Verwaltungsgericht München Urteil, 01. Aug. 2018 - M 17 K 17.5384

I. Der Antrag auf Zulassung der Berufung wird abgelehnt.

II. Der Kläger trägt die Kosten des Zulassungsverfahrens.

III. Der Streitwert für das Zulassungsverfahren wird auf 1.721,49 Euro festgesetzt.

Der Antrag des Klägers auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg. Die geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 Nr. 1, 2 und 3 VwGO sind nicht in einer den Anforderungen des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO genügenden Art und Weise dargelegt bzw. liegen nicht vor.

I.

Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des angefochtenen Urteils (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) liegen nicht vor.

Ernstliche Zweifel im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO sind anzunehmen, wenn in der Antragsbegründung ein einzelner tragender Rechtssatz oder eine erhebliche Tatsachenfeststellung mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt werden (vgl. etwa BVerfG, B.v. 10.9.2009 – 1 BvR 814/09 – NJW 2009, 3642) und die Zweifel an der Richtigkeit einzelner Begründungselemente auf das Ergebnis durchschlagen (BVerwG, B.v. 10.3.2004 – 7 AV 4.03 – DVBl 2004, 838/839). Schlüssige Gegenargumente in diesem Sinne liegen dann vor, wenn der Rechtsmittelführer sub-stantiiert rechtliche oder tatsächliche Umstände aufzeigt, aus denen sich die gesicherte Möglichkeit ergibt, dass die erstinstanzliche Entscheidung im Ergebnis unrichtig ist (vgl. BVerfG, B.v. 20.12.2010 – 1 BvR 2011/10 – NVwZ 2011, 546/548). Welche Anforderungen an Umfang und Dichte der Darlegung zu stellen sind, hängt wesentlich von der Intensität ab, mit der die Entscheidung begründet worden ist (Happ in Eyermann, VwGO, 14. Aufl. 2014, § 124a Rn. 64 m.w.N.).

Das Verwaltungsgericht hat die Klage, dem Kläger unter Abänderung des Bescheids des Landesamts für Finanzen vom 23. Mai 2016 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 10. Oktober 2016 weitergehende Beihilfe unter vollständiger Anerkennung der Material- und Laborkosten als beihilfefähig zu gewähren, mit Urteil vom 23. Mai 2017 abgewiesen. Zur Begründung hat es sich im Wesentlichen darauf gestützt, der Beklagte habe zu Recht die Aufwendungen des Klägers für Material- und Laborkosten seiner Zahnbehandlung nur zu 40% als beihilfefähig anerkannt. Gemäß § 14 BayBhV seien bei zahnärztlichen Leistungen nach Anlage 1 Abschnitt C Nr. 2150 bis 2320, Abschnitte F und K GOZ entstandene Aufwendungen für Material- und Laborkosten nach § 9 GOZ (u.a. Edelmetalle und Keramik) sowie die nach § 4 Abs. 3 GOZ gesondert abrechenbaren Praxiskosten zu 40 v.H. beihilfefähig. Entgegen der Auffassung des Klägers verstoße § 14 BayBhV nicht gegen höherrangiges Recht, insbesondere stehe die genannte Regelung mit der Fürsorge- und Alimentationspflicht des Beklagten aus Art. 33 Abs. 5 GG sowie mit dem Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG in Einklang. Darüber hinaus bestehe für die vom Verordnungsgeber vorgenommene Beschränkung eine hinreichend bestimmte gesetzliche Grundlage in Art. 96 Abs. 5 Satz 1, Satz 2 Nr. 2 Buchst. a und b BayBG, wonach vom Verordnungsgeber Bestimmungen hinsichtlich des Inhalts und Umfangs der Beihilfen, über die Einführung von Höchstgrenzen sowie die Beschränkung auf bestimmte Indikationen getroffen werden dürften. Von dieser Verordnungsermächtigung sei die vorliegende Begrenzungsregelung gedeckt.

Die hiergegen vom Kläger vorgebrachten Einwände greifen nicht durch. Sie können die inhaltliche Richtigkeit der erstinstanzlichen Entscheidung nicht in Frage stellen. Es werden keine Gesichtspunkte aufgezeigt, die weiterer Klärung in einem Berufungsverfahren bedürften.

1. Die Richtigkeit der verwaltungsgerichtlichen Einschätzung, für die Begrenzung der Beihilfefähigkeit u.a. von Material- und Laborkosten durch § 14 BayBhV bestehe in Art. 96 Abs. 5 Satz 1, Satz 2 Nr. 2 Buchst. a und b BayBG eine hinreichend bestimmte gesetzliche Grundlage, stellt der Kläger nicht in Frage. Hiervon ist somit auszugehen.

2. Gegen die Richtigkeit der verwaltungsgerichtlichen Erwägungen wendet der Kläger zunächst ein, seine zahnärztliche Behandlung – eine Versorgung seiner Lücken mit Implantaten zur Wiederherstellung der Stützzone, die Überkronung der Oberkieferzähne mit Bisshebung zur Wiederherstellung der vertikalen Dimension und die Beseitigung des Kopfbisses – sei notwendig zur Wiederherstellung der Kaufunktion und somit zur Abwendung von weiteren Schädigungen im stomatognathen System gewesen. Es handele sich hierbei nicht um eine Luxusbehandlung, sondern lediglich um eine Wiederherstellung des Gebisses im erforderlichen Normalumfang, die dem üblichen Kassenstandard entspreche. Mit diesem Vorbringen kann der Kläger bereits deshalb nicht durchdringen, weil die Notwendigkeit der Aufwendungen (vgl. § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BayBhV) für die zahnärztliche Behandlung des Klägers weder vom Beklagten noch vom Verwaltungsgericht in Frage gestellt wurde. Vielmehr sind der Beklagte und das Verwaltungsgericht bei der Ermittlung der streitgegenständlichen Beihilfe davon ausgegangen, dass sowohl das in Rechnung gestellte zahnärztliche Honorar als auch die liquidierten Material- und Laborkosten insgesamt notwendig im Sinne von § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BayBhV waren. Dies ist daraus zu schließen, dass der Beklagte und das Verwaltungsgericht den Gesamtrechnungsbetrag in Höhe von 11.737,98 Euro entsprechend der Rechnungslegung des behandelnden Zahnarztes in ein zahnärztliches Honorar in Höhe von 7.639,20 Euro (7.615,68 Euro zzgl. 23,52 Euro) sowie in Material- und Laborkosten nach § 9 GOZ in Höhe von 4.098,78 Euro (1.349,66 Euro zzgl. 2.749,12 Euro) aufgeteilt haben, um anschließend gemäß § 14 BayBhV die beihilfefähigen Material- und Laborkosten in Höhe von 40 v.H. von 4.098,78 Euro, somit 1.639,51 Euro zu ermitteln. Auf den sich daraus ergebenden Gesamtbetrag in Höhe von 9.278,71 Euro (zahnärztliches Honorar i.H.v. 7.639,20 Euro zzgl. Material- und Laborkosten i.H.v. 1.639,51 Euro) wurde anschließend der für den Kläger maßgebliche Beihilfebemessungssatz von 70 v.H. angewendet (vgl. Art. 96 Abs. 3 Satz 2 Nr. 3 BayBG), so dass sich die dem Kläger gewährte Beihilfe in Höhe von (aufgerundet) 6.495,10 Euro ergab. Die Notwendigkeit der vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen wurde folglich weder vom Beklagten noch vom Verwaltungsgericht angezweifelt.

3. Soweit sich der Kläger gegen die Richtigkeit der verwaltungsgerichtlichen Erwägungen wendet, die Begrenzung der Beihilfefähigkeit u.a. für Material- und Laborkosten nach § 14 BayBhV verstoße nicht gegen das verfassungsrechtlich verankerte Fürsorgeprinzip, setzt er sich nicht in gebotenem Maße mit den tragenden Argumenten des Verwaltungsgerichts auseinander. Insbesondere findet keine substantielle Auseinandersetzung mit den zutreffenden Ausführungen des Verwaltungsgerichts statt, die Begrenzung der Beihilfefähigkeit sei Teil des sich aus dem Gesamtzusammenhang der Beihilfevorschriften ergebenden Programms zur Konkretisierung der Fürsorgepflicht im Bereich zahnärztlicher Leistungen. Die Regelung sei nicht willkürlich und habe kein solches Gewicht, dass die Beihilfegewährung den Vorgaben des höherrangigen Rechts, insbesondere der Fürsorgepflicht des Dienstherrn, nicht mehr gerecht werde; denn es werde hierbei nicht – wie in anderen Bereichen der Beihilfe – eine Kostenerstattung gänzlich ausgeschlossen, sondern ein beihilfefähiger Betrag von 40% weiterhin anerkannt. Die Beschränkung der Material- und Laborkosten erfolge nicht in Anknüpfung an den Gesichtspunkt der medizinischen Notwendigkeit, sondern im Hinblick auf den Gesichtspunkt der Angemessenheit der beihilfefähigen Aufwendungen. Hiermit werde der legitime Zweck verfolgt, einer Ausuferung der für die öffentlichen Kassen entstehenden Kosten aufgrund im Allgemeinen kostspieliger Zahnbehandlungen entgegenzuwirken, indem bei Zahnersatz von Beihilfeberechtigten ein vergleichbares Erstattungsniveau erreicht werden solle, wie es auch für gesetzlich Versicherte bestehe. Zu diesen Erwägungen des Verwaltungsgerichts verhält sich der Kläger nicht. Die tragenden Gründe des Verwaltungsgerichts, warum § 14 BayBhV nicht gegen den Fürsorgegrundsatz verstößt, werden somit nicht in Frage gestellt.

4. Ungeachtet dessen zeigt der Kläger auch keine ernstlichen Zweifel an den verwaltungsgerichtlichen Ausführungen zum Fürsorgeprinzip auf, soweit er auf einzelne diesbezügliche Argumente des Verwaltungsgerichts explizit eingeht.

a) Mit seinem Vorbringen, die Begrenzung der Beihilfefähigkeit der Material- und Laborkosten auf lediglich 40 v.H. stelle unter Berücksichtigung, dass es sich bei der zahnärztlichen Behandlung um eine „08/15-Sanierung“ handele und er ein monatliches Ruhegehalt von 3.869,16 Euro erhalte, eine finanzielle Belastung für ihn dar, die mit dem Wesen der Beihilfe und der Fürsorgepflicht des Dienstherrn nicht mehr in Einklang zu bringen sei, weil er durch die ganz erhebliche Reduzierung der Beihilfefähigkeit der Material- und Laborkosten mit erheblichen, unzumutbaren finanziellen Kosten belastet werde, kann der Kläger nicht durchdringen. Er behauptet zwar eine unzumutbare finanzielle Belastung, belegt eine solche jedoch nicht substantiiert. Wie das Verwaltungsgericht zutreffend ausgeführt hat, kann bei außergewöhnlich hohen Belastungen im Einzelfall der Fürsorgepflicht durch eine ausnahmsweise zusätzliche Beihilfegewährung durch die Vorschrift des § 49 Abs. 2 BayBhV, der die Funktion einer Härtefallregelung zukommt, Rechnung getragen werden. In Anbetracht der Höhe seines monatlichen Ruhegehalts könnte von einem derartigen Härtefall infolge Nichtgewährung einer Beihilfe von 1.721,49 Euro allenfalls dann ausgegangen werden, wenn der Kläger nachgewiesen hätte, dass ihn anderweitige, das übliche Maß überschreitende außergewöhnliche Belastungen treffen, er für die ihm verbleibenden Kosten keine weitergehende Erstattung durch seine private Krankenkasse erhält und er nachweislich nicht in der Lage war, durch entsprechende Eigenvorsorge, beispielsweise durch die Bildung von Rücklagen oder den Abschluss von Ergänzungstarifen der privaten Krankenversicherer, seine Kostenbelastung für Zahnsanierungen zu minimieren.

b) Ebenfalls nicht durchdringen kann der Kläger, soweit er in der unterschiedlichen Behandlung von zahnärztlichen Leistungen und Material- und Laborkosten eine willkürliche Unterscheidung im Sinne einer Schlechterstellung durch den Dienstherrn sieht. Zum einen wird nicht ganz deutlich, ob der Kläger bei seinen Hinweis „Würden die Material- und Laborkosten ebenfalls mit einem Bemessungssatz von 70% im Rahmen der Beihilfe erstattet werden, würden für den Kläger Eigenzahlungen in Höhe von 1.721,49 € entfallen.“ von einem zutreffenden rechtlichen Ansatz ausgeht. Selbstverständlich wurden sowohl auf die – allerdings nach § 14 BayBhV auf 40 v.H. begrenzten – beihilfefähigen Aufwendungen für Material- und Laborkosten als auch auf die zahnärztlichen Honorarkosten der für den Kläger nach Art. 96 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 BayBG maßgebliche (Beihilfe) Bemessungssatz von 70 v.H. angewendet. Ungeachtet dessen setzt sich der Kläger nicht substantiiert mit den diesbezüglichen Argumenten des Verwaltungsgerichts auseinander, warum die Begrenzung der Beihilfefähigkeit der Aufwendungen für Material- und Laborkosten nicht willkürlich ist (vgl. unter 2.).

c) Mit seinem Vorbringen, er habe es trotz des ihm vorher bekannten Kostenvoranschlags als nicht sachkundiger Laie nicht selbst in der Hand, auf die Höhe der von § 14 BayBhV erfassten Kosten Einfluss zu nehmen, sondern müsse sich als Patient auf die fachliche Einschätzung und Empfehlung des behandelnden Arztes auch hinsichtlich der gewählten Materialien verlassen, zeigt der Kläger ebenso wenig ernstliche Zweifel an den diesbezüglichen Ausführungen auf wie mit seinem Einwand, er müsse die von ihm verlangten Kosten sofort bezahlen und könne sie entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts nicht auf mehrere Jahre verteilen. Es ist allgemein bekannt, dass Zahnsanierungen äußerst kostspielig sind und in der Regel mit hohen finanziellen Eigenbeteiligungen der Patienten einhergehen, die es entweder durch Rücklagenbildung über einen längeren Zeitraum und/oder Zusatztarife abzudecken oder durch eine entsprechende Wahl des Zahnersatzes bzw. der verwendeten Materialien zu minimieren gilt. Der Patient ist daher gerade in diesem Bereich in der Regel gut beraten, vor Durchführung der Zahnsanierung das Gespräch mit dem behandelnden Zahnarzt zu suchen, um sich von diesem – auf der Grundlage des Kostenvoranschlags – nicht nur über den verbleibenden Eigenanteil, sondern auch über alternative Arten des Zahnersatzes beraten zu lassen.

5. Auch mit seinen Ausführungen zu einer aus seiner Sicht vorliegenden Verletzung des Gleichheitssatzes zeigt der Kläger keine ernstlichen Zweifel an der gegenteiligen Auffassung des Verwaltungsgerichts auf, § 14 BayBhV verstoße nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Auch insoweit verhält sich der Kläger nur zu einzelnen Begründungselementen, ohne sich mit den tragenden Argumenten des Verwaltungsgerichts substantiell auseinanderzusetzen. Ungeachtet dessen kann er mit seinen Einwendungen auch nicht durchdringen. Soweit der Kläger meint, die diesbezügliche Begründung des Verwaltungsgerichts überzeuge nicht, da es bei zahnärztlichen Behandlungen in der Natur der Sache liege, dass regelmäßig Materialkosten anfielen, so dass die Untrennbarkeit von zahnärztlicher Tätigkeit und Material dazu führe, dass ein einleuchtender Grund für die unterschiedlichen Beihilfesätze in der Bayerischen Beihilfeverordnung fehle, wird auch bei diesen Ausführungen nicht ganz deutlich, ob der Kläger von einem richtigen rechtlichen Ansatz ausgeht, wenn er von „unterschiedlichen Beihilfesätzen“ spricht (vgl. oben unter 3. b). Zum anderen lässt er bei seiner Argumentation völlig unberücksichtigt, dass die Beihilfefähigkeit von Material- und Laborkosten lediglich begrenzt, nicht jedoch vollkommen ausgeschlossen ist. Entscheidend ist jedoch, dass der Kläger nicht aufzeigt, warum die nach Kostenarten vorgenommene Differenzierung nicht durch den vom Verwaltungsgericht genannten Grund – die steuerfinanzierten Beihilfeausgaben bei im Allgemeinen kostenintensiven Zahnbehandlungen zu begrenzen – plausibel und sachlich vertretbar gerechtfertigt sein sollte. Vielmehr setzt der Kläger seine eigene Wertung an die Stelle des Verwaltungsgerichts.

II.

Ungeachtet dessen, ob der Kläger seinen Darlegungspflichten aus § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO in gebotenem Maße nachkommt, weist die Rechtssache – wie sich aus den Ausführungen unter I. ergibt – auch keine besonderen rechtlichen oder tatsächlichen Schwierigkeiten im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO auf.

III.

Eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) ist nicht im Sinne von § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO dargelegt.

Um eine solche zu begründen, muss der Rechtsmittelführer (1.) eine konkrete Rechts- oder Tatsachenfrage formulieren, (2.) ausführen, weshalb diese Frage für den Rechtsstreit entscheidungserheblich ist, (3.) erläutern, weshalb die formulierte Frage klärungsbedürftig ist und (4.) darlegen, weshalb der Frage eine über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung zukommt; Darlegungen zu offensichtlichen Punkten sind dabei entbehrlich (Happ in Eyermann, VwGO, § 124a Rn. 72 m.w.N.; BayVGH, B.v. 24.6.2015 – 14 ZB 15.568 – juris Rn. 14).

Dem kommt der Kläger nicht nach. Um eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache darzulegen, reicht es nicht aus, mehrere Fragen zu formulieren und darauf hinzuweisen, dass eine höchstrichterliche Rechtsprechung zu diesen Rechtsfragen fehlt.

Ungeachtet dessen sind die formulierten Fragen „Ist es zulässig, im Rahmen der Beihilfe eine einheitliche zahnärztliche Behandlung und Labor- und Materialkosten mit unterschiedlichen Bemessungssätzen zu erstatten?“ sowie „Unter welchen Voraussetzungen ist es zulässig, eine Kostenerstattung im Rahmen der Beihilfe bei einheitlicher Behandlungen mit unterschiedlichen Bemessungssätzen durchzuführen?“ und „Besteht ein sachlicher Grund für die unterschiedlichen Bemessungssätze bei zahnärztlicher Behandlung einerseits und Labor- und Materialkosten andererseits?“ nicht klärungsfähig, weil sie für das Verwaltungsgericht im vorliegenden Rechtsstreit nicht entscheidungserheblich waren. Denn der Kläger verkennt, dass es vorliegend nicht um die Frage geht, ob wegen § 14 BayBhV auf Labor- und Materialkosten ein anderer Bemessungssatz – nach der Legaldefinition des Art. 96 Abs. 3 Satz 1 BayBG ist es der Vomhundertsatz der beihilfefähigen Aufwendungen; dieser beträgt beim Kläger 70 v.H. (Art. 96 Abs. 3 Satz 2 BayBG) – als auf das zahnärztliche Honorar anzuwenden ist (vgl. oben unter 3. b und 5.).

Nach alledem war der Antrag auf Zulassung der Berufung abzulehnen. Der Kläger hat gemäß § 154 Abs. 2 VwGO die Kosten des Zulassungsverfahrens zu tragen.

Die Streitwertfestsetzung folgt aus §§ 47, 52 Abs. 3 Satz 1 GKG (wie Vorinstanz).

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

1.

Streitig ist, ob bei Bearbeitung einer elektronisch übermittelten Einkommensteuererklärung eine fehlerhafte Dateneingabe eine offenbare Unrichtigkeit nach § 129 AO sein kann und im Streitfall tatsächlich war.

Der Kläger ist verheiratet. Die Ehegatten haben im Streitjahr getrennte Veranlagung beantragt. Der Kläger erzielte u.a. Einkünfte aus Kapitalvermögen.

Seine Einkommensteuererklärung 2010 reichte der Kläger elektronisch via Elster ein und übersandte außerdem die komprimierte Steuererklärung an das Finanzamt. Dabei erklärte er unter Kennziffer „210“ Kapitalerträge, die dem inländischen Steuerabzug unterliegen, i.H.v. 5.733 €. In der Kennziffer „201“, „Ich beantrage die Günstigerprüfung für sämtliche Kapitalerträge“, gab er die Zahl „1“ für „ja“ ein. Hinsichtlich der weiteren erklärten Kapitalerträge wird auf die Einkommensteuererklärung verwiesen.

Im Einkommensteuerbescheid 2010 vom 04.01.2012 legte das Finanzamt bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens Kapitalerträge i.H.v. 11 € anstatt der erklärten 5.733 € zugrunde. In der Verfügung am Ende der in Papierform übersandten Einkommensteuererklärung kreuzte der Bearbeiter an „4. Belege zurückgeben“. Die Nr. 5 („Änderung/Berichtigung vermerken“) wurde nicht angekreuzt, ebenso wenig Nr. 6, „Von der Steuererklärung wurde abgewichen: nein/ja“.

Mit Bescheid vom 11.09.2014 berichtigte das Finanzamt den inzwischen ergangenen Änderungsbescheid vom 12.12.2012 nach § 129 AO und erhöhte die Einkünfte aus Kapitalvermögen um 5.722 €. In den Erläuterungen zur Festsetzung führte es aus, die Änderung beruhe auf einer Berichtigung fehlerhafter Dateneingaben im Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Einkünfte würden nunmehr mit den in der Steuererklärung angegebenen Werten der Besteuerung zugrunde gelegt.

Im Einspruchsverfahren führte der Kläger aus, die Daten der Einkommensteuererklärung hätten dem Finanzamt in elektronischer Form vorgelegen. Eine Änderung sei somit bewusst und aus rechtlichen Überlegungen erfolgt. Eine Berichtigung nach § 129 AO sei nicht möglich.

Es gebe keinen Grund, dass bei elektronisch übermittelten Daten noch manuelle Eingaben durch Bearbeiter beim Finanzamt vorgenommen würden. Hierzu bedürfe es rechtli cher Überlegungen, da ansonsten eine abweichende Eingabe keinen Sinn ergebe. Es hätte überhaupt keine Eingabe erfolgen müssen, die Erklärung hätte am Bildschirm durchgesehen werden können. Er gehe davon aus, dass diese Vorgehensweise so beim Finanzamt gelebt werde. Stelle sich bei der Durchsicht am Bildschirm heraus, dass z.B. Eingaben nicht wie erklärt berücksichtigt werden könnten, greife der Sachbearbeiter bewusst ein und korrigiere die Eingabe. Im vorliegenden Fall seien keine Änderungen erforderlich gewesen, um wie beantragt zu veranlagen.

Ähnlich gelagerte BFH-Urteile von 1986 bzw. 1974 seien zu einer Zeit ergangen, als noch die sogenannte Kennziffernwerterfassung unter MS-DOS der Standard gewesen sei. Bei dieser Erfassung habe der zuständige Beamte die in den Zeilen des Formulars erfassten Beträge manuell am Computer in einer Zeile mit einer Kennziffer und dem dazugehörigen Wert erfassen müssen. Heute müsse der Finanzbeamte aufgrund der elektronischen Datenübermittlung an das Finanzamt gar nichts mehr erfassen.

Der Kläger verweist auf einen Beschluss des Finanzgerichts Niedersachsen vom 28.07.2014 (Az. 3 V 226/14). Danach werde dem Bearbeiter bei Abweichung der Daten ein Hinweis gegeben. Die Hinweisbearbeitung erfolge dann im Rahmen des pflichtgemäßen Ermessens des Bearbeiters. Im Streitfall habe der Bearbeiter somit bewusst den Hinweis auf abweichende Daten hingenommen. Da nicht mehr nur ein mechanisches Versehen vorliegen könne, sei für eine Berichtigung nach § 129 AO kein Raum.

Das Finanzamt entgegnete, zwar hätte es zur Durchführung der Einkommensteuerveranlagung grundsätzlich keiner weiteren Eingabe durch den Sachbearbeiter bedurft. Der fehlerhafte Ansatz sei aber wie folgt zu erklären: Obwohl es - mangels Abweichung von der Erklärung - nicht nötig gewesen wäre, Daten einzugeben, sei vom Sachbearbeiter im Sachbereich 54 (Einkünfte aus Kapitalvermögen) die Kennziffer „201“ mit dem Wert „1“ erfasst worden (Günstigerprüfung). Bei dieser Dateneingabe sei - aus welchem Grund auch immer - nicht beachtet worden, dass die „2“ der Kennziffer „201“ bereits vorbelegt sei, sodass die Eingabe der vollständigen Kennziffer „201“ mit Wert „1“ dazu geführt habe, dass die Kennziffer „220“ („korrigierter Betrag“) mit dem Wert „11“ generiert worden sei; die Eingabe der Ziffern „2011“ ergebe bei einer Vorbelegung der Ziffer „2“ die Ziffern „22011“. Dies habe zur Folge gehabt, dass die Kapitaleinkünfte statt mit dem in der Kennziffer 210 erklärten Wert „5.733“ nur mit dem vermeintlich korrigierten Wert „11“ der Besteuerung zugrunde gelegt worden seien.

Nicht nachvollziehbar sei insbesondere, weshalb die Kapitalerträge mit inländischem Steuerabzug anstatt mit dem erklärten Betrag mit dem Wert „11“ hätten angesetzt werden sollen. Als einzig plausible Erklärung für diese Werteingabe komme nur eine versehentliche Dateneingabe in Betracht. So könne es beim Überprüfen der einzelnen Kennziffern am Bildschirm verhältnismäßig leicht zu einer ungewollten Eingabe von Werten kommen. Nach Prüfung einer Kennziffer könne - was bei zutreffenden Kennziffern eigentlich nicht erforderlich sei - mit „Enter“ bestätigt und die nächste Kennziffer eingegeben werden.

Anhaltspunkte für eine bewusste Korrektur des Wertes könnten der Akte nicht entnommen werden. Im Ausdruck der Elster-Erklärung seien vom Bearbeiter keinerlei handschriftliche Bemerkungen gemacht worden, die auf eine gewollte Nichterfassung der Kapitalerträge schließen ließen. Die Abweichung sei auch nicht im Bescheid erläutert worden. Schließlich sei bei jeder Eingabe einer Steuererklärung vom jeweiligen Bearbeiter zwingend eine interne Kennziffer über eventuelle Abweichungen von den erklärten bzw. überspielten Daten einzugeben. Im Streitfall sei die Kennziffer mit dem Text „gegenüber der Erklärung ergeben sich keine Abweichungen“ vom Bearbeiter eingegeben worden. Es sei somit zum Ausdruck gebracht worden, dass von den überspielten Daten nicht habe abgewichen werden sollen. Es handele sich um ein mechanisches Versehen (Tippfehler).

Mit seiner Einspruchsentscheidung wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück. Das Finanzamt führte aus, nach § 129 Satz 1 AO könne die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen seien, jederzeit berichtigen. „Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ seien einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche mechanische Versehen. Mechanisch in diesem Sinne sei ein Fehler, der aus einem bloßen Vertun bestehe, das auf Gedankenlosigkeit, Flüchtigkeit, Unachtsamkeit oder Abgelenktsein beruhe. Dabei sei eine solche Änderung nicht von Verschuldenserwägungen abhängig und könne auch dann erfolgen, wenn der Sachbearbeiter notwendige Überlegungen nicht anstelle und sein Versehen bei gehöriger Sorgfalt hätte erkennen können. So könne ein mechanisches Versehen insbesondere in der Eintragung oder Eingabe einer unrichtigen Kennziffer liegen. Keine mechanischen Fehler seien dagegen grundsätzlich solche, die das Denken, Sub-summieren und Schlussfolgern beträfen.

Die Rechtsprechungsgrundsätze zu § 129 AO gälten auch bei elektronischen Steuererklärungen. Danach sei im Streitfall eine einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche Unrichtigkeit i.S.d. § 129 Satz 1AO gegeben. Dies belege die bearbeitete Steuererklärung. Der Bearbeiter habe zum Ausdruck gebracht, dass von den überspielten Daten nicht habe abgewichen werden sollen.

In dem vom Kläger angeführten Beschluss des Finanzgerichts Niedersachsen sei im Gegensatz zum Streitfall bewusst eine Änderung der Daten vorgenommen worden. In der Kennziffer „220“ sei normalerweise der Korrekturbetrag zu den Kapitalerträgen der Kennziffer „210“ einzutragen. In der Anlage KAP werde darauf hingewiesen, dass zu diesem Korrekturbetrag zusätzliche Erläuterungen auf einem besonderen Blatt erforderlich seien. Die Beträge laut der Steuerbescheinigung könnten z.B. unzutreffend sein, weil die Anschaffungskosten veräußerter Aktien dem Anlageinstitut nicht bekannt seien. Hierfür gebe es im Streitfall keinerlei Anhaltspunkte. Die Eingabe der Kennziffer „220“ ergebe somit auch keinen Sinn. Da die Kennziffer „220“ somit versehentlich eingegeben worden sei, handele es sich um ein mechanisches Versehen.

Der Kläger hat gegen diese Einspruchsentscheidung Klage erhoben. Er wiederholt sein Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren und betont nochmals, dass das System so gesteuert sei, dass der Bearbeiter einen Warnhinweis auf geänderte Daten erhalte, wenn er Daten ändere. Der Bearbeiter müsse sodann den Hinweis als zur Kenntnis genommen bestätigen. Hieraus werde offenkundig, dass der Bearbeiter im Streitfall bewusst die Datenänderung vorgenommen haben müsse.

Der Kläger beantragt, den Einkommensteuerbescheid vom 11.09.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.03.2016 dahin zu ändern, dass die Kapitaleinkünfte des Klägers mit einem um 5.722 € geminderten Betrag zu berücksichtigen sind.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 11.09.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.03.2016 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seine Rechten. Das Finanzamt durfte den Einkommensteuerbescheid nach § 129 AO berichtigen.

I. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.

1. Solche offenbare Unrichtigkeiten sind insbesondere mechanische Versehen, beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 01.07.2010 IV R 56/07, BFH/NV 2010, 2004; BFH-Beschluss vom 28.05.2015 VI R 63/13, juris; FG Düsseldorf, Urteil vom 24.03.2015 13 K 553/14 E, juris). So können Fehler bei der Eingabe von Kennziffern oder Werten als rein mechanische Versehen ähnliche offenbare Unrichtigkeiten sein, etwa bei einem unbeabsichtigten, unrichtigen Ausfüllen der Kennziffern oder bei Verwendung falscher Kennziffern.

2. Dagegen zählen zu solchen offenbaren Unrichtigkeiten nicht Fehler bei der Auslegung oder Anwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung, die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27.03.1987 VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480; BFH-Beschluss vom 28.05.2015 VI R 63/13, juris).

3. Ob bei Eingabefehlern ein bloßes mechanisches Versehen oder aber ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum des Sachbearbeiters vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalles beurteilt werden. Dabei handelt es sich um eine Tatfrage, die der revisionsgerichtlichen Prüfung nur in eingeschränktem Umfang unterliegt und nur auf Verstöße gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze überprüft werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 05.02.1998 IV R 17/97, BStBl II 1998, 535; BFH-Beschluss vom 10.05.2002 VII B 179/01, BFH/NV 2002, 1316; FG München, Urteil vom 06.08.2015 15 K 35/14, juris).

a) Sobald die Möglichkeit besteht, dass der Fehler auf Mängel bei der Ermittlung oder Würdigung des Sachverhalts zurückgeht, auf einem sonstigen sachver haltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler gründet oder auf einem Rechtsirrtum beruht, kommt eine Berichtigung nach § 129 AO nicht in Betracht. Diese Möglichkeit darf allerdings nicht nur theoretischer Natur sein. Vielmehr muss sie sich durch vom Gericht festgestellte Tatsachen belegen lassen (BFH-Urteil vom 02.08.1974 VI R 137/71, BStBl II 1974, 727; BFH-Urteil vom 22.11.1974 VI R 138/72, BStBl II 1975, 350; BFH-Beschluss vom 05.01.2005 III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013; FG München, Urteil vom 06.08.2015 15 K 35/14, juris).

b) Deuten die Gesamtumstände des Falles auf ein mechanisches Versehen hin und liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass der Fehler auf rechtliche oder tatsächliche Erwägungen zurückzuführen ist, so kann berichtigt werden (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteil vom 04.02.1972 III R 28/68, BStBl II 1972, 679; BFH-Urteil vom 27.05.2009 X R 47/08, BStBl II 2009, 946; BFH-Urteil vom 13.06.2012 VI R 85/10, BStBl II 2013, 5; zuletzt FG München, Urteil vom 06.08.2015 15 K 35/14, juris).

4. Offenbare Unrichtigkeiten, die dem Bearbeiter im Finanzamt bei der Bearbeitung von auf Papier eingereichten Steuererklärungen oder Steueranmeldungen unterlaufen, wie z.B. Rechen-, Eingabe- oder Übertragungsfehler, können auch bei der Bearbeitung elektronisch übermittelter Steuererklärungen vorkommen. Denn im ELSTER-Verfahren eingereichte Steuererklärungen werden wie solche auf Papier vom Sachbearbeiter geprüft (von Wedelstädt, AO-StB 2015, 99). Dementsprechend können Fehler bei Überprüfung einer elektronisch eingereichten Einkommensteuererklärung rein mechanische Versehen und also offenbare Unrichtigkeiten i.S. des § 129 Satz 1 AO sein. Es ist aber auch denkbar, dass fehlerhafte Eingaben auf einem Rechtsirrtum beruhen, denn durch die Zuordnung von Daten zu bestimmten Kennziffern wird auch der Wille zu einer bestimmten rechtlichen Behandlung dieser Daten durch das festgelegte Datenverarbeitungsprogramm dokumentiert (vgl. BFH-Beschluss vom 10.05.2002 VII B 179/01, BFH/NV 2002, 1316; BFH-Urteil vom 05.02.1998 IV R 17/97, BStBl II 1998, 535).

5. Da der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf offenbare Unrichtigkeiten abstellt, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an (vgl. BFH-Urteil vom 11.7.2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810; zuletzt FG Düsseldorf, Urteil vom 24.03.2015 13 K 553/14 E, juris).

4. II. Nach Maßgabe dieser Grundsätze steht im Streitfall zur Überzeugung des Senats fest, dass der Fehler des Finanzamts, dessen Korrektur streitig ist, auf einer fehlerhaften manuellen Programmeingabe der Kennziffer „201“ und der dadurch ausgelösten Generierung der Kennziffer „220“, die an sich für einen korrigierten Betrag bei den Kapitalerträgen einzugeben ist, beruhte.

1. Zur Überzeugung des Gerichts liegt darin ein mechanisches Versehen i.S. des § 129 AO; ein Tatsachen- oder Rechtsirrtum kann ausgeschlossen werden.

a) Der Sachbearbeiter selbst konnte laut Auskunft des Finanzamts auf Nachfrage nicht erklären und sich auch nicht erinnern, aus welchem Grund er eine abweichende Zahl bei den Kapitalerträgen eingegeben hat. Er habe nichts ändern wollen.

b) Nach Würdigung aller Umstände des Einzelfalles kann zur Überzeugung des Senats die Fehlerursache im Streitfall nur darin liegen, dass der Bearbeiter im Veranlagungsbezirk bei der Überprüfung der elektronisch übermittelten Daten die Kennziffer „201“ und den Wert „1“ für die Günstigerprüfung trotz elektronischer Übermittlung erneut eingeben wollte und dabei übersah, dass die erste Ziffer der Kennzahl „201“, die „2“, bereits vorbelegt war, so dass er dadurch tatsächlich eine andere Kennziffer, nämlich die „220“ eingab. Dadurch rutschte die weitere Eingabe der letzten Ziffer der Kennziffer „201“, die „1“, bereits in das Feld für die Eingabe des Betrags und mit der zusätzlich (für die Günstigerprüfung) eingegebenen Zahl „1“ gab der Bearbeiter tatsächlich die Zahl „11“ ein.

Diese umfassende Erklärung des Amtes überzeugt den Senat. Denn allein mit diesem Geschehensablauf ist erklärbar, wieso der Sachbearbeiter gerade den Wert „11“ eingab. Es ist keine andere Ursache ersichtlich. Auch der Kläger hat nicht dargelegt, wieso es sonst zu dem eingegebenen Wert gekommen sein kann.

c) Dagegen lassen sich der Akte keinerlei Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass der Fehler auf einem Rechtsirrtum oder auf einer unvollständigen Sachverhaltsaufklärung beruhte und das Finanzamt von den Angaben des Klägers in der Einkommensteuererklärung abweichen und einen niedrigeren Kapitalertrag als erklärt erfassen wollte. Insbesondere gibt es keine Hinweise darauf, dass der Sachbearbeiter im Veranlagungsbezirk einen Willen im Tatsachenoder Rechtsbereich dahingehend gebildet hätte, dass der zutreffende Wert der Kapitalerträge nur 11 € statt der erklärten 5.733 € beträgt. So weist die Steuererklärung keine Anzeichen einer Bearbeitung dergestalt auf, dass der Sachbearbeiter den eingetragenen Wert von 5.733 € gestrichen und durch den tatsächlich angesetzten Betrag von 11 € ersetzt hätte. Zudem hat er auf der Verfügung am Ende der papierenen Erklärung zwar handschriftlich eingegeben, dass er die Belege zurückgibt, nicht aber, dass von der Erklärung abgewichen wurde. Schließlich hat er die elektronisch zwingend erforderliche Kennziffer am Ende der Bearbeitung dahingehend eingegeben, dass er nicht von der Erklärung abgewichen ist.

Daher steht zur Überzeugung des Senats fest, dass der Bearbeiter unnötiger Weise die Kennziffer und den Wert erneut manuell eintippte, bei der Eingabe der Werte davon ausging, den vom Steuerpflichtigen elektronisch übermittelten Wert eingegeben zu haben, und so aufgrund der Vorbelegung der ersten Ziffer der Kennziffer „201“ eine neue Kennziffer, nämlich die für einen korrigierten Betrag, generierte. Dabei hat der Senat auch berücksichtigt, dass die Bearbeitung der elektronischen Einkommensteuererklärung erst seit noch nicht langer Zeit ohne manuelle Eingaben nur durch Kontrolle der Werte am Bildschirm erfolgen kann, aber eine Eingabe von Kennziffern und Werten weiterhin möglich ist. Für die Sachbearbeiter bedeutet das also eine Umstellung ihrer bisherigen Arbeitsweise. Gerade in einer Übergangsphase ist davon auszugehen, dass die Bearbeiter aus Gewohnheit tendenziell an der alten Eingabemethode festhalten.

Die Eingabe der Kennziffer „201“ ohne Beachtung der Vorbelegung der ersten Ziffer („2“) stellt damit eine offenbare Unrichtigkeit im Sinne eines Schreibfehlers dar. Die Tatsache, dass eine solche Eingabe bei der elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung nicht nötig gewesen wäre, führt zu keiner anderen Bewertung.

2. Eine offenbare Unrichtigkeit i.S.d. § 129 Satz 1 AO ist schließlich nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Veranlagungsbeamte einen automatisierten Prüfhinweis unbeachtet gelassen hat (BFH-Beschluss vom 28.05.2015 VI R 63/13, ju ris). Denn auch bei einem eventuell ergangenen Prüfhinweis kann ein möglicher Rechtsanwendungsfehler ausgeschlossen werden.

a) Es entspricht ständiger Rechtsprechung, dass das Übersehen eines Prüfhinweises oder eine besonders oberflächliche Behandlung des Steuerfalls durch die Behörde unabhängig von Verschuldenserwägungen eine Berichtigung des Steuerbescheids nicht ausschließt, solange die diesbezügliche Überprüfung nicht zu einer neuen Willensbildung des zuständigen Veranlagungsbeamten im Tatsachen- oder Rechtsbereich geführt hat (BFH-Urteil vom 18.04.1986 VI R 4/83, BStBl II 1986, 541; BFH-Urteil vom 11.07.2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810; BFH-Urteil vom 07.11.2013 IV R 13/11, BFH/NV 2014, 657). Bleibt ein Prüfhinweis unbeachtet, perpetuiert sich lediglich der Eingabefehler des Sachbearbeiters. Es bleibt eine offenbare Unrichtigkeit durch Versehen auch dann, wenn dem Beamten mehrmals die Flüchtigkeit unterlaufen ist (BFH-Urteil vom 18.04.1986 VI R 4/83, BStBl II 1986, 541). Die Frage, ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, beurteilt sich auch insoweit nach den Verhältnissen des Einzelfalls, insbesondere nach der Aktenlage (BFH-Urteil vom 07.11.2013 IV R 13/11, BFH/NV 2014, 657, m.w.N.).

b) Das Gericht ist der Überzeugung, dass auch nach Ergehen eines Prüfhinweises keine Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Willensbildung durch den Veranlagungsbeamten vorliegen. Auch wenn der Bearbeiter einen entsprechenden Prüfhinweis erhalten hat, sieht es der Senat als ausgeschlossen an, dass ein Sachbearbeiter im Veranlagungsbezirk bewusst einen entsprechenden Hinweis ignoriert, ohne dass er zumindest Gründe für die eigene entgegenstehende Rechtsauffassung dokumentiert. Zudem kann ein geschulter Veranlagungsbeamter nicht die unzutreffende Rechtsansicht entwickeln, bei erklärten Kapitalerträgen i.H.v. 5.733 € seien ohne weitere Anhaltspunkte tatsächlich nur 11 € zu berücksichtigten; dies liegt außerhalb des Vorstellbaren. Angesichts dessen sind die tatsächlich berücksichtigten Kapitalerträge i.H.v. 11 € nur erklärlich, wenn man davon ausgeht, dass der Veranlagungsbeamte entgegen einem entsprechenden Prüfhinweis die inhaltliche Kontrolle der geänderten Kapitalerträge pflichtwidrig unterlassen hat. Ein solches pflichtwidriges Unterlassen bedeutet aber nicht, dass der Veranlagungsbeamte die fehlerhafte Berücksichtigung auch rechtlich gebilligt hat. Vielmehr liegt in einem solchen Fall lediglich ein besonders nachlässiges Verhalten vor, das aber nicht die Annahme rechtfertigt, der Veranlagungsbeamte ist einem Rechtsirrtum unterlegen (vgl. BFH-Beschluss vom 28.05.2015 VI R 63/13, juris).

Nach alldem war die Klage mithin abzuweisen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.