Die Beteiligten streiten darüber, ob für ein Kind, das als Zeitsoldatin eine bundeswehrinterne Fachausbildung zur Nachschubunteroffizierin absolviert, Kindergeld zu gewähren ist.

Die am xx.xx.1990 geborene Tochter des Klägers A. verpflichtete sich ab dem 1.4.2010 als Soldatin auf Zeit für neun Jahre bei der Bundeswehr. Nach ihrer Grundausbildung absolvierte sie ab dem 26.10.2010 eine Ausbildung zur Bürokauffrau, die sie am 20.7.2012 abschloss. Bereits am 11.5.2011 wurde sie zum Stabsunteroffizier befördert. Bis einschließlich Juli 2012 gewährte der Beklagte dem Kläger Kindergeld für seine Tochter.

Nach Abschluss der Ausbildung zur Bürokauffrau wurde die Tochter des Klägers in der Kaserne in A-Stadt (Nachschubbatallion) eingesetzt und dort mit Aufgaben aus dem Bereich der Logistik betraut. Während dieser Zeit nahm sie an einer Fachausbildung zur Nachschubunteroffizierin teil. Diese bestand aus den folgenden Modulen, für deren Dauer sie jeweils an eine Ausbildungseinrichtung der Bundeswehr abgeordnet wurde:

Modul	Zeitraum
Grundlagenmodul Materialbewirtschaftung	12.2.2013 – 12.3.2013
Aufbaumodul Materialbewirtschaftung	22.4.2013 – 26.4.2013
Spezialgrundausbildung Kraftfahrer	7.10.2013 – 15.11.2013
Fachmodul Nachschubunteroffizier	4.2.2014 – 27.2.2014

Nach der vom Kläger eingereichten Beschreibung der Bundeswehr über das Tätigkeitsbild des Nachschubunteroffiziers bestehen dessen Aufgaben im Bereich der Materialbewirtschaftung zur Versorgung anderer Dienststellen. Er unterstützt bei der Disposition und Kommissionierung von Sendungen und wirkt bei der Einleitung und Erstellung der Schadensbearbeitung bei Transport- und Lagerschäden mit. Für die Ausbildung sind eine abgeschlossene Berufsausbildung, zu der auch die des Bürokaufmannes bzw. der Bürokauffrau zählt, sowie der erfolgreiche Abschluss des Fachmoduls Nachschubunteroffizier erforderlich, das mit einer Abschlussprüfung endet. Um an diesem Fachmodul teilnehmen zu können, ist wiederum die Teilnahme an den drei vorangegangenen Modulen Voraussetzung. Die Dauer und die Reihenfolge der einzelnen Module sind festgelegt. Nicht festgelegt ist dagegen, in welchem Zeitraum die einzelnen Module absolviert werden müssen und wie sich die praktische Tätigkeit während dieses Zeitraums gestalten muss. Allerdings wäre die Tochter des Klägers ohne Belegung der Module nicht in einem Nachschubbatallion eingesetzt worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die vom Kläger eingereichten Unterlagen (Bl. 65 ff. der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Nach einer Bescheinigung des Bundesamts für das Personalmanagement der Bundeswehr vom 27.5.2015 (Bl. 106 der Gerichtsakte) umfasste die Ausbildung der Tochter des Klägers den Zeitraum vom Beginn der Allgemeinen Grundausbildung bis zum erfolgreichen Abschluss der Fachunteroffizierausbildung am 27.2.2014. Ab dem 1.4.2014 wurde sie in der Kaserne in B-Stadt entsprechend eingesetzt.

Den Antrag des Klägers, ihm für die Zeiträume ab August 2012 weiterhin Kindergeld für seine Tochter zu gewähren, lehnte der Beklagte ab. Nach der Ernennung zum Unteroffizier komme eine Berücksichtigung nur noch bis zum Abschluss der zivilen Ausbildung zur Bürokauffrau, aber nicht darüber hinaus in Betracht. Der Einspruch, den der Kläger ohne Mitwirkung eines Bevollmächtigten eingelegt und begründet hatte, blieb erfolglos.

Zur Begründung seiner hiergegen erhobenen Klage trägt der Kläger vor, dass sich seine Tochter auch nach Abschluss ihrer Ausbildung zur Bürokauffrau in einer Ausbildung mit dem Berufsziel der Nachschubunteroffizierin befunden habe. Erst nach Abschluss dieser Ausbildung im Februar 2014 habe sie in dieser Funktion eingesetzt werden können. Die absolvierten Lehrgänge stellten unbedingte Voraussetzungen zur Ausübung des Berufs dar. Während ihrer Tätigkeit in der Kaserne in A-Stadt sei die Tochter im Bereich der Logistik eingesetzt worden, um auf ihre zukünftige Tätigkeit vorbereitet zu werden. Die Ernennung zu einem Dienstgrad habe mit einer Berufsausbildung nichts zu tun. Vielmehr habe sich die Tochter bis zu ihrem Dienstantritt in B-Stadt am 1.4.2014 in einer Berufsausbildung befunden.

Der Kläger beantragt,

den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 9.5.2014 und der Einspruchsentscheidung vom 22.8.2014 zu verpflichten, ihm für seine Tochter A. Kindergeld für die Zeiträume August 2012 bis März 2014 zu gewähren.

Ferner beantragt der Kläger,

die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Hilfsweise für den Fall des Unterliegens beantragt der Kläger,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise für den Unterliegensfall,

die Revision zuzulassen.

Er trägt ergänzend vor, dass im Rahmen der modular ausgestalteten militärfachlichen Ausbildung lediglich die in der zivilen Ausbildung allgemein erworbenen Kenntnisse an die militärspezifischen Erfordernisse des bundeswehreigenen Nachschubsystems angepasst worden seien. Hierbei handele es sich nicht um eine Ausbildung, sondern um ein „training on the job“. Da sich die Tochter bereits im einzigen Beförderungsdienstgrad Stabsunteroffizier befinde, komme innerhalb der Laufbahn der Fachunteroffiziere nach den Vorschriften der Soldatenlaufbahnverordnung (SLV) bis zum Ende der Verpflichtungszeit von insgesamt neun Jahren keine weitere Beförderung mehr in Betracht.

In der Sache haben am 4.3.2015 ein Erörterungstermin vor dem Berichterstatter und am 24.7.2015 eine mündliche Verhandlung vor dem Senat stattgefunden. Auf die Sitzungsprotokolle wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet.

25
I. Der Ablehnungsbescheid vom 9.5.2014 und die Einspruchsentscheidung vom 22.8.2014 sind nicht rechtswidrig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 101 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung, FGO).

Der Kläger hat für die streitigen Zeiträume August 2012 bis Februar 2014 keinen Anspruch auf Kindergeld für seine Tochter A., weil kein Berücksichtigungstatbestand gemäß §§ 62 Abs. 1 Nr. 1, 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 32 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) eingreift. Insbesondere kann A. nicht als volljähriges Kind, das für einen Beruf ausgebildet wird, nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a. EStG berücksichtigt werden. Sie befand sich zwar bis einschließlich Februar 2014 in einer Berufsausbildung in diesem Sinne (dazu unter 1.). Allerdings ist der Kindergeldanspruch ausgeschlossen, weil die Tochter nach abgeschlossener Berufsausbildung zur Bürokauffrau einer Erwerbstätigkeit nachging, die kein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG darstellt (dazu unter 2.).

28
1. Die Tochter des Klägers befand sich auch nach Abschluss ihrer Berufsausbildung zur Bürokauffrau im Juli 2012 bis Februar 2014 weiterhin in einer Berufsausbildung. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist als Berufsausbildung die Ausbildung zu einem künftigen Beruf zu verstehen. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernstlich darauf vorbereitet. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienen alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind (BFH-Urteile vom 9.6.1999 VI R 50/98, BStBl II 1999, 706 und vom 15.7.2003 VIII R 19/02, BStBl II 2007, 247 m. w. N.). Aus der gesetzlichen Formulierung "für einen Beruf ausgebildet wird" kann nicht gefolgert werden, dass die Ausbildungsmaßnahme in einer Ausbildungs- oder Studienordnung bzw. in einem detaillierter Ausbildungsplan vorgeschrieben sein oder - mangels solcher Regelungen - jedenfalls dem Erwerb von Kenntnissen und Fähigkeiten dienen muss, die für den angestrebten Beruf zwingend notwendig sind. (BFH-Urteile vom 9.6.1999 VI R 16/99, BStBl II 1999, 713 und vom 22.11.2012 V R 60/10, BFH/NV 2013, 531).

Dementsprechend sind sowohl die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier im Truppendienst als auch die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Fachunteroffizier als Ausbildung anzusehen, wenn feststeht, dass er tatsächlich Lehrgänge belegt und nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad Dienst tut (BFH-Urteile vom 15.7.2003 VIII R 19/02, BStBl II 2007, 247 und vom 30.7.2009 III R 77/06, BFH/NV 2010, 28). Ein Unteroffizieranwärter, der sowohl militärisch als auch für einen zivilen Beruf ausgebildet und im Rahmen der Ausbildung Prüfungen (z. B. die Fachunteroffizierprüfung gemäß § 12 der SLV) abzulegen hat, strebt damit eine Tätigkeit bei der Bundeswehr als Spezialist in einer berufsausbildungsbezogenen Verwendung an. Die im Rahmen der Verpflichtung als Soldat auf Zeit zu durchlaufende Ausbildung stellt sich sowohl mit ihrem militärischen als auch mit ihrem zivilen Teil als Maßnahme dar, die als Grundlage für den angestrebten Beruf geeignet ist (BFH-Urteil vom 15.7.2003 VIII R 19/02, BStBl II 2007, 247).

Unter Zugrundelegung dieser Maßstäbe ist auch die bundeswehrinterne Ausbildung der Tochter des Klägers zur Nachschubunteroffizierin als Berufsausbildung im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG anzusehen. Nach den vom Kläger eingereichten Unterlagen der Bundeswehr ist es für den Einsatz als Nachschubunteroffizier erforderlich, zunächst eine Berufsausbildung (z. B. im kaufmännischen Bereich) abgeschlossen zu haben, die von der Tochter besuchten Lehrgangsmodule zu belegen und schließlich die Abschlussprüfung zu bestehen. Es handelt sich um eine Ausbildung, deren theoretische Bestandteile sich in vier Module gliedern, die aufeinander aufbauen und denen ein Ausbildungsplan zugrundeliegt. Am Ende des letzten Moduls ist eine Abschlussprüfung zu absolvieren, deren Bestehen den Absolventen zum Einsatz in dem erstrebten Beruf als Nachschubunteroffizier befähigt. Hierbei handelt es sich um eine Fachunteroffizierprüfung im Sinne von § 12 Abs. 2 Satz 1 SLV. Dies hat das Bundesamt für das Personalmanagement der Bundeswehr in seinem Schreiben vom 27.5.2015 gegenüber der Tochter des Klägers bestätigt.

Der Beurteilung als Berufsausbildung steht nicht entgegen, dass sich die theoretische Ausbildung auf lediglich ca. 3,5 Monate innerhalb eines Gesamtzeitraums von 20 Monaten erstreckt hat und die Tochter des Klägers während der übrigen Zeit eine praktische Berufstätigkeit ausgeübt hat. Die praktische Berufstätigkeit fand im Nachschubbataillon statt und die Tochter hat dort Aufgaben im logistischen Bereich wahrgenommen. Diese weisen einen inhaltlichen Bezug zum angestrebten späteren Einsatz als Nachschubunteroffizierin auf. Dass der praktischen Tätigkeit kein detaillierter Ausbildungsplan zugrundeliegt und sie keine auf die theoretischen Module abgestimmte inhaltliche Verknüpfung aufweist, ist für die Frage des Vorliegens einer Berufsausbildung nicht von Belang. Die Ausbildung war bis zum Bestehen der Abschlussprüfung am 27.2.2014 noch nicht beendet.

Unschädlich ist schließlich auch, dass sich die Tochter des Klägers als Soldatin auf Zeit bereits seit 2011 im Dienstgrad des Stabsunteroffiziers befand. Der dienstrechtliche Status als Soldat auf Zeit steht einer Berufsausbildung nicht entgegen (BFH-Urteil vom 15.7.2003 VIII R 19/02, BStBl II 2007, 247). Gleiches gilt für den Dienstgrad. Auch ein Soldat im Dienstgrad Stabsunteroffizier kann sich in einer Berufsausbildung im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befinden (FG Münster, Urteil vom 22.8.2014 4 K 4131/13 Kg, EFG 2014, 1966). Vor diesem Hintergrund greift auch der Einwand des Beklagten nicht durch, dass die Tochter des Klägers nach Abschluss ihrer Ausbildung keine höhere Besoldungsstufe innerhalb ihrer Verpflichtungszeit von neun Jahren erreichen kann.

Für den Monat März 2014 liegt dagegen keine Berufsausbildung mehr vor, da die Tochter des Klägers diese mit Ablegen der Abschlussprüfung im Februar 2014 beendet hatte.

35
2. Der Berücksichtigung der Tochter des Klägers steht jedoch entgegen, dass sie während der streitigen Zeiträume einer Erwerbstätigkeit als Soldatin auf Zeit nachgegangen ist und bereits im Juli 2012 eine Berufsausbildung als Bürokauffrau abgeschlossen hatte. Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung wird ein Kind nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG).

Die Erwerbstätigkeit ist im Streitfall auch nicht unschädlich. Eine Erwerbstätigkeit ist gemäß § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG nur dann unschädlich, wenn es sich um eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder eine geringfügige Beschäftigung (§§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch) handelt.

Im Streitfall kommt von den drei gesetzlichen Ausnahmetatbeständen allein das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses in Betracht. Das Dienstverhältnis der Tochter des Klägers mit der Bundeswehr stellte in den Monaten August 2012 bis Februar 2014 jedoch kein Ausbildungsdienstverhältnis in diesem Sinne (mehr) dar. Der Begriff des Ausbildungsdienstverhältnisses, der in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (Bundesgesetzblatt I Seite 2131) mit Wirkung zum 1.1.2012 eingeführt wurde, ist gesetzlich nicht definiert. Das bloße zeitliche Zusammenfallen von Ausbildung und Dienstverhältnis reicht nicht aus, da ansonsten jede Erwerbstätigkeit, die parallel zu einer Ausbildung im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG ausgeübt wird, erfasst würde und damit die in Satz 3 geregelte Ausnahme von Satz 2 stets erfüllt wäre (FG Münster, Urteil vom 12.9.2014 4 K 2950/13 Kg, EFG 2014, 2051). Nach der Begründung des Gesetzesentwurfs soll ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung und eines Erststudiums grundsätzlich nicht berücksichtigt werden, weil die widerlegbare Vermutung besteht, dass es in diesen Fällen in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten (Bundestagsdrucksache 17/5125, S. 41).

Nach der in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung, Literatur und Verwaltung vorherrschenden Auffassung liegt ein Ausbildungsdienstverhältnis vor, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist (Loschelder in Schmidt, EStG 34. Auflage 2015, § 32 Rn. 50). Demgegenüber soll es nicht ausreichen, wenn die Ausbildung seitens des Arbeitgebers lediglich gefördert wird, z. B. durch ein Stipendium oder eine Verringerung der vertraglich vereinbarten Arbeitszeit (FG Münster, Urteil vom 12.9.2014 4 K 2950/13 Kg, EFG 2014, 2051; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 21.1.2015 6 K 2227/13, EFG 2015, 575; Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32 EStG, Anm. 126; so auch A 19.3.2 Abs. 1 Satz 4 DA-KG 2014). Dies entspricht der zur Abgrenzung zwischen Berufsausbildungskosten und Werbungskosten zur früheren Rechtslage ergangenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH), für die ebenfalls die Frage von Bedeutung war, ob ein Ausbildungsdienstverhältnis vorlag. Danach sollte es für ein Ausbildungsdienstverhältnis wesentlich sein, dass eine berufliche Ausbildung Gegenstand und Ziel des Dienstverhältnisses ist (z. B. BFH-Urteil vom 28.9.1984 VI R 144/83, BStBl II 1985, 89).Das Dienstverhältnis muss durch den Ausbildungszweck geprägt sein (BFH-Urteil vom 16.1.2013 VI R 14/12, BStBl II 2013, 449). Dementsprechend ist auch für ein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG eine fortlaufende inhaltliche Ausrichtung der beruflichen Tätigkeit für den Arbeitgeber auf die Ausbildung zu fordern, die über eine bloße thematische Verknüpfung und organisatorische Verzahnung beider Teile hinausgeht (Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 21.11.2013 8 K 807/12, EFG 2014, 457; FG Münster, Urteil vom 12.9.2014 4 K 2950/13 Kg, EFG 2014, 2051).

Dies ist beispielsweise bei anerkannten Berufsausbildungsverhältnissen nach dem Berufsbildungsgesetz (BBiG), Lehramts- und Rechtsreferendaren sowie Beamtenanwärtern der Fall (A 19.3.2 Abs. 1 Satz 3 DA-KG 2014). Im Fall einer bundeswehrinternen Ausbildung eines Soldaten auf Zeit liegt jedenfalls dann ein Ausbildungsdienstverhältnis vor, wenn die Lehrgänge alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses sind. Dies ist dann der Fall, wenn – wie zu Beginn der Soldatenausbildung - über mehrere Monate hinweg ausschließlich Lehrgänge besucht werden (so im Fall des Urteils des FG Münster vom 23.8.2014 4 K 4131/13 Kg, EFG 2014, 1966). Dagegen soll nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz kein Ausbildungsdienstverhältnis vorliegen, wenn ein Soldat auf Zeit eine bundeswehrinterne Ausbildung zum Materialdisponenten im Sanitätsdienst durchläuft, die sich über mehrere Jahre auf einige mehrwöchige Lehrgänge verteilt (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 21.1.2015 6 K 2227/13, EFG 2015, 575).

Vor diesem Hintergrund kann die Tätigkeit der Tochter des Klägers in den Monaten August 2012 bis Februar 2014 nicht als Ausbildungsdienstverhältnis angesehen werden. Die Ausbildung zur Nachschubunteroffizierin war in diesem Zeitraum nicht alleiniger Gegenstand des Dienstverhältnisses und hat das Dienstverhältnis zwischen der Tochter und der Bundeswehr auch nicht geprägt.

Die Tochter des Klägers hat während der insgesamt 19monatigen Ausbildung zur Nachschubunteroffizierin Lehrgänge in einem Umfang von ca. 3,5 Monaten besucht und den übrigen und damit weitaus überwiegenden Teil ihres Dienstes (mehr als 80%) in der Kaserne in A-Stadt verrichtet. Dieser Dienst wies zwar einen gewissen inhaltlichen Bezug zum späteren Einsatz als Nachschubunteroffizierin auf (s. o. unter 1.) und stellte damit für die spätere Verwendung eine praktische Vorbereitung dar. Dies reicht jedoch nicht für die Annahme aus, dass die Ausbildung dem Dienst insgesamt das Gepräge gegeben hat. Vielmehr stand die Verrichtung des Dienstes in der Kaserne im Vordergrund. Dieser praktische Teil der Ausbildung stellt sich als Einarbeitungsphase in einen Beruf dar, wie sie jeder Berufsanfänger vorzunehmen hat. Allein das zeitliche Zusammentreffen mit theoretischen Lehrgängen, die einen zeitlich verhältnismäßig geringen Umfang ausmachen, wandelt diese Einarbeitungsphase nicht in ein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG um.

Dies folgt daraus, dass dem praktischen Teil der Ausbildung - anders als bei typischen Ausbildungsdienstverhältnissen wie Berufsausbildungen nach dem BBiG oder dem Rechtsreferendariat - kein Ausbildungsplan dergestalt zu Grunde lag, dass die Tochter des Klägers während dieser Tätigkeit einen Katalog bestimmter Tätigkeiten zu erlernen bzw. zu verrichten hatte. Ihr war kein Ausbilder der Bundeswehr zur Seite gestellt. Auch eine zeitliche Vorgabe für die praktische Tätigkeit gibt es nicht. Lediglich für die theoretische Ausbildung in Form der Module liegen detaillierte Beschreibungen und eine vorgegebene Reihenfolge vor. Die umfangreichen Unterlagen der Bundeswehr sagen dagegen über den praktischen Teil der Ausbildung nichts aus.

Dieses Ergebnis wird auch durch den Gesetzeszweck gestützt, wonach bei einer Erwerbstätigkeit, die nach abgeschlossener Erstausbildung ausgeübt wird, typisierend davon ausgegangen wird, dass sich das Kind selbst unterhalten kann und nicht mehr auf elterlichen Unterhalt angewiesen ist. Dies soll nur bei Vorliegen einer der drei in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG genannten Ausnahmetatbestände nicht der Fall sein, die die bis zum 31.12.2011 geltende Einkünfte- und Bezügegrenze ersetzen. Wenn ein Kind nach Abschluss einer Berufsausbildung in Vollzeit erwerbstätig ist und hierfür vom Arbeitgeber so hoch entlohnt wird wie andere voll ausgelernte Arbeitnehmer, geht der Gesetzgeber typisierend davon aus, dass das Kind für seine Arbeit bezahlt wird, auch wenn es währenddessen noch eine weitere Ausbildung absolviert. Ebenso stellt sich die Situation im Streitfall dar. Die Tochter des Klägers wurde während der gesamten streitigen Zeiträume als Stabsunteroffizier besoldet. Dies entspricht derselben Besoldungsstufe, in die sie auch noch nach Abschluss der Ausbildung und während ihres Einsatzes in der Kaserne in B-Stadt eingruppiert war.

45
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Der Kläger hat als unterliegender Teil die Kosten des Verfahrens zu tragen. Vor diesem Hintergrund kommt eine Erstattung der Gebühren und Auslagen eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO nicht in Betracht. Überdies hat sich der Kläger im Einspruchsverfahren eines Bevollmächtigten nicht bedient.
46
III. Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen. Die Auslegung des Begriffs des Ausbildungsdienstverhältnisses im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG ist höchstrichterlich bisher nicht geklärt. Gegen das Urteil des FG Rheinland-Pfalz (vom 21.1.2015 6 K 2227/13, EFG 2015, 575) ist in einem vergleichbaren Fall bereits ein Revisionsverfahren beim BFH (Az. III R 6/15) anhängig.

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Münster Urteil, 24. Juli 2015 - 4 K 3069/14 Kg

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(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

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(1) Kosten sind die Gerichtskosten (Gebühren und Auslagen) und die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen der Beteiligten einschließlich der Kosten des Vorverfahrens. (2) Die Aufwendungen der Fin

(1) 1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer 1. im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder2. ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland a) nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt ei

(1) Eine geringfügige Beschäftigung liegt vor, wenn 1. das Arbeitsentgelt aus dieser Beschäftigung regelmäßig die Geringfügigkeitsgrenze nicht übersteigt,2. die Beschäftigung innerhalb eines Kalenderjahres auf längstens drei Monate oder 70 Arbeitstag

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Tenor Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 21. Januar 2015 6 K 2227/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

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Finanzgerichtsordnung - FGO | § 101

Soweit die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, spricht das Gericht die Verpflichtung der Finanzbehörde aus, den begehrten Verwaltungsakt zu erlassen, wenn die Sache spruchreif ist. Andernfalls spricht es die Verpflichtung aus, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 62 Anspruchsberechtigte

(1)¹Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.

im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder

2.

ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland

a): nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b): nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.

²Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.³Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)¹Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.²Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.³Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.⁴Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.⁵Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.⁶Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.

eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,

2.

eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde

a): nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b): nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c): nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,

3.

eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,

4.

eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder

5.

eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)¹Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.²Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

²Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.³Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.²Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.³Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)¹Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.³Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

⁴Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.⁵Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.⁶Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.⁷Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.⁸Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.⁹Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.¹⁰Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.¹¹Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.¹²Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).¹³Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.¹⁴Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

Bundesfinanzhof Urteil, 22. Nov. 2012 - V R 60/10

Tatbestand

1: I. Die Tochter des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) besuchte bis einschließlich Juni 2007 eine Berufsfachschule. Ab Juni 2007 begleitete die Tochter den Podologen R bei dessen Tätigkeit einmal im Monat für jeweils eine Woche als "Praktikantin". Im August 2008 begann die Tochter des Klägers mit einer zweijährigen Ausbildung zur Podologin bei einer Facheinrichtung.

2: Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) hob die bis dahin bestehende Kindergeldfestsetzung mit Verfügung vom 21. Mai 2008 auf und forderte das Kindergeld für den Zeitraum Juni 2006 bis November 2007 zurück. Mit Bescheid vom 14. August 2008 änderte die Familienkasse den Bescheid vom 21. Mai 2008 und erkannte den Kindergeldanspruch für die Zeit Juni 2006 bis Februar 2007 an. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

3: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage für den Zeitraum Juni 2007 bis November 2007 statt und wies die Klage im Übrigen als unbegründet ab. Der Kläger sei für den Zeitraum ab Juni 2007 kindergeldberechtigt, da seine Tochter in diesem Zeitraum bei dem Podologen R ein Praktikum absolviert habe. Die Tochter habe sich ernsthaft um eine Berufsausbildung bemüht, wie sich aus der als glaubhaft anzusehenden Aussage des Zeugen R ergebe. Ein als Berufsausübung zu wertendes Praktikum setze nicht voraus, dass es ununterbrochen ausgeübt werde. Es reiche aus, wenn der Praktikant für einen nicht unerheblichen Zeitraum im Monat tätig sei.

4: Mit ihrer Revision macht die Familienkasse geltend, dass es sich bei der ab Juni 2007 durchgehend durchgeführten Tätigkeit nicht um ein als Berufsausbildung zu wertendes Praktikum gehandelt habe. Durch das Praktikum seien nicht die für eine Berufsausbildung erforderlichen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen vermittelt worden. Der Zeuge habe nur bestätigt, dass die Tochter die Arbeit eines Podologen habe kennen lernen wollen und lediglich eine Woche im Monat "mitgegangen" sei. Es sei nicht erkennbar, dass die Tochter in die theoretischen Grundlagen der Tätigkeit eines Podologen eingeführt worden sei oder praktische Aufgaben selbständig ausgeführt habe. Es habe kein detaillierter Ausbildungsplan vorgelegen, der darauf abgezielt habe, unter fachkundiger Anleitung für die Ausübung des angestrebten Berufs wesentliche Kenntnisse und Fertigkeiten zu vermitteln. Auch aufgrund der nur geringen zeitlichen Inanspruchnahme habe es an einer ernsthaften und ausreichenden Vorbereitung auf ein Berufsziel gefehlt. Komme es bei einer Sprachausbildung im Ausland auf einen Unterricht von mindestens zehn Wochenstunden an, sei von einer Berufsausbildung nur auszugehen, wenn unter Berücksichtigung von Vor- und Nacharbeit von ca. zehn Stunden eine monatliche Gesamtausbildungszeit von 80 Stunden vorliege, die die Tochter nicht einmal zur Hälfte erreicht habe.

5: Die Familienkasse beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

6: Der Kläger beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

7: Der Ausbildungsbegriff sei weit auszulegen. Die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern sei gemindert, wenn sich das Kind in Ausbildung befinde. Die Familienkasse überspanne die Anforderungen an den Ausbildungsbegriff. Die Tochter habe die Absicht gehabt, den Berufsalltag eines Podologen kennenzulernen. Es könne nicht gefordert werden, dass ein Praktikant berufstypische Tätigkeiten bereits selbständig ausführe, wie das Beispiel des Praktikanten in einer Anwaltskanzlei zeige. Auf die zeitliche Inanspruchnahme komme es nicht an.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision der Familienkasse ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FG, die Tochter des Klägers habe sich in den Monaten ab Juni 2007 in Ausbildung befunden, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

9: 1. Für ein volljähriges Kind besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- Anspruch auf Kindergeld, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird.

10: In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Die Ausbildungsmaßnahme braucht Zeit und Arbeitskraft des Kindes nicht überwiegend in Anspruch zu nehmen (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 2. April 2009 III R 85/08, BFHE 224, 546, BStBl II 2010, 298).

11: Im Hinblick auf die Anforderungen, die an den zeitlichen Umfang von Ausbildungsmaßnahmen zu stellen sind, differenziert die Rechtsprechung des BFH nach der Art der Ausbildungsmaßnahme.

12: Befindet sich ein Kind aufgrund einer Schulausbildung, an der es teilnimmt, um der Schulpflicht nachzukommen, in Berufsausbildung, kommt es nicht darauf an, ob die tatsächliche Unterrichtszeit mindestens zehn Wochenstunden beträgt, so dass auch eine wöchentliche Unterrichtsstundenzahl von z.B. nur acht Stunden ausreicht. Anders ist es bei einem Sprachunterricht im Ausland im Rahmen eines Au-pair-Aufenthaltes. Im Hinblick auf die dann erforderliche Abgrenzung zu Urlaubsaufenthalten ist hier von einer Berufsausbildung nur auszugehen, wenn das Kind an einem theoretisch-systematischen Sprachunterricht mit grundsätzlich mindestens zehn Wochenstunden teilnimmt (BFH-Urteil vom 28. April 2010 III R 93/08, BFHE 229, 267, BStBl II 2010, 1060).

13: 2. Im Streitfall ist das FG im Rahmen der Gesamtwürdigung unter Einbeziehung der Aussage des Zeugen R zu dem Ergebnis gelangt, dass die Tätigkeit der Tochter des Klägers bei dem Podologen R als Berufspraktikum anzusehen war, da die Anerkennung eines Praktikums als Berufsausbildung nach der BFH-Rechtsprechung keine ununterbrochene Tätigkeit voraussetze und es daher ausreiche, dass das Kind dem Praktikum für einen nicht unerheblichen Zeitraum im Monat nachgehe, wofür eine jeweils einwöchige Teilnahme während eines Monats ausreiche.

14: Da die tatsächliche Würdigung des FG verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen ist und auch nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstößt, bindet sie den BFH als Revisionsgericht nach § 118 Abs. 2 FGO, selbst wenn die Wertung des FG nicht zwingend, sondern lediglich möglich ist (z.B. BFH-Urteil vom 19. November 2008 III R 105/07, BFHE 223, 365, BStBl II 2010, 1057). Wie das vom Kläger angeführte Beispiel eines Praktikums in einer Anwaltskanzlei zeigt, ist es entgegen der Auffassung der Familienkasse im Übrigen nicht erforderlich, dass dem Praktikum ein "detaillierter Ausbildungsplan" zugrunde liegt. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel und damit der Berufsausbildung dienen nach der BFH-Rechtsprechung vielmehr alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind, und zwar unabhängig davon, ob die Ausbildungsmaßnahmen in einer Ausbildungsordnung oder Studienordnung vorgeschrieben sind oder jedenfalls dem Erwerb von Kenntnissen und Fähigkeiten dienen müssen, die für den angestrebten Beruf zwingend notwendig sind (BFH-Urteil vom 9. Juni 1999 VI R 16/99, BFHE 189, 113, BStBl II 1999, 713).

15: Schließlich bestehen bei einer im Inland erfolgenden Berufsausbildung, bei der es auf eine Abgrenzung zu Urlaubsaufenthalten nicht ankommt, keine festen Mindestgrenzen im Hinblick auf den zeitlichen Umfang der Ausbildungsmaßnahme, deren Unterschreiten der Annahme einer Ausbildungsmaßnahme entgegensteht. Das Urteil des FG war daher auch insoweit revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

16: 3. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO).

Soldatenlaufbahnverordnung - SLV 2021 | § 12 Sonstige Soldatinnen und sonstige Soldaten (§ 1 Absatz 1 Nummer 2 bis 7)

(1) Die in § 1 Absatz 1 Nummer 2 und 3 genannten Soldatinnen und Soldaten werden nach den Vorschriften über die Einstellung und Beförderung von Mannschaften eingestellt und befördert.

(2) Die in § 1 Absatz 1 Nummer 4 bis 7 genannten Soldatinnen und Soldaten können nach einem Wehrdienst von mindestens sechs Tagen befördert werden. Die Beförderung ist erst nach Ablauf der Zeit zulässig, die im Dienstverhältnis einer Soldatin auf Zeit oder eines Soldaten auf Zeit als Dienstzeit für die Beförderung nach dieser Verordnung mindestens vorausgesetzt wird. Zeiten einer dienstlichen Veranstaltung nach § 81 Absatz 1 des Soldatengesetzes werden auf den Wehrdienst nach Satz 1 nicht angerechnet. Das Bundesministerium der Verteidigung kann die Anrechnung von Zeiten nach Satz 3 zulassen, sofern Reservistinnen und Reservisten Aufgaben wahrnehmen, die zumindest ihrem Dienstgrad und den Aufgaben aus einem Beorderungsverhältnis entsprechen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Sozialgesetzbuch (SGB) Viertes Buch (IV) - Gemeinsame Vorschriften für die Sozialversicherung - (Artikel I des Gesetzes vom 23. Dezember 1976, BGBl. I S. 3845) - SGB 4 | § 8a Geringfügige Beschäftigung in Privathaushalten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 21. Jan. 2015 - 6 K 2227/13

Diese Entscheidung zitiert

Tenor

: I. Die Klage wird abgewiesen.

: II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

: III. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1: Streitig ist, ob ein Kind, das Wehrdienst leistet, wegen einer Ausbildung bei der Bundeswehr gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG zu berücksichtigen ist.

2: Der Kläger ist der Vater des am 14.02.1990 geborenen B.

3: B schloss eine Ausbildung zum Kaufmann im Einzelhandel ab. Anschließend arbeitete er zunächst in diesem Beruf und war ab Oktober 2009 arbeitslos.

4: Seit dem 01.04.2010 ist B Soldat auf Zeit.

5: Die beklagte Familienkasse hob mit Bescheid vom 11.01.2010 die Kindergeldfestsetzung ab April 2010 auf.

6: Mit Wirkung ab dem 01.09.2011 wurde B zum Unteroffizier und ab dem 01.09.2012 zum Stabsunteroffizier ernannt (Bl. 89, 90 Prozessakte -PA-).

7: Seit August 2013 ist B nach der erfolgreichen Teilnahme an den Lehrgängen als MatDispoUffz. eingestellt (Bl. 39 PA).

8: Am 31.05.2013 beantragte der Kläger erneut Kindergeld für B. Dem Antrag fügte er eine Bestätigung der Bundeswehr vom 28.05.2013 über die Ausbildung des B zum MatDispoUffz (Material-Dispositions-Unteroffizier) ab dem 01.04.2010 bei (Bl. 103 Kg-Akte).

9: Mit Bescheid vom 09.08.2013 lehnte die beklagte Familienkasse den Antrag ab (Bl. 151 Kg-Akte).

10: Der dagegen gerichtete Einspruch, mit dem der Kläger weitere Bescheinigungen über die Teilnahme an Lehrgängen im November 2011 und Sept./Okt. 2013 vorlegte (Bl. 157 – 159 Kg-Akte), wurde mit Einspruchsentscheidung vom 16.09.2013 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte die Beklagte aus, eine Berücksichtigung des Kindes nach Ernennung zum Unteroffizier sei nur möglich, wenn das Kind eine Aus- oder Weiterbildung für einen Zivilberuf absolviere. Die anschließende Absolvierung rein militärischer Lehrgänge begründe keinen Kindergeldanspruch. Da der Sohn B des Klägers bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung gehabt habe und deshalb unmittelbar ohne vorheriges Anwärterdienstverhältnis zum Unteroffizier ernannt worden sei, komme eine Berücksichtigung nicht in Betracht. Das BFH-Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11 sei zu einem anders gelagerten Sachverhalt ergangen und auf den Streitfall nicht übertragbar.

11: Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger vor, bereits im April 2010 habe B die Ausbildung zum MatDispoUffz. begonnen. Ziel der Ausbildung sei es, im Sanitätsdienst als Materialdisponent eingesetzt zu werden. Die Absolvierung der Lehrgänge sei Bedingung für die Ernennung zum Unteroffizier gewesen. Der letzte Lehrgang habe ursprünglich im Sept./Okt. 2013 stattfinden sollen, sei aber nunmehr auf Jan./Febr. 2014 verschoben worden. Inhalt der Lehrgänge sei:

12


·		Bewirtschaftung von Sanitätsmaterial

13


·		Vorstellung der einschlägigen Sanitätsgeräte

14


·		Bedienung und Wartung der Geräte

15


·		Technische Beschreibungen

16: Bei den Lehrgängen handele es sich um eine Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG, da sie dem Berufsziel Materialdisponent im Sanitätsdienst bei der Bundeswehr dienten. Die Lehrgänge seien zusätzlich zu der von B abgeschlossenen Berufsausbildung erforderlich.

17: Eine Unterscheidung zwischen Ausbildung für einen Zivilberuf und militärischer Ausbildung sei nicht vorzunehmen.

18: Die Ausbildung des B sei mit der Ernennung zum Unteroffizier noch nicht beendet. Da es bei der Berufsausbildung auf die angestrebte Tätigkeit und nicht auf die Dienstbezeichnung ankomme, sei es unerheblich, dass B nicht zum Anwärter, sondern direkt zum Unteroffizier ernannt worden sei.

19: Vorgelegt wurden folgende Unterlagen:

20


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

21


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

22


·		Bestätigung des Fachsanitätszentrums Idar-Oberstein vom 28.05.2013 (Bl. 38 PA)

23


·		Nachweis des erfolgreichen Abschlusses der Ausbildung zum MatDispoUffz., ausgestellt am 02.08.2013 (Bl. 39 PA)

24


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 97 PA)

25


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.09.-02.10.2013 (Bl. 39/40 PA)

26


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 96 PA)

27


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 95 PA)

28


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 94 PA)

29


·		Beschreibung der Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

30


·		Bescheinigung über die erfolgreiche Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 100/101 PA)

31: Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung des Bescheides vom 9. August 2013 und der Einspruchsentscheidung vom 16. September 2013 die Beklagte zu verpflichten, dem Kläger für den Zeitraum von Januar 2012 bis Juli 2013 Kindergeld für B zu gewähren,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.

32: Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

33: Sie trägt ergänzend zur Begründung ihrer Einspruchsentscheidung vor, B habe sich im streitigen Zeitraum nicht in einem Ausbildungsdienstverhältnis befunden. Bei den Lehrgängen handele es sich um vorbereitende Maßnahmen für einen Laufbahnwechsel im Sanitätsdienst; ein Laufbahnwechsel sei kindergeldrechtlich nicht berücksichtigungsfähig.

34: Ergänzend wird auf die eingereichten Schriftsätze Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 FGO).

35: Am 03.11.2014 wurde eine mündliche Verhandlung durchgeführt. Im Anschluss daran erklärten die Beteiligten den Verzicht auf weitere mündliche Verhandlung.

36: Im Anschluss an die mündliche Verhandlung hat der Kläger folgende Unterlagen vorgelegt:

37


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

38


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

39


·		Bestätigung über die Ausbildung zum MatDispoUffz (Bl. 91 PA)

40


·		Antrag auf Ausnahmegenehmigung zur Teilnahme am Training SanMatUffz vom 02.09.-02.10.2013 und Genehmigung (Bl. 92/93 PA)

41


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 94 PA)

42


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 und Antrag auf Erhöhung der Teilnehmerzahl (Bl. 95 u. 99 PA)

43


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Bl. 96 PA)

44


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Bl. 97 PA)

45


·		Ausbildungsplan für die Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

46


·		Ausbildungszeugnis vom 07.11.2014 über den Erwerb der Qualifikation SanMatUffz (Bl. 100/101 PA)

47: Er trägt ergänzend vor, Anwärter zum Stabsunteroffizier gebe es bei der Bundeswehr nicht; der Nachweis eines solchen Dienstgrades sei aber auch nicht erforderlich (Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg). B habe sich in der Zeit vom 01.04.2010 bis 07.11.2014 in der Ausbildung zum Fachunteroffizier im Sanitätsdienst befunden. Hierbei handele es sich um ein Ausbildungsdienstverhältnis, denn die Ausbildungsmaßnahmen seien Gegenstand des Dienstverhältnisses. Die dienstrechtliche Stellung sei nicht maßgeblich.

48: Ausbildung sei jede Maßnahme zur Vorbereitung auf einen Erwerbsberuf. Die Ausbildung eines Zeitsoldaten zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes falle hierunter. Dass darüber hinaus ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliege, ergebe sich aus den vorgelegten Kommandierungsverfügungen. Die Verzögerung der Ausbildung habe B nicht zu vertreten gehabt, sie habe auf internen Kapazitätsmängeln beruht.

49: Das Gericht hat sodann eine Auskunft beim Fachsanitätszentrum der Bundeswehr eingeholt (Bl. 103/104 PA). Auf die erteilten Auskünfte vom 18.12.2014 (Bl. 110/111 PA) und vom 15.01.2015 (Bl. 114/115 PA) wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

50: Die Klage ist nicht begründet.

: 1.

51: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist ein Kind, das sich in einer Berufsausbildung befindet, grundsätzlich zu berücksichtigen.

52: Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist der Inbegriff der Maßnahmen, durch die die für einen Beruf typischen Fähigkeiten erworben werden. Es muss sich um einen Beruf handeln, der üblicherweise ausgeübt wird, um damit den Lebensunterhalt zu bestreiten. Eine Ausbildungs- oder Studienordnung muss nicht vorgeschrieben sein. Der Begriff ist also weiter als der der Berufsausbildung nach dem Berufsbildungsgesetz. Ausreichend ist, dass die Ausbildungsmaßnahmen eine Erwerbstätigkeit ermöglichen. Für Zeitsoldaten hat der BFH entschieden, dass diese sich in Ausbildung befinden, wenn sie für ihre spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad unterwiesen werden und die Lehrgänge im Vordergrund ihrer Tätigkeit stehen; eine reine Ableistung des Dienstes im Mannschaftsdienstgrad ist dagegen keine Ausbildung (z.B. BFH Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11, BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895).

53: Nach diesen Grundsätzen kann in den vom Sohn des Klägers absolvierten Lehrgängen eine Ausbildung anerkannt werden.

54: Nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG sind allerdings Kinder, die bereits eine abgeschlossene Erstausbildung haben, nur dann zu berücksichtigen, wenn sie keiner Erwerbstätigkeit nachgehen.

55: Eine abgeschlossene Berufsausbildung liegt nach dem neu gefassten § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG vor, wenn das Kind durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Voraussetzung ist, dass der Beruf durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungslehrgangs erlernt und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird. Der Besuch einer allgemein bildenden Schule gilt folglich nicht bereits als erstmalige Berufsausbildung. Ein Studium stellt dann ein erstmaliges Studium dar, wenn es sich um eine Erstausbildung handelt (BT-Drucks 17/512, S.41).

56: Der Sohn des Klägers hat mit dem Abschluss als Einzelhandelskaufmann eine abgeschlossene Berufsausbildung in diesem Sinne.

57: Die Tätigkeit bei der Bundeswehr als Zeitsoldat ist grundsätzlich eine solche schädliche Erwerbstätigkeit.

58: Die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG für Erwerbstätigkeiten mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit oder geringfügige Beschäftigungsverhältnisse sind für den Streitfall nicht relevant.

59: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG ist auch eine Erwerbstätigkeit im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses unschädlich.

60: Ein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 3 EStG liegt vor, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist. Hierzu zählen beispielsweise die Berufsausbildungsverhältnisse gemäß § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 BBiG. Entscheidend für das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses ist, dass die vom Arbeitnehmer geschuldete Leistung, für die er vom Arbeitgeber bezahlt wird, in der Teilnahme an den Ausbildungsmaßnahmen liegt und dass die Verpflichtung zur Teilnahme an der Ausbildung Gegenstand des entgeltlichen Dienstverhältnisses ist. Bei dem Ausbildungsdienstverhältnis handelt es sich um ein Dienstverhältnis besonderer Art, das durch den Ausbildungszweck geprägt ist (BFH Urteil vom 16.01.2013 – VI R 14/12, BFHE 240, 125, BStBl II 2013, 449).

61: Im Gegensatz zu einem regulären Arbeitsverhältnis dominieren beim Ausbildungsdienstverhältnis nicht die Erwerbsgesichtspunkte, sondern es steht die Ausbildung im Vordergrund (FG Münster, rkr. Urteil vom 12.09.2014 – 4 K 1759/14 Kg, Juris zu dualem Studium).

62: Typische Ausbildungsdienstverhältnisse liegen z.B. vor bei Ausbildungsverträgen, dualen Studiengängen und Anwärtern im öffentlichen Dienst.

63: Ein Ausbildungsdienstverhältnis liegt hingegen nicht vor, wenn die Berufsausbildung oder das Studium nicht Gegenstand des Dienstverhältnisses ist, auch wenn die Berufsausbildungsmaßnahme oder das Studium seitens des Arbeitgebers durch Hingabe von Mitteln, z. B. eines Stipendiums, gefördert wird (vgl. BMF-Schreiben vom 7. Dezember 2011, BStBl I, 1243 Rz. 23 und 25).

64: Der Begriff des Ausbildungsdienstverhältnisses ist somit wesentlich enger als der der Begriff der Berufsausbildung. Wäre nämlich jede Art der weiteren beruflichen Qualifizierung im Rahmen eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses zugleich als Ausbildungsdienstverhältnis zu beurteilen, so hätte es der einschränkenden Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG nicht bedurft.

65: Im Falle eines mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellten Zeitsoldaten mit abgeschlossener Ausbildung als Kfz-Mechatroniker hat das FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (EFG 2013, 1966; Revision eingelegt, Az. des BFH: III R 32/14) das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht, da in seinem Falle die militärische (Grund-)Ausbildung alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses gewesen sei.

66: Nach der Verwaltungsauffassung (Bl. 126 ff. Kg-Akte) ist die Anerkennung eines Ausbildungsdienstverhältnisses davon abhängig, dass das Kind Unteroffiziersanwärter ist; wird es – weil bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung vorliegt – bereits bei der Einstellung zum Unteroffizier ernannt, so sei mangels Stellung als Anwärter eine Berücksichtigung nicht möglich.

: 2.

67: Im streitigen Zeitraum ab Januar 2012 war der Sohn B des Klägers bereits zum Unteroffizier ernannt. Seine Lehrgänge für den Sanitätsdienst hatte er aus von ihm nicht zu vertretenden Gründen in 2012 allerdings noch nicht abgeschlossen. Der Besuch von zumeist vierwöchigen Lehrgängen wurde nachgewiesen für die Jahre von 2011 bis 2014 (Bl. 91 – 101 und Bl. 115 PA); in 2014 hat B die Zusatzqualifikation erhalten.

68: Ein Ausbildungsdienstverhältnis kann im Streitfall nicht bereits wegen des Status des B als Offiziersanwärter bejaht werden, da B im streitigen Zeitraum nicht als Anwärter geführt wurde. Bei der im September 2012 erfolgten Beförderung zum Stabsunteroffizier handelte es sich nach der vom Gericht eingeholten Auskunft um eine Regelbeförderung.

69: B war als Unteroffizier in Vollzeit erwerbstätig. Diese Tätigkeit ist nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 FGO) nicht als Ausbildungsdienstverhältnis anzusehen.

70: Nach der Auskunft vom 18.12.2014 gehörten die Lehrgänge zur dienstpostengerechten Ausbildung des B. Bestätigt wird dies durch die Auskunft vom 15.01.2015, wonach die von B nach Ablegen der Laufbahnprüfung am 28.10.2011 absolvierten Verwendungslehrgänge als verwendungsbezogene Ausbildungen bei der Bundeswehr üblich und bei Versetzungen und der damit verbundenen Übernahme neuer Aufgaben erforderlich seien.

71: Auch wenn ein Arbeitnehmer sich verpflichtet, bestimmte Aus- und/oder Fortbildungsmaßnahmen zu absolvieren, um anschließend einen neuen Aufgabenbereich zu übernehmen, wird dadurch nicht aus einem Arbeitsverhältnis ein Ausbildungsdienstverhältnis.

72: Dieses Ergebnis steht nicht im Widerspruch zu dem zur Rechtslage vor 2012 ergangenen Urteil des BFH vom 10.05.2012 – VI R 72/11 (a.a.O.), bei dem es nicht um die Frage, ob bei einem Zeitsoldaten ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliegt, ging, sondern darum, ob eine Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG gegeben ist.

73: In dem vom FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (a.a.O.) entschiedenen Fall wurde ein ausgebildeter Kfz-Mechatroniker bei der Bundeswehr mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellt. Nach den Feststellungen des Gerichts hatte im streitigen Zeitraum der Ausbildungscharakter im Vordergrund der Beschäftigung gestanden. Das Gericht hat das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH zur Qualifizierung der Tätigkeit eines Soldaten als Ausbildung, der nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad seinen Dienst tut, sondern daneben auch Lehrgänge belegt (Rz. 19 bei Juris).
Aufgrund des Umfangs der Lehrgänge lag möglicherweise im Fall des FG Münster tatsächlich ein über den Begriff der Ausbildung hinaus gehendes Ausbildungsdienstverhältnis vor. Möglicherweise war die Absolvierung der Ausbildung im dort entschiedenen Fall auch Gegenstand der dienstlichen Verpflichtung, für die das Kind seinen Sold bezog. Die Schlussfolgerungen des Gerichts (Rz. 26 bei Juris) lassen darauf schließen, dass das Gericht zu dieser Überzeugung gekommen ist, so dass die Ausführungen in Rz. 19 nicht Streit entscheidend waren.

74: Auch im Streitfall war B wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung nicht als Anwärter, sondern unmittelbar als Unteroffizier eingestellt worden. Im Gegensatz zu dem vom FG Münster entschiedenen Fall fehlt es im Streitfall jedoch an der Feststellung, dass das Absolvieren der Lehrgänge alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses war. Sollten die Ausführungen des FG Münster in Rz. 19 so zu verstehen sein, dass die dort genannten Kriterien für das Vorliegen einer Ausbildung auch zur Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses genügen, so vermag das Gericht dem nicht zu folgen.

75: Damit ist die Berücksichtigung des B nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen; die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG greifen nicht.

76: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

77: Die Zulassung der Revision erfolgt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf das bereits unter dem Aktenzeichen anhängige Revisionsverfahren III R 32/14 zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung.

78: Aus dem Urteil des FG Münster geht nicht mit hinreichender Klarheit hervor, ob nach dessen Rechtsauffassung allein das Vorliegen einer Ausbildung nach der BFH-Rechtsprechung (z.B. Urteil vom 30.07.2009 – III R 77/06, BFH/NV 2010, 28) für die Voraussetzungen der Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG genügt. Hinzu kommt, dass höchstrichterlich noch nicht geklärt ist, ob es der Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses bei der Bundeswehr entgegen steht, wenn das Kind nicht als Offiziersanwärter, sondern – wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung – unmittelbar als Unteroffizier eingestellt wurde.

79: Das Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 erging erst nachdem der Beschluss zur Übertragung des Rechtsstreits auf den Einzelrichter erlassen worden war. Mangels einer wesentlichen Änderung der Prozesslage liegen die Voraussetzungen für die Rückübertragung an den Senat nicht vor.

80: Das Urteil ergeht gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Bundesfinanzhof Urteil, 16. Jan. 2013 - VI R 14/12

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) bezog für seinen 1984 geborenen Sohn (J) Kindergeld im Streitjahr 2007. J studierte seit dem Wintersemester 2004/2005 an der Fachhochschule C-Stadt den Studiengang Wirtschaftsingenieurwesen, den er im März 2009 mit der erfolgreich abgelegten Diplomprüfung abschloss.

2: Das von J durchgeführte Fachstudium umfasst zwei praktische Studiensemester. Diese sind Bestandteil des Studiums und erstrecken sich einschließlich der praxisbegleitenden Lehrveranstaltungen über einen regelmäßig zusammenhängenden Zeitraum von 20 Wochen. Sie werden unter der Betreuung der Hochschule in Betrieben außerhalb der Hochschule abgeleistet und integrieren Studium und Berufspraxis. Während der praktischen Studiensemester bleibt der Student Mitglied der Hochschule.

3: Zur Durchführung der praktischen Studiensemester schloss J am 16. März 2005 mit der Firma Z (GmbH) in A einen "Ausbildungsvertrag für das Studium mit vertiefter Praxis" ab. In § 1 des Vertrags ist u.a. bestimmt, dass die betriebliche Zusatzpraxis Bestandteil des Studiums ist und ausschließlich der Vertiefung der Ausbildungsinhalte der praktischen Studiensemester dient. Nach § 2 des Vertrags umfasste die betriebliche Ausbildung während der praktischen Studiensemester und der Zusatzpraxis den Zeitraum vom 1. August 2005 bis zum 31. Juli 2008. Die GmbH verpflichtete sich u.a., den "Studenten" in der Ausbildungszeit auszubilden, fachlich zu betreuen und ihm die Teilnahme an Lehrveranstaltungen und Prüfungen zu ermöglichen. J verpflichtete sich, die gebotenen Ausbildungsmöglichkeiten wahrzunehmen und dabei die tägliche Ausbildungszeit, die der üblichen Arbeitszeit der Ausbildungsstelle entsprach, einzuhalten. Er verpflichtete sich auch zu einem ordnungsgemäßen Studium mit dem Ziel, das Studium möglichst in der Regelstudienzeit abzuschließen (s. zu den Pflichten der Vertragspartner im Einzelnen § 3 des Vertrags). In § 4 des Vertrags wurde zudem eine monatliche Ausbildungsvergütung vereinbart (1. Ausbildungsjahr: 716 € brutto; 2. Ausbildungsjahr: 766 € brutto; 3. Ausbildungsjahr: 801 € brutto). Die Fachhochschule C-Stadt stimmte der Ableistung der beiden praktischen Studiensemester durch J bei der GmbH am 4. April 2005 zu.

4: J bezog im Streitjahr von der GmbH Vergütungen in Höhe von 12.845 € abzüglich Sozialversicherungsbeiträgen in Höhe von 2.621,67 €. Er suchte die GmbH an 173 und die Fachhochschule an 47 Tagen auf. Die Entfernung von seiner Wohnung zur GmbH betrug 20 km und zur Fachhochschule 10 km. J musste im Streitjahr Studiengebühren in Höhe von 577 € aufbringen.

5: Mit Bescheid vom 10. Februar 2009 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Festsetzung von Kindergeld für das Streitjahr auf und forderte das für diesen Zeitraum bereits gezahlte Kindergeld in Höhe von 1.848 € zurück. Die Familienkasse war der Ansicht, dass die Einkünfte und Bezüge des J den Jahresgrenzbetrag gemäß § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Streitjahres (EStG) überschritten hätten.

6: Im Klageverfahren machte der Kläger u.a. geltend, die Einkünfte des J hätten sich im Streitjahr auf lediglich 7.429 € belaufen und damit den Jahresgrenzbetrag unterschritten. Die Kosten für die Wege zur GmbH seien gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG unbeschränkt abziehbar. Die GmbH sei nicht die regelmäßige Arbeitsstätte seines Sohnes gewesen.

7



Die Klage blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ermittelte die gemäß § 32 Abs. 4 EStG maßgeblichen Einkünfte wie folgt:
Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit	12.845,00 €
abzüglich Sozialversicherungsbeträge	2.621,67 €
abzüglich Werbungskosten:
Wege zur GmbH (173 x 20 km x 0,30 €/km)	1.038,00 €
besondere Ausbildungskosten:
Fahrten zur Fachhochschule (47 x 10 km x 0,30 €/km x 2)	282,00 €
Studiengebühren	577,00 €
Einkünfte	8.326,33 €

8: Die Einkünfte des J hätten damit den Jahresgrenzbetrag von 7.680 € überschritten. Dem Kläger stehe für das Streitjahr kein Kindergeld zu.

9: Die Ausbildungsstätte der GmbH sei eine auf Dauer und Nachhaltigkeit angelegte regelmäßige Arbeitsstätte des J gewesen. Zwar führe allein der dreijährige Zeitraum, über den sich die Praktika erstreckt hätten, noch nicht zu der Annahme, dass die Arbeitsstätte auf Dauer angelegt gewesen sei. Im Streitfall bestehe jedoch die Besonderheit, dass die theoretische Ausbildung an der Fachhochschule und das Praktikum über einen Zeitraum von drei Jahren nicht nur parallel gelaufen wären, sondern eng miteinander verzahnt gewesen seien. Es habe sich ausdrücklich um einen Ausbildungsvertrag für das Studium mit vertiefter Praxis und nicht um eine Aneinanderkettung mehrerer zu absolvierender Praktika --zufällig-- beim selben Betrieb gehandelt. Damit habe bereits ab Vertragsschluss für J festgestanden, dass dieser mit Ausnahme der Zeiten für die theoretische Ausbildung und Prüfungen im Ausbildungsbetrieb hätte tätig sein müssen. Gerade die Zahl der Tage, an denen J in den Jahren 2006 (117 Tage) und 2007 (173 Tage) die GmbH aufgesucht habe, zeige deutlich, dass der Betrieb in diesen Jahren nicht mehr gelegentlich, sondern nachhaltig und gegenüber der Fachhochschule (47 Tage im Jahr 2007) sogar zeitlich überwiegend aufgesucht worden sei.

10: J hätte ohne Weiteres mit anderen Arbeitnehmern oder Auszubildenden der GmbH eine Fahrgemeinschaft bilden können, da er an den Tagen, an denen er den Betrieb aufgesucht habe, die dortigen Arbeitszeiten habe einhalten müssen und nach seinen Angaben an den einzelnen Tagen immer nur entweder die GmbH oder die Fachhochschule aufgesucht habe, nicht aber im Dreieck zwischen diesen gependelt sei.

11: Vor dem Hintergrund, dass ein Ausbildungsvertrag, der eine Vergütung für den gesamten Zeitraum, also auch für Zeiten der theoretischen Ausbildung, vorsehe und die Verpflichtung zu einem ordnungsgemäßen Studium möglichst in der Regelstudienzeit (vgl. § 3 des Ausbildungsvertrags) enthalte, deutlich auch vom Interesse des Ausbildungsbetriebes an der Nachwuchsgewinnung und der Chance für den Studierenden, dort im Anschluss an das Studium eine Anstellung zu erhalten, geprägt sei, werde die Praktikantenstelle bei der GmbH als regelmäßige Ausbildungs- bzw. Arbeitsstätte angesehen.

12: Die Fahrtkosten seien daher nicht nach Dienstreisegrundsätzen, sondern lediglich mit der Entfernungspauschale, also mit 173 Tagen x 20 km x 0,30 €/km in Höhe von 1.038 € zu berücksichtigen.

13: Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

14: Der Kläger beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil, den Bescheid vom 10. Februar 2009 und die Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2009 aufzuheben.

15: Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

16: II. Die Revision des Klägers ist begründet. Sie führt zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung).

17: 1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das --wie J im Streitjahr 2007-- das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hatte, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ein Anspruch auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge den für den Streitzeitraum maßgeblichen Jahresgrenzbetrag von 7.680 € nicht übersteigen.

18: a) Der Begriff der Einkünfte i.S. von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--, z.B. Urteil vom 17. Juni 2010 III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121).

19: b) Darüber hinaus sind nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 11. Januar 2005 2 BvR 167/02 (BVerfGE 112, 164) im Wege verfassungskonformer Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG Einkünfte --ebenso wie die Bezüge-- nur zu berücksichtigen, soweit sie zur Bestreitung des Unterhalts und der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind. Es ist jeweils im Einzelfall zu prüfen, welche Teile der Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 2 EStG wegen eines sonst vorliegenden Grundrechtsverstoßes im Wege verfassungskonformer Einschränkung nicht angesetzt werden dürfen (BFH-Urteile vom 9. Februar 2012 III R 73/09, BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463; vom 5. Juli 2012 VI R 99/10, BFHE 238, 93).

20: c) Nach § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG bleiben bei der Ermittlung der schädlichen Grenze von 7.680 € Bezüge außer Ansatz, die für besondere Ausbildungszwecke bestimmt sind, bzw. Einkünfte, die für solche Zwecke verwendet werden. Solche besonderen Ausbildungskosten sind alle über die Lebensführung hinausgehenden ausbildungsbedingten Mehraufwendungen. Ausbildungsbedingte Mehraufwendungen, die nicht bereits als Werbungskosten (§ 9 EStG) im Rahmen einer Einkunftsart des Kindes berücksichtigt werden, sind gemäß § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG von der Summe der Einkünfte und Bezüge abzuziehen. Dabei erfolgt die Abgrenzung zwischen Kosten der Lebensführung und dem ausbildungsbedingten Mehrbedarf in der Weise, wie dies im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses zwischen den Kosten der Lebensführung und den durch den Beruf veranlassten Kosten (Werbungskosten) geschieht. Es sind die den Abzug der jeweiligen Aufwendung betreffenden steuerlichen Vorschriften dem Grunde und der Höhe nach zu beachten (ständige Rechtsprechung, s. etwa BFH-Urteile vom 22. September 2011 III R 38/08, BFHE 235, 331, BStBl II 2012, 338; vom 15. Juli 2010 III R 70/08, BFH/NV 2010, 2253; vom 27. Oktober 2011 III R 92/10, BFH/NV 2012, 412).

21: 2. Die Vorentscheidung beruht teilweise auf einer anderen Rechtsauffassung und ist daher ebenso wie die Einspruchsentscheidung und der angefochtene Bescheid aufzuheben.

22: a) Nach den Feststellungen des FG erzielte J im Streitjahr Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 12.845 €. Von denen sind, wie zwischen den Beteiligten auch nicht im Streit ist, Beiträge zur Sozialversicherung (2.621,67 €) und --als ausbildungsbedingte Mehraufwendungen-- Studiengebühren (577 €) abzuziehen. Darüber hinaus sind die Kosten für die Wege zur GmbH als Werbungskosten bei den Einkünften des J aus nichtselbständiger Arbeit in tatsächlicher Höhe gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen. Die Abzugsbeschränkung gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG kommt nicht zur Anwendung.

23: b) Nach der Rechtsprechung des Senats sind als Werbungskosten sämtliche Aufwendungen, die im Zusammenhang mit einer beruflichen Bildungsmaßnahme stehen, abziehbar. Hierzu gehören auch Fahrt- bzw. Mobilitätskosten. Sie sind grundsätzlich gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in tatsächlicher Höhe zu berücksichtigen. Die Begrenzung der Steuererheblichkeit von Wegekosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist im Rahmen beruflicher Bildungsmaßnahmen grundsätzlich nicht zu beachten. Denn eine Bildungsmaßnahme ist regelmäßig vorübergehend und nicht auf Dauer angelegt. Wie bei einer Auswärtstätigkeit hat in einem solchen Fall der Steuerpflichtige typischerweise nicht die Möglichkeiten, sich auf die immer gleichen Wege einzustellen und so auf eine Minderung der Wegekosten hinzuwirken (s. im Einzelnen Senatsentscheidungen vom 9. Februar 2012 VI R 44/10, BFHE 236, 431; VI R 42/11, BFHE 236, 439; vom 19. September 2012 VI R 78/10, BFHE 239, 80, BFH/NV 2013, 123; vom 18. September 2012 VI R 65/11, nicht veröffentlicht).

24: c) Nach diesen Grundsätzen sind die Kosten für die Wege zur GmbH in tatsächlicher Höhe abzugsmindernd zu berücksichtigen. Die Tätigkeit des J in der GmbH als eine Art Praktikant war nämlich Teil einer Bildungsmaßnahme und im Übrigen nicht auf Dauer angelegt. Wie sich aus der im Ausbildungsvertrag erwähnten "Verordnung über die praktischen Studiensemester an Fachhochschulen" (Praxissemesterverordnung --PrSV--) des Bayrischen Staatsministeriums für Wissenschaft, Forschung und Kunst vom 16. Oktober 2002 (GVBl 2002, 589) ergibt, ist das praktische Studiensemester einschließlich etwaiger Zusatzpraktika (s. dazu § 7 PrSV) ein in das Studium integriertes, von der Fachhochschule geregeltes, inhaltlich bestimmtes, betreutes und mit Lehrveranstaltungen begleitetes Studiensemester, das i.d.R. in einem Betrieb oder in einer anderen Einrichtung der Berufspraxis außerhalb der Hochschule abgeleistet wird (§ 1 Abs. 1 PrSV). Während der praktischen Studiensemester bleiben die Studenten Mitglieder der Hochschule mit den sich daraus ergebenden Rechten und Pflichten (§ 1 Abs. 4 PrSV). Damit ist die Universität trotz der praktischen Ausbildung Mittelpunkt der Tätigkeit. Insoweit unterscheidet sich das hier streitgegenständliche Hochschulstudium von einem herkömmlichen Ausbildungsverhältnis, in dessen Rahmen der Steuerpflichtige bereits Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt.

25: aa) Da danach die erwähnte praktische Tätigkeit Teil der Hochschulausbildung ist, kommt --wie regelmäßig in den Fällen der Hochschulausbildung-- § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG nicht zur Anwendung. Der Betrieb, in dem der Student den praktischen Teil seiner Hochschulausbildung ableistet, ist keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG.

26: bb) Dem Abzug der Wegekosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG steht § 9 Abs. 6 i.d.F. des Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BeitrRLUmsG) vom 7. Dezember 2011 (BGBl I 2011, 2592) nicht entgegen.

27: § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG bestimmt, dass Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, keine Werbungskosten sind, wenn diese Berufsausbildung oder dieses Erststudium nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden.

28: Gemäß § 52 Abs. 23d Satz 5 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG ist § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG für Veranlagungszeiträume ab 2004 anzuwenden. § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG schließt jedoch den Werbungskostenabzug nicht aus, weil sich J während seiner Tätigkeit in der GmbH "im Rahmen eines Dienstverhältnisses" befand. Bei dem Dienstverhältnis i.S. des § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG handelt es sich um ein Dienstverhältnis besonderer Art, das durch den Ausbildungszweck geprägt ist (sog. Ausbildungsdienstverhältnis; BFH-Urteile vom 7. August 1987 VI R 60/84, BFHE 150, 435, BStBl II 1987, 780; vom 19. April 1985 VI R 131/81, BFHE 143, 572, BStBl II 1985, 465). "Im Rahmen" eines Dienstverhältnisses findet die Erstausbildung bzw. das Erststudium statt, wenn, wie hier, die Teilnahme an der Ausbildung oder am Studium verpflichtender Gegenstand des Arbeitsvertrags ist (Fissenewert in Herrmann/Heuer/Raupach, § 12 EStG Rz 177).

29: d) Ob und in welchem Umfang die Kosten für die Wege zur Fachhochschule als ausbildungsbedingte Mehraufwendungen zu berücksichtigen sind, kann mangels Entscheidungserheblichkeit offen bleiben. Zwar sind diese Kosten als ausbildungsbedingte Mehraufwendungen zu qualifizieren. Allerdings orientiert sich, wie dargestellt, nach der bisherigen Rechtsprechung der ausbildungsbedingte Mehrbedarf sowohl dem Grund als auch der Höhe nach an den entsprechend anwendbaren Vorschriften über den Werbungskostenabzug (BFH-Urteil in BFHE 235, 331, BStBl II 2012, 338, m.w.N., zu § 9 Abs. 2 EStG). Ob dies auch für § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG gilt, ist zwar nach Auffassung des Senats im Hinblick auf die Bedeutung des § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG fraglich, muss jedoch hier nicht entschieden werden. Denn auch ohne Berücksichtigung der Kosten für die Wege zur Fachhochschule wird der Jahresgrenzbetrag in Höhe von 7.680 € nicht überschritten:

30



Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit	12.845,00 €
abzüglich Sozialversicherungsbeträge	2.621,67 €
abzüglich Werbungskosten:
Wege zur GmbH (173 x 20 km x 0,30 €/km x 2)	2.076,00 €
besondere Ausbildungskosten:
Studiengebühren	577,00 €
Einkünfte	7.570,33 €

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 21. Jan. 2015 - 6 K 2227/13

Diese Entscheidung zitiert

Tenor

: I. Die Klage wird abgewiesen.

: II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

: III. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1: Streitig ist, ob ein Kind, das Wehrdienst leistet, wegen einer Ausbildung bei der Bundeswehr gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG zu berücksichtigen ist.

2: Der Kläger ist der Vater des am 14.02.1990 geborenen B.

3: B schloss eine Ausbildung zum Kaufmann im Einzelhandel ab. Anschließend arbeitete er zunächst in diesem Beruf und war ab Oktober 2009 arbeitslos.

4: Seit dem 01.04.2010 ist B Soldat auf Zeit.

5: Die beklagte Familienkasse hob mit Bescheid vom 11.01.2010 die Kindergeldfestsetzung ab April 2010 auf.

6: Mit Wirkung ab dem 01.09.2011 wurde B zum Unteroffizier und ab dem 01.09.2012 zum Stabsunteroffizier ernannt (Bl. 89, 90 Prozessakte -PA-).

7: Seit August 2013 ist B nach der erfolgreichen Teilnahme an den Lehrgängen als MatDispoUffz. eingestellt (Bl. 39 PA).

8: Am 31.05.2013 beantragte der Kläger erneut Kindergeld für B. Dem Antrag fügte er eine Bestätigung der Bundeswehr vom 28.05.2013 über die Ausbildung des B zum MatDispoUffz (Material-Dispositions-Unteroffizier) ab dem 01.04.2010 bei (Bl. 103 Kg-Akte).

9: Mit Bescheid vom 09.08.2013 lehnte die beklagte Familienkasse den Antrag ab (Bl. 151 Kg-Akte).

10: Der dagegen gerichtete Einspruch, mit dem der Kläger weitere Bescheinigungen über die Teilnahme an Lehrgängen im November 2011 und Sept./Okt. 2013 vorlegte (Bl. 157 – 159 Kg-Akte), wurde mit Einspruchsentscheidung vom 16.09.2013 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte die Beklagte aus, eine Berücksichtigung des Kindes nach Ernennung zum Unteroffizier sei nur möglich, wenn das Kind eine Aus- oder Weiterbildung für einen Zivilberuf absolviere. Die anschließende Absolvierung rein militärischer Lehrgänge begründe keinen Kindergeldanspruch. Da der Sohn B des Klägers bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung gehabt habe und deshalb unmittelbar ohne vorheriges Anwärterdienstverhältnis zum Unteroffizier ernannt worden sei, komme eine Berücksichtigung nicht in Betracht. Das BFH-Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11 sei zu einem anders gelagerten Sachverhalt ergangen und auf den Streitfall nicht übertragbar.

11: Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger vor, bereits im April 2010 habe B die Ausbildung zum MatDispoUffz. begonnen. Ziel der Ausbildung sei es, im Sanitätsdienst als Materialdisponent eingesetzt zu werden. Die Absolvierung der Lehrgänge sei Bedingung für die Ernennung zum Unteroffizier gewesen. Der letzte Lehrgang habe ursprünglich im Sept./Okt. 2013 stattfinden sollen, sei aber nunmehr auf Jan./Febr. 2014 verschoben worden. Inhalt der Lehrgänge sei:

12


·		Bewirtschaftung von Sanitätsmaterial

13


·		Vorstellung der einschlägigen Sanitätsgeräte

14


·		Bedienung und Wartung der Geräte

15


·		Technische Beschreibungen

16: Bei den Lehrgängen handele es sich um eine Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG, da sie dem Berufsziel Materialdisponent im Sanitätsdienst bei der Bundeswehr dienten. Die Lehrgänge seien zusätzlich zu der von B abgeschlossenen Berufsausbildung erforderlich.

17: Eine Unterscheidung zwischen Ausbildung für einen Zivilberuf und militärischer Ausbildung sei nicht vorzunehmen.

18: Die Ausbildung des B sei mit der Ernennung zum Unteroffizier noch nicht beendet. Da es bei der Berufsausbildung auf die angestrebte Tätigkeit und nicht auf die Dienstbezeichnung ankomme, sei es unerheblich, dass B nicht zum Anwärter, sondern direkt zum Unteroffizier ernannt worden sei.

19: Vorgelegt wurden folgende Unterlagen:

20


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

21


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

22


·		Bestätigung des Fachsanitätszentrums Idar-Oberstein vom 28.05.2013 (Bl. 38 PA)

23


·		Nachweis des erfolgreichen Abschlusses der Ausbildung zum MatDispoUffz., ausgestellt am 02.08.2013 (Bl. 39 PA)

24


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 97 PA)

25


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.09.-02.10.2013 (Bl. 39/40 PA)

26


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 96 PA)

27


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 95 PA)

28


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 94 PA)

29


·		Beschreibung der Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

30


·		Bescheinigung über die erfolgreiche Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 100/101 PA)

31: Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung des Bescheides vom 9. August 2013 und der Einspruchsentscheidung vom 16. September 2013 die Beklagte zu verpflichten, dem Kläger für den Zeitraum von Januar 2012 bis Juli 2013 Kindergeld für B zu gewähren,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.

32: Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

33: Sie trägt ergänzend zur Begründung ihrer Einspruchsentscheidung vor, B habe sich im streitigen Zeitraum nicht in einem Ausbildungsdienstverhältnis befunden. Bei den Lehrgängen handele es sich um vorbereitende Maßnahmen für einen Laufbahnwechsel im Sanitätsdienst; ein Laufbahnwechsel sei kindergeldrechtlich nicht berücksichtigungsfähig.

34: Ergänzend wird auf die eingereichten Schriftsätze Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 FGO).

35: Am 03.11.2014 wurde eine mündliche Verhandlung durchgeführt. Im Anschluss daran erklärten die Beteiligten den Verzicht auf weitere mündliche Verhandlung.

36: Im Anschluss an die mündliche Verhandlung hat der Kläger folgende Unterlagen vorgelegt:

37


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

38


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

39


·		Bestätigung über die Ausbildung zum MatDispoUffz (Bl. 91 PA)

40


·		Antrag auf Ausnahmegenehmigung zur Teilnahme am Training SanMatUffz vom 02.09.-02.10.2013 und Genehmigung (Bl. 92/93 PA)

41


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 94 PA)

42


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 und Antrag auf Erhöhung der Teilnehmerzahl (Bl. 95 u. 99 PA)

43


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Bl. 96 PA)

44


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Bl. 97 PA)

45


·		Ausbildungsplan für die Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

46


·		Ausbildungszeugnis vom 07.11.2014 über den Erwerb der Qualifikation SanMatUffz (Bl. 100/101 PA)

47: Er trägt ergänzend vor, Anwärter zum Stabsunteroffizier gebe es bei der Bundeswehr nicht; der Nachweis eines solchen Dienstgrades sei aber auch nicht erforderlich (Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg). B habe sich in der Zeit vom 01.04.2010 bis 07.11.2014 in der Ausbildung zum Fachunteroffizier im Sanitätsdienst befunden. Hierbei handele es sich um ein Ausbildungsdienstverhältnis, denn die Ausbildungsmaßnahmen seien Gegenstand des Dienstverhältnisses. Die dienstrechtliche Stellung sei nicht maßgeblich.

48: Ausbildung sei jede Maßnahme zur Vorbereitung auf einen Erwerbsberuf. Die Ausbildung eines Zeitsoldaten zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes falle hierunter. Dass darüber hinaus ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliege, ergebe sich aus den vorgelegten Kommandierungsverfügungen. Die Verzögerung der Ausbildung habe B nicht zu vertreten gehabt, sie habe auf internen Kapazitätsmängeln beruht.

49: Das Gericht hat sodann eine Auskunft beim Fachsanitätszentrum der Bundeswehr eingeholt (Bl. 103/104 PA). Auf die erteilten Auskünfte vom 18.12.2014 (Bl. 110/111 PA) und vom 15.01.2015 (Bl. 114/115 PA) wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

50: Die Klage ist nicht begründet.

: 1.

51: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist ein Kind, das sich in einer Berufsausbildung befindet, grundsätzlich zu berücksichtigen.

52: Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist der Inbegriff der Maßnahmen, durch die die für einen Beruf typischen Fähigkeiten erworben werden. Es muss sich um einen Beruf handeln, der üblicherweise ausgeübt wird, um damit den Lebensunterhalt zu bestreiten. Eine Ausbildungs- oder Studienordnung muss nicht vorgeschrieben sein. Der Begriff ist also weiter als der der Berufsausbildung nach dem Berufsbildungsgesetz. Ausreichend ist, dass die Ausbildungsmaßnahmen eine Erwerbstätigkeit ermöglichen. Für Zeitsoldaten hat der BFH entschieden, dass diese sich in Ausbildung befinden, wenn sie für ihre spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad unterwiesen werden und die Lehrgänge im Vordergrund ihrer Tätigkeit stehen; eine reine Ableistung des Dienstes im Mannschaftsdienstgrad ist dagegen keine Ausbildung (z.B. BFH Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11, BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895).

53: Nach diesen Grundsätzen kann in den vom Sohn des Klägers absolvierten Lehrgängen eine Ausbildung anerkannt werden.

54: Nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG sind allerdings Kinder, die bereits eine abgeschlossene Erstausbildung haben, nur dann zu berücksichtigen, wenn sie keiner Erwerbstätigkeit nachgehen.

55: Eine abgeschlossene Berufsausbildung liegt nach dem neu gefassten § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG vor, wenn das Kind durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Voraussetzung ist, dass der Beruf durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungslehrgangs erlernt und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird. Der Besuch einer allgemein bildenden Schule gilt folglich nicht bereits als erstmalige Berufsausbildung. Ein Studium stellt dann ein erstmaliges Studium dar, wenn es sich um eine Erstausbildung handelt (BT-Drucks 17/512, S.41).

56: Der Sohn des Klägers hat mit dem Abschluss als Einzelhandelskaufmann eine abgeschlossene Berufsausbildung in diesem Sinne.

57: Die Tätigkeit bei der Bundeswehr als Zeitsoldat ist grundsätzlich eine solche schädliche Erwerbstätigkeit.

58: Die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG für Erwerbstätigkeiten mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit oder geringfügige Beschäftigungsverhältnisse sind für den Streitfall nicht relevant.

59: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG ist auch eine Erwerbstätigkeit im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses unschädlich.

60: Ein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 3 EStG liegt vor, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist. Hierzu zählen beispielsweise die Berufsausbildungsverhältnisse gemäß § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 BBiG. Entscheidend für das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses ist, dass die vom Arbeitnehmer geschuldete Leistung, für die er vom Arbeitgeber bezahlt wird, in der Teilnahme an den Ausbildungsmaßnahmen liegt und dass die Verpflichtung zur Teilnahme an der Ausbildung Gegenstand des entgeltlichen Dienstverhältnisses ist. Bei dem Ausbildungsdienstverhältnis handelt es sich um ein Dienstverhältnis besonderer Art, das durch den Ausbildungszweck geprägt ist (BFH Urteil vom 16.01.2013 – VI R 14/12, BFHE 240, 125, BStBl II 2013, 449).

61: Im Gegensatz zu einem regulären Arbeitsverhältnis dominieren beim Ausbildungsdienstverhältnis nicht die Erwerbsgesichtspunkte, sondern es steht die Ausbildung im Vordergrund (FG Münster, rkr. Urteil vom 12.09.2014 – 4 K 1759/14 Kg, Juris zu dualem Studium).

62: Typische Ausbildungsdienstverhältnisse liegen z.B. vor bei Ausbildungsverträgen, dualen Studiengängen und Anwärtern im öffentlichen Dienst.

63: Ein Ausbildungsdienstverhältnis liegt hingegen nicht vor, wenn die Berufsausbildung oder das Studium nicht Gegenstand des Dienstverhältnisses ist, auch wenn die Berufsausbildungsmaßnahme oder das Studium seitens des Arbeitgebers durch Hingabe von Mitteln, z. B. eines Stipendiums, gefördert wird (vgl. BMF-Schreiben vom 7. Dezember 2011, BStBl I, 1243 Rz. 23 und 25).

64: Der Begriff des Ausbildungsdienstverhältnisses ist somit wesentlich enger als der der Begriff der Berufsausbildung. Wäre nämlich jede Art der weiteren beruflichen Qualifizierung im Rahmen eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses zugleich als Ausbildungsdienstverhältnis zu beurteilen, so hätte es der einschränkenden Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG nicht bedurft.

65: Im Falle eines mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellten Zeitsoldaten mit abgeschlossener Ausbildung als Kfz-Mechatroniker hat das FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (EFG 2013, 1966; Revision eingelegt, Az. des BFH: III R 32/14) das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht, da in seinem Falle die militärische (Grund-)Ausbildung alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses gewesen sei.

66: Nach der Verwaltungsauffassung (Bl. 126 ff. Kg-Akte) ist die Anerkennung eines Ausbildungsdienstverhältnisses davon abhängig, dass das Kind Unteroffiziersanwärter ist; wird es – weil bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung vorliegt – bereits bei der Einstellung zum Unteroffizier ernannt, so sei mangels Stellung als Anwärter eine Berücksichtigung nicht möglich.

: 2.

67: Im streitigen Zeitraum ab Januar 2012 war der Sohn B des Klägers bereits zum Unteroffizier ernannt. Seine Lehrgänge für den Sanitätsdienst hatte er aus von ihm nicht zu vertretenden Gründen in 2012 allerdings noch nicht abgeschlossen. Der Besuch von zumeist vierwöchigen Lehrgängen wurde nachgewiesen für die Jahre von 2011 bis 2014 (Bl. 91 – 101 und Bl. 115 PA); in 2014 hat B die Zusatzqualifikation erhalten.

68: Ein Ausbildungsdienstverhältnis kann im Streitfall nicht bereits wegen des Status des B als Offiziersanwärter bejaht werden, da B im streitigen Zeitraum nicht als Anwärter geführt wurde. Bei der im September 2012 erfolgten Beförderung zum Stabsunteroffizier handelte es sich nach der vom Gericht eingeholten Auskunft um eine Regelbeförderung.

69: B war als Unteroffizier in Vollzeit erwerbstätig. Diese Tätigkeit ist nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 FGO) nicht als Ausbildungsdienstverhältnis anzusehen.

70: Nach der Auskunft vom 18.12.2014 gehörten die Lehrgänge zur dienstpostengerechten Ausbildung des B. Bestätigt wird dies durch die Auskunft vom 15.01.2015, wonach die von B nach Ablegen der Laufbahnprüfung am 28.10.2011 absolvierten Verwendungslehrgänge als verwendungsbezogene Ausbildungen bei der Bundeswehr üblich und bei Versetzungen und der damit verbundenen Übernahme neuer Aufgaben erforderlich seien.

71: Auch wenn ein Arbeitnehmer sich verpflichtet, bestimmte Aus- und/oder Fortbildungsmaßnahmen zu absolvieren, um anschließend einen neuen Aufgabenbereich zu übernehmen, wird dadurch nicht aus einem Arbeitsverhältnis ein Ausbildungsdienstverhältnis.

72: Dieses Ergebnis steht nicht im Widerspruch zu dem zur Rechtslage vor 2012 ergangenen Urteil des BFH vom 10.05.2012 – VI R 72/11 (a.a.O.), bei dem es nicht um die Frage, ob bei einem Zeitsoldaten ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliegt, ging, sondern darum, ob eine Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG gegeben ist.

73: In dem vom FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (a.a.O.) entschiedenen Fall wurde ein ausgebildeter Kfz-Mechatroniker bei der Bundeswehr mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellt. Nach den Feststellungen des Gerichts hatte im streitigen Zeitraum der Ausbildungscharakter im Vordergrund der Beschäftigung gestanden. Das Gericht hat das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH zur Qualifizierung der Tätigkeit eines Soldaten als Ausbildung, der nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad seinen Dienst tut, sondern daneben auch Lehrgänge belegt (Rz. 19 bei Juris).
Aufgrund des Umfangs der Lehrgänge lag möglicherweise im Fall des FG Münster tatsächlich ein über den Begriff der Ausbildung hinaus gehendes Ausbildungsdienstverhältnis vor. Möglicherweise war die Absolvierung der Ausbildung im dort entschiedenen Fall auch Gegenstand der dienstlichen Verpflichtung, für die das Kind seinen Sold bezog. Die Schlussfolgerungen des Gerichts (Rz. 26 bei Juris) lassen darauf schließen, dass das Gericht zu dieser Überzeugung gekommen ist, so dass die Ausführungen in Rz. 19 nicht Streit entscheidend waren.

74: Auch im Streitfall war B wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung nicht als Anwärter, sondern unmittelbar als Unteroffizier eingestellt worden. Im Gegensatz zu dem vom FG Münster entschiedenen Fall fehlt es im Streitfall jedoch an der Feststellung, dass das Absolvieren der Lehrgänge alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses war. Sollten die Ausführungen des FG Münster in Rz. 19 so zu verstehen sein, dass die dort genannten Kriterien für das Vorliegen einer Ausbildung auch zur Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses genügen, so vermag das Gericht dem nicht zu folgen.

75: Damit ist die Berücksichtigung des B nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen; die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG greifen nicht.

76: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

77: Die Zulassung der Revision erfolgt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf das bereits unter dem Aktenzeichen anhängige Revisionsverfahren III R 32/14 zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung.

78: Aus dem Urteil des FG Münster geht nicht mit hinreichender Klarheit hervor, ob nach dessen Rechtsauffassung allein das Vorliegen einer Ausbildung nach der BFH-Rechtsprechung (z.B. Urteil vom 30.07.2009 – III R 77/06, BFH/NV 2010, 28) für die Voraussetzungen der Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG genügt. Hinzu kommt, dass höchstrichterlich noch nicht geklärt ist, ob es der Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses bei der Bundeswehr entgegen steht, wenn das Kind nicht als Offiziersanwärter, sondern – wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung – unmittelbar als Unteroffizier eingestellt wurde.

79: Das Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 erging erst nachdem der Beschluss zur Übertragung des Rechtsstreits auf den Einzelrichter erlassen worden war. Mangels einer wesentlichen Änderung der Prozesslage liegen die Voraussetzungen für die Rückübertragung an den Senat nicht vor.

80: Das Urteil ergeht gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 139

(2) Die Aufwendungen der Finanzbehörden sind nicht zu erstatten.

(3) Gesetzlich vorgesehene Gebühren und Auslagen eines Bevollmächtigten oder Beistands, der nach den Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt ist, sind stets erstattungsfähig. Aufwendungen für einen Bevollmächtigten oder Beistand, für den Gebühren und Auslagen gesetzlich nicht vorgesehen sind, können bis zur Höhe der gesetzlichen Gebühren und Auslagen der Rechtsanwälte erstattet werden. Soweit ein Vorverfahren geschwebt hat, sind die Gebühren und Auslagen erstattungsfähig, wenn das Gericht die Zuziehung eines Bevollmächtigten oder Beistands für das Vorverfahren für notwendig erklärt. Steht der Bevollmächtigte oder Beistand in einem Angestelltenverhältnis zu einem Beteiligten, so werden die durch seine Zuziehung entstandenen Gebühren nicht erstattet.

(4) Die außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen sind nur erstattungsfähig, wenn das Gericht sie aus Billigkeit der unterliegenden Partei oder der Staatskasse auferlegt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 21. Jan. 2015 - 6 K 2227/13

Diese Entscheidung zitiert

Tenor

: I. Die Klage wird abgewiesen.

: II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

: III. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1: Streitig ist, ob ein Kind, das Wehrdienst leistet, wegen einer Ausbildung bei der Bundeswehr gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG zu berücksichtigen ist.

2: Der Kläger ist der Vater des am 14.02.1990 geborenen B.

3: B schloss eine Ausbildung zum Kaufmann im Einzelhandel ab. Anschließend arbeitete er zunächst in diesem Beruf und war ab Oktober 2009 arbeitslos.

4: Seit dem 01.04.2010 ist B Soldat auf Zeit.

5: Die beklagte Familienkasse hob mit Bescheid vom 11.01.2010 die Kindergeldfestsetzung ab April 2010 auf.

6: Mit Wirkung ab dem 01.09.2011 wurde B zum Unteroffizier und ab dem 01.09.2012 zum Stabsunteroffizier ernannt (Bl. 89, 90 Prozessakte -PA-).

7: Seit August 2013 ist B nach der erfolgreichen Teilnahme an den Lehrgängen als MatDispoUffz. eingestellt (Bl. 39 PA).

8: Am 31.05.2013 beantragte der Kläger erneut Kindergeld für B. Dem Antrag fügte er eine Bestätigung der Bundeswehr vom 28.05.2013 über die Ausbildung des B zum MatDispoUffz (Material-Dispositions-Unteroffizier) ab dem 01.04.2010 bei (Bl. 103 Kg-Akte).

9: Mit Bescheid vom 09.08.2013 lehnte die beklagte Familienkasse den Antrag ab (Bl. 151 Kg-Akte).

10: Der dagegen gerichtete Einspruch, mit dem der Kläger weitere Bescheinigungen über die Teilnahme an Lehrgängen im November 2011 und Sept./Okt. 2013 vorlegte (Bl. 157 – 159 Kg-Akte), wurde mit Einspruchsentscheidung vom 16.09.2013 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte die Beklagte aus, eine Berücksichtigung des Kindes nach Ernennung zum Unteroffizier sei nur möglich, wenn das Kind eine Aus- oder Weiterbildung für einen Zivilberuf absolviere. Die anschließende Absolvierung rein militärischer Lehrgänge begründe keinen Kindergeldanspruch. Da der Sohn B des Klägers bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung gehabt habe und deshalb unmittelbar ohne vorheriges Anwärterdienstverhältnis zum Unteroffizier ernannt worden sei, komme eine Berücksichtigung nicht in Betracht. Das BFH-Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11 sei zu einem anders gelagerten Sachverhalt ergangen und auf den Streitfall nicht übertragbar.

11: Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger vor, bereits im April 2010 habe B die Ausbildung zum MatDispoUffz. begonnen. Ziel der Ausbildung sei es, im Sanitätsdienst als Materialdisponent eingesetzt zu werden. Die Absolvierung der Lehrgänge sei Bedingung für die Ernennung zum Unteroffizier gewesen. Der letzte Lehrgang habe ursprünglich im Sept./Okt. 2013 stattfinden sollen, sei aber nunmehr auf Jan./Febr. 2014 verschoben worden. Inhalt der Lehrgänge sei:

12


·		Bewirtschaftung von Sanitätsmaterial

13


·		Vorstellung der einschlägigen Sanitätsgeräte

14


·		Bedienung und Wartung der Geräte

15


·		Technische Beschreibungen

16: Bei den Lehrgängen handele es sich um eine Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG, da sie dem Berufsziel Materialdisponent im Sanitätsdienst bei der Bundeswehr dienten. Die Lehrgänge seien zusätzlich zu der von B abgeschlossenen Berufsausbildung erforderlich.

17: Eine Unterscheidung zwischen Ausbildung für einen Zivilberuf und militärischer Ausbildung sei nicht vorzunehmen.

18: Die Ausbildung des B sei mit der Ernennung zum Unteroffizier noch nicht beendet. Da es bei der Berufsausbildung auf die angestrebte Tätigkeit und nicht auf die Dienstbezeichnung ankomme, sei es unerheblich, dass B nicht zum Anwärter, sondern direkt zum Unteroffizier ernannt worden sei.

19: Vorgelegt wurden folgende Unterlagen:

20


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

21


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

22


·		Bestätigung des Fachsanitätszentrums Idar-Oberstein vom 28.05.2013 (Bl. 38 PA)

23


·		Nachweis des erfolgreichen Abschlusses der Ausbildung zum MatDispoUffz., ausgestellt am 02.08.2013 (Bl. 39 PA)

24


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 97 PA)

25


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.09.-02.10.2013 (Bl. 39/40 PA)

26


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 96 PA)

27


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 95 PA)

28


·		Nachweis Teilnahme an Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Verfügung der Abkommandierung, Bl. 94 PA)

29


·		Beschreibung der Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

30


·		Bescheinigung über die erfolgreiche Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 100/101 PA)

31: Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung des Bescheides vom 9. August 2013 und der Einspruchsentscheidung vom 16. September 2013 die Beklagte zu verpflichten, dem Kläger für den Zeitraum von Januar 2012 bis Juli 2013 Kindergeld für B zu gewähren,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.

32: Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

33: Sie trägt ergänzend zur Begründung ihrer Einspruchsentscheidung vor, B habe sich im streitigen Zeitraum nicht in einem Ausbildungsdienstverhältnis befunden. Bei den Lehrgängen handele es sich um vorbereitende Maßnahmen für einen Laufbahnwechsel im Sanitätsdienst; ein Laufbahnwechsel sei kindergeldrechtlich nicht berücksichtigungsfähig.

34: Ergänzend wird auf die eingereichten Schriftsätze Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 FGO).

35: Am 03.11.2014 wurde eine mündliche Verhandlung durchgeführt. Im Anschluss daran erklärten die Beteiligten den Verzicht auf weitere mündliche Verhandlung.

36: Im Anschluss an die mündliche Verhandlung hat der Kläger folgende Unterlagen vorgelegt:

37


·		Ernennung zum Stabsunteroffizier (Bl. 89 PA)

38


·		Ernennung zum Unteroffizier (Bl. 90 PA)

39


·		Bestätigung über die Ausbildung zum MatDispoUffz (Bl. 91 PA)

40


·		Antrag auf Ausnahmegenehmigung zur Teilnahme am Training SanMatUffz vom 02.09.-02.10.2013 und Genehmigung (Bl. 92/93 PA)

41


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 07.10.-07.11.2014 (Bl. 94 PA)

42


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 21.01.-21.02.2014 und Antrag auf Erhöhung der Teilnehmerzahl (Bl. 95 u. 99 PA)

43


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 02.12.-19.12.2013 (Bl. 96 PA)

44


·		Verfügung über Kommandierung zur Teilnahme am Lehrgang vom 05.10.-28.10.2011 (Bl. 97 PA)

45


·		Ausbildungsplan für die Ausbildung zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes (Bl. 98 PA)

46


·		Ausbildungszeugnis vom 07.11.2014 über den Erwerb der Qualifikation SanMatUffz (Bl. 100/101 PA)

47: Er trägt ergänzend vor, Anwärter zum Stabsunteroffizier gebe es bei der Bundeswehr nicht; der Nachweis eines solchen Dienstgrades sei aber auch nicht erforderlich (Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg). B habe sich in der Zeit vom 01.04.2010 bis 07.11.2014 in der Ausbildung zum Fachunteroffizier im Sanitätsdienst befunden. Hierbei handele es sich um ein Ausbildungsdienstverhältnis, denn die Ausbildungsmaßnahmen seien Gegenstand des Dienstverhältnisses. Die dienstrechtliche Stellung sei nicht maßgeblich.

48: Ausbildung sei jede Maßnahme zur Vorbereitung auf einen Erwerbsberuf. Die Ausbildung eines Zeitsoldaten zum Fachunteroffizier des Sanitätsdienstes falle hierunter. Dass darüber hinaus ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliege, ergebe sich aus den vorgelegten Kommandierungsverfügungen. Die Verzögerung der Ausbildung habe B nicht zu vertreten gehabt, sie habe auf internen Kapazitätsmängeln beruht.

49: Das Gericht hat sodann eine Auskunft beim Fachsanitätszentrum der Bundeswehr eingeholt (Bl. 103/104 PA). Auf die erteilten Auskünfte vom 18.12.2014 (Bl. 110/111 PA) und vom 15.01.2015 (Bl. 114/115 PA) wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

50: Die Klage ist nicht begründet.

: 1.

51: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist ein Kind, das sich in einer Berufsausbildung befindet, grundsätzlich zu berücksichtigen.

52: Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG ist der Inbegriff der Maßnahmen, durch die die für einen Beruf typischen Fähigkeiten erworben werden. Es muss sich um einen Beruf handeln, der üblicherweise ausgeübt wird, um damit den Lebensunterhalt zu bestreiten. Eine Ausbildungs- oder Studienordnung muss nicht vorgeschrieben sein. Der Begriff ist also weiter als der der Berufsausbildung nach dem Berufsbildungsgesetz. Ausreichend ist, dass die Ausbildungsmaßnahmen eine Erwerbstätigkeit ermöglichen. Für Zeitsoldaten hat der BFH entschieden, dass diese sich in Ausbildung befinden, wenn sie für ihre spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad unterwiesen werden und die Lehrgänge im Vordergrund ihrer Tätigkeit stehen; eine reine Ableistung des Dienstes im Mannschaftsdienstgrad ist dagegen keine Ausbildung (z.B. BFH Urteil vom 10.05.2012 – VI R 72/11, BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895).

53: Nach diesen Grundsätzen kann in den vom Sohn des Klägers absolvierten Lehrgängen eine Ausbildung anerkannt werden.

54: Nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG sind allerdings Kinder, die bereits eine abgeschlossene Erstausbildung haben, nur dann zu berücksichtigen, wenn sie keiner Erwerbstätigkeit nachgehen.

55: Eine abgeschlossene Berufsausbildung liegt nach dem neu gefassten § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG vor, wenn das Kind durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Voraussetzung ist, dass der Beruf durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungslehrgangs erlernt und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird. Der Besuch einer allgemein bildenden Schule gilt folglich nicht bereits als erstmalige Berufsausbildung. Ein Studium stellt dann ein erstmaliges Studium dar, wenn es sich um eine Erstausbildung handelt (BT-Drucks 17/512, S.41).

56: Der Sohn des Klägers hat mit dem Abschluss als Einzelhandelskaufmann eine abgeschlossene Berufsausbildung in diesem Sinne.

57: Die Tätigkeit bei der Bundeswehr als Zeitsoldat ist grundsätzlich eine solche schädliche Erwerbstätigkeit.

58: Die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG für Erwerbstätigkeiten mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit oder geringfügige Beschäftigungsverhältnisse sind für den Streitfall nicht relevant.

59: Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG ist auch eine Erwerbstätigkeit im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses unschädlich.

60: Ein Ausbildungsdienstverhältnis im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 3 EStG liegt vor, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist. Hierzu zählen beispielsweise die Berufsausbildungsverhältnisse gemäß § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 BBiG. Entscheidend für das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses ist, dass die vom Arbeitnehmer geschuldete Leistung, für die er vom Arbeitgeber bezahlt wird, in der Teilnahme an den Ausbildungsmaßnahmen liegt und dass die Verpflichtung zur Teilnahme an der Ausbildung Gegenstand des entgeltlichen Dienstverhältnisses ist. Bei dem Ausbildungsdienstverhältnis handelt es sich um ein Dienstverhältnis besonderer Art, das durch den Ausbildungszweck geprägt ist (BFH Urteil vom 16.01.2013 – VI R 14/12, BFHE 240, 125, BStBl II 2013, 449).

61: Im Gegensatz zu einem regulären Arbeitsverhältnis dominieren beim Ausbildungsdienstverhältnis nicht die Erwerbsgesichtspunkte, sondern es steht die Ausbildung im Vordergrund (FG Münster, rkr. Urteil vom 12.09.2014 – 4 K 1759/14 Kg, Juris zu dualem Studium).

62: Typische Ausbildungsdienstverhältnisse liegen z.B. vor bei Ausbildungsverträgen, dualen Studiengängen und Anwärtern im öffentlichen Dienst.

63: Ein Ausbildungsdienstverhältnis liegt hingegen nicht vor, wenn die Berufsausbildung oder das Studium nicht Gegenstand des Dienstverhältnisses ist, auch wenn die Berufsausbildungsmaßnahme oder das Studium seitens des Arbeitgebers durch Hingabe von Mitteln, z. B. eines Stipendiums, gefördert wird (vgl. BMF-Schreiben vom 7. Dezember 2011, BStBl I, 1243 Rz. 23 und 25).

64: Der Begriff des Ausbildungsdienstverhältnisses ist somit wesentlich enger als der der Begriff der Berufsausbildung. Wäre nämlich jede Art der weiteren beruflichen Qualifizierung im Rahmen eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses zugleich als Ausbildungsdienstverhältnis zu beurteilen, so hätte es der einschränkenden Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG nicht bedurft.

65: Im Falle eines mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellten Zeitsoldaten mit abgeschlossener Ausbildung als Kfz-Mechatroniker hat das FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (EFG 2013, 1966; Revision eingelegt, Az. des BFH: III R 32/14) das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht, da in seinem Falle die militärische (Grund-)Ausbildung alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses gewesen sei.

66: Nach der Verwaltungsauffassung (Bl. 126 ff. Kg-Akte) ist die Anerkennung eines Ausbildungsdienstverhältnisses davon abhängig, dass das Kind Unteroffiziersanwärter ist; wird es – weil bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung vorliegt – bereits bei der Einstellung zum Unteroffizier ernannt, so sei mangels Stellung als Anwärter eine Berücksichtigung nicht möglich.

: 2.

67: Im streitigen Zeitraum ab Januar 2012 war der Sohn B des Klägers bereits zum Unteroffizier ernannt. Seine Lehrgänge für den Sanitätsdienst hatte er aus von ihm nicht zu vertretenden Gründen in 2012 allerdings noch nicht abgeschlossen. Der Besuch von zumeist vierwöchigen Lehrgängen wurde nachgewiesen für die Jahre von 2011 bis 2014 (Bl. 91 – 101 und Bl. 115 PA); in 2014 hat B die Zusatzqualifikation erhalten.

68: Ein Ausbildungsdienstverhältnis kann im Streitfall nicht bereits wegen des Status des B als Offiziersanwärter bejaht werden, da B im streitigen Zeitraum nicht als Anwärter geführt wurde. Bei der im September 2012 erfolgten Beförderung zum Stabsunteroffizier handelte es sich nach der vom Gericht eingeholten Auskunft um eine Regelbeförderung.

69: B war als Unteroffizier in Vollzeit erwerbstätig. Diese Tätigkeit ist nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 FGO) nicht als Ausbildungsdienstverhältnis anzusehen.

70: Nach der Auskunft vom 18.12.2014 gehörten die Lehrgänge zur dienstpostengerechten Ausbildung des B. Bestätigt wird dies durch die Auskunft vom 15.01.2015, wonach die von B nach Ablegen der Laufbahnprüfung am 28.10.2011 absolvierten Verwendungslehrgänge als verwendungsbezogene Ausbildungen bei der Bundeswehr üblich und bei Versetzungen und der damit verbundenen Übernahme neuer Aufgaben erforderlich seien.

71: Auch wenn ein Arbeitnehmer sich verpflichtet, bestimmte Aus- und/oder Fortbildungsmaßnahmen zu absolvieren, um anschließend einen neuen Aufgabenbereich zu übernehmen, wird dadurch nicht aus einem Arbeitsverhältnis ein Ausbildungsdienstverhältnis.

72: Dieses Ergebnis steht nicht im Widerspruch zu dem zur Rechtslage vor 2012 ergangenen Urteil des BFH vom 10.05.2012 – VI R 72/11 (a.a.O.), bei dem es nicht um die Frage, ob bei einem Zeitsoldaten ein Ausbildungsdienstverhältnis vorliegt, ging, sondern darum, ob eine Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a) EStG gegeben ist.

73: In dem vom FG Münster mit Urteil vom 22.08.2014 – 4 K 4131/13 Kg (a.a.O.) entschiedenen Fall wurde ein ausgebildeter Kfz-Mechatroniker bei der Bundeswehr mit dem Dienstgrad „Stabsunteroffizier“ eingestellt. Nach den Feststellungen des Gerichts hatte im streitigen Zeitraum der Ausbildungscharakter im Vordergrund der Beschäftigung gestanden. Das Gericht hat das Vorliegen eines Ausbildungsdienstverhältnisses bejaht unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH zur Qualifizierung der Tätigkeit eines Soldaten als Ausbildung, der nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad seinen Dienst tut, sondern daneben auch Lehrgänge belegt (Rz. 19 bei Juris).
Aufgrund des Umfangs der Lehrgänge lag möglicherweise im Fall des FG Münster tatsächlich ein über den Begriff der Ausbildung hinaus gehendes Ausbildungsdienstverhältnis vor. Möglicherweise war die Absolvierung der Ausbildung im dort entschiedenen Fall auch Gegenstand der dienstlichen Verpflichtung, für die das Kind seinen Sold bezog. Die Schlussfolgerungen des Gerichts (Rz. 26 bei Juris) lassen darauf schließen, dass das Gericht zu dieser Überzeugung gekommen ist, so dass die Ausführungen in Rz. 19 nicht Streit entscheidend waren.

74: Auch im Streitfall war B wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung nicht als Anwärter, sondern unmittelbar als Unteroffizier eingestellt worden. Im Gegensatz zu dem vom FG Münster entschiedenen Fall fehlt es im Streitfall jedoch an der Feststellung, dass das Absolvieren der Lehrgänge alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses war. Sollten die Ausführungen des FG Münster in Rz. 19 so zu verstehen sein, dass die dort genannten Kriterien für das Vorliegen einer Ausbildung auch zur Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses genügen, so vermag das Gericht dem nicht zu folgen.

75: Damit ist die Berücksichtigung des B nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen; die Ausnahmen des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG greifen nicht.

76: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

77: Die Zulassung der Revision erfolgt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf das bereits unter dem Aktenzeichen anhängige Revisionsverfahren III R 32/14 zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung.

78: Aus dem Urteil des FG Münster geht nicht mit hinreichender Klarheit hervor, ob nach dessen Rechtsauffassung allein das Vorliegen einer Ausbildung nach der BFH-Rechtsprechung (z.B. Urteil vom 30.07.2009 – III R 77/06, BFH/NV 2010, 28) für die Voraussetzungen der Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG genügt. Hinzu kommt, dass höchstrichterlich noch nicht geklärt ist, ob es der Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses bei der Bundeswehr entgegen steht, wenn das Kind nicht als Offiziersanwärter, sondern – wegen des vorherigen Abschlusses einer Ausbildung – unmittelbar als Unteroffizier eingestellt wurde.

79: Das Urteil des FG Münster vom 22.08.2014 erging erst nachdem der Beschluss zur Übertragung des Rechtsstreits auf den Einzelrichter erlassen worden war. Mangels einer wesentlichen Änderung der Prozesslage liegen die Voraussetzungen für die Rückübertragung an den Senat nicht vor.

80: Das Urteil ergeht gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Bundesfinanzhof Urteil, 16. Sept. 2015 - III R 6/15

Tenor

: Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 21. Januar 2015 6 K 2227/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist der Vater seines im Februar 1990 geborenen Sohnes S. S schloss eine Ausbildung zum Kaufmann im Einzelhandel ab. Anschließend arbeitete er zunächst in diesem Beruf und war ab Oktober 2009 arbeitslos. Seit dem 1. April 2010 ist S Soldat auf Zeit. Mit Wirkung ab dem 1. September 2011 wurde er zum Unteroffizier und ab dem 1. September 2012 zum Stabsunteroffizier ernannt. Seit August 2013 ist S nach erfolgreicher Lehrgangsteilnahme als Material-Dispositions-Unteroffizier eingestellt. Er erbrachte Nachweise über Lehrgangsteilnahmen vom 5. bis 28. Oktober 2011, 2. September bis 2. Oktober 2013, 2. bis 19. Dezember 2013, 21. Januar bis 21. Februar 2014 und vom 7. Oktober bis 7. November 2014.

2: Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) hob mit Bescheid vom 11. Januar 2010 die Kindergeldfestsetzung ab April 2010 auf. Am 31. Mai 2013 beantragte der Kläger erneut Kindergeld für S. Diesen Antrag lehnte die Familienkasse mit Bescheid vom 9. August 2013 für den Zeitraum Januar 2012 bis Juli 2013 ab. Der dagegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 16. September 2013).

3: Die anschließend erhobene Klage, mit der der Kläger geltend machte, S habe bereits im April 2010 eine Berufsausbildung zum Material-Dispositions-Unteroffizier begonnen, jedoch das weitergehende Ausbildungsziel verfolgt, im Sanitätsdienst als Materialdisponent eingesetzt zu werden, blieb ohne Erfolg. Die Entscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 575 veröffentlicht.

4: Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

5: Der Kläger beantragt, die Familienkasse unter Aufhebung des angefochtenen Urteils des Finanzgerichts (FG), des Ablehnungsbescheids vom 9. August 2013 und der Einspruchsentscheidung vom 16. September 2013 zu verpflichten, Kindergeld für S für den Zeitraum Januar 2012 bis Juli 2013 festzusetzen.

6: Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kläger kein Kindergeldanspruch für den Zeitraum Januar 2012 bis Juli 2013 zusteht.

8: 1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG) besteht Anspruch auf Kindergeld u.a. für Kinder, die das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet haben und für einen Beruf ausgebildet werden. Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch sind unschädlich (§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG).

9: 2. Das FG ist auf der Grundlage der von ihm festgestellten Tatsachen zwar zu Unrecht davon ausgegangen, dass sich S während des gesamten Streitzeitraums in einer Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befand (dazu unter II.2.). Hierauf kommt es im Ergebnis aber nicht an, da das FG zu Recht entschieden hat, dass ein Kindergeldanspruch des Klägers aufgrund der Erwerbstätigkeit des S nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen wird (dazu unter II.3.).

10: a) Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist unter Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG die Ausbildung zu einem künftigen Beruf zu verstehen. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienen alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind, und zwar unabhängig davon, ob die Ausbildungsmaßnahmen in einer Ausbildungsordnung oder Studienordnung vorgeschrieben sind. Die Ausbildungsmaßnahme braucht Zeit und Arbeitskraft des Kindes nicht überwiegend in Anspruch zu nehmen (z.B. Senatsurteile vom 24. Juni 2004 III R 3/03, BFHE 206, 413, BStBl II 2006, 294, zum freiwilligen sozialen Jahr; vom 2. April 2009 III R 85/08, BFHE 224, 546, BStBl II 2010, 298, zur Vorbereitung auf eine bestandene Wiederholungsprüfung; vom 30. Juli 2009 III R 77/06, BFH/NV 2010, 28, zum freiwilligen zusätzlichen Wehrdienst; BFH-Urteil vom 10. Mai 2012 VI R 72/11, BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895, zur Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE, jeweils m.w.N.).

11: Dementsprechend hat der BFH sowohl das Referendariat im Anschluss an die erste juristische Staatsprüfung (BFH-Beschluss vom 10. Februar 2000 VI B 108/99, BFHE 191, 54, BStBl II 2000, 398) als auch die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier des Truppendienstes (BFH-Urteil vom 16. April 2002 VIII R 58/01, BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523) und die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Fachunteroffizier, wenn dieser nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad Dienst leistet (BFH-Urteil vom 15. Juli 2003 VIII R 19/02, BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247), als Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG angesehen.

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Voraussetzung für eine solche innerhalb eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses stattfindende Ausbildung ist jedoch, dass die Erlangung beruflicher Qualifikationen, d.h. der Ausbildungscharakter, und nicht die Erbringung bezahlter Arbeitsleistungen, d.h. der Erwerbscharakter, im Vordergrund steht (BFH-Urteile vom 9. Juni 1999 VI R 50/98, BFHE 189, 98, BStBl II 1999, 706, Rz 14 f.; in BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895, Rz 13; Senatsurteile vom 22. Dezember 2011 III R 41/07, BFHE 236, 144, BStBl II 2012, 681, Rz 17 f.; vom 26. August 2010 III R 88/08, BFH/NV 2011, 26, Rz 13, und in BFH/NV 2010, 28, Rz 19). Als Kriterien, die im Rahmen einer Gesamtwürdigung der Umstände für einen im Vordergrund stehenden Ausbildungscharakter sprechen können, kommen u.a. in Betracht:
-	das Vorhandensein eines Ausbildungsplanes,
-	die Unterweisung in Tätigkeiten, welche qualifizierte Kenntnisse und/oder Fertigkeiten erfordern,
-	die Erlangung eines die angestrebte Berufstätigkeit ermöglichenden Abschlusses und
-	ein gegenüber einem normalen Arbeitsverhältnis geringeres Entgelt
(vgl. BFH-Urteil in BFHE 189, 98, BStBl II 1999, 706, Rz 14 f.; s.a. Kap. A 14.2 Satz 2 der Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz, Stand 2014, BStBl I 2014, 918, zur Berücksichtigung eines Anlernverhältnisses als Ausbildung). Der Ausbildungscharakter steht auch stets dann im Vordergrund, wenn die Voraussetzungen eines Ausbildungsdienstverhältnisses vorliegen (dazu unter II.3.c).

13: b) Das FG hat zwar ebenfalls an das Urteil in BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895 angeknüpft und ausgeführt, eine Ausbildung liege vor, wenn Zeitsoldaten für ihre spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad unterwiesen werden, die Lehrgänge im Vordergrund ihrer Tätigkeit stehen und keine reine Ableistung von Dienst im Mannschaftsdienstgrad erfolgt.

14: Abgesehen davon, dass bei S, der bereits am 1. September 2011 zum Unteroffizier ernannt wurde, eine Unterweisung für einen Dienst im Mannschaftsdienstgrad ohnehin ausschied, beschränkt sich die Subsumtion unter diesen Obersatz auf die Feststellung, dass nach diesen Grundsätzen die von S absolvierten Lehrgänge als Ausbildung anerkannt werden könnten.

15: Es fehlen dagegen zum einen bereits Feststellungen dazu, von welchen konkreten Ausbildungsmaßnahmen das FG ausgegangen ist, welche Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden sollten und welcher Beruf angestrebt wurde. Zum anderen verhalten sich die Entscheidungsgründe auch nicht zu der Frage, welche Anhaltspunkte dafür sprechen, dass der Ausbildungscharakter gegenüber dem Erwerbscharakter im Vordergrund stand.

16: Sollte das FG von einem Ausbildungsziel des Material-Dispositions-Unteroffiziers ausgegangen sein, das S im August 2013 erreicht hat, so fand nach den Feststellungen des FG innerhalb des 19 Monate umfassenden Streitzeitraums nur eine Lehrgangsteilnahme statt, die einen Zeitraum von dreieinhalb Wochen umfasste (5. bis 28. Oktober 2011). Dass vor dem Streitzeitraum weitere Lehrgänge stattgefunden haben, ist den Entscheidungsgründen ebenso wenig zu entnehmen wie irgendwelche sonstigen, außerhalb eines Lehrgangs durchgeführten Ausbildungsmaßnahmen.

17: Sollte das FG von einem Ausbildungsziel des Fachunteroffiziers im Sanitätsdienst ausgegangen sein, wird aus den Entscheidungsgründen bereits nicht deutlich, ob und ggf. mit welchen Maßnahmen diese Ausbildung noch innerhalb des Streitzeitraums begonnen haben soll. Der nächste vom FG festgestellte Lehrgang fand erst außerhalb des Streitzeitraums, nämlich vom 2. September bis 2. Oktober 2013 statt. Im Übrigen deuten die Ausführungen zur vom FG nachfolgend geprüften Frage, ob ein Ausbildungsdienstverhältnis i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vorlag, darauf hin, dass das FG im Streitfall davon ausging, dass der Ausbildungscharakter nicht im Vordergrund stand.

18: 3. Zu Recht ist das FG jedoch davon ausgegangen, dass der Kindergeldanspruch des Klägers jedenfalls aufgrund des Umstands ausgeschlossen ist, dass S nach Abschluss seiner erstmaligen Berufsausbildung einer schädlichen Erwerbstätigkeit nachgegangen ist.

19: a) S hatte seine erstmalige Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG bereits mit der bestandenen Prüfung zum Kaufmann im Einzelhandel abgeschlossen. Ein Fall der als einheitliche Erstausbildung zu wertenden mehraktigen Ausbildung scheidet im Streitfall aus. Nach den Feststellungen des FG spricht nichts dafür, dass die Ausbildung zum Einzelhandelskaufmann und die in Betracht kommenden militärischen Berufe in einem sachlichen Zusammenhang stehen (s. zu den insoweit zu erfüllenden Voraussetzungen im Einzelnen Senatsurteil vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).

20: b) S befand sich nach den Feststellungen des FG in einem Vollzeitdienstverhältnis, so dass die in § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vorgesehenen Ausnahmefälle einer Unschädlichkeit der Erwerbstätigkeit wegen regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit von bis zu 20 Stunden oder wegen Vorliegens eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses nicht vorliegen.

21: c) Zu Recht ist das FG auch davon ausgegangen, dass im Streitfall kein Ausbildungsdienstverhältnis i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vorlag.

22: aa) Ein Ausbildungsdienstverhältnis setzt nach neuerer Senatsrechtsprechung (Urteil vom 23. Juni 2015 III R 37/14, BFHE 250, 377) nicht nur ein Dienstverhältnis besonderer Art voraus, das durch den Ausbildungszweck geprägt ist (BFH-Urteile vom 18. Juli 1985 VI R 93/80, BFHE 144, 237, BStBl II 1985, 644, Rz 11, und vom 16. Januar 2013 VI R 14/12, BFHE 240, 125, BStBl II 2013, 449, Rz 28). Hinzukommen muss, dass die Ausbildungsmaßnahme selbst Gegenstand und Ziel des Dienstverhältnisses ist (BFH-Urteile vom 28. September 1984 VI R 144/83, BFHE 142, 258, BStBl II 1985, 89, Rz 18, und vom 7. August 1987 VI R 60/84, BFHE 150, 435, BStBl II 1987, 780, Rz 11 f.). Die vom Dienstverpflichteten geschuldete Leistung, für die der Dienstherr bezahlt, muss in der Teilnahme an der Berufsausbildungsmaßnahme bestehen (BFH-Urteile vom 15. April 1996 VI R 99/95, BFH/NV 1996, 804, Rz 11, und vom 22. Juli 2003 VI R 15/03, BFH/NV 2004, 175, Rz 11).

23: In Abgrenzung hierzu reicht somit ein normales Dienst- oder Arbeitsverhältnis, das schwerpunktmäßig durch die Erbringung einer Arbeitsleistung nach Weisung des Dienstberechtigten und gegen Zahlung von Entgelt charakterisiert wird (vgl. Urteil des Bundesarbeitsgerichts vom 5. Dezember 2002 6 AZR 216/01, Der Betrieb 2004, 141, Rz 35), nicht aus. Selbst wenn das Dienstverhältnis neben der Arbeitsleistung auch berufliche Fortbildungen und Qualifizierungen des Arbeitnehmers zum Gegenstand hat, diese aber nicht das Ziel und den wesentlichen Inhalt des Vertrags ausmachen, wird das Dienstverhältnis nicht zu einem Ausbildungsdienstverhältnis (Senatsurteil in BFHE 250, 377).

24: bb) Bei Anwendung dieser Grundsätze ist das FG zu Recht vom Fehlen eines Ausbildungsdienstverhältnisses ausgegangen.

25: Ein Ausbildungsdienstverhältnis kann nicht aus einer Anwärterstellung abgeleitet werden, da sich S nach den Feststellungen des FG im Streitzeitraum nicht in einem Anwärterverhältnis befand und es sich bei der Beförderung zum Stabsunteroffizier um eine Regelbeförderung handelte.

26: Ebenso wenig kann ein Ausbildungsdienstverhältnis aus den abgeleisteten Lehrgängen abgeleitet werden. Denn das FG hat nicht festgestellt, dass die festgestellten Ausbildungsmaßnahmen selbst Gegenstand, Ziel und wesentlicher Inhalt des Dienstverhältnisses waren. Vielmehr geht es davon aus, dass das Absolvieren von Lehrgängen im Streitfall nicht alleiniger Inhalt des Dienstverhältnisses war und dass S nach der am 28. Oktober 2011 abgelegten Laufbahnprüfung nur noch bei der Bundeswehr übliche Verwendungslehrgänge besucht hat, die im Zusammenhang mit Versetzungen und der damit verbundenen Übernahme neuer Aufgaben erforderlich sind. Solche Lehrgänge sind nach den im Senatsurteil in BFHE 250, 377) aufgestellten Grundsätzen nicht geeignet, ein Dienstverhältnis zu einem Ausbildungsdienstverhältnis zu qualifizieren.

27: cc) Entgegen der Auffassung des Klägers genügt es für die Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses gerade nicht, dass die Lehrgänge Gegenstand des Dienstverhältnisses sind, wenn sie nicht zugleich auch das Ziel und den wesentlichen Inhalt des Dienstverhältnisses ausmachen. Nichts anderes ergibt sich aus der vom Kläger in Bezug genommenen Entscheidung in BFHE 237, 499, BStBl II 2012, 895. Diese befasst sich zum einen mit dem Berufsausbildungsbegriff des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG und nicht mit dem Begriff des Ausbildungsdienstverhältnisses i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG. Zum anderen hat der BFH die Wertung, wonach im dort entschiedenen Fall die Ausbildung im Vordergrund stand, nicht allein darauf gestützt, dass die durchlaufenen Lehrgänge Voraussetzung für die spätere dienstliche Verwendung waren. Vielmehr hat er maßgeblich darauf abgestellt, dass während der ganzen zirka achtmonatigen Ausbildung zum Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE durchgehend darauf gerichtete Ausbildungsmaßnahmen durchlaufen wurden (dreimonatige Grundausbildung, anschließende Dienstpostenausbildung zum Kraftfahrer und erfolgreich bestandene Fahrerlaubnisprüfung). Vergleichbares hat das FG im Streitfall gerade nicht festgestellt.

28: 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.