsen- oder Marktpreis abhängig; insoweit weicht § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002 aber von jener Regelung ab, was darauf hinweist, dass z.B. ein gesunkener Börsenkurs steuerrechtlich gerade nicht stets zum Ansatz eines niedrigeren Teilwerts führen soll. Die Bewertung festverzinslicher Wertpapiere ist in besonderem Maße geeignet, dieser vom Gesetz vorgegebenen Unterscheidung Rechnung zu tragen.

e) Schließlich widerspricht das Abstellen auf die gesicherte Aussicht des Gläubigers, am Fälligkeitstag den Nennbetrag zu erhalten, nicht der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Frage der "voraussichtlich dauernden Wertminderung".

aa) Das gilt in besonderem Maße im Hinblick auf die Entscheidung des IV. Senats des BFH zur steuerrechtlichen Behandlung von Fremdwährungsverbindlichkeiten (BFH-Urteil vom 23. April 2009 IV R 62/06, BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778). Danach ist bei Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von ca. 10 Jahren davon auszugehen, dass sich Währungsschwankungen in der Regel ausgleichen; ein durch Wechselkursveränderungen ausgelöstes Absinken des Teilwerts berechtigt daher nicht zu einer Teilwertabschreibung. Diese Beurteilung beruht darauf, dass im Zusammenhang mit Verbindlichkeiten deren gesamte Laufzeit zu betrachten ist und eine zwischenzeitlich eingetretene Wertänderung nicht "voraussichtlich dauernd" ist, wenn sie sich bis zum Ende der Laufzeit ausgleichen wird (ebenso Buciek, DB 2010, 1029, 1030); das ist bei Verbindlichkeiten denkbar, bei festverzinslichen Wertpapieren --abgesehen von der Gefahr einer Zahlungsunfähigkeit des Schuldners-- aber sogar sicher. Deshalb ist hier mehr noch als in dem vom IV. Senat angesprochenen Bereich die Annahme begründet, dass der Ansatz eines niedrigeren Teilwerts ausscheidet.

bb) Für den Fall eines Kursverfalls bei im Anlagevermögen gehaltenen börsennotierten Aktien hat der erkennende Senat zwar eine Teilwertabschreibung für geboten erachtet (Senatsurteil in BFHE 219, 100, BStBl II 2009, 394). Mit der dort beurteilten Situation ist die hier interessierende aber schon von der wirtschaftlichen Ausgangslage her nicht vergleichbar. Denn bei Aktien fehlt es daran, dass deren spätere Veräußerung oder Einlösung zu einem bestimmten Wert sichergestellt ist; der Inhaber einer im Wert gesunkenen Aktie muss vielmehr damit rechnen, dass der Wertverlust auf Dauer anhalten oder sich noch vergrößern wird. Die für die Behandlung festverzinslicher Papiere ausschlaggebende Überlegung greift daher bei Aktien nicht, was eine unterschiedliche Handhabung beider Bereiche rechtfertigt.

cc) Es kann dem Blick auf die Situation bei Endfälligkeit eines Wertpapiers auch nicht die Rechtsprechung des BFH zur Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (BFH-Urteile 14. März 2006 I R 22/05, BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680; vom 9. September 2010 IV R 38/08, BFH/NV 2011, 423) entgegengehalten werden. Danach ist zwar bei der Beurteilung der "voraussichtlichen Dauerhaftigkeit" nicht auf die gesamte, sondern nur auf die halbe Restnutzungsdauer des betreffenden Wirtschaftsguts abzustellen. Diese Annahme beruht aber darauf, dass abnutzbare Wirtschaftsgüter nach Ablauf ihrer Nutzungsdauer regelmäßig auch ohne eine zwischenzeitlich eingetretene Wertminderung einen Restwert von Null haben und dass deshalb in diesem Bereich für die gesetzlich vorgesehene Teilwertabschreibung (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 2002) kaum noch Raum wäre, wenn man eine auf diesen Zeitpunkt bezogene vergleichende Betrachtung des Zustands mit Wertminderung und des Zustands ohne Wertminderung abstellen würde. Sie dient mithin einer Auslegung, die der gesetzlichen Vorgabe einen angemessenen Anwendungsbereich eröffnet. Dieser Gesichtspunkt greift in der hier zu beurteilenden Situation nicht.

f) Im Streitfall hat das FG zwar nicht festgestellt, dass die von der Klägerin gehaltenen festverzinslichen Wertpapiere bei Endfälligkeit (nur) zu ihrem Nennwert eingelöst werden sollten. Eine solche Vorgabe entspricht jedoch dem Regelfall und ist zudem von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung bestätigt worden. Der Senat geht daher davon aus, dass jedenfalls eine Einlösung zu einem deutlich niedrigeren Kurs nicht in Rede steht. Auch bietet das angefochtene Urteil keinen Anknüpfungspunkt für die Annahme, dass bei einzelnen oder allen festverzinslichen Papieren das Absinken der Kurswerte unter die Nennwerte auf Gründen beruht, die mit einem Risiko in Bezug auf die Einlösung bei Fälligkeit zu tun haben; das FG hat vielmehr ausgeführt, dass es um Schuldverschreibungen von "Schuldnern mit bester Bonität" geht (S. 12 des FG-Urteils). Angesichts dessen kann ein Absinken des Teilwerts nur insoweit gewinnmindernd berücksichtigt werden, als der Teilwert den Nennwert nicht unterschreitet. Das führt, wenn man zu Gunsten der Klägerin ausschließlich auf die am Bilanzstichtag gegebenen Teilwerte abstellt, zu folgender Berechnung (Beträge in €):

Im Rahmen der Gewinnermittlung muss die Klägerin mithin, selbst wenn man zu ihren Gunsten bis zur Bilanzaufstellung eingetretene Kurserholungen nicht berücksichtigt, im Hinblick auf die festverzinslichen Wertpapiere lediglich ein Absinken der Teilwerte um 180.000 € berücksichtigen. Hinzu kommen bei den Fondsanteilen eingetretene Wertverluste von höchstens 242.055 €. Die Summe dieser Gewinnminderungen beläuft sich auf 422.055 €. Demgegenüber sind in dem angefochtenen Bescheid bereits Gewinnminderungen in einer Gesamthöhe von 717.440 € berücksichtigt. Eine weiter gehende Gewinnminderung kann daher nicht angesetzt werden.

4. Das Urteil des FG, das diesen Grundsätzen nicht entspricht, muss aufgehoben werden. Die Klage ist abzuweisen. Dem steht nicht entgegen, dass das FA in der ersten Instanz seinen ursprünglichen Antrag auf Klageabweisung eingeschränkt und in der mündlichen Verhandlung vor dem FG beantragt hat, (nur) im Hinblick auf eine der Fondsbeteiligungen "eine weitere Teilwertabschreibung in Höhe von 3.612,42 € vorzunehmen". Dieser Umstand führt insbesondere nicht dazu, dass das FG über den derart eingeschränkten Klageabweisungsantrag nicht hinausgehen durfte (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) und dass deshalb im Revisionsverfahren ebenfalls der mögliche Streitgegenstand durch diese Einschränkung begrenzt wird. Denn § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO bezieht sich ausschließlich auf den Antrag des Klägers; der Antrag des Beklagten ist nur eine Anregung an das Gericht, bei der Beurteilung der Rechtslage auf bestimmte Punkte besonders Wert zu legen, und entfaltet keine verfahrensrechtliche Bindungswirkung (Senatsurteil vom 17. Juli 2008 I R 12/08, BFHE 222, 423, BStBl II 2009, 160, m.w.N.). Ebenso spielt das Verbot der Verböserung, das nur an die Steuerfestsetzung in dem angefochtenen Bescheid anknüpft, im Streitfall keine Rolle. Schließlich führt die Einschränkung des beim FG gestellten Antrags nicht dazu, dass das FA durch das angefochtene Urteil insoweit nicht beschwert ist; denn die Beschwer folgt unabhängig von der erstinstanzlichen Antragstellung allein daraus, dass das FG dem FA nicht in vollem Umfang gefolgt ist (BFH-Beschluss vom 15. November 1971 GrS 7/70, BFHE 103, 456, BStBl II 1972, 120; BFH-Urteil vom 2. Februar 1979 VI R 108/75, BFHE 127, 37, BStBl II 1979, 338, 340; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 12, m.w.N.). Deshalb darf das FA, wenn es beim FG eine Änderung des angefochtenen Bescheids zu Gunsten des Klägers beantragt und das FG die Steuer über das so beantragte Maß hinaus herabgesetzt hat, in einem Revisionsverfahren eine vollständige Abweisung der Klage beantragen. Das ist im Streitfall geschehen, und aus materiell-rechtlicher Sicht muss jenem Antrag gefolgt werden.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG; Gesellschafter der Klägerin waren im Streitjahr (2003) die X-GmbH als Komplementärin sowie Z als Kommanditist. Im Anlagevermögen der Klägerin befanden sich neben anderen Grundstücksrechten im Jahre 1997 errichtete Eigentumswohnungen in der T-Str. und in der M-Str. in A. In ihrem am 11. Juli 2005 erstellten Jahresabschluss zum 31. Dezember 2003 nahm die Klägerin auf diese Immobilien (lineare) Absetzungen für Abnutzung (AfA) und Teilwertabschreibungen wie folgt vor (Werte in €):

Zur Begründung der Teilwertabschreibungen trug die Klägerin vor, im Jahre 2003 sei in Erwägung gezogen worden, die Eigentumswohnungen zu verkaufen. Deshalb seien für jede Wohnung im Jahre 2004 Wertgutachten erstellt worden, die einen Wertverlust gegenüber den Anschaffungs- und Herstellungskosten angezeigt hätten. Die Wohnungen seien durch Makler angeboten worden, ohne dass zu den angesetzten Preisen dritte Käufer gefunden worden seien. Schließlich seien die Wohnungen am 8. Dezember 2004 an die Ehefrau des Kommanditisten zum Kaufpreis von 735.000 € veräußert worden. Die eingetretenen Verluste hätten zu einer Teilwertabschreibung zum 31. Dezember 2003 berechtigt.

Im Zuge einer "betriebsnahen Veranlagung" erkannte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Teilwertabschreibungen nicht an und erließ am 10. November 2006 einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geänderten Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2003 sowie erstmalige Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2003 und über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2003. In dem Gewerbesteuermessbescheid wurde der Gewerbesteuermessbetrag auf 0 € festgesetzt. Die Einsprüche der Klägerin wies das FA mit Einspruchsentscheidungen vom 26. März 2007 zurück, den Einspruch gegen den Gewerbesteuermessbescheid als unzulässig, die Einsprüche gegen die weiteren Bescheide als unbegründet.

Mit ihrer Klage machte die Klägerin geltend, zum Zeitpunkt der Erstellung des Jahresabschlusses (11. Juli 2005) hätten Erkenntnisse über Wertminderungen der Eigentumswohnungen vorgelegen, die nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 des Handelsgesetzbuchs (HGB) für den Jahresabschluss zum 31. Dezember 2003 hätten beachtet werden müssen. Durch den Verkauf der Eigentumswohnungen im Jahr 2004 sei noch vor Erstellung des Jahresabschlusses 2003 die Wertminderung der Eigentumswohnungen realisiert worden. Sie --die Klägerin-- habe die nach linearer Abschreibung höheren Anschaffungs- und Herstellungskosten nicht auf den 31. Dezember 2003 fortschreiben dürfen, weil der Verlust am 11. Juli 2005 schon eingetreten gewesen sei.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1109 veröffentlichten Gründen ab.

Mit ihrer vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

Sie macht im Wesentlichen geltend, sie habe bei der Aufstellung ihres Jahresabschlusses für 2003 zu Recht eine voraussichtlich dauernde Wertminderung i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) angenommen. Die streitbefangenen Eigentumswohnungen seien im Jahr 2004 veräußert worden. Dies sei bei der Erstellung des Jahresabschlusses am 11. Juli 2005 als wertaufhellende Tatsache zwingend zu berücksichtigen gewesen. Bei dem Verkauf sei ein Verlust erzielt worden. Mit dem Verkauf sei ihr eine Wertaufholung objektiv unmöglich geworden. Die fiktive Weiterführung einer fiskalischen Bilanz für Zwecke der Wertaufholung neben der kaufmännischen Bilanz sei nicht zulässig. Außerdem sei im Hinblick auf die weltweite Immobilienkrise nicht mit einer Erholung des Immobilienmarkts zu rechnen; lokal treffe dies besonders auf A (Beitrittsgebiet) zu. Die Grundsätze des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. März 2006 I R 22/05 (BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680) seien im Streitfall nicht zu berücksichtigen, denn der Fall des Verkaufs mit Verlust sei dort nicht entschieden worden.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die angefochtenen Bescheide vom 10. November 2006 in der Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 26. März 2007 dahin zu ändern, dass eine Teilwertabschreibung wie erklärt berücksichtigt wird.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

1. Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klägerin durch die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags 2003 auf Null nicht i.S. des § 40 Abs. 2 FGO beschwert ist. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH fehlt für die Anfechtung eines auf Null lautenden Einkommensteuerbescheids regelmäßig die Beschwer; von diesem Grundsatz sind Ausnahmen zu machen, wenn sich die Steuerfestsetzung nicht in der Konkretisierung des Steuerschuldverhältnisses erschöpft (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 23. April 2008 X R 32/06, BFHE 221, 102, BStBl II 2009, 7, und vom 29. Januar 2009 VI R 44/08, BFHE 224, 261, BStBl II 2009, 411; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 40 Rz 88, m.w.N.). Auch die Festsetzung der Körperschaftsteuer auf Null beeinträchtigt --sofern keine Befreiung von der Körperschaftsteuer im Streit ist-- nicht das Recht des Steuerpflichtigen, nur die nach dem materiellen Recht geschuldete Steuer zahlen zu müssen (z.B. BFH-Urteil vom 13. Juli 1994 I R 5/93, BFHE 175, 484, BStBl II 1995, 134). Ebenso gilt der Grundsatz, dass ein auf Null lautender Steuerbescheid keine Beschwer enthält, für einen Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag. Nur ausnahmsweise ist ein Rechtsschutzbedürfnis für die Anfechtung eines solchen Bescheids zu bejahen, z.B. wenn der Steuerpflichtige seine Gewerbesteuerpflicht schlechthin bestreitet und deshalb die ersatzlose Aufhebung des angegriffenen Bescheids erstrebt (vgl. Senatsurteil vom 25. September 2008 IV R 80/05, BFHE 223, 86, BStBl II 2009, 266, m.w.N.). Im Streitfall ist eine solche Ausnahme indes nicht ersichtlich. Selbst wenn der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags auf Null im Streitfall ein nach Ansicht der Klägerin zu hoher Gewinn aus Gewerbebetrieb zugrunde liegt, so ergeben sich hieraus für die Klägerin keine negativen Folgen. Der dort angesetzte Gewinn bildet keine verbindliche Entscheidungsgrundlage für andere Steuerbescheide, insbesondere nicht für die gesonderte Feststellung nach § 10a Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes in der im Streitjahr gültigen Fassung (nunmehr Satz 6), und führt deshalb zu keiner gesonderten Beeinträchtigung der Klägerin. Der erkennende Senat lässt unter diesen Umständen offen, ob die Klägerin ihre Revision, soweit diese den Gewerbesteuermessbetrag 2003 betrifft, überhaupt entsprechend den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 FGO begründet hat.

2. Revisionsrechtlich nicht zu beanstanden ist auch, dass das FG die Voraussetzungen einer Teilwertabschreibung auf die streitbefangenen Eigentumswohnungen verneint hat.

a) Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr gültigen Fassung muss ein Steuerpflichtiger, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder nach § 5 Abs. 1 EStG ermittelt, die abnutzbaren Wirtschaftsgüter seines Anlagevermögens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die AfA, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge ansetzen. Stattdessen kann er den Teilwert des Wirtschaftsguts (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) ansetzen, wenn dieser auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger als die fortgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG). Andere als die zuvor bezeichneten Wirtschaftsgüter --wie im Streitfall der Grund und Boden-- sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge, anzusetzen. Auch insoweit kann jedoch der Teilwert (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) angesetzt werden, wenn dieser auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Das Erfordernis einer dauernden Wertminderung entspricht einer Gesetzesänderung durch das Steuerentlastungsgesetz (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304). Nach der Vorstellung des Gesetzgebers bedeutet der von ihm dem Handelsrecht (vgl. § 253 Abs. 2 HGB a.F., der § 253 Abs. 3 HGB in der ab 29. Mai 2009 geltenden Fassung des Gesetzes zur Modernisierung des Bilanzrechts vom 25. Mai 2009, BGBl I 2009, 1102 entspricht) entliehene Begriff der dauernden Wertminderung ein nachhaltiges Absinken unter den maßgeblichen Buchwert; eine nur vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus (vgl. BTDrucks 14/443, S. 22).

b) Der BFH hat sich schon vor der genannten Neuregelung durch das StEntlG 1999/2000/2002 mit dem Begriff der "voraussichtlich dauernden Wertminderung" befasst. So hat der erkennende Senat bereits im Zusammenhang mit der Auslegung von § 154 Abs. 2 des Aktiengesetzes a.F., der einen allgemeinen Grundsatz ordnungsgemäßer Buchführung zur Zulässigkeit außerplanmäßiger Abschreibungen enthielt, den Begriff näher dahin konkretisiert, dass der jeweilige Stichtagswert voraussichtlich während eines erheblichen Teils der weiteren Nutzungsdauer unter dem durch planmäßige Abschreibungen geminderten Restbuchwert liegen müsse (BFH-Urteil vom 24. Mai 1984 IV R 227/81, juris, m.w.N.; vgl. auch den Hinweis von Kanzler in Finanz-Rundschau 2006, 833). Für den Ansatz des niedrigeren Teilwerts gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 1997 i.d.F. des StEntlG 1999/2000/ 2002 hat der I. Senat des BFH (Urteil in BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680) den Begriff der hiernach erforderlichen voraussichtlich dauernden Wertminderung noch näher präzisiert und hierbei auch die im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 25. Februar 2000 IV C 2 -S 2171 b- 14/00 (BStBl I 2000, 372) hierzu vertretene Rechtsauffassung (vgl. Rz 4 des BMF-Schreibens in BStBl I 2000, 372, unverändert durch BMF-Schreiben vom 26. März 2009 IV C 6 -S 2171-b/0, 2009/0195335, BStBl I 2009, 514) gebilligt. Nach jener Entscheidung liegt bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vor, wenn der Teilwert des Wirtschaftsguts zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt. Mit Urteil vom 29. April 2009 I R 74/08 (BFHE 225, 357, BStBl II 2009, 899) hat der I. Senat des BFH diese Rechtsprechung bestätigt.

Im Einklang mit dem zuvor genannten Begriffsverständnis des Gesetzgebers und der im BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 372 vertretenen Rechtsauffassung hat der erkennende Senat in seinem Urteil vom 23. April 2009 IV R 62/06 (BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778) ausgeführt, dass eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bei aktiven Wirtschaftsgütern nur vorliege, wenn der Teilwert nachhaltig unter den maßgeblichen Buchwert gesunken ist. Von einem "nachhaltigen" Sinken des Teilwerts unter die Anschaffungskosten sei auszugehen, wenn aus der Sicht des Bilanzstichtags auf Grund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertminderung gerechnet werden muss. Hierfür bedürfe es einer an der Eigenart des Wirtschaftsguts ausgerichteten Prognose. Für Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens hat sich der erkennende Senat dabei der Auffassung des I. Senats angeschlossen, dass eine Teilwertabschreibung voraussetzt, dass der Wert des jeweiligen Wirtschaftsguts zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt (Senatsurteil in BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778, unter II.1.d aa der Gründe). Ob bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (u.a. Grund und Boden) eine Wertminderung voraussichtlich andauern wird, richtet sich nach Auffassung des erkennenden Senats danach, ob aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für ein Andauern der Wertminderung sprechen als dagegen. Welcher Prognosezeitraum hierbei zugrunde zu legen ist, kann nicht generell beantwortet werden, sondern richtet sich nach den prognostischen Möglichkeiten zum Bilanzstichtag, die je nach Art des Wirtschaftsguts und des auslösenden Moments für die Wertminderung unterschiedlich sein können (Senatsurteil in BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778, unter II.1.d bb der Gründe).

c) Nach diesen Maßstäben hat das FG die von der Klägerin begehrte Teilwertabschreibung zu Recht versagt.

Zutreffend hat das FG hinsichtlich der streitbefangenen abnutzbaren Wirtschaftsgüter darauf abgestellt, dass --wie im Übrigen von der Klägerin rechnerisch nicht in Frage gestellt wird-- die planmäßigen Restbuchwerte die von der Klägerin für die Eigentumswohnungen angesetzten Teilwerte innerhalb der halben Restnutzungsdauer von 22 Jahren unterschreiten. Revisionsrechtlicher Prüfung stand hält des Weiteren auch die Würdigung des FG, dass im Streitfall eine Teilwertabschreibung auf Grund und Boden nicht gerechtfertigt sei. Denn die Einschätzung, dass der schlichte Verweis auf die Marktsituation für sog. "Ost-Immobilien" keine dauerhafte Wertminderung der streitgegenständlichen Grundstücke indiziere, ist möglich. Sie wird auch nicht durch den in der Revisionsbegründung enthaltenen pauschalen Hinweis der Klägerin auf die Folgen der "weltweiten Immobilienkrise" in Frage gestellt.

Nicht zu folgen ist der Auffassung der Klägerin, dass die oben ausgeführten Rechtsgrundsätze im Fall des Verkaufs und eines hierbei entstandenen Veräußerungsverlustes keine Anwendung fänden. Zwar weist die Klägerin zu Recht darauf hin, dass das BFH-Urteil in BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680, das bereits Gegenstand der Erörterungen im Ausgangsverfahren gewesen ist, für diese Situation --weil hierzu im dort entschiedenen Fall kein Anlass bestand-- keine Ausführungen enthält. Indes ist --wie ausgeführt-- auf die nachhaltige Wertentwicklung des Wirtschaftsguts, für das eine Teilwertabschreibung beansprucht wird, und nicht auf eine punktuelle Betrachtung anlässlich eines Verkaufs dieses Wirtschaftsguts zu irgendeinem Zeitpunkt während seiner (betriebsgewöhnlichen) Restnutzungsdauer abzustellen. Maßgeblich ist grundsätzlich die objektive Restnutzungsdauer des Wirtschaftsguts und nicht die individuelle Verbleibensdauer beim betreffenden Steuerpflichtigen. Dementsprechend hat der I. Senat des BFH in seinem Urteil in BFHE 225, 357, BStBl II 2009, 899 die Aussagen seines Urteils in BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680 dahin präzisiert, dass --wovon auch das BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 372, Rz 6 ausgeht-- die verbleibende Nutzungsdauer von Gebäuden nach § 7 Abs. 4 und Abs. 5 EStG, bei anderen Wirtschaftsgütern grundsätzlich nach den amtlichen AfA-Tabellen zu bestimmen ist, und dies auch dann gilt, wenn der Steuerpflichtige beabsichtigt, das Wirtschaftsgut vor Ablauf seiner betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer zu veräußern. In diesem Fall hält der I. Senat des BFH eine Teilwertabschreibung ebenfalls nur für möglich, wenn der Teilwert mindestens während der Hälfte des betriebsgewöhnlichen Zeitraums unter seinem fortgeschriebenen Buchwert liegt. Die hierin liegende Anknüpfung an objektive Bewertungsmaßstäbe lässt es zu, die Frage der Zulässigkeit einer Teilwertabschreibung möglichst gleichheitsgerecht zu beurteilen. Deshalb kommt es grundsätzlich auch nicht auf die von der individuellen Verbleibensdauer abhängige Frage an, ob und ggf. in welchem Zeitraum der Steuerpflichtige bei kurzfristiger, punktueller Betrachtung festgestellte Wertminderungen wird aufholen können. Der erkennende Senat kann offenlassen, ob und unter welchen Voraussetzungen es unternehmensspezifische Besonderheiten ausnahmsweise rechtfertigen könnten, die maßgebliche Restnutzungsdauer eines Wirtschaftsguts abweichend von den zuvor genannten Maßstäben zu bestimmen. Denn derartige Besonderheiten sind im Streitfall weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

Kommt es nicht auf den im Streitfall vorliegenden Veräußerungsvorgang an, so hat das FG zu Recht der Frage keine Bedeutung beigemessen, ob die Veräußerung der streitbefangenen Immobilien --wie die Klägerin meint-- als sog. wertaufhellende Tatsache, also als eine Erkenntnis, die sich über die am Bilanzstichtag bestehenden Umstände bis zur Erstellung der Bilanz ergeben hat, zu berücksichtigen ist. Denn tatsächliche Erkenntnisse sind bilanziell nur insoweit zu berücksichtigen, als sie auch rechtlich --hier im Rahmen der Bewertung von zu bilanzierenden Wirtschaftsgütern-- relevant sind. Andernfalls tragen sie zur "Aufhellung" des steuerrechtlich maßgebenden Werts nichts bei.

Die Erzielung eines Verlustes bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts wäre allenfalls dann für die Zulässigkeit einer Teilwertabschreibung von Bedeutung, wenn hierdurch zugleich eine nachhaltige Wertminderung in dem beschriebenen Sinne indiziert würde. Dies käme nach den Rechtsgrundsätzen, die der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778 ausgeführt hat, grundsätzlich nur bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (hier Grund und Boden) in Betracht. Allein der von der Klägerin für maßgeblich erachtete Veräußerungsvorgang und der hierbei erzielte Erlös sprechen indes im Streitfall nicht gegen die Annahme des FG, dass auch hinsichtlich des Grund und Bodens keine hinreichenden Anhaltspunkte für eine voraussichtlich auch dauernde Wertminderung gegeben seien.

Soweit der erkennende Senat auch Zweifel hätte, ob der in dem mit der Ehefrau des Kommanditisten der Klägerin geschlossenen Kaufvertrag vom 8. Dezember 2004 vereinbarte Kaufpreis und die von der Klägerin zugrunde gelegten, zum Stichtag 4. Oktober 2004 erstellten Verkehrswertgutachten eine hinreichende Grundlage für die Bewertung der streitbefangenen Wirtschaftsgüter auf den 31. Dezember 2003 bieten könnten, kommt es hierauf nicht an.

Die Beschwerde ist nicht begründet. Die Revision kann nicht wegen eines Verfahrensmangels zugelassen werden.

1. Nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Revision nur zuzulassen, wenn ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. In der Begründung der Beschwerde müssen die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision dargelegt werden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Dazu müssen die Tatsachen genau angegeben werden, die den Mangel ergeben (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 116 Rz 48, m.w.N.).

a) Ein Verstoß gegen den Akteninhalt liegt nicht vor.

aa) Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz FGO entscheidet das Finanzgericht (FG) nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Diese Regelung ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) dahin auszulegen, dass neben dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung auch der gesamte Akteninhalt vollständig zu berücksichtigen ist (vgl. BFH-Beschlüsse vom 4. August 1999 IV B 96/98, BFH/NV 2000, 70; vom 25. Juli 2006 IV B 116/04, BFH/NV 2006, 2270, unter 2. der Gründe).

Die Geltendmachung eines solchen Verfahrensmangels erfordert die genaue Bezeichnung des nicht berücksichtigten Akteninhalts sowie die Darlegung, inwieweit dessen Berücksichtigung auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunktes des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (BFH-Beschluss vom 24. August 2005 IV B 61/04, BFH/NV 2006, 85). Angeblich widersprüchliche Urteilsbegründungen oder fehlerhafte Sachverhaltswürdigungen sind dagegen --wenn sie vorliegen-- materiell-rechtliche Fehler und keine Verfahrensfehler (BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 2270, unter 2. der Gründe).

bb) Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) meint, das FG habe nicht berücksichtigt, dass der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) selbst auf den 1. Januar 1989 die Feststellung getroffen habe, dass der Betrieb 1988 eingestellt worden sei. Aus einem in den Akten befindlichen Schreiben vom 30. Juni 1981 ergebe sich des Weiteren, dass der ursprüngliche Betrieb bereits im Jahr 1980 durch den Kläger und seine verstorbene Ehefrau eingestellt worden sei; der Kläger selbst sei nur noch im Nebenerwerb tätig gewesen. Das FG habe deshalb bei der Annahme, der Betrieb sei zum Zeitpunkt der Veräußerung des streitgegenständlichen Grundstücks (14. April 1999) noch fortgeführt worden, wesentliche Teile der Akte nicht berücksichtigt bzw. nicht hinreichend gewürdigt.

cc) Daraus ergibt sich schon deshalb kein Verstoß gegen den Inhalt der Akten, weil es auf die behauptete Nutzungsänderung --durch die Weiterführung des Betriebs im Nebenerwerb ab 1981 bzw. die Einstellung der Selbstbewirtschaftung 1988-- nicht ankommt. Der BFH hat in ständiger Rechtsprechung, auf die das FG Bezug genommen hat, entschieden, dass bisher landwirtschaftlich genutzte Grundstücke bei einer Nutzungsänderung, durch die sie nicht zu notwendigem Privatvermögen werden, ohne ausdrückliche Entnahmehandlung landwirtschaftliches Betriebsvermögen bleiben (u.a. BFH-Beschluss vom 27. August 2004 IV B 173/03, BFH/NV 2005, 334, m.w.N.). Es bedarf einer unmissverständlichen, von einem entsprechenden Entnahmewillen getragenen Entnahmehandlung; daran fehlt es, wenn der Steuerpflichtige nicht die sich aus einer Entnahme ergebende Folgerung zieht, indem er, wie vom Einkommensteuergesetz gefordert, den Gewinn aus der Entnahme von Grund und Boden erklärt (u.a. BFH-Urteil vom 7. Februar 2002 IV R 32/01, BFH/NV 2002, 1135).

dd) Des Weiteren macht der Kläger geltend, das FG habe seine im Eilverfahren ergangene Entscheidung (Beschluss vom 19. Februar 2002) nicht berücksichtigt, worin es festgestellt habe, dass das FA nachweisen müsse, dass das streitgegenständliche Grundstück dem Betriebsvermögen des Klägers zuzurechnen sei bzw. seine Eigenschaft als Betriebsvermögen nicht verloren habe.

ee) Nach Aktenlage trifft es nicht zu, dass das FG die im Eilverfahren getroffene Entscheidung nicht berücksichtigt hat. Es hat vielmehr die Akte beigezogen und ausdrücklich auf die Entscheidung Bezug genommen. Auf das Ergebnis jener Entscheidung kommt es im Übrigen schon deshalb nicht an, weil bereits ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids zu einer Aussetzung der Vollziehung führen können und die abschließende Entscheidung dem Hauptsacheverfahren vorbehalten bleibt.

b) Einen Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht hat der Kläger nicht hinreichend dargelegt.

aa) Eine schlüssige Rüge, das FG habe gegen seine Verpflichtung zur Sachverhaltsermittlung verstoßen (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO), erfordert u.a. die Darlegung, zu welchen konkreten Tatsachen weitere Ermittlungen geboten waren, welche Beweise zu welchem Beweisthema das FG hätte erheben müssen, wo Tatsachen vorgetragen waren, aus denen sich dem FG die Notwendigkeit weiterer Ermittlungen auch ohne einen entsprechenden Beweisantrag hätte aufdrängen müssen, welches Ergebnis die zusätzliche Erhebung von Beweisen aller Voraussicht nach gehabt hätte und inwieweit die unterlassene Beweiserhebung oder Ermittlungsmaßnahme zu einer anderen Entscheidung des FG hätte führen können (vgl. BFH-Urteil vom 24. Februar 1988 I R 143/84, BFHE 152, 500, BStBl II 1988, 819, unter II.1. der Gründe; Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rz 70, m.w.N.). Außerdem muss vorgetragen werden, dass der Verstoß in der Vorinstanz gerügt wurde oder weshalb eine derartige Rüge nicht möglich war (Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rz 70 i.V.m. Rz 67, m.w.N.).

bb) Soweit der Kläger meint, das FG habe Ermittlungen zur Fortführung des Betriebs im Nebenerwerb bzw. zu seiner Einstellung treffen müssen, kommt es darauf für die Frage, ob das streitgegenständliche Grundstück Betriebsvermögen geblieben ist, nicht an (s. oben unter 1.a cc). Im Übrigen lässt sich der Erklärung zur Tierhaltung für den Kläger und seine verstorbene Ehefrau vom 4. Oktober 1988 --auf die sich der Kläger vorliegend beruft-- entnehmen, dass zwar die Tierhaltung eingestellt und keine landwirtschaftlichen Maschinen mehr vorhanden waren, aber weiterhin 0,37 ha bewirtschaftet wurden und offenbar (nur) das Haus ins Privatvermögen überführt worden ist. Bei dieser Sachlage ist nicht erkennbar, warum sich dem FG weitere Ermittlungen hätten aufdrängen müssen.

Davon abgesehen hätte der anwaltlich vertretene Kläger eine nach seiner Auffassung unterlassene Sachaufklärung in der mündlichen Verhandlung vom 29. Oktober 2008 rügen können und müssen. Denn die Frage, ob das streitgegenständliche Grundstück weiterhin Betriebsvermögen war, bildete den Kern des Rechtsstreits.

c) Ein Verfahrensfehler ergibt sich auch nicht daraus, dass das FG die zwischen dem Kläger und seiner verstorbenen Ehefrau bestehende Errungenschaftsgemeinschaft als Mitunternehmerschaft angesehen hat. Entgegen der Auffassung des Klägers entspricht die Errungenschaftsgemeinschaft nicht dem Güterstand der Gütertrennung; sie ist der allgemeinen Gütergemeinschaft ähnlich (vgl. BFH-Urteil vom 2. Oktober 1980 IV R 42/79, BFHE 131, 497, BStBl II 1981, 63, unter 1.b der Gründe). Abgesehen davon, dass es sich insoweit um eine materiell-rechtliche Frage handelt, hat sich das FG --anders als in der Beschwerdebegründung behauptet-- im angefochtenen Urteil mit dieser Frage auseinandergesetzt (unter 2. der Gründe) und seine Auffassung zu Recht auf das BFH-Urteil vom 7. Juli 1983 IV R 127/79 (juris) gestützt. Zwar betrifft dieses Urteil einen Gewerbebetrieb. Für landwirtschaftliche Betriebe kann jedoch nichts anderes gelten (vgl. BFH-Beschluss vom 5. Februar 2002 IV B 71/01, BFH/NV 2002, 1019; BFH-Urteil vom 25. September 2008 IV R 16/07, BFHE 224, 490, BStBl II 2009, 989, zu den Voraussetzungen einer Mitunternehmerschaft bei Landwirts-Ehegatten).

2. Inhaltlich wendet sich der Kläger gegen die Sachverhalts- und Beweiswürdigung des FG. Damit macht er jedoch keinen Verfahrensfehler, sondern die unzutreffende Anwendung materiellen Rechts geltend, die nicht zur Zulassung der Revision führt (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 29. Oktober 1998 X B 132/98, BFH/NV 1999, 510, und in BFH/NV 2000, 70). Denn sowohl die Sachverhalts- und Beweiswürdigung als auch die dem angefochtenen Urteil zugrunde liegende Beweislastverteilung sind revisionsrechtlich dem materiellen Recht zuzuordnen (vgl. BFH-Beschluss vom 3. Februar 2000 I B 40/99, BFH/NV 2000, 874).