Der Kläger ist pensionierter …beamter und war sowohl im Streitjahr 2011 als auch im vorangegangenen Jahr 2010 privat krankenversichert. Seine Ehefrau bezieht Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung und hatte Ansprüche auf steuerfreie Zuschüsse zur Krankenversicherung.

Im Jahr 2011 erstattete die private Krankenversicherung dem Kläger für 2010 Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 495,- EUR. In der gemeinsamen Einkommensteuererklärung für 2011 erklärten der Kläger und seine Ehefrau in der Anlage Vorsorgeaufwand (Zeilen …ff) folgende Beträge:

	Ehemann (Kläger)	Ehefrau
… Beiträge zur KV (nur Basisabsicherung)	1.486 EUR	1.494 EUR
… Beiträge zur Pflege- Pflichtversicherung	314 EUR	301 EUR
… von der privaten KV erstattete Beiträge	(Kennziffer …) -------	_____
… Zuschuss von dritter Seite zu den Beiträgen		470 EUR
… Beiträge (abzüglich erstatteter Beiträge) zu zusätzlichen Pflege-Versicherung	392 EUR	356 EUR
Summe	2.192 EUR	1.681 EUR

insgesamt: 3.873 EUR

…: Unfall- und Haftpflichtversicherung: 423 EUR

(Summe insgesamt: 4.296 EUR)

Mit Einkommensteuerbescheid vom 20.11.2012 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 3.233 EUR fest. Bei den Sonderausgaben berücksichtigte er abweichend von der Erklärung einen Betrag in Höhe von 3.804 EUR (Differenz: 492 EUR) und führte in den Erläuterungen zum Bescheid aus, dass die Beiträge zur Basiskranken- und gesetzlichen Pflegeversicherung entsprechend der elektronisch übermittelten Daten berücksichtigt worden seien.

Hiergegen legten der Kläger und seine Ehefrau am … Einspruch ein und beantragten, die beschränkt abzugsfähigen Sonderausgaben in Höhe von 4.203 EUR anzusetzen und den Steuerbescheid entsprechend zu ändern.

Der Beklagte wies in seinem Schreiben vom … darauf hin, dass folgende Daten übermittelt und entsprechend berücksichtigt worden seien:

	Ehemann (Kläger)	Ehefrau
… Beiträge zur KV (nur Basisabsicherung)	1.487 EUR	1.495 EUR
… Beiträge zur Pflege- Pflichtversicherung	302 EUR	314 EUR
… von der privaten KV erstattete Beiträge	(Kennziffer …) 495 EUR	_____
… Zuschuss von dritter Seite zu den Beiträgen		470 EUR
… Beiträge (abzüglich erstatteter Beiträge) zu zusätzlichen Pflege-Versicherung	392 EUR	356 EUR
Summe	1.686 EUR	1.695 EUR

insgesamt: 3.381 EUR

…: Unfall- und Haftpflichtversicherung: 423 EUR

(Summe insgesamt: 3.804 EUR)

Der Kläger und seine Ehefrau teilten dem Finanzamt mit Schreiben vom … mit, dass zwar im Jahr 2011 eine Beitragsrückerstattung in Höhe von 495 EUR erfolgt sei, weil der Kläger für 2010 bei der privaten Krankenversicherung (A) keine Erstattung von Krankheitskosten beantragt habe. Es seien Krankheitskosten in Höhe von 370,96 EUR in 2010 angefallen. Zum Nachweis legte er entsprechende Rezepte und Arztrechnungen aus dem Jahr 2010 vor. Insoweit hätte dem Kläger ein Erstattungsbetrag von der privaten Krankenversicherung in Höhe von 111,- EUR zugestanden. Daher müssten bei der Zeile … Kennziffer … von dem Erstattungsbetrag von 495,- EUR ein Betrag von 111 EUR subtrahiert werden. Insoweit seien noch 384 EUR als Erstattungsbetrag zu berücksichtigen. Ursächlich für die Erstattung von Krankenkassenbeiträgen sei der Verzicht auf Kostenerstattung in Höhe von 111,- EUR gewesen. Aus diesem Grund seien die abzugsfähigen Sonderausgaben um 111,- EUR zu erhöhen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 17.07.2013 wies der Beklagte den Einspruch des Klägers und seiner Ehefrau als unbegründet zurück. Er führte aus: Soweit dem Kläger Krankheitskosten im Jahr 2010 entstanden seien, hätten diese als außergewöhnliche Belastung im Jahr der Zahlung geltend gemacht werden können, soweit seitens der Krankenkasse keine Erstattung vorgenommen worden sei.

Eine Erhöhung der Sonderausgaben um 111,- EUR sei nicht möglich. Die Rückerstattung der Beiträge (hier 495,- EUR) sei im Erstattungsjahr mit gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen, mit der Folge, dass die abziehbaren Sonderausgaben des Erstattungsjahres entsprechend gemindert würden.

Mit der hiergegen erhobenen Klage trägt der Kläger vor:

Ursächlich für die Beitragsrückerstattung von 495,- EUR sei der Forderungsverzicht im Jahr 2011 in Höhe von 111,- EUR gewesen. Insoweit sei ein Aufwand von 111,- EUR angefallen, um die Beitragsrückerstattung von 495,- EUR zu erreichen. Dieser Aufwand in Höhe von 111,- EUR sei im Rahmen der Kürzung der Sonderausgaben vom Finanzamt zu berücksichtigen gewesen. Bei den 111,- EUR handle es sich nur sekundär um Krankheitskosten, primär aber um Krankenkassenbeiträge, die wegen des Verzichts auf einen Erstattungsanspruch teilweise erstattet würden. Der Anspruch auf Erstattung der Krankheitskosten ende nicht im Kalenderjahr der Zahlung der Krankheitskosten.

Die Entscheidung des BFH vom 18.07.2012 (X R 41/11, DStR 2012, 1696) zur Praxisgebühr sei als solche nicht zweifelsfrei richtig. Diese habe zudem mit dem hier vorliegenden Streitfall nichts zu tun. Es sei nicht beantragt worden, aus eigenen Mitteln gezahlte Krankheitskosten als Sonderausgaben abzuziehen. Vielmehr sei auf eine Forderung gegen die Krankenkasse verzichtet worden. Dies sei ein unmittelbarer Aufwand, um die Beitragsrückerstattung zu erhalten. Dieser Forderungsverzicht in Höhe von 111,- EUR mindere daher unmittelbar die Beitragsrückerstattung. Dieser Sachverhalt werde sowohl vom Finanzamt als auch vom Finanzgericht ignoriert.

Es werde empfohlen, die Sache logisch zu betrachten. Beiträge stünden ohne konkrete Leistungen den Kassen zu. Krankheitskosten bezögen sich immer auf eine konkrete Leistung und stünden dem Leistenden (hier Arzt) zu. Auch die Praxisgebühr sei – abweichend von der Ansicht des BFH in seiner höchst angreifbaren Begründung - den Beiträgen zuzurechnen. Diese angreifbare Rechtsprechung werde nun auf einen anderen Sachverhalt (Verzicht auf einen Erstattungsanspruch) bezogen. Zu Unrecht werde dabei ausgeklammert, dass der Verzicht auf den Erstattungsanspruch die Beitragserstattung begründe und deshalb als Aufwand zu berücksichtigen sei. Es sei unverständlich, dass ein derart klarer Sachverhalt zu der Lösung führe, bei dem Erstattungsanspruch handle es sich um Krankheitskosten.

Auf den weiteren Inhalt der Schriftsätze des Klägers wird verwiesen.

Der in der mündlichen Verhandlung nicht erschienene Kläger beantragt sinngemäß,

den angefochtenen Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 20.11.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.07.2013 zu ändern und weitere Sonderausgaben in Höhe von 111,- EUR zu berücksichtigen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er trägt vor:

Der Kläger vermenge hier Aufwendungen, die nach § 33 EStG im Jahr des Abflusses berücksichtigt werden mit solchen, die im Rahmen des § 10 EStG üblicherweise als Sonderausgaben erfasst werden. Auch wenn die Beitragsrückerstattung mit dem Verzicht auf die Erstattung von Krankheitskosten in Zusammenhang stünde, könnten diese verschiedenen Positionen steuerlich nicht miteinander verrechnet werden.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 20.11.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.07.2013 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Beklagte hat zu Recht den Sonderausgabenabzug im Jahr 2011 um die von der privaten Krankenversicherung rückvergüteten Beiträge für das Jahr 2010 in Höhe von 495,- EUR gemindert.

1. Das Finanzamt durfte im Streitjahr 2011 die vom Kläger als Sonderausgaben geltend gemachten Beiträge zu seiner Kranken- und Pflegeversicherung im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a und b i.V.m. Satz 2 EStG um die „gleichartige“ Beitragsrückerstattung für 2010 kürzen.

Vorsorgeaufwendungen, zu denen auch die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung gehören, sind gemäß dem auch bei den Sonderausgaben geltenden Zufluss- und Abflussprinzip in dem Veranlagungszeitraum abzugsfähig, in dem sie gemäß § 11 Abs. 2 S. 1 des EStG abgeflossen sind. Ist der Steuerpflichtige durch die Aufwendungen jedoch nicht tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet, da die Beiträge ihm (ggfs. teilweise) erstattet werden, sind die Aufwendungen nicht als Sonderausgaben abzugsfähig. Erfolgt die Erstattung nicht in demselben Jahr, erfolgt die Verrechnung erstatteter Sonderausgaben mit im Erstattungsjahr gezahlten gleichartigen Sonderausgaben (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH -, vergleiche nur Urteil vom 21.07.2009 X R 32/07, BFHE 226, 67, BStBl II 2010, 38; FG Düsseldorf, Urteil vom 19.11.2013 13 K 3456/12 E, EFG 2014, 260 m.w.N.). Für die Bestimmung der Gleichartigkeit hat der BFH auf die Ähnlichkeit bzw. Unterschiedlichkeit des Sinns und Zwecks sowie der wirtschaftlichen Bedeutung und Auswirkung der Sonderausgaben für den Steuerpflichtigen abgestellt (vgl. FG Köln, Urteil vom 06.02.2014 10 K 2042/12, juris).

Vorliegend besteht „Gleichartigkeit“ zwischen den rückerstatteten Beiträgen für 2010 in Höhe von 495,- EUR und den vom Kläger gezahlten Beiträgen zur Basisabsicherung in der Krankenversicherung bzw. den Beiträgen zur Pflegeversicherung für 2011. Bei den Versicherungsbeiträgen für 2010 und den für 2011 handelt es sich dem Grunde nach um gleichartige Aufwendungen zur Absicherung derselben Risiken, die lediglich unterschiedliche Versicherungszeiträume betreffen.

Auch die steuerlichen Auswirkungen der rückerstatteten Beiträge für 2010 und den gezahlten Beiträgen im Jahr 2011 sind „gleichartig“ (anders ggf. zwischen dem Veranlagungszeitraum 2009 und 2010 vgl. FG Köln, Urteil vom 06.02.2014 10 K 2042/12 , juris Rev. eingelegt Az. X R 22/14). Die erstatteten Beiträge in Höhe von 495,- EUR wurden vom Kläger nach der Neuregelung der Berücksichtigung von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung vom 16.07.2009, BGBl. I 2009, 1959), welches mit Wirkung zum 01.01.2010 in Kraft getreten ist, entrichtet. Die Neuregelung führt dazu, dass die vom Steuerpflichtigen tatsächlich geleisteten Beiträge für eine Absicherung auf sozialhilfegleichem Versorgungsniveau (Basisabsicherung) zur privaten und gesetzlichen Krankenversicherung und zur gesetzlichen Pflegeversicherung in vollem Umfang steuerlich berücksichtigt werden.

2. Entgegen der Auffassung des Klägers sind im Streitjahr 2011 die Beitragsrückerstattungen der privaten Krankenversicherung in Höhe von 495,- EUR auch insgesamt und nicht nur in Höhe von 384,- EUR (= 495,- EUR minus 111,- EUR) als Minderung der abziehbaren Sonderausgaben anzusetzen. Der „Verzicht“ auf einen (möglichen) Erstattungsanspruch der selbst getragenen Krankheitskosten in Höhe von 111,- EUR zur Erlangung der Beitragsrückerstattung kann nicht als Sonderausgabe berücksichtigt werden.

a) Der Abzug scheitert bereits daran, dass dem Kläger durch den „Verzicht“ einer Erstattung der Krankheitskosten im Jahr 2011 keine absetzbaren „Aufwendungen“ in Höhe von 111,- EUR entstanden sind, die mit der Beitragsrückerstattung für 2010 verrechnet werden könnten. Sonderausgaben setzen nach § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG „Aufwendungen“ voraus, die wiederum nach dem Abflussprinzip (§ 11 Abs. 2 EStG) abgeflossen sein müssen. Für den Abfluss kommt es darauf an, wann der Steuerpflichtige seine Leistungshandlung vornimmt und die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Gegenstand der Leistung verliert (vgl. Schmidt/Krüger EStG § 11 Rz. 35 m.w.N.). Zwar sind dem Kläger im Jahr 2010 Arzt- und Arzneikosten in Höhe von 370,- EUR entstanden, die durch Barzahlung in der Apotheke oder durch Bezahlung der Arztrechnung per Banküberweisungen im Jahr 2010 auch abgeflossen sind. Durch die Entscheidung des Klägers, die (teilweise) Erstattung von Krankheitskosten bei seiner privaten Krankenversicherung nicht zu beantragen („Verzicht“), um die Beitragsrückerstattung zu erhalten, ist jedoch im Jahr 2011 kein Betrag aus seinem Vermögen in Höhe von 111,- EUR im Sinne von § 11 Abs. 2 EStG abgeflossen. Der Verzicht auf eine Einnahme führt – entgegen der Auffassung des Klägers - im Streitfall nicht zu einem „Abfluss“ nach dem Abflussprinzip.

b) Soweit von einigen Stimmen in der Literatur die Ansicht vertreten wird, steuerlich die Beitragsrückerstattung nur insoweit als Minderung der abziehbaren Sonderausgaben anzusetzen, als sie die selbst getragenen (abgeflossenen) Krankheitskosten übersteigen (vgl. hierzu z.B. Christoph Lanz „Beitragsrückerstattung der privaten KV: Auswirkungen auf den Sonderausgabenabzug“ in GStB 2011, 186 oder Axel Neumann „Krankheitskosten als Minderung der Beitragsrückerstattung beim Sonderausgabenabzug“ in DStR 9/2013,388) ist diesem Vorschlag nicht zu folgen, weil Krankheitskosten keine Sonderausgaben, sondern allenfalls außergewöhnliche Belastungen sind (vgl. h.M. im Schrifttum: Kulosa in H/H/R, EStG, § 10 Anm. 152; Schmidt/Heinicke, EStG, § 10 Rz. 4 m.w.N.), die insoweit nur im Jahr der Bezahlung (hier: 2010) ggf. zu berücksichtigen wären.

c) Dies dahingestellt, kann der Betrag in Höhe von 111,- EUR durch Verrechnung mit der Beitragsrückerstattung auch nach dem weiteren Wortlaut der Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG nicht als Sonderausgabe abgezogen werden.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG sind nur „Beiträge zu Krankenversicherungen“ als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen (vgl. BFH, Urteil vom 18.07.2012 X R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821 (zur Praxisgebühr) und BFH, Beschluss vom 08.10.2013 X B 110/13 , BFH/NV 2014, 154 (zum Selbstbehalt)). Selbst getragene Krankheitskosten oder ein Verzicht auf Erstattung von Krankheitskosten durch die private Krankenversicherung sind hingegen keine Krankenversicherungsbeiträge. Sie sind keine Gegenleistung für die Erlangung von Krankenversicherungsschutz, sondern – wie die Selbst- und Eigenbeteiligung - gerade das Gegenteil (vgl. BFH, Beschluss vom 08.10.2013 X B 110/13 , BFH/NV 2014, 154).

Insoweit können die 111,- EUR – selbst wenn der Kläger diesen Betrag im Jahr 2011 tatsächlich aufgewendet hätte - nicht als Sonderausgabe berücksichtigt werden, weil sie keinen Beitrag des Klägers zur Erlangung des Versicherungsschutzes bei seiner privaten Krankenversicherung darstellen.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 06. Juni 2014 - 1 K 2873/13 E

Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 06. Juni 2014 - 1 K 2873/13 E

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EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:1.(weggefallen)1a.(weggefallen)1b.(weggefallen)2.a)Beiträge zu den gesetzliche

Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 06. Juni 2014 - 1 K 2873/13 E zitiert 6 §§.

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(1) 1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. 2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu

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Tenor Der Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 13. Februar 2012 wird mit der Maßgabe geändert, dass bei den Sonderausgaben die Beitragsrückerstattung i.H.v. 1.306 € nicht berücksichtigt wird. Die Neuberechnung der Einkommensteuer wird dem Beklagten

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Gründe 1 Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Der angerufene Senat kann offenlassen, ob die Beschwerdebegründung des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) den Darlegungsan

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Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen.2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand 1 Streitig ist, ob die Rückerstattung von Krankenversicherungsbeiträgen auf die Basiskrankenversorgung um selbst

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Einkommensteuergesetz - EStG | § 33 Außergewöhnliche Belastungen

(1) Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (Absatz 3) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird.

(2)¹Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.²Aufwendungen, die zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben gehören, bleiben dabei außer Betracht; das gilt für Aufwendungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 7 und 9 nur insoweit, als sie als Sonderausgaben abgezogen werden können.³Aufwendungen, die durch Diätverpflegung entstehen, können nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.⁴Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) sind vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

(2a)¹Abweichend von Absatz 1 wird für Aufwendungen für durch eine Behinderung veranlasste Fahrten nur eine Pauschale gewährt (behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale).²Die Pauschale erhalten:

1.: Menschen mit einem Grad der Behinderung von mindestens 80 oder mit einem Grad der Behinderung von mindestens 70 und dem Merkzeichen „G“,
2.: Menschen mit dem Merkzeichen „aG“, mit dem Merkzeichen „Bl“, mit dem Merkzeichen „TBl“ oder mit dem Merkzeichen „H“.

³Bei Erfüllung der Anspruchsvoraussetzungen nach Satz 2 Nummer 1 beträgt die Pauschale 900 Euro.⁴Bei Erfüllung der Anspruchsvoraussetzungen nach Satz 2 Nummer 2 beträgt die Pauschale 4 500 Euro.⁵In diesem Fall kann die Pauschale nach Satz 3 nicht zusätzlich in Anspruch genommen werden.⁶Über die Fahrtkostenpauschale nach Satz 1 hinaus sind keine weiteren behinderungsbedingten Fahrtkosten als außergewöhnliche Belastung nach Absatz 1 berücksichtigungsfähig.⁷Die Pauschale ist bei der Ermittlung des Teils der Aufwendungen im Sinne des Absatzes 1, der die zumutbare Belastung übersteigt, einzubeziehen.⁸Sie kann auch gewährt werden, wenn ein Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Absatz 5 übertragen wurde.⁹§ 33b Absatz 5 ist entsprechend anzuwenden.

(3)¹Die zumutbare Belastung beträgt

bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte		bis 15 340 EUR	über 15 340 EUR bis 51 130 EUR	über 51 130 EUR
1.	bei Steuerpflichtigen, die keine Kinder haben und bei denen die Einkommensteuer
	a) nach § 32a Absatz 1,	5	6	7
	b) nach § 32a Absatz 5 oder 6 (Splitting-Verfahren) zu berechnen ist;	4	5	6
2.	bei Steuerpflichtigen mit
	a) einem Kind oder zwei Kindern,	2	3	4
	b) drei oder mehr Kindern	1	1	2
		Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte.

²Als Kinder des Steuerpflichtigen zählen die, für die er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat.

(4) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates die Einzelheiten des Nachweises von Aufwendungen nach Absatz 1 und der Anspruchsvoraussetzungen nach Absatz 2a zu bestimmen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

²Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.³Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.⁴Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.⁵Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.⁶Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

²Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.⁴Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.⁵Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;

3a.

Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;

4.

gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;

5.

zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.²Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.³Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;

6.

(weggefallen)

7.

Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.²Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.³Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.

8.

(weggefallen)

9.

30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.²Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.³Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.⁴Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.⁵Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.³Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.⁴Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.⁵Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.⁷Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.⁸Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.⁹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;

2.

auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Dies gilt nur für

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

³Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

3.

Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.³Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

4.

Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

²Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.³Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

²Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.²§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.³§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.²Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.³§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁴Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.⁵Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)¹Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.²Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.³Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.⁴Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.⁵Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.⁶Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)¹Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.²Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.³Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.⁴Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)¹Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.²Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.³Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)¹Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.²Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.³Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.⁴Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.⁵§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁶§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

(1)¹Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.²Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.³Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.⁵Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(2)¹Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.²Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.³Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.⁵§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.⁶Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

Finanzgericht Köln Urteil, 06. Feb. 2014 - 10 K 2042/12

Tenor

Der Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 13. Februar 2012 wird mit der Maßgabe geändert, dass bei den Sonderausgaben die Beitragsrückerstattung i.H.v. 1.306 € nicht berücksichtigt wird. Die Neuberechnung der Einkommensteuer wird dem Beklagten übertragen.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Kläger abwenden, soweit nicht die Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leisten.

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Erstattung von Krankenversicherungsbeiträgen für 2009 im Jahr 2010 mit in diesem Jahr geleisteten Krankenversicherungsbeiträgen verrechnet werden können und damit die Sonderausgaben entsprechend verringert werden.

Die Kläger sind Eheleute, die unter anderem im Streitjahr 2010 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden.

Der Kläger erzielt als Steuerberater Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit.

Die Kläger zahlten im Jahr 2009 Krankenversicherungsbeiträge i.H.v. 13.797 €. Die Summe der Versicherungsbeiträge betrug insgesamt 29.551 €, wovon insgesamt 10.138 € als Sonderausgaben steuermindernd berücksichtigt wurden. Wegen der Einzelheiten wird auf den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 26. Mai 2011 Bezug genommen.

Im Jahr 2010 machten die Kläger Krankenversicherungsbeiträge und Pflege–Pflichtversicherung-Beiträge i.H.v. 13.940 € geltend. Der Kläger erhielt im Streitjahr eine Erstattung von Krankenversicherungsbeiträgen für 2009 i.H.v. 1.306 €.

Der Beklagte kürzte in dem Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 13. Februar 2012 die abzugsfähigen Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG um die Beitragsrückerstattung.

Den hiergegen eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 4. Juni 2012 als unbegründet zurück.

Mit der Klage tragen die Kläger vor:

Durch den Systemwechsel bei der Berücksichtigung von Krankenkassenbeiträgen handele es sich der Art nach um völlig unterschiedliche Formen des Vorsorgeaufwands, die deshalb nicht miteinander verrechnet werden könnten. Da sich die Krankenkassenbeiträge 2009 nur im Rahmen der Höchstbetragsberechnung für den Sonderausgabenabzug auswirken konnten, seien Beitragserstattungen auch bei diesem Posten zu kürzen. Dies habe allerdings in ihrem Fall keine steuerlichen Auswirkungen zur Folge.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2010 mit der Maßgabe zu ändern, dass die Sonderausgaben ohne Kürzung von Beitragsrückerstattungen i.H.v. 1.306 € für Krankenversicherungsbeiträge 2009 anzusetzen sind,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Anfechtungsklage ist begründet.

Der angefochtene Einkommensteuerbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger deshalb in ihren Rechten, vergleiche § 100 Absatz 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung ‑FGO–.

Der Beklagte hat zu Unrecht die Beitragsrückerstattung für das Jahr 2009 im Jahr 2010 bei den Sonderausgaben berücksichtigt.

Vorsorgeaufwendungen, zu denen auch die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung gehören, sind gemäß dem auch bei den Sonderausgaben geltenden Zufluss- und Abflussprinzip in dem Veranlagungszeitraum abzugsfähig, in dem sie gemäß § 11 Abs. 2 S. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG – abgeflossen sind. Ist der Steuerpflichtige durch die Aufwendungen jedoch nicht tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet, da die Beiträge ihm (ggfs. teilweise) erstattet werden, sind die Aufwendungen nicht als Sonderausgaben abzugsfähig. Erfolgt die Erstattung nicht in demselben Jahr, erfolgt die Verrechnung erstatteter Sonderausgaben mit im Erstattungsjahr gezahlten gleichartigen Sonderausgaben (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs –BFH–, vergleiche nur Urteil vom 21. Juli 2009 X R 32/07, Bundessteuerblatt –BStBl– II 2010, 38; FG Düsseldorf, Urteil vom 19. November 2013 13 K 3456/12 E, Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 260 m.w.N.). Für die Bestimmung der Gleichartigkeit hat der BFH auf die Ähnlichkeit bzw. Unterschiedlichkeit des Sinns und Zwecks sowie der wirtschaftlichen Bedeutung und Auswirkung der Sonderausgaben für den Steuerpflichtigen abgestellt.

Entgegen der Auffassung des Finanzgerichts Düsseldorf ist der erkennende Senat der Auffassung, dass keine „Gleichartigkeit“ zwischen der Rückerstattung von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen für 2009 und den Beiträgen zur Basisabsicherung in der Krankenversicherung bzw. den Beiträgen zur Pflegeversicherung für 2010 besteht.

Die Gleichartigkeit ist auch an den steuerlichen Auswirkungen zu messen. Die Erstattung von Krankenversicherungsbeiträgen wirkt sich jedoch in den Jahren 2009 und 2010 gravierend unterschiedlich aus, wie der Fall der Kläger plastisch zeigt. Während Beitragsrückerstattungen in VZ vor 2010 den Sonderausgabenabzug nicht minderten und sich damit steuerlich nicht auswirkten, wenn der Steuerpflichtige Versicherungsbeiträge über den Höchstbeträgen leistete, da die Beitragserstattung mit dem „überschießenden“ Betrag verrechnet wurde, mindern Beitragserstattungen ab VZ 2010 den abzugsfähigen „Basisabsicherungsbeitrag“ und wirken sich damit steuerlich immer aus.

Dass die gesetzliche Neuregelung durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung vom 16. Juli 2009 insgesamt im Ergebnis zu einer Verbesserung der steuerlichen Abzugsmöglichkeiten von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen gegenüber der zuvor geltenden Rechtslage geführt hat, ist kein Grund, die Gleichartigkeit zu bejahen (a.A. FG Düsseldorf, a. a. O.).

Der Senat lässt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zu.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Juli 2012 - X R 41/11

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Sie machten in ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 61 Satz 2 des Sozialgesetzbuchs Fünftes Buch (SGB V) in der im Streitjahr geltenden Fassung (sog. "Praxisgebühren") in Höhe von 140 € als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte die Zuzahlungen im Einkommensteuerbescheid 2007 vom 31. Oktober 2008 jedoch nicht als Sonderausgaben, sondern als außergewöhnliche Belastungen. Da die Zuzahlungen die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung nicht überstiegen, ergab sich keine steuerliche Auswirkung.

2: Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage ab. Das FA habe die von den Klägern entrichteten Zuzahlungen zu Recht nicht als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen, sondern als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Abs. 1 EStG behandelt. Die Zuzahlungen stellten nicht Beiträge zu Krankenversicherungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG, sondern Krankheitskosten dar. Bei der Zuzahlungsregelung des § 28 Abs. 4 SGB V handele es sich um eine für das System der gesetzlichen Krankenversicherung (GKV) typische, eigenständige Form der Abgabe zwecks Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten (Abgabe sui generis). Unter Verweis auf das Urteil des Bundessozialgerichts (BSG) vom 25. Juni 2009 B 3 KR 3/08 R (BSGE 103, 275) führte das FG insbesondere aus, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V sei nicht als --verdeckter-- zusätzlicher Krankenversicherungsbeitrag einzuordnen.

3: Während des finanzgerichtlichen Verfahrens erließ das FA unter dem 23. Oktober 2009 einen nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung geänderten Einkommensteuerbescheid 2007, wobei die Änderungen andere Besteuerungsgrundlagen als die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V betrafen.

4: Mit ihrer Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts. Sie sind weiterhin der Auffassung, die Zuzahlungen seien als "Beiträge zu Krankenversicherungen" und damit als Sonderausgaben abziehbar.

5: Die Kläger beantragen sinngemäß,
das FG-Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 23. Oktober 2009 dahingehend zu ändern, dass weitere Beiträge zur Krankenversicherung in Höhe von 140 € als Sonderausgaben berücksichtigt werden.

6: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

8: Das FG hat zu Recht die von den Klägern geltend gemachten Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht als Sonderausgaben in Form von Beiträgen zu Krankenversicherungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG berücksichtigt.

9: a) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG --ebenso im Streitfall in Anwendung der Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a Satz 1 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung-- gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden.

10: Nach § 28 Abs. 4 Satz 1 SGB V leisten Versicherte, die das 18. Lebensjahr vollendet haben, grundsätzlich je Kalendervierteljahr für jede erste Inanspruchnahme eines an der ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Versorgung teilnehmenden Leistungserbringers, die nicht auf Überweisung aus demselben Kalendervierteljahr erfolgt, als Zuzahlung den sich nach § 61 Satz 2 SGB V ergebenden Betrag (10 €) an den Leistungserbringer.

11: Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. Februar 1957 VI 78/55 U, BFHE 64, 268, BStBl III 1957, 103, in Bezug auf einen Lebensversicherungsvertrag; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 496; vgl. auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 10 EStG Rz 152). Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen (vgl. Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz E 128 f.). Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten sind somit keine Beiträge zu einer Versicherung (Urteil des Hessischen FG vom 12. Dezember 1974 VIII 61/74, Entscheidungen der Finanzgerichte 1975, 200, zur Zahlung des Versicherten aufgrund einer Selbstbeteiligungsvereinbarung; ebenso Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 10 Rz E 129, sowie HHR/Kulosa, § 10 EStG Rz 152).

12: b) Die streitgegenständlichen Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V stehen nicht im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes.

13: aa) Der Versicherungsschutz in der GKV wird unabhängig von der Leistung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V gewährt. Auch wenn in einem Kalendervierteljahr keine ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Leistungen in Anspruch genommen werden, so dass keine Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V zu leisten ist, besteht für diesen Zeitraum Versicherungsschutz.

14: Bei der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V handelt es sich vielmehr um eine für das System der GKV typische, eigenständige Form der Abgabe zum Zwecke der Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten. Sie stellt also --wie die anderen Zuzahlungen nach dem SGB V-- eine Form der Selbstbeteiligung dar (BSG-Urteil in BSGE 103, 275; Sichert in Becker/Kingreen, SGB V, 2. Aufl., § 28 Rz 62, m.w.N.). Demzufolge ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht den Beiträgen zu Krankenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG zuzuordnen (ebenso: Lindberg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 10 Rz 71).

15: Dafür spricht aus systematischer Sicht auch der Umstand, dass die Zuzahlung im Fünften Abschnitt des Dritten Kapitels des SGB V (§§ 27 ff. SGB V) geregelt ist, der die Leistungen der Versicherung bei Krankheit zum Gegenstand hat. Demgegenüber sind die Beiträge zur GKV im Ersten Abschnitt des Achten Kapitels (§§ 220 ff. SGB V) normiert.

16: bb) Am Charakter der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V als Eigenbeteiligung des Versicherten an den Krankheitskosten ändert sich --wie das FG zu Recht ausgeführt hat-- auch durch deren faktische "Zeitraumbezogenheit" nichts. Die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unterscheidet sich zwar insoweit von den sonstigen im SGB V normierten Zuzahlungen --beispielsweise von den Zuzahlungen bei Arznei- und Verbandmitteln (§ 31 Abs. 3 SGB V)--, dass sie lediglich für jede erstmalige ambulante Inanspruchnahme eines Leistungserbringers innerhalb eines Kalendervierteljahres anfällt, die nicht aufgrund einer Überweisung eines anderen Vertragsarztes erfolgt. Aufgrund dieses pauschalen Charakters ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unabhängig von der Anzahl der Konsultationen desselben Leistungserbringers und unabhängig davon, ob es sich um die Behandlung derselben oder verschiedener Krankheiten durch den Leistungserbringer handelt, lediglich einmal im Kalendervierteljahr zu entrichten (Sichert in Becker/Kingreen, a.a.O., § 28 Rz 66 ff.; Follmann in jurisPK-SGB V, 2008, § 28 Rz 87). Entscheidend ist jedoch, dass die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V --wie die anderen Zuzahlungen im SGB V-- nicht im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes steht, sondern durch die tatsächliche, krankheitsbedingte Inanspruchnahme einer ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Leistung ausgelöst wird.

17: cc) Auch aus dem Umstand, dass gemäß § 43b Abs. 2 SGB V Gläubiger der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht der Vertragsarzt selbst, sondern die Krankenkasse ist (BSG-Urteil in BSGE 103, 275), ergibt sich nichts anderes. Die Kläger haben insoweit ausgeführt, als Versicherungsbeitrag sei jede Leistung des Versicherten anzusehen, die seine Schuld gegenüber dem Versicherungsunternehmen erlöschen lasse. Dem kann nicht gefolgt werden. Wie bereits ausgeführt, sind nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG anzusehen, die im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen. Daraus folgt zugleich, dass allein die Gläubigerstellung der Krankenkasse kein ausreichendes Kriterium für die Zuordnung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V zu den Beiträgen zu einer Krankenversicherung i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG sein kann.

18: dd) Die Entstehungsgeschichte der Vorschrift des § 28 Abs. 4 SGB V bestätigt dieses Ergebnis.

19: § 28 Abs. 4 SGB V wurde durch das GKV-Modernisierungsgesetz vom 14. November 2003 (BGBl I 2003, 2190) in das SGB V eingefügt. Nach dem Willen des Gesetzgebers sollte die durch den Ausgabenanstieg im Bereich der GKV entstandene Finanzierungslücke nicht durch eine weitere Steigerung der Beitragssätze finanziert werden. Vielmehr sollten die Versicherten --mittels einer Neugestaltung der Zuzahlungsregelungen, wie der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V-- künftig eine angemessene Beteiligung an ihren Krankheitskosten tragen (Begründung des Fraktionsentwurfs eines GKV-Modernisierungsgesetzes, BTDrucks 15/1525, S. 71, 84).

20: ee) Ein anderes Ergebnis ergibt sich auch nicht im Hinblick auf die weiteren von den Klägern angeführten Argumente.

21: (1) Das Argument der Kläger, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V entspreche mit umgekehrtem Vorzeichen den Beitragserstattungen in der Privaten Krankenversicherung (PKV) für die Nichtinanspruchnahme von Leistungen innerhalb eines bestimmten Zeitraums, welche sich mindernd auf den Sonderausgabenabzug auswirkten, so dass auch vor diesem Hintergrund die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V bei den Sonderausgaben zu berücksichtigen sei, greift nicht. Solche Beitragserstattungen in der PKV beziehen sich nämlich --im Gegensatz zu der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V-- auf die (geminderte) Höhe der Ausgaben, die im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen. Zudem kommt ein Vergleich von Versicherten der PKV mit solchen der GKV nicht in Betracht, da PKV und GKV --wie die Kläger im Übrigen selbst ausführen-- ihre Beiträge nach unterschiedlichen Grundsätzen erheben (vgl. BSG-Urteil in BSGE 103, 275).

22: (2) Ebenso ist dem Argument der Kläger nicht zu folgen, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V sei deshalb eine Gegenleistung für die Gewährung von Versicherungsschutz, weil damit das Wagnis hinsichtlich einer nochmaligen Behandlung in demselben Quartal ohne Entrichtung weiterer Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V auf die Krankenkasse übergehe. Hierzu hat das FA in seiner Revisionserwiderung zutreffend ausgeführt, das Risiko, dass die Krankenkasse für ärztliche Behandlungskosten einzustehen habe, werde durch die Aufnahme des Versicherten in die GKV, nicht aber durch die Leistung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V ausgelöst.

23: (3) Schließlich trägt das Argument der Kläger nicht, der Gesetzgeber habe mit der Einführung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V als Ziel allein die Finanzierung der GKV verfolgt. Denn Finanzierungsmaßnahmen müssen nicht zwingend in Form eines "Beitrags" ausgestaltet werden. Auch Eigenbeteiligungen der Versicherten an Krankheitskosten entlasten die GKV von Kosten, so dass ihnen ebenfalls immer eine Finanzierungswirkung zukommt. Im Ergebnis handelt es sich bei der Einführung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V um eine Kostendämpfungsmaßnahme durch Ausweitung der Beteiligung der Versicherten an ihren Krankheitskosten, die dem Ausgabenanstieg in der GKV entgegenwirken soll (Follmann, a.a.O., § 28 Rz 82). Damit kann die Finanzierungswirkung kein geeignetes Kriterium für die steuerrechtliche Einordnung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V darstellen.

24: c) Da die von den Klägern geltend gemachten Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V in Höhe von 140 € sich auch bei einer Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung nach § 33 Abs. 1 EStG nicht auf die Höhe der festgesetzten Einkommensteuer ausgewirkt hätten, weil sie die zumutbare Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG) nicht überstiegen, kann der erkennende Senat offenlassen, ob sie außergewöhnliche Belastungen in Form von Krankheitskosten darstellen und ob deren Zwangsläufigkeit nach § 33 Abs. 4 EStG i.V.m. § 64 Abs. 1 und § 84 Abs. 3f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131) formalisiert nachzuweisen wäre (vgl. zur Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschriften BFH-Urteil vom 19. April 2012 VI R 74/10, Deutsches Steuerrecht 2012, 1269).

Bundesfinanzhof Beschluss, 08. Okt. 2013 - X B 110/13

Gründe

1: Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Der angerufene Senat kann offenlassen, ob die Beschwerdebegründung des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) entspricht. Die geltend gemachten Gründe für die Zulassung der Revision liegen jedenfalls nicht vor.

2: Die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage bedarf nicht der grundsätzlichen Klärung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Auch erfordert die Fortbildung des Rechts keine Entscheidung des Bundesfinanzhofs.

3: a) Der Kläger hält die Rechtsfrage für klärungsbedürftig, ob Aufwendungen, die ein Steuerpflichtiger wegen eines im Rahmen eines privatrechtlichen Krankenversicherungsvertrags vereinbarten Selbstbehalts zu tragen hat, Krankenversicherungsbeiträge i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung (EStG) sind.

4: b) Es kann dahinstehen, ob der Selbstbehalt im Falle des Klägers überhaupt wirksam geworden ist, der Kläger also den entsprechenden Aufwand getragen hat. Da --wohl für das Vorjahr-- Beiträge erstattet worden sind, hätte es der Darstellung bedurft, dass oder inwieweit Krankenversicherungsleistungen tatsächlich um den Selbstbehalt gekürzt wurden und der Kläger insoweit wirtschaftlich belastet war.

5: Aber jedenfalls ist die aufgeworfene Rechtsfrage aufgrund des Urteils des angerufenen Senats vom 18. Juli 2012 X R 41/11 (BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821) geklärt und so zu entscheiden, wie dies das Finanzgericht (FG) getan hat.

6: Das zu § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG 2002 ergangene Senatsurteil enthält nicht nur Ausführungen zur Behandlung der Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 des Sozialgesetzbuchs Fünftes Buch (sog. "Praxisgebühren"), sondern allgemeine Ausführungen dazu, bei Vorliegen welcher Voraussetzungen "Beiträge zu einer Krankenversicherung" gegeben sind. In diesem Zusammenhang hat der Senat ausgeführt, dass hierzu nur Aufwendungen für Versicherungsbeiträge gehören, die im Zusammenhang mit der Erlangung von Versicherungsschutz stehen, wozu Zahlungen aufgrund von Selbst- und Eigenbeteiligungen an entstehenden Krankheitskosten nicht gehören.

7: aa) Dass sich diese Ausführungen des Senats auch auf einen Selbstbehalt beziehen, der im Rahmen eines privatrechtlichen Krankenversicherungsvertrags vereinbart worden ist, wird daraus deutlich, dass der Senat in seinem Urteil ausdrücklich auf die Ausführungen im Urteil des Hessischen FG vom 12. Dezember 1974 VIII 61/74, Entscheidungen der Finanzgerichte 1975, 200 Bezug nimmt. Diese Entscheidung befasst sich mit Aufwendungen, die wegen einer im Versicherungsvertrag vereinbarten Selbstbeteiligung selbst zu tragen sind. Diese Selbstbeteiligung ist keine Gegenleistung für die Erlangung von Versicherungsschutz, sondern gerade das Gegenteil. Denn in Höhe des Selbstbehalts übernimmt die Krankenversicherung nicht das Risiko, für künftige Schadensfälle eintreten zu müssen. Vielmehr verbleibt das Risiko in diesem Umfang beim Versicherungsnehmer.

8: Aus diesem Grund können Aufwendungen in Höhe des Selbstbehalts nicht als Beitragserstattung mit umgekehrtem Vorzeichen angesehen werden. Beitragserstattungen sind Anreize, die bewirken sollen, dass die Versicherung vertraglich vereinbarte Leistungen nicht erbringen muss, weil der Versicherungsnehmer keine versicherten Schäden erlitten hat oder er solche Schäden nicht geltend macht. Demgegenüber fallen die Aufwendungen im Rahmen des Selbstbehalts außerhalb des vertraglich vereinbarten Versicherungsschutzes an. Hierauf hat der Senat in seinem Urteil in BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821 (unter II.b ee (1) hingewiesen.

9: Dass selbst getragene Aufwendungen wegen vertraglich vereinbarter Selbstbehalte keine Versicherungsbeiträge darstellen, entspricht --soweit ersichtlich-- auch der einhelligen Auffassung in der Literatur (Felten, Der Ertrag-Steuer-Berater 2012, 324; Förster, BFH/PR 2012, 339; Kulosa in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 10 EStG Rz 152; Söhn: in Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 10 Rz E 128 f.).

10: bb) Etwas anderes gilt auch dann nicht, wenn, wie hier --und wohl regelmäßig--, der Selbstbehalt zu bezifferbar geringen Versicherungsprämien geführt hat. Soweit der Versicherte ohne Selbstbehalt Prämien und damit Sonderausgaben erspart hätte, ist dies ein fiktiver Sachverhalt, während der Besteuerung der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt zugrunde zu legen ist.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.