Finanzgericht Münster Urteil, 12. Okt. 2018 - 14 K 799/11 E,G
Tenor
Die Gewerbesteuermessbescheide für 2005 und 2006 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.02.2011 werden aufgehoben und die Einkommensteuerfestsetzungen für 2004 bis 2006 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung ebenfalls vom 04.02.2011 werden nach Maßgabe der Urteilsgründe abgeändert. Im Übrigen werden die Klagen abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens wegen Gewerbesteuermessbetrag 2005 bis 2007 werden dem Kläger zu 1. zu 46% und dem Beklagten zu 54% auferlegt. Von den Kosten des Verfahrens wegen Einkommensteuer 2004 bis 2007 haben die Kläger 36% und der Beklagte 64% zu tragen.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann jedoch die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers zu 1. bzw. der Kläger abwenden, soweit nicht der Kläger zu 1. bzw. die Kläger zuvor Sicherheit in entsprechender Höhe leistet bzw. leisten.
Die Revision wird zugelassen.
1
Tatbestand
2Zu entscheiden ist, ob die Teilnahme des Klägers zu 1. an Pokerturnieren, Internet-Pokerveranstaltungen und sogenannten Cash-Games als gewerbliche Tätigkeit zu qualifizieren ist und die von ihm dabei erzielten Einnahmen sowohl der Einkommensteuer als auch der Gewerbesteuer unterliegen.
3Die Kläger sind seit dem 00.00.2004 verheiratet und wurden von dem Beklagten für die Streitjahre 2004 bis 2007 jeweils zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
4Während die Klägerin zu 2. im Streitzeitraum durchgehend nichtselbständig tätig war, war der Kläger zu 1. lediglich bis zum 31.07.2005 nichtselbständig tätig. Zwar bestand sein Arbeitsverhältnis auch nach dem 31.07.2005 entsprechend einer von ihm am 06.06.2005 mit seiner damaligen Arbeitgeberin geschlossenen Vereinbarung über die Gewährung unbezahlten Urlaubs vom 01.08.2005 bis zum 31.01.2007 zunächst noch fort. Nach dem Ende dieses Urlaubs nahm der Kläger zu 1. seine nichtselbständige Tätigkeit jedoch nicht wieder auf.
5Am 29.12.2006 reichten die Kläger ihre Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2004 beim Beklagten ein und gaben darin an, in diesem Jahr ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt zu haben. Mit Bescheid vom 07.03.2007 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für dieses Streitjahr auf X Euro fest. Entsprechend den Angaben in der von ihnen eingereichten Einkommensteuererklärung legte der Beklagte seiner Festsetzung ausschließlich Einkünfte der Kläger aus nichtselbständiger Arbeit zugrunde.
6Ihre Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2005, in der sie wiederum angaben, in diesem Jahr ebenfalls ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt zu haben, reichten die Kläger am 28.12.2007 beim Beklagten ein. Eine Veranlagung der Kläger auf der Grundlage der von ihnen eingereichten Erklärung führte der Beklagte dieses Mal jedoch nicht durch, da ihm zuvor aufgrund einer Mitteilung des Finanzamts für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung vom 26.11.2007 bekannt geworden war, dass der Kläger zu 1. in den Jahren 2004 bis 2007 an mehreren nationalen und internationalen Pokerturnieren teilgenommen und dabei Gewinne erzielt hatte. Mit Bescheid vom 11.01.2008 ordnete er vielmehr die Durchführung einer steuerlichen Außenprüfung bei dem Kläger zu 1. betreffend die Einkommensteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer der Streitjahre 2004 bis 2006 an.
7Noch vor Abschluss dieser Prüfung reichten die Kläger am 23.12.2008 ihre Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2006 beim Beklagten ein. Darin erklärten sie neben Einkünften der Klägerin zu 2. aus nichtselbständiger Arbeit auch Einkünfte sowohl des Klägers zu 1. als auch der Klägerin zu 2. aus Kapitalvermögen. Weitere Einkünfte des Klägers zu 1. erklärten sie nicht. Allerdings hatten sie ihrer Erklärung eine Anlage beigefügt, in der es wie folgt heißt:
8„Neben den in der Steuererklärung genannten Einkünften haben wir, wie Ihnen bereits bekannt, auch in 2006 Glückspielgewinne in den Spielen Poker, Roulette und Black Jack erzielt, die nach unserer Überzeugung nicht steuerpflichtig sind.
9Da Ihnen eine Übersicht über die erzielten Glückspielgewinne bereits vorliegt, haben wir hier auf eine erneute Auflistung verzichtet.“
10Der von den Klägern in ihrer Anlage zur Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2006 vertretenen Auffassung, dass die Spielgewinne, die der Kläger zu 1. im Prüfungszeitraum erzielt hatte, nicht steuerpflichtig seien, schloss sich der mit der Durchführung der von dem Beklagten angeordneten Außenprüfung beauftrage Prüfer nicht an. Nach Auswertung einer Reihe von Veröffentlichungen im Internet, aus denen sich z. B. ergab, dass der Kläger zu 1. einen „Poker Vertrag“ bekommen hatte und in denen er auch immer wieder als „Poker 1“ bzw. „Poker 2“ bezeichnet sowie seine „Poker-Karriere“ beschrieben wird, gelangte er vielmehr zu der Auffassung, dass der Kläger zu 1. „Berufspokerspieler“ sei und aus seiner Tätigkeit als „Berufspokerspieler“ gewerbliche Einkünfte erzielt habe, die er im Schätzungswege auf insgesamt X Euro (2004), X Euro (2005) und X Euro (2006) bezifferte, wobei er die Einkünfte des Klägers zu 1. aus seiner Teilnahme an Pokerturnieren allerdings für 2004 (2 Turniere) nur mit insgesamt - X Euro (+ X Euro;- X Euro), für 2005 (4 Turniere) lediglich mit insgesamt X Euro (+ X Euro; + X Euro; + X Euro; - X Euro) und für 2006 (3 Turniere) nur mit insgesamt - X Euro (- X Euro; - X Euro; + X Euro) in Ansatz brachte. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die von dem Beklagten vorgelegten Handakten des Prüfers sowie den Betriebsprüfungsbericht vom 18.02.2009 verwiesen.
11Ungeachtet der Einwendungen, die von dem Kläger zu 1. gegen die Feststellungen des Prüfers mit Schreiben vom 24.04.2009 und 31.08.2009, auf die wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird, erhoben worden waren, folgte der Beklagte diesen Feststellungen und setzte mit Bescheiden jeweils vom 30.11.2009 gegen die Kläger die Einkommensteuer für die Jahre des Prüfungszeitraums unter Zugrundelegung von dem Kläger zu 1. erzielter gewerblicher Einkünfte aus einer Tätigkeit als „Berufspokerspieler“ in geschätzter Höhe von X Euro (2004), X Euro (2005) und X Euro (2006) auf X Euro (2004), X Euro (2005) und X Euro (2006) fest.
12Ebenfalls am 30.11.2009 setzte der Beklagte gegen die Kläger zugleich auch die Einkommensteuer für das Streitjahr 2007 fest, und zwar auf X Euro. Dabei ging er davon aus, dass der Kläger zu 1. auch in diesem Jahr aus einer Tätigkeit als „Berufspokerspieler“ wiederum gewerbliche Einkünfte erzielt hatte. Diese setzte er vor dem Hintergrund, dass die Kläger in einer Anlage zu der von ihnen für dieses Jahr am 31.08.2009 beim Beklagten eingereichten Einkommensteuererklärung die Gewinne des Klägers zu 1. aus einer Teilnahme an Casinospielen auf X Euro und das in diesem Betrag enthaltene „Pokerergebnis“ auf X Euro beziffert hatten, mit X Euro an.
13In der Folge erließ der Beklagte darüber hinaus gegen den Kläger zu 1. zunächst am 08.12.2009 zusätzlich noch Umsatzsteuerbescheide, in denen er gegen diesen für die Streitjahre Umsatzsteuer in Höhe von X Euro (2004), X Euro (2005), X Euro (2006) sowie X Euro (2007) festsetzte, und sodann am 05.02.2010 für die Streitjahre 2005 bis 2007 auch noch Gewerbesteuermessbescheide, in denen er gegen diesen Gewerbesteuermessbeträge in Höhe von X Euro (2005), X Euro (2006) und X Euro (2007) festsetzte.
14Die gegen diese Festsetzungen von den Klägern bzw. dem Kläger zu 1. erhobenen Einsprüche wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidungen vom 04.02.2011 jeweils zurück. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf diese Einspruchsentscheidungen Bezug genommen.
15Daraufhin erhoben zum einen die Kläger gegen die ihnen gegenüber am 30.11.2009 ergangenen Einkommensteuerbescheide und erhob zum anderen der Kläger zu 1. gegen die ihm gegenüber am 08.12.2009 und 05.02.2010 erlassenen Umsatzsteuer- und Gewerbesteuermessbescheide jeweils mit Schriftsatz vom 09.03.2011 Klage. Die von dem Kläger zu 1. erhobene Klage wurde bei Gericht unter dem Az.: 15 K 798/11 G, U und die von den Klägern erhobene Klage unter dem Az.: 14 K 799/11 E erfasst.
16Soweit Gegenstand des bei Gericht unter dem Aktenzeichen 15 K 798/11 G,U erfassten Verfahrens u.a. auch die Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre 2005 bis 2007 waren, ordnete der 15. Senat des Finanzgerichts Münster mit Beschluss vom 03.05.2011 zunächst an, dass über diesen Klagegegenstand in einem vom übrigen Verfahren abgetrennten Verfahren verhandelt und entschieden werden solle, und gab sodann das abgetrennte Verfahren zuständigkeitshalber an den 14. Senat des Finanzgerichts Münster ab. Dort wurde das abgetrennte Verfahren zunächst unter dem Az.: 14 K 1584/11 G erfasst und anschließend mit Beschluss vom 26.05.2011 mit dem Verfahren 14 K 799/11 E verbunden und mit diesem unter dem Az.: 14 K 799/11 E, G fortgeführt.
17Mit Urteil vom 15.07.2014 – 15 K 798/11 U wies der 15. Senat des Finanzgerichts Münster die bei ihm anhängige Klage des Klägers zu 1., die sich nach einer anderweitigen Erledigung im Übrigen allein noch gegen die für 2006 und 2007 ergangenen Umsatzsteuerbescheide vom 08.12.2009 richtete, ab. Zur Begründung führte er aus, der Kläger zu 1. habe mit seiner Tätigkeit als um Preisgelder spielender Pokerspieler umsatzsteuerpflichtige sonstige Leistungen ausgeführt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Urteil vom 15.07.2014 verwiesen.
18Auf die von dem 15. Senat des Finanzgerichts Münster zugelassene Revision des Klägers zu 1. hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 30.08.2017 – XI R 37/14 allerdings sowohl das Urteil des 15. Senats vom 15.07.2014 als auch die von dem Beklagten für die Streitjahre 2006 und 2007 am 08.12.2009 erlassenen Umsatzsteuerbescheide sowie die Einspruchsentscheidung vom 04.02.2011 auf. Der Kläger zu 1. habe – so die Begründung des BFH – in den Streitjahren keine steuerbaren Umsätze als Unternehmer ausgeführt, da zwischen seiner Teilnahme an Pokerturnieren, Internet-Pokerveranstaltungen und Cash-Games einerseits und den erhaltenen Zahlungen (Preisgeldern und Spielgewinnen) andererseits kein unmittelbarer Zusammenhang bestanden habe. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Urteil des BFH vom 30.08.2017 Bezug genommen.
19Nach dem Ergehen des Urteils des BFH vom 30.08.2017 wurde das vorliegende, die Einkommensteuerfestsetzungen der Streitjahre 2004 bis 2007 und die Gewerbesteuermessbetragsfestsetzungen der Jahre 2005 bis 2007 betreffende Verfahren, dessen Ruhen auf Antrag der Beteiligten mit Beschluss vom 01.12.2014 angeordnet worden war, fortgesetzt (Beschluss vom 02.02.2018).
20Die Kläger tragen zur Begründung ihrer Klagen vor, entgegen der Annahme des Beklagten sei der Kläger zu 1. als Pokerspieler nicht gewerblich tätig geworden.
21Etwas anderes könne insbesondere nicht daraus abgeleitet werden, dass derKläger zu 1. sich zunächst von seiner Arbeitgeberin habe beurlauben lassen und nach Ablauf dieses Urlaubs sein Arbeitsverhältnis endgültig beendet habe. Dies sei ausschließlich dem (schlechten) Gesundheitszustand der Klägerin zu 2. geschuldet gewesen.
22Der Kläger zu 1. habe auch zu keinem Zeitpunkt Antrittsgelder erhalten. Soweit der Beklagte in diesem Zusammenhang darauf verweise, die eigene Website des Klägers zu 1. lege nahe, dass er als „Berufspokerspieler“ gewerblich tätig sei, sei darauf hinzuweisen, dass die Website von dem Veranstalter Poker „Poker“ veröffentlicht worden sei und die veröffentlichten Inhalte mit dem Kläger zu 1. weder abgesprochen noch abgestimmt gewesen seien.
23Gleiches gelte für die Bezeichnung des Klägers zu 1. als „Poker 1“ bzw. „Poker 2“. Der Kläger zu 1. selbst habe diese Worte jedenfalls niemals benutzt. Dass der Kläger zu 1., der eine konkrete Vorstellung, was sich „definitorisch“ hinter dem Begriff „Poker 1“ verberge, weder gehabt habe noch habe, seinerzeit akzeptiert habe, als „Poker 1“ bezeichnet zu werden, habe aus heutiger Sicht sicherlich auch daran gelegen, dass der Veranstalter Poker „Poker“ Ende 2007/Anfang 2008 zu den bekanntesten und renommiertesten Anbietern gezählt habe und es dem Kläger zu 1. aus diesem Grunde nicht unangenehm gewesen sei, mit diesem Veranstalter in Verbindung gebracht zu werden.
24Mit dem Veranstalter Poker „Poker“ gebe es auch – wenn überhaupt, jedenfalls – keinen schriftlichen Vertrag. Vielmehr habe es nur „eine simple E-Mail“ dieses Veranstalters gegeben. Über „diese E-Mails“ verfüge der Kläger zu 1. – nach 10 Jahren sicherlich nachvollziehbar – allerdings nicht mehr. Nach der Erinnerung desKlägers zu 1. habe es sich auch lediglich um „eine kurze E-Mail“ gehandelt, in der ihm geringe „Gebührenvorteile“ zugesichert worden seien, wenn er über diesen Veranstalter spiele, und die er zudem frühestens im Dezember 2007, vermutlich aber erst im Januar 2008 erhalten habe. Diese „Gebührenvorteile“, bei denen es sich primär um Kosteneinsparungen gehandelt habe, hätten überdies nach der Erinnerung des Klägers zu 1. erst ab 2008 eine Rolle gespielt, so dass die Beziehung des Klägers zu 1. zum Veranstalter Poker „Poker“ für die Streitjahre ohnehin bereits aus zeitlichen Gründen nicht von Bedeutung sei.
25Abgesehen davon verlange die Annahme einer gewerblichen Tätigkeit in grundsätzlicher Hinsicht eine Tätigkeit, die auf Leistungsaustausch, mithin auf Erbringung einer Leistung gegen Entgelt gerichtet sei. Fehle es an der Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung, fehle es zugleich auch an der für die Annahme gewerblicher Einkünfte nach der Entscheidung des erkennenden Senats vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G erforderlichen Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr.
26Ein Geldgewinn bei einem Pokerturnier könne aber schon deshalb kein Entgelt für eine Leistung sein, weil der Gewinner eines Turniers zwischen 30 % und 50 % des Preis-Pools erhalte, der sich jedoch aus den zuvor von allen Spielern – mithin auch des Gewinners – eingezahlten Teilnahmeentgelten abzüglich der bei dem Turnierveranstalter angefallenen Kosten und dessen Honorar für die Durchführung des Turniers zusammensetze.
27Dementsprechend habe auch der XI. Senat des BFH in seinem Urteil vom 30.08.2017 – XI R 37/14 ausdrücklich festgestellt, dass ein „Berufspokerspieler“ keine Leistung im Rahmen eines Leistungsaustausches gegen Entgelt erbringe. Vielmehr sei Poker vor dem Hintergrund, dass der Erfolg eines Spielers ungewiss und nicht abhängig von dessen individuellen Fähigkeiten und Erfahrungen sei, kein Geschicklichkeitsspiel, sondern ein Glücksspiel. So habe denn auch der Kläger zu 1. ab 2008 trotz angeblich größerer Spielerfahrung und höherer Spielfähigkeit per Saldo durchgehend Verluste erzielt, obwohl er, wenn die ihm unterstellte überragende Expertise und ein sich daraus angeblich ergebender Vorsprung gegenüber seinen Mitspielern entscheidend gewesen wären, in den Jahren ab 2008 doch eigentlich Gewinne hätte erzielen müssen.
28Hinzu komme, dass der Kläger zu 1. überhaupt erst Ende 2003 seine „erste Hand“ gespielt habe, mithin nicht nur in den Streitjahren 2004 bis 2006, sondern auch im Streitjahr 2007, in dem er nur an einem Turnier teilgenommen und dabei lediglich einen Gewinn in Höhe von X Euro erzielt habe, noch kein guter und geübter Pokerspieler, sondern lediglich ein auf gute Karten und glückliche Spielverläufe angewiesener Anfänger gewesen sei.
29Demgegenüber könne sich der Beklagte auch nicht mit Erfolg auf die Entscheidung des XI. Senats des BFH vom 11.11.1993 – XI R 48/91 berufen. Denn der Sachverhalt, der dieser Entscheidung zugrunde gelegen habe, sei mit dem Sachverhalt im Streitfall weder in quantitativer noch in qualitativer Hinsicht vergleichbar.
30Auch der Entscheidung des X. Senats des BFH vom 16.09.2015 – X R 43/12 sei nichts anderes zu entnehmen. Abgesehen davon, dass der X. Senat in dieser Entscheidung lediglich festgestellt habe, dass eine Teilnahme an Pokerturnieren eine gewerbliche Tätigkeit sein könne und in dieser Entscheidung überdies keine Aussagen zur Qualifizierung von Gewinnen aus sogenannten Cash-Games gemacht habe, seien die Kriterien, auf die der X. Senat seine Entscheidung gestützt habe, in der Person des Klägers allesamt nicht gegeben.
31Schließlich seien auch die von dem Beklagten im Schätzungswege angesetzten Beträge von ihrer Höhe her unzutreffend. Der Kläger zu 1. habe nicht nur seine Gewinne aus den sogenannten Cash-Games, sondern auch seine Gewinne aus den Pokerturnieren in bar auf sein Konto eingezahlt. Von daher habe die Erfassung der Gewinne aus Pokerturnieren zusätzlich zur Erfassung der von ihm auf sein Konto vorgenommenen Bareinzahlungen zu einer Verdoppelung der tatsächlich erzielten Gewinne geführt. Zu berücksichtigen sei in diesem Zusammenhang zudem, dass die eingezahlten Beträge lediglich den Saldo der über unterschiedliche Zeiträume erzielten Gewinne und erlittenen Verluste darstellten und der volle Ansatz mitgeteilter Gewinne auch deshalb falsch sei, weil die Mitteilung der Spielgewinne informatorisch gewesen und ohne Abzug der mit der Spielertätigkeit verbundenen Kosten und Verluste erfolgt sei.
32Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Kläger vom 15.04.2011, 25.07.2011, 15.08.2011, 28.11.2011, 31.01.2012, 09.08.2013, 19.11.2014, 09.03.2018, 06.04.2018, 29.05.2018 und 30.08.2018 Bezug genommen.
33Die Kläger beantragen,
34die Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre 2004 bis 2007 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.02.2011 zu ändern und die Einkommensteuer für diese Jahre ohne Berücksichtigung der bislang ihrer Besteuerung zugrunde gelegten Einkünften des Klägers zu 1. aus Gewerbebetrieb niedriger festzusetzen,
35hilfsweise,
36die Revision zuzulassen.
37Der Kläger zu 1. beantragt darüber hinaus,
38die gegen ihn für die Streitjahre 2005 bis 2007 am 05.02.2010 ergangenen Gewerbesteuermessbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung ebenfalls vom 04.02.2011 aufzuheben,
39hilfsweise,
40die Revision zuzulassen.
41Der Beklagte beantragt,
42die Klagen abzuweisen.
43Der Beklagte ist nach wie vor der Auffassung, dass der Kläger zu 1. in den Streitjahren als „Berufspokerspieler“ gewerblich tätig gewesen sei. Dafür spreche, dass er in den Streitjahren regelmäßig an renommierten nationalen und internationalen Turnieren teilgenommen, wiederkehrende Gewinne aus Pokerspielen erzielt und damit seinen Lebensunterhalt bestritten sowie aufgrund seiner Spielerfolge einen hohen Bekanntheitsgrad erreicht habe. Hinzu komme auch die Selbstdarstellung desKlägers zu 1. in den Medien und im Internet sowie der Umstand, dass der Kläger zu 1. mittlerweile in der Nähe von Wiesbaden sogar eine Wohnung angemietet habe, um in dem dortigen Spielkasino regelmäßig spielen zu können.
44Demgegenüber könnten sich die Kläger auch nicht mit Erfolg auf die Entscheidung des XI. Senats des BFH vom 30.08.2017 – XI R 37/14 berufen. Denn wer ertragssteuerrechtlich Unternehmer sei, bestimme sich nicht danach, ob eine Leistung im Rahmen eines Leistungsaustausches gegen Entgelt erbracht werde. Ertragsteuerlich sei vielmehr entscheidend, ob ein Steuerpflichtiger einen der in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) genannten Betriebe auf eigene Rechnung und Gefahr führe, mithin Unternehmerinitiative entfalten könne und ein Unternehmerrisiko trage, und letztlich aus seiner Tätigkeit einen sogenannten Totalgewinn erzielen wolle.
45Für die Einstufung einer Tätigkeit als gewerbliche Tätigkeit müsse zudem hinzukommen, dass der Steuerpflichtige diese Tätigkeit selbständig und nachhaltig sowie mit Gewinnerzielungsabsicht ausübt, mit ihr am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt und es sich bei dieser Tätigkeit nicht um eine reine Vermögensverwaltung handelt. Diese Voraussetzungen seien im Streitfall allesamt gegeben. Insoweit schließe er (der Beklagte) sich den Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 16.09.2015 – X R 43/12 und den Ausführungen des erkennenden Senats in seinem Urteil vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G an.
46Beim Pokerspiel handele es sich entgegen der von den Klägern vertretenen Auffassung auch nicht um ein reines Glücksspiel. So sei Poker nach einer Studie des Forschungsinstituts für Glücksspiel und Wetten aus dem Jahre 2012 zwar unstreitig ein Spiel, der Ausgang eines Pokerspiels hänge jedoch nicht nur vom Glück, sondern auch von den Fähigkeiten, Kenntnissen und dem Grad der Aufmerksamkeit des jeweiligen Spielers ab. Da über einen größeren Zeitraum betrachtet jeder Spieler die gleichen guten und schlechten Karten erhalte, seien nur Anfänger auf gute Karten und glückliche Spielverläufe angewiesen, wenn sie dauerhaft gewinnen wollten. Gute und geübte Pokerspieler hingegen würden ihre Fähigkeiten nutzen, um Verluste bei schlechten Karten zu minimieren und Gewinne bei guten Karten zu maximieren. Ein guter Pokerspieler verfüge zudem über strategische Kenntnisse, um abzuschätzen, ob schlechte Karten dennoch zum Sieg genügen könnten. So habe denn auch derKläger zu 1. in den auf die Streitjahre folgenden Jahren durchaus nicht nur Verluste erlitten, sondern insbesondere im Jahre 2008 bei einem Turnier ein Preisgeld von immerhin X USD vereinnahmt.
47Auch der Höhe nach seien die der Besteuerung der Kläger bzw. des Klägers zu 1. im Schätzungswege zugrunde gelegten gewerblichen Einkünfte des Klägers zu 1. nicht zu beanstanden. Weder habe er (der Beklagte) dessen Turniergewinne in voller Höhe angesetzt noch habe er von dem Kläger zu 1. auf sein Bankkonto vorgenommene Bareinzahlungen pauschal zusätzlich berücksichtigt. Vielmehr seien den Gewinnen aus der Teilnahme des Klägers zu 1. an Pokerturnieren auch Ausgaben wie Fahrt- und Hotelkosten sowie Startgelder gegenüber gestellt und daraus die angesetzten Gewinne ermittelt worden. Da es der Kläger zu 1. versäumt habe, eine Aufstellung der tatsächlich von ihm erzielten Gewinne einzureichen und zu belegen, hätten die Kläger bzw. der Kläger zu 1. die jeder Schätzung aufgrund fehlerhafter bzw. unvollständiger Aufzeichnungen anhaftende Unsicherheit hinzunehmen.
48Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Beklagten vom 31.05.2011, 08.08.2011, 30.08.2011, 06.01.2012, 16.04.2018, 08.06.2018 und 06.07.2018 hingewiesen.
49Im Übrigen wird Bezug genommen auf die von dem Beklagten vorgelegten Steuerakten sowie die beigezogenen Akten des Verfahrens 15 K 798/11 U.
50Der Senat hat in der Sache am 12.10.2018 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird ebenfalls Bezug genommen.
51Entscheidungsgründe
52Die Klage ist zum Teil begründet.
53Der Beklagte ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Kläger zu 1. bereits in den Streitjahren 2004 bis 2006 aus einer Tätigkeit als „Berufspokerspieler“ steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat. Denn im Hinblick auf den unwidersprochen gebliebenen Vortrag der Kläger, dass der Kläger zu 1. erst Ende 2003 seine „erste Hand“ gespielt hat, ist dessen Spielertätigkeit in diesen Jahren nach Überzeugung des Senats (noch) nicht als gewerbliche Tätigkeit, sondern als bloße Teilnahme an Glückspielveranstaltungen zu qualifizieren.
54Seine Überzeugung stützt der Senat dabei auf die von dem Beklagten selbst zitierte Studie des Forschungsinstituts für Glückspiel und Wetten aus dem Jahre 2012, wonach der Ausgang eines Pokerspiels zwar für gute und geübte Pokerspieler nicht nur vom Glück, sondern auch von den Fähigkeiten und Kenntnissen sowie dem Grad der Aufmerksamkeit des jeweiligen Spielers abhängen, demgegenüber ein Anfänger jedoch auf gute Karte und glückliche Spielverläufe angewiesen ist, wenn er dauerhaft gewinnen will.
55Der Senat sieht sich in seiner Überzeugung insbesondere auch nicht dadurch erschüttert, dass der Kläger zu 1. nach den Feststellungen des Beklagten bereits in 2005 aus seinen Turnierteilnahmen insgesamt schon einen nicht unerheblichen Gesamtgewinn erzielt hat. Denn zum einen wird man den Kläger zu 1. etwas mehr als ein Jahr nach Aufnahme seiner Spielertätigkeit und nach der Teilnahme an lediglich zwei Turnieren im Vorjahr wohl kaum bereits in 2005 als guten und geübten Pokerspieler einstufen können, der schon über derart große Fähigkeiten und umfangreiche Kenntnisse sowie hinreichende (Turnier-)Erfahrung verfügte, dass er nicht mehr auf gute Karten und glückliche Spielverläufe angewiesen war. Zum anderen deutet aber insbesondere auch der Umstand, dass der Kläger zu 1. aufgrund seiner Turnierteilnahmen im Jahre 2006 – wie in 2004 – insgesamt wieder einen Verlust verkraften musste, darauf hin, dass die Gewinne in 2005 wohl eher auf „Anfängerglück“, nicht jedoch auf bereits vorhandene Fähigkeiten, Kenntnisse und Erfahrung basierten.
56Abgesehen davon vermag der Senat aber auch nicht festzustellen, dass derKläger zu 1. in den Jahren 2004 bis 2006 den Entschluss, als „Berufspokerspieler“ tätig zu werden und aus dieser Tätigkeit letztlich positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erzielen, bereits endgültig gefasst hatte. Dagegen spricht insbesondere die von dem Kläger zu 1. mit seiner damaligen Arbeitgeberin am 06.06.2005 geschlossene Vereinbarung, durch die er sich ausdrücklich die Möglichkeit gesichert hatte, seine nichtselbständige Tätigkeit wieder aufnehmen zu können.
57Unerheblich ist in diesem Zusammenhang auch der Umstand, dass der Kläger zu 1. eventuell – wie der Beklagte vermutet – aus einer Teilnahme an Cash-Games auch bereits in den Streitjahren 2004 bis 2006 letztlich jeweils insgesamt einen(Spiel-)Gewinn erzielt hat. Denn abgesehen davon, dass von Seiten der Betriebsprüfung keinerlei verwertbare Feststellungen dazu getroffen wurden, aus der Teilnahme an welcher Art von Cash-Games denn diese Gewinne resultieren sollten, könnten etwaige Gewinne – sollten sie aus der Teilnahme des Klägers an reinen Glückspielen resultieren – ohnehin nur dann steuerlich überhaupt erfasst werden, wenn sich eine gewerbliche Tätigkeit des Klägers als „Berufspokerspieler“ feststellen ließe (vgl. Urteil des Senats vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G, EFG 2016, 1864).
58Demgegenüber steht ebenfalls zur Überzeugung des Senats fest, dass der Kläger zu 1. spätestens ab dem Streitjahr 2007 als „Berufspokerspieler“ gewerblich tätig war.
59Seine Überzeugung stützt der Senat insoweit darauf, dass der Kläger zu 1. dadurch, dass er sein früheres Arbeitsverhältnis endgültig beendet hatte, nicht nur deutlich gemacht hat, nach seiner Einschätzung nunmehr seinen Lebensunterhalt künftig durch seine Spielertätigkeit bestreiten zu können, sondern auch, zu wollen.
60Soweit die Kläger in diesem Zusammenhang behaupten, die Entscheidung desKlägers zu 1. habe im Zusammenhang mit dem (schlechten) Gesundheitszustand der Klägerin zu 2. gestanden, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Abgesehen davon, dass gerade dieser Umstand es doch eigentlich nahe gelegt hätte, eine sichere Einkunftsquelle einer unsicheren vorzuziehen, fehlt für die Richtigkeit dieser Behauptung jeglicher Beleg. Hinzu kommt, dass der angebliche (schlechte) Gesundheitszustand der Klägerin zu 2. den Kläger zu 1. offenbar nicht davon abgehalten hat, – jedenfalls in dem Streitjahr 2007 und dem Folgejahr – seiner Spielertätigkeit intensiv und erfolgreich nachzugehen und dafür in späteren Jahren sogar eine Wohnung in der Nähe von X (Spielcasino) anzumieten.
61Der Senat geht zudem im Hinblick auf die von dem Kläger zu 1. sowohl in dem Streitjahr 2007 als auch in dem Folgejahr aus der Teilnahme an Pokerturnieren sowie weiteren Pokerspielen erzielten Gewinne davon aus, dass er (der Kläger zu 1.) aufgrund seiner Teilnahme an insgesamt neun Turnieren sowie zahlreichen weiteren Pokerspielen in den Vorjahren nicht nur mittlerweile über eine umfangreiche Turniererfahrung, sondern auch über umfangreiche Kenntnisse sowie geschulte Fähigkeiten verfügte, die ihn, um dauerhaft Gewinne zu erzielen, nicht mehr von guten Karten und glücklichen Spielverläufen abhängig machten.
62Der Senat sieht sich in seiner Überzeugung auch nicht dadurch erschüttert, dass der Kläger zu 1. – nach Angaben der Kläger – ab 2009 aufgrund von Teilnahmen an Pokerspielen überwiegend Verluste erlitten haben soll. Denn für die Richtigkeit auch dieser Behauptung fehlt wiederum jeglicher Beleg.
63Der Senat sieht sich in seiner Auffassung vielmehr insbesondere auch dadurch bestärkt, dass der Kläger zu 1. – nach eigenen Angaben der Kläger – Ende 2007/Anfang 2008 von dem Veranstalter Poker „Poker“ angesprochen wurde und anschließend von diesem Veranstalter als „Poker 1“ „vermarktet“ und durch Einräumung von „Gebührenvorteilen“ finanziell gefördert wurde. Dass dem – wie die Kläger glauben machen wollen – keinerlei Vereinbarung bzw. Vertrag zwischen dem Veranstalter Poker „Poker“ und dem Kläger zu 1. zugrunde gelegen haben soll, hält der Senat für schlicht nicht glaubhaft.
64Zwar lässt sich aufgrund – nach Angaben der Kläger – insoweit nicht mehr vorhandener Unterlagen weder der genaue Zeitpunkt der Kontaktaufnahme des Veranstalters Poker „Poker“ zu dem Kläger zu 1. noch der genaue Inhalt der getroffenen Abreden feststellen. Dies geht jedoch zulasten der Kläger bzw. des Klägers zu 1. Denn durch die Vereinbarung von „Gebührenvorteilen“, mithin geldwerten Vorteilen, für etwaige Spielteilnahmen des Klägers zu 1. wurde eine auf Leistungsaustausch gerichtete Beziehung zwischen dem Kläger zu 1. und dem Veranstalter Poker Poker im Sinne der Entscheidung des XI. Senats des BFH vom 30.08.2017 – XI R 37/14 (a.a.O.) begründet mit der Folge, dass der Kläger zu 1. durch die Begründung dieser Beziehung zu einem Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts wurde und allein schon deshalb verpflichtet gewesen wäre, diese Unterlagen aufzubewahren. Abgesehen davon hätte sich ihm eine Aufbewahrung dieser Unterlagen aber auch schon im Hinblick auf die seit Januar 2008 laufende Außenprüfung, deren Gegenstand seine Spielertätigkeit war, sowie die anschließenden Rechtsbehelfs- und Klageverfahren aufdrängen müssen.
65In der Person des Klägers zu 1. lagen im Streitjahr 2007 überdies die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vor. So hat der Kläger seine Tätigkeit als Pokerspieler nicht nur im Sinne dieser Norm selbständig und nachhaltig sowie mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt hat, sondern sich mit seiner Tätigkeit auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt hat.
66Von der Beteiligung eines Steuerpflichten am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist auszugehen, wenn er seine Tätigkeit bzw. Leistung am Markt gegen Entgelt für Dritte äußerlich erkennbar anbietet, wobei es ausreicht, wenn er sich dabei nur an einen begrenzten Kreis von Personen (Verkehrskreis) wendet (vgl. Urteil des Senats vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G, a.a.O).
67Danach hat sich im Streitfall auch der Kläger zu 1. zumindest ab dem Streitjahr 2007 am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, in Gestalt des Verkehrskreises der Turnierpokerspieler, dadurch beteiligt, dass er den Veranstaltern der von ihm besuchten Pokerturniere oder sonstigen Pokerspielen – wie jeder andere Teilnehmer auch – die öffentliche Darbietung seiner spielerischen Fähigkeiten (Spieltätigkeit) antrug und ihm hierfür als Entgelt im vorgenannten Sinne ein von seiner – mitunter auch von einer Gewinnchance beeinflussten – Platzierung abhängiges Preisgeld in Aussicht gestellt wurde bzw. von dem Veranstalter Poker „Poker“ zusätzlich sogar auch noch „Gebührenvorteile“ gewährt wurden. Der Senat hält insoweit an seiner Rechtsauffassung fest, die er bereits in seinem, dem Kläger zu 1. bekannten Urteil vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G (a.a.O.) vertreten hat.
68Demgegenüber kann sich der Kläger zu 1. im Streitfall – jedenfalls für das Streitjahr 2007 – auch nicht (mehr) mit Erfolg darauf berufen, dass er noch Anfänger gewesen sei und dass für ihn das Pokerspiel nach wie vor ein Glückspiel gewesen sei. Denn dies ist – wie oben bereits dargelegt – nach Überzeugung des Senats jedenfalls in diesem Streitjahr gerade nicht mehr der Fall gewesen.
69Die von dem Beklagten bei seiner Einkommensteuerfestsetzung für 2007 im Schätzungsweg angesetzten gewerblichen Einkünfte des Klägers zu 1. sind zudem – jedenfalls im Ergebnis – nicht zu beanstanden.
70Der Beklagte war zu einer Schätzung der Einkünfte des Klägers zu 1. aus seiner als gewerblich einzustufenden Spielertätigkeit gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) dem Grunde nach berechtigt, da der Kläger zu 1. – obwohl gewerblich tätig – die von ihm aus seiner Spielertätigkeit erzielten gewerblichen Einkünfte nicht in einer den Anforderungen der §§ 145 ff. AO entsprechenden Buchführung erfasst bzw. in einer den genannten Normen entsprechenden Form aufgezeichnet hat.
71Auch gegen die Höhe der von dem Beklagten im Schätzungswege angesetzten gewerblichen Einkünfte des Klägers zu 1. bestehen aus Sicht des Senats keinerlei Bedenken.
72Denn liegen – wie im Streitfall – die Voraussetzungen für eine Schätzung von Besteuerungsgrundlagen aufgrund der Verletzung von Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten durch einen Kläger vor, ist die Finanzbehörde bzw. im finanzgerichtlichen Verfahren gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz der Finanzgerichtsordnung (FGO) das Finanzgericht im allgemeinen nicht nur berechtigt (vgl. Urteil des BFH vom 29.03.2001 – IV R 67/99, BStBl. II 2001, 484), sondern je nach den Umständen des Einzelfalls sogar verpflichtet, bei der von ihr bzw. ihm vorzunehmenden Schätzung in dem gegebenen Schätzungsrahmen an die oberste Grenze zu gehen (vgl. Urteil des BFH vom 09.03.1967 – IV 184/63, BStBl. III 1967, 349; Beschluss des BFH vom 25.01.1990 – IV B 140/88, BFH/NV 1990, 484), d. h. die Besteuerungsgrundlagen sind von der Finanzbehörde bzw. dem Finanzgericht nach dem für den Kläger ungünstigsten, aber noch möglichen Sachverhalt festzustellen.
73Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze dürften die von dem Beklagten im Schätzungswege angesetzten Einkünfte des Klägers zu 1. aus Gewerbebetrieb eher zu niedrig als zu hoch in Ansatz gebracht worden sein. Denn der Beklagte hat sich mit dem Ansatz des von dem Kläger zu 1. in 2007 – wie auch immer – ermittelten „Pokerergebnisses“ in Höhe von X Euro begnügt, obwohl der Kläger zu 1. in 2007 insgesamt einen – wie auch immer ermittelten – (Spiel-)Gewinn in Höhe von X Euro erzielt hatte und dieser Gewinn – selbst wenn er in Höhe des X Euro übersteigenden Betrages aus einer Teilnahme des Klägers zu 1. an reinen Glückspielen resultieren sollte – wegen eines insoweit anzunehmenden örtlichen und sachlichen Zusammenhangs mit der als gewerblich einzustufenden Tätigkeit des Klägers zu 1. als „Berufspokerspieler“ insgesamt als steuerpflichtig zu beurteilen ist (vgl. Urteil des Senats vom 18.07.2016 – 14 K 1370/12 E,G, a. a. O.). Für den Senat ist darüber hinaus nicht einmal ansatzweise ersichtlich, dass beim Kläger zu 1. in 2007 als Betriebsausgaben zu berücksichtigende Aufwendungen in einer den Betrag von X Euro übersteigenden Höhe angefallen sein könnten. Da jedoch für das finanzgerichtliche Verfahren aus § 96 Abs. 1 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ein Verböserungsverbot abgeleitet wird, belässt es der Senat in Ausübung seines eigenen Schätzungsrechts bei der Schätzung des Beklagten.
74Danach waren die Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre 2005 und 2006 aufzuheben. Im Übrigen wird die Berechnung der für die Streitjahre 2004 bis 2006 nach Maßgabe der vorstehenden Ausführungen festzusetzenden Einkommensteuer gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem Beklagten übertragen.
75Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO und die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 151 Abs. 1 und Abs. 2 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10 und 711 der Zivilprozessordnung.
76Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
77zugleich für den urlaubsbedingt an der
78Beifügung seiner Unterschrift bzw. Signatur
79gehinderten Richter am Finanzgericht
Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Münster Urteil, 12. Okt. 2018 - 14 K 799/11 E,G
Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Münster Urteil, 12. Okt. 2018 - 14 K 799/11 E,G
Referenzen - Gesetze
Referenzen - Urteile
Finanzgericht Münster Urteil, 12. Okt. 2018 - 14 K 799/11 E,G zitiert oder wird zitiert von 3 Urteil(en).
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
1
Tatbestand:
2Streitig ist, ob die vom Kläger (Kl.) in den Streitjahren 2006 und 2007 bei Pokerturnieren sowie bei Cash-Games und bei Internetveranstaltungen erzielten Gewinne umsatzsteuerpflichtige Entgelte darstellen.
3Der verheiratete Kl. war im Streitjahr 2006 wie in den Vorjahren nichtselbständig tätig und erklärte bis einschließlich für den Veranlagungszeitraum (VZ) 2005 in seinen Einkommensteuer(ESt)-Erklärungen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, § 19 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG, oder aus selbständiger Arbeit, § 18 EStG, bzw. sonstige Einkünfte, § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG, erklärte er nicht. Seine Ehefrau erklärte … wie für die Vor- so auch für die Streitjahre Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Weder für die Vorjahre noch für die Streitjahre reichte der Kl. Umsatzsteuer(USt)-Erklärungen ein.
4Am 06.06.2005 traf der Kl. mit seinem damaligen Arbeitgeber, der N AG, eine Vereinbarung zum Arbeitsvertrag vom 12.09.2001 über die Gewährung unbezahlten Urlaubs für den Zeitraum vom 01.08.2005 bis 31.01.2007. Laut Ziffer 5 der Vereinbarung, auf die Bezug genommen wird, hatte der Kl. während der Laufzeit der Vereinbarung für seine soziale Absicherung zu sorgen und eventuell erzielte Einkünfte zu versteuern. Nach Ablauf dieser Vereinbarung gab der Kl. seine Tätigkeit bei der N AG auf und war seitdem u.a. in den Streitjahren nicht mehr nichtselbständig tätig.
5Am xx.xx.2008 gab der Kl. T I ein mit „…“ betiteltes, unter www. … .de ins Internet eingestelltes Interview, das wie folgt eingeleitet wurde: „…“ Das Interview, auf das im Übrigen Bezug genommen wird, lautet auszugsweise: „T I : Erzähle uns doch mal, wie du zum Pokern gekommen bist. … K W: … Ich komme vom Bridge und habe jahrelang viele Kartenspiele gespielt. Zum Pokern bin ich vor ca. 5 Jahren gekommen durch einen Bekannten aus der Bridge Szene. Zu Beginn habe ich dann mit kleinen Limits im Seven Card Stud begonnen, wo ich mich allerdings auch die höheren Tische getraut habe. T I : Erzähl doch mal, wie du zu deinem … - Vertrag gekommen bist. Ruft dich da morgens einer an und sagt du bis jetzt … Pro? K W : Das war sogar noch unpersönlicher, ich bekam nur eine E Mail. Der Hintergrund war, dass sich … das Ziel gesetzt hatte, deutlich stärker am deutschen Markt auf zu treten. Deren Marketingkonzept ist ja so, dass sie bekannte Pokerspieler vorspannen und diese als … Pros auftreten. Sie wollten die Zahl von xx auf xx aufstocken. Da schaute man, wer ist auf … erfolgreich, schon bekannt und hat einen guten Ruf. Bei diesem Auswahlverfahren war halt auch ich dabei. .. Ja und auf diesem Weg bin ich auf die Liste der xx Spieler gekommen. T I : … , hattest du in der Vergangenheit andere nennenswerte Erfolge? K W : Dadurch dass ich sehr viel Cash Game spiele, habe ich ja kaum an Turnieren teilgenommen. Ich habe xxxx das Main Event gespielt und bin auch gleich ins Geld gekommen. Einmal habe ich das Main Event in C gewonnen, was auch gut € 30.000 brachte. Aber ansonsten bin ich kaum bei Events angetreten und meine Erfolge kamen mehr im Cash Game zusammen. T I : Durch diesen großen Erfolg kommt ja nun zwangsläufig die Frage – Bist du Hobby Spieler oder Profi? K W : Ich habe zurzeit eine Pause vom Beruf genommen. Vor ungefähr vier Jahren hatte ich eine ziemlich heftige Krankheit, die fast mein Schicksal besiegelt hätte und dadurch hat sich meine Einstellung zum Leben völlig verändert. Ich hatte einfach entschieden, eine Pause zu machen und mich ganz meiner Freizeit zu widmen, was natürlich auch stark das Pokerspiel mit einbezieht. Das ist momentan der Stand der Dinge. T I : Dein Frau … ist auch gerade hier, was mich zu der Frage bringt, ob sie das Pokerspiel unterstützt. .. Wie ist das bei euch? K W : Da kann ich nur glücklich sein, denn sie steht da voll hinter mir. Sie sieht natürlich auch, wie gut das gelaufen ist und das es für mich auch sehr wichtig ist.“
6Nach Eingang von Kontrollmaterial beim beklagten Finanzamt (FA), wonach der Kl. spätestens ab 2004 an Pokerturnieren teilgenommen hatte, begann beim Kl. in 2008 eine Außenprüfung (Ap) für die VZ 2004 bis 2006. Im Ap-Bericht vom 18.02.2009 traf der Prüfer folgende Feststellungen: Der Kl. sei Berufspokerspieler und habe mit dieser Tätigkeit Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 EStG bezogen. Die Gewinne habe er nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt (Tz. 2.1). Die Spieleinnahmen habe der Kl. durch die Teilnahme an verschiedenen Pokerturnieren und an Cash-Games bzw. Ring-Games erzielt. Zu Prüfungsbeginn habe der Kl. eine Aufstellung über seine Teilnahme an Pokerturnieren mit Angaben zu Gewinnen und Verlusten und Aufwendungen vorgelegt. Die aufgelisteten Beträge habe der Kl. laut seiner Aussage aus dem Gedächtnis rekonstruieren können. Unterlagen über die Teilnahme an Veranstaltungen, Reisekosten, etc. habe der Kl. nicht beigebracht. Im Wege der Schätzung seien der auf steuerfreie Spielbankengewinne entfallene Gewinnanteil und die Betriebsausgaben ermittelt worden. Laut seiner Auskunft habe der Kl. an Pokerspieler für Unterbeteiligungen im jeweiligen Spielverlauf Geldbeträge gezahlt. Diese Art der Zuwendung sei bei Pokerturnieren üblich und erhöhe den Spielerfolg und den Ertrag des Spielers. Angaben zu den Zahlungsempfängern und zur Höhe seiner Zahlungen an diese Personen habe er nicht gemacht. Als Pokerspieler habe er nachhaltig Einnahmen erzielt und sei im Prüfungszeitraum als Unternehmer im Sinne des § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) tätig gewesen. Für die VZ 2004 und 2005 ermittelte der Prüfer umsatzsteuerpflichtige Einnahmen von 7.143,17 € bzw. 79.925,92 € und steuerpflichtige Gewinne von 6.786,06 € bzw. 75.628,14 € und für den VZ 2006 steuerpflichtige Einnahmen von 26.460,34 € und steuerpflichtige Gewinne von 30.694 € gemäß der Berechnung: Einkünfte bei Turnieren laut der Aufstellung des Kl./. 8.806 €, Bareinzahlungen auf das Konto des Kl. 44.500 €, geschätzte steuerfreie Gewinne aus Roulette und Black Jack 5.000 € (Tz. 2.2).
7Berichtsgemäß erließ das FA am 08.12.2009 erstmalig einen USt-Bescheid für 2006 und unter Anlehnung an die Feststellungen im Ap-Bericht erstmalig einen USt-Bescheid für 2007. Für 2006 setzte es Umsätze von 26.460 € und für 2007 von 61.000 € an. Gegen beide Bescheide sowie gegen die berichtsgemäß ergangenen USt-Bescheide für 2004 und 2005 legte der Kl. Einspruch mit der Begründung ein, mit der Teilnahme an Pokerturnieren, usw. keine umsatzsteuerpflichtigen Leistungen ausgeführt zu haben. Die Spielgewinne seien dem nichtsteuerbaren Bereich zuzuordnen. Durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 04.02.2011 wies das FA den Einspruch gegen die USt-Bescheide für 2004 bis 2007 als unbegründet zurück: Mit seiner Teilnahme an Pokerturnieren und Cash-Games, für die er zum Teil auch Antrittsgelder bezogen habe, sowie mit der Teilnahme an Veranstaltungen im Internet sei der Kl. unternehmerisch tätig geworden, in dem er bei allen Veranstaltungen um einen Geldgewinn gespielt und dabei auch Verluste in Kauf genommen habe. Gegen die Annahme einer nichtunternehmerischen Freizeitbeschäftigung spreche die Höhe der erzielten Gewinne. Der Kl. sei ein Berufsspieler, der mit seiner Spieltätigkeit wie ein Unternehmer am Markt agiert habe. Beleg dafür sei auch der Umstand, dass er nach dem Ablauf der Vereinbarung mit seinem damaligen Arbeitgeber über die Inanspruchnahme unbezahlten Urlaubs mit Wirkung vom 01.01.2007 seine Arbeitsstelle aufgegeben und danach „hauptberuflich“ die Tätigkeit eines Pokerspielers ausgeübt habe. Durch die regelmäßige Teilnahme an renommierten nationalen und internationalen Turnieren, wie auch durch seine Selbstdarstellung in die Medien habe er sich einen überregionalen Bekanntheitsgrad erarbeitet, was für einen Berufsspieler wichtig sei. Auf seiner Website habe er sich als eine Person vorgestellt, die aufgrund ihres Könnens und harter Arbeit im Jahr xxxx Gewinne von xxx $ erzielt habe.
8Gegen die für die noch anhängigen Streitjahre wie auch gegen die für die VZ 2004 und 2005 ergangenen USt-Bescheide und gegen die EE vom 04.02.2011 erhob der Kl. am 09.03.2011 - fristgerecht - die vorliegende Klage. Unter Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 UStG hob das FA mit Bescheiden vom 22.06.2012 die USt-Bescheide für 2004 und 2005 vom 08.12.2009 auf. Die Beteiligten erklärten den Rechtsstreit wegen der USt für 2004 und 2005 übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt, worauf der Senat das Verfahren wegen der USt 2004 und 2005 durch Beschluss vom 10.07.2012 unter dem Aktenzeichen 15 K 2321/12 U vom hiesigen Verfahren abtrennte und durch Kostenbeschluss vom 10.07.2012 beendete.
9Als Klagebegründung trägt der Kl. vor: Er sei nicht als Berufsspieler und somit nur nichtunternehmerisch tätig gewesen. Seine Spielgewinne seien keine umsatzsteu- erpflichtigen Entgelte, weil er diese ausschließlich im Privatbereich erzielt habe. Die vom FA in Bezug genommene Website sei von dem Veranstalter … Poker, zu dem er keine vertragliche Beziehungen unterhalte bzw. unterhalten habe, gestaltet und veröffentlicht worden. Die Inhalte dieser Website seien nicht mit ihm abgesprochen worden. Erstmalig im Zusammenhang mit dem vorliegenden Verfahren habe er sich mit dem Inhalt der Website befasst. In den Streitjahren habe er weder Werbegagen noch Antrittsgelder für die Teilnahme an Turnieren bezogen. Beim sog. Preisgeldranking würden Einsätze und Startgelder nicht berücksichtigt. Wer häufig spiele, habe bessere Chancen, im Ranking vorne zu stehen. Ein Spieler könne vorne im Ranking stehen, obwohl er insgesamt Verluste erzielt habe. Die Liste werde fortgeschrieben, so dass ein Spieler z.B. in 2010 noch vorne stehen könne, wenn er z.B. in 2001 einen hohen Gewinn erzielt und in den Jahren 2002 bis 2010 nicht gespielt habe. Die Rankinglisten besäßen keinen offiziellen Charakter und besagten deshalb nichts dazu, ob tatsächlich Gewinne erzielt worden seien. Die Vereinbarung mit dem damaligen Arbeitgeber über die Gewährung unbezahlten Urlaubs beruhe darauf, dass er im Sommer 2004 sich einer schweren Operation … habe unterziehen müssen … . Nach dem Auslaufen der Vereinbarung mit seinem Arbeitgeber sei seine Frau schwer erkrankt, so dass er sich bis heute schwerpunktmäßig um seine Frau habe kümmern müssen. Die Vereinbarung über den unbezahlten Urlaub und die Aufgabe seiner bisherigen Arbeitsstelle habe nichts mit dem Pokerspiel zu tun. Nach Aufgabe seiner Tätigkeit bei der N AG habe er zeitweilig selbständig gearbeitet, diese Tätigkeit aber aufgegeben, um seine Frau pflegen zu können. Richtig sei, dass er auch zwischen 2008 bis 2013 an Pokerturnieren sowie Cash-Games und Black-Jack-Veranstaltungen teilgenommen habe. Ausweislich der Anlagen zu seinen ESt-Erklärungen für 2008 und 2009 habe er für jedes dieser Jahre per Saldo einen Verlust erwirtschaftet. Die Bescheide seien mindestens der Höhe nach unrichtig, weil das FA die als Besteuerungsmerkmal herangezogenen Bareinzahlungen auf sein Bankkonto, die zum größten Teil aus Gewinnen bei Pokerturnieren stammten, zum Zwecke der Besteuerung ohne jedwede Grundlage verdoppelt habe. Das FA vertrete wohl die inhaltlich unzutreffende Auffassung, dass er nur die Gewinne aus Cash-Games, aber nicht auch die Gewinne aus Pokerturnieren in bar auf sein Bankkonto eingezahlt habe.
10Der Kl. beantragt,
11die USt-Bescheide für 2006 und 2007 vom 08.12.2009
12und die EE vom 04.02.2011 aufzuheben,
13hilfsweise, die Revision zuzulassen.
14Das FA beantragt,
15die Klage abzuweisen.
16Zur Begründung verweist es auf seine Verwaltungsentscheidungen und vertieft seinen vorgerichtlich vertretenen Standpunkt.
17Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Gerichtsakte einschließlich des Protokolls über die mündliche Verhandlung vom 15.07.2014 und auf die beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.
18Entscheidungsgründe:
19Die Klage ist nicht begründet.
20Die USt-Bescheide für 2006 und 2007 vom 08.12.2009 und die EE vom 04.02.2011 sind rechtmäßig und verletzen den Kl. nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Das FA hat zu Recht angenommen, dass der Kl. mit der Tätigkeit als um Preisgelder spielender Kartenspieler umsatzsteuerpflichtige sonstige Leistungen ausgeführt hat.
21Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der USt die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.
22Der Kl. führte in 2006 und 2007 sonstige Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG aus. Er nahm in der Absicht, Einnahmen zu erzielen, an Veranstaltungen wie Pokerturniere, Cash-Games und über das Internet durchgeführten Spielen, bei denen Geldgewinne für den Sieger und die Platzierten ausgelobt waren, nach den jeweils vorgegebenen Spielregeln teil und spielte bei diesen Veranstaltungen unter Übernahme eines Wagnisses - Verlust seines Geldeinsatzes - gegen andere Teilnehmer. Ob die Tätigkeiten des Kl. zivilrechtlich betrachtet rechtswirksam bzw. als möglicherweise nicht durchsetzbare Naturalobligation unwirksam waren, ist umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich (vgl. BFH, Urteil vom 26.08.1993 V R 20/91, BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54).
23Seine Tätigkeit als Kartenspieler übte der Kl. als Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG im Rahmen eines Unternehmens aus.
24Unternehmer gemäß § 2 Abs.1 Satz 1 UStG ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs.1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht fehlt, Gewinne zu erzielen.
25§ 2 UStG ist richtlinenkonform auszulegen, d.h. es muss eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des Art. 4 Abs. 1 und Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. des Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie – MwStSystRL – ausgeübt werden (vgl. dazu BFH, Urteile vom 13.02.2014 V R 5/13, BFH/NV 2014, 1159 - betreffend die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand -; vom 26.04.2012 V R 2/11, BFHE 237, 286, BStBl II 2012, 634; vom 27.01.2011 V R 21/09, BFHE 233, 77, BStBl II 2011, 524; vom 08.12.2008 V R 80/07, BFHE 225, 163, BStBl 2011, 292 m.w.N.; Beschluss vom 25.04.2013 XI B 123/12, BFH/NV 2013, 1273). Wie Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG so definiert auch Art. 9 Abs. 1 der MwStSystRL den Betriff des Steuerpflichtigen unter Bezugnahme auf den der „wirtschaftlichen Tätigkeit“. Gerade dass eine solche Tätigkeit vorliegt, rechtfertigt die Einstufung als Steuerpflichtiger. Art. 9 der MwStSystRL definiert den Begriff „wirtschaftliche Tätigkeit“ dahin, dass er alle Tätigkeiten und insbesondere die Umsätze, die durch die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen gekennzeichnet sind, eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe umfasst.
26Ob im Sinne des Unionsrechts eine wirtschaftliche Tätigkeit vorliegt, ist im konkreten Einzelfall unter Berücksichtigung aller Gegebenheiten zu beurteilen. Kann ein Gegenstand seiner Art nach zu wirtschaftlichen wie auch zu privaten Zwecken verwendet werden, so sind alle Umstände seiner Nutzung zu prüfen, um festzustellen, ob er tatsächlich zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen verwendet wird. Entsprechendes gilt für die Abgrenzung, ob eine sonstige (Dienst)leistung zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen verwendet wird. Kann allein anhand von Kriterien, die sich auf das Ergebnis der betreffenden Tätigkeit beziehen, nicht ermittelt werden, ob die Tätigkeit die nachhaltige Erzielung von Einnahmen bezweckt, so sind weitere berücksichtigungsfähige Kriterien Gesichtspunkte wie die Dauer des Zeitraums, in dem die fraglichen Leistungen er-bracht werden, die Anzahl der Kunden und die Höhe der Einnahmen (vgl. dazu EuGH, Urteile vom 19.07.2012 C-263/11, UR 2012, 1020; vom 15.09.2011 C-180/10 und C-181/10 Slaby und Kuæ, Slg. 2011, I-8461, DStRE 2011, 1417, UR 2012, 519; vom 03.03.2005 C-32/03 Fini H, Slg. 2005, I-1599, BFH/NV 2005, Beilage 3, 179). Entsprechend diesen Vorgaben sind ohne Anspruch auf Ausschließlichkeit nach der Rechtsprechung des BFH die Dauer und Intensität und die Planmäßigkeit des Tätigwerdens, die Höhe der Entgelte, die Beteiligung am Markt, die Anzahl der ausgeführten Umsätze, das Unterhalten eines Geschäftslokals zu würdigen (BFH, Urteile vom 26.04.2012 V R 2/11, a.a.O.; vom 27.01.2011 V R 21/09, a.a.O.). Für die Beantwortung der Ausgangsfrage ist auch das Verhalten des Steuerpflichtigen vor und nach den Streitjahren zu berücksichtigen (vgl. BFH, Beschluss vom 09.04.2014 XI B 6/14, juris, zur Umsatzsteuerbarkeit von Verkäufen über „ebay“).
27Die nach diesen Grundsätzen gebotene Gesamtwürdigung aller Umstände ergibt, dass der Kl. in 2006 und 2007 als Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG tätig war. Für ein „wirtschaftliches Tätigwerden“ des Kl. im Sinne des Unionsrechts und im Sinne des § 2 UStG spricht zunächst, dass der Kl. in einen Zeitraum von mindestens 9 Jahren, nämlich von spätestens 2004 bis mindestens Ende 2013, an Pokerturnieren sowie Cash-Games, ferner an Internet- und an Black-Jack-Veranstaltungen jeweils mit dem Ziel teilnahm, Entgelte zumindest in Form von „Preisgelder“ zu erzielen. In diesen Zusammenhang kann offen bleiben, ob er zusätzliche Entgelte in Form von Antrittsgagen oder Werbegagen erzielte. Dass der Kl. in den Jahren 2008 und 2009 mit diesen Tätigkeiten per Saldo Verluste erzielt haben will, ist umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich, weil die umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft durch eine Einnahmeerzielungsabsicht, d.h. dadurch gekennzeichnet ist, dass der Unternehmer Leistungen gegen Entgelt erbringt oder zumindest zu erbringen beabsichtigt. Mehr ist im Sinne des UStG nicht erforderlich (vgl. dazu BFH, Urteile vom 12.02.2009 V R 61/06, BFHE 224, 467, BStBl II 2009, 828; vom 18.06.2009 V R 30/07, BFH/NV 2009, 2005). Für die vom Kl. geplante Zielsetzung der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen mit der Tätigkeit als Kartenspieler spricht desweiteren, dass der Kl. nicht nur unregelmäßig und vereinzelt nach Art einer nichtunternehmerischen Freizeitgestaltung an Veranstaltungen der vorgenannten Art teilnahm, sondern dass er über Jahre seine Handlungsweise darauf ausrichtete, gleichartige Tätigkeiten in mehr oder weniger regelmäßigen Abständen unter Ausnutzung derselben Verhältnisse im Form einer Teilnahme an den vorgenannten Veranstaltungen auszuführen (vgl. dazu bereits BFH, Urteil vom 18.07.1991 V R 86/87, BFHE 165, 116, BStBl II 1991, 776). Laut seinen Angaben in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat nahm der Kl. in jedem Streitjahr „schätzungsweise jeweils durchschnittlich“ an 5 bis 8 Pokerturnieren teil. Zusätzlich spielte er in den Streitjahren nach den von ihm nicht in Abrede gestellten Feststellungen des FA Cash-Games und nahm an über das Internet durchgeführten Veranstaltungen teil, bei denen für den Sieger bzw. die Platzierten Entgelte in Form von „Preisgeld“ ausgelobt waren. Wie ein erfahrener Marktteilnehmer beherrschte der Kl. die Usancen der von ihm ausgeübten Tätigkeit als Kartenspieler, wozu er in den Streitjahren u.a. auch auf die schon vor den Streitjahren als Bridgespieler gesammelten Erfahrungen zurückgreifen und diese bei den hier streitigen Tätigkeiten verwerten konnte. Aufgrund dieser Erfahrungen durfte er im Gesamtergebnis mit einem Spielerfolg und damit mit der Erzielung von Einnahmen rechnen (vgl. BFH, Urteil vom 26.08.1993 V R 20/91, a.a.O.). Speziell im Pokerspiel verhielt sich der Kl. wie ein Profi, d.h. wie eine mit dieser Tätigkeit einen Beruf ausübende Person, in dem er bei Pokerturnieren anderen Spielern Unterbeteiligungen zukommen ließ, um auf diese Weise seine Chance, Einnahmen zu erzielen, zu erhöhen. Ein Pokerspieler, der wie der Kl. über jahrelange Erfahrung im Kartenspiel verfügt, weshalb er sich z.B. im Jahr 2008 im „…-Turnier“ gegen … Mitspieler und dabei auch gegen … durchsetzen konnte, ist nicht mehr als ein nichtunternehmerischer „Freizeitspieler“ bzw. als „Privatmann“ anzusehen, wie für die ertragsteuerliche Bewertung von Einkünften eines Pokerspielers das FG Köln in seinem Urteil vom 31.10.2012 12 K 1136/11 (EFG 2013, 612), Revision anhängig unter BFH X R 43/12, entschieden hat. Diese Bewertung ist für den Streitfall umso mehr gerechtfertigt, als der Kl. aufgrund der Aufgabe seiner vormals für den Arbeitgeber N AG nichtselbständig ausgeübten Berufstätigkeit zeitlich nicht mehr darauf beschränkt war, seine Tätigkeit als Kartenspieler nur in seiner Freizeit ausüben zu können. Vergleichbar mit der Tätigkeit eines im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG unternehmerisch tätigen Berufssportlers (vgl. dazu BFH, Urteil vom 22.02.2012 X R 14/10, BFHE 236, 464, BStBl II 2012, 511) versetzte die Aufgabe seiner Tätigkeit für die N AG den Kl. in die Lage, mit dem Ziel der Erzielung von Einnahmen vorrangig seiner Tätigkeit als Kartenspieler nachzugehen. Nunmehr konnte er wie ein Unternehmer im Sinne des § 2 UStG disponieren, welche Zeitspannen er für die angeblich ausgeführte sonstige selbständige Tätigkeit bzw. für seine Tätigkeit als Kartenspieler einschließlich der dazu erforderlichen Vorbereitungs- und Nachbereitungstätigkeiten verwenden wollte. In dem im Internet veröffentlichten Interview vom xx.xx.2008 bestätigte der Kl. die vorgenannte Einschätzung des Senats. Den Inhalt dieses Interviews, in dem der Kl. detailliert schilderte, dass er und auf welchem Weg er ein „…-Pro“ geworden sei, und wie er das „…-Turnier“ gewonnen habe, muss der Kl. gegen sich gelten lassen. Einen Nachweis für die Richtigkeit seiner (angeblichen) Reaktion auf den Vorhalt dieses Interviews durch den Ap-Prüfer, nämlich für dessen Inhalt nicht verantwortlich zu sein, hat der Kl. nicht beigebracht. Weder hat er dargetan noch unter Beweis gestellt, dass er eine Richtigstellung seiner in dem Interview wiedergegebenen Äußerungen veranlasst hat, was darauf schließen lässt, dass die dem Kl. in dem Interview zugeschriebenen Äußerungen zutreffend sind. Dass der Kl. aus den Angeboten zur Teilnahme an Kartengewinnspielen gezielt auswählen konnte und auswählte und aufgrund seiner Auswahl laut seinem Interview auch eine umfangreiche Reisetätigkeit in Kauf nahm, spricht ebenfalls für eine über eine nichtunternehmerische Freizeitbetätigung hinausgehende unternehmerische Tätigkeit. Abgerundet wird das gefundene Ergebnis durch die Höhe der vom FA für die Streitjahre ermittelten Umsätze des Kl. aus seiner Tätigkeit als Kartenspieler, die es dem Kl. erlaubten, die für seine unternehmerische Tätigkeit angefallenen Aufwendungen zu decken und mit den Einnahmen zumindest teilweise seinen Lebensunterhalt zu finanzieren. Bei einer Gesamtbetrachtung ist die Tätigkeit des Kl. vergleichbar mit der Beteiligung eines Spielers an einem auf dem Schneeballprinzip beruhenden Unternehmensspiel. Der Teilnehmer an einem solchen Spiel übt eine unternehmerische Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG aus (vgl. Niedersächsisches FG, Urteil vom 03.01.2008 16 K 356/07, DStRE 2009, 1388; bestätigt durch BFH, Beschluss vom 02.04.2009 V B 15/08, BFH/NV 2009, 1284). Bei der Gesamtabwägung aller Umstände vermag das Argument der im Privatbereich liegenden Motive des Kl. für die Aufnahme seiner Tätigkeit als Kartenspieler der Klage nicht zum Erfolg zu verhelfen. Insoweit übersieht der Kl., dass die USt eine Verkehrssteuer ist, die eine entgeltliche unternehmerische Leistung besteuert. Es ist unerheblich, aus welchem Grund, insbesondere aufgrund welcher Motive der Unternehmer den steuerpflichtigen Leistungsaustausch bewirkt (zum Wesen der USt als Verkehrssteuer vgl. BVerfG, Beschluss vom 10.11.1999 2 BvR 2861/93, BVerfGE 101, 151, BStBl II 2000, 160 Ziffer B 1 3; nachfolgend BFH, Urteil vom 18.03.2004 V R 53/00, BFHE 204, 503, BStBl II 2004, 677).
28Das FA hat die Umsätze des Kl. zu Recht nicht als steuerbefreite Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 9 b UStG angesehen. Unstreitig zählen die Umsätze des Kl. nicht zu den nach dieser Vorschrift steuerbefreiten Umsätzen, da sie nicht unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen. Zudem erfüllte der Kl. für die Streitjahre nicht die personellen Vor-aussetzungen für einen Unternehmer im Sinne des § 4 Nr. 9 b UStG.
29Zu Recht hat das FA die veranlagten Umsätze des Kl. nach § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG der Besteuerung im Inland unterworfen, da der Kl. in 2006 und 2007 seinen Geschäftssitz im Inland unterhielt. Zwar wird nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird, an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Soweit der Kl. an Pokerturnieren, die im Ausland stattfanden, teilnahm und dabei Preisgelder vereinnahmte, konnte der Senat aber gerade nicht feststellen, dass diesen im Ausland vereinnahmten Preisgeldern Umsätze zugrunde lagen, die der Kl. an Unternehmer ausführte, die im Ausland ihr Unternehmen betrieben. In Kenntnis des Umstandes, dass das FA alle, d.h. auch die im Ausland mittels Teilnahme an Pokerturnieren erzielten Entgelte als im Inland steuerbar veranlagte, hat der Kl. im Besteuerungs- wie auch im Klageverfahren nicht substantiiert und durch entsprechende Belegvorlage untermauert Umstände dargetan, die die rechtliche Schlussfolgerung rechtfertigen, dass er die durch Teilnahme an Pokerturnieren im Ausland ausgeführten sonstigen Leistungen an Unternehmer im Sinne des § 2 UStG ausführte, die ihr Unternehmen im Ausland betrieben. Zum Vortrag diesbezüglicher Umstände und zur Vorlage der diese Umstände untermauernden Belegen war der Kl. nicht in der Lage, da er nach den insoweit unbestrittenen Feststellungen des Ap-Prüfers über Art und Umfang seiner Umsätze aus der Teilnahme an Pokerturnieren nur aus dem Gedächtnis rekonstruierte Angaben machen konnte und sich zudem außerstande sah, diese Angaben durch entsprechende Belege wie über Reisekosten, Quittungen über eingezahlte Startgelder, pp. nachweisen. In der mündlichen Verhandlung vor dem Senat beschränkte der Kl. seinen Vortrag auf die Aussage, dass er sich an kein Spiel in Deutschland erinnern könne. Dieser Vortrag schließt aber gerade nicht aus, dass der Kl. auch im Inland an Pokerturnieren teilgenommen hat. Wegen seiner Teilnahme an Cash-Games und Internetveranstaltungen hat der Kl. nicht einmal ansatzweise behauptet, dass diese ausschließlich im Ausland stattgefunden haben. Zu den vom Kl. im Sinne des § 90 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) behaupteten Auslandssachverhalten – Erzielung von Einnahmen aus der Teilnahme in Pokerturnieren im Ausland - traf die Pflicht der Aufklärung der von ihm behaupteten Sachverhalte einschließlich der Vorlage der zugehörigen Beweismittel allein den Kl. (vgl. BFH, Beschluss vom 24.10.2006 XI B 112/05, BFH/NV 2007, 201 m.w.N.). Dieser Pflicht ist der Kl. nicht nachgekommen. Dass der Kl. insoweit in Beweisnot geraten ist, geht zu seinen Lasten (vgl. BFH, Urteil vom 16.09.2009 X R 48/07, BFH/NV 2010, 212). Zwar vertrat der Kl. in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat die Auffassung, dass bezüglich der umsatzsteuerlichen Bewertung seiner Tätigkeiten als Kartenspieler die Rechtslage wie auch in den Streitjahren so auch heute noch als nicht geklärt und damit als zweifelhaft und unklar anzusehen sei. Angesichts dieser Einschätzung kann der Kl. nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 26.09.2007 V B 8/06, BFHE 219, 245, BStBl II 2008, 405 m.w.N.) allein aus dem Umstand jahrelanger Nichtbesteuerung der mit der Tätigkeit als Kartenspieler erzielten Umsätze keinen Anspruch ableiten, dass ein Verstoß gegen die ihm obliegende Pflicht zur Beweisfürsorge nicht zu seinen Lasten bewertet werden darf. Denn ein Anlass, auf einen Rechtszustand vertrauen zu können, ist gerade dann zu verneinen, wenn die Rechtslage unklar oder verworren ist. Auf Grund der zur Frage der Abgrenzung der unternehmerischen von der nichtunternehmerischen Betätigung im Sinne des § 2 UStG seit den Urteilen vom 18.07.1991 V R 86/87 (a.a.O.) bzw. vom 26.08.1993 V R 20/91 (a.a.O.), letzteres betreffend den Berufskartenspieler, vorliegenden Rechtsprechung des BFH konnte der Kl. für die Streitjahre 2006 und 2007 gerade nicht als selbstverständlich davon ausgehen, dass die von ihm erzielten Spielumsätze im Sinne des UStG als nichtsteuerbar zu qualifizieren waren, und dass er deshalb hinsichtlich dieser Vorgänge auf eine Beweisvorsorge verzichten konnte.
30Die vom Kl. in den Streitjahren ausgeführten, von ihm aber nicht erklärten steuerpflichtigen Umsätze durfte das FA schätzweise ermitteln, wobei die Schätzungen ihrer Höhe nach nicht zu beanstanden sind.
31Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Zu schätzen sind die Besteuerungsgrundlagen insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann oder wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können, § 162 Abs. 2 Satz 2 AO. Für die Streitjahre liegen die Voraussetzungen für eine schätzweise Ermittlung der vom Kl. zu versteuernden Umsätze vor. Selbst wenn der Kl. die Gewinne nach Maßgabe einer Einnahmeüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln durfte, verstieß er gegen die ihm obliegende Pflicht, seine Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch entsprechende Aufzeichnungen einschließlich Belegsammlung oder im Wege einer geordneten Belegablage so festzuhalten, dass das FA diese auf Richtigkeit und Vollständigkeit überprüfen konnte (vgl. BFH, Beschluss vom 13.03.2013 X B 16/12, BFH/NV 2013, 902) und gegen die ihn nach § 22 UStG treffende Pflicht, seine Umsätze aus der Tätigkeit als Kartenspieler vollständig und zeitnah aufzuzeichnen (vgl. BFH, Beschluss vom 02.09.2008 V B 4/08, juris m.w.N.). Vergeblich argumentiert der Kl., für die Streitjahre von der Pflicht zur Erstellung von Aufzeichnungen nach § 22 UStG befreit gewesen zu sein, da er keine umsatzsteuerbaren Umsätze ausgeführt habe. Es ist unerheblich, aus welchem Grund der Steuerpflichtige keine Aufzeichnungen vorlegen kann und damit dem FA die Möglichkeit einer schätzweisen Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen eröffnet. Ein Verschulden des Steuerpflichtigen hinsichtlich seines Verstoßes gegen die ihm nach § 22 UStG obliegenden Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten ist keine Voraussetzung für eine Schätzung nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO (vgl. FG Niedersachsen, Urteil vom 14.02.2013 5 K 318/10, juris; NZB verworfen durch BFH, Beschluss vom 28.02.2014 V B 32/13, BFH/NV 2014, 885). Wie der Prüfer unbestritten durch den Kl. im Ap-Bericht feststellte, legte der Kl. zur Prüfung nicht zeitnah zu den einzelnen Geschäftsvorgängen gefertigte Unterlagen, sondern erst zu Beginn der Ap erstellte Aufzeichnungen vor. Die vorgelegten Unterlagen litten an gravierenden Mängeln. Sie waren unvollständig, weil sie sich nur auf die Pokerturniere bezogen. Zudem konnte der Kl. nicht belegen, dass die nur für die Pokerturniere erstellten Aufzeichnungen vollständig waren. Im Gegenteil konnte er nicht ausschließen, dass die zu den Pokerturnieren vorgelegten Unterlagen unvollständig waren, da er sie aus seiner Erinnerung heraus rekonstruiert hatte. Desweiteren war der Kl. außerstande, Unterlagen zur Höhe der Entgelte, die er durch die Teilnahme an Cash-Games und Internetveranstaltungen erzielt hatte, vorzulegen. Die Schätzungsbefugnis beruht desweiteren auf dem Umstand, dass der Kl. für die Streitjahre keine USt-Erklärungen einreichte, und Gründe für eine Befreiung von der Pflicht zur Abgabe der USt-Erklärungen – vgl. §§ 101 ff AO - nicht ersichtlich sind.
32Auch der Höhe nach sind die in den USt-Bescheiden für 2006 und 2007 angesetzten Umsätze rechtmäßig. Zwar sind nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO die im Rahmen einer Schätzung der Besteuerung zugrunde zu legenden Umsätze nach Maßgabe ihrer größten Wahrscheinlichkeit zu ermitteln, d.h. die Ergebnisse der Schätzung müssen wirtschaftlich vernünftig und möglich sein (vgl. BFH, Urteile vom 19.07.2011 X R 48/08, BFH/NV 2011, 2665; vom 19.07.2011 V R 47/08, BFH/NV 2011, 2032; Beschluss vom 03.02.2011 V B 132/09, BFH/NV 2011, 760). Die Finanzbehörde ist aber befugt, die Schätzung am oberen Rand des Schätzungsrahmens vorzunehmen, wobei verbleibende Unschärfen zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen, der den Grund für die Schätzung dadurch gelegt hat, dass sich seine Buchführung als nicht ordnungsgemäß erwiesen hat oder dass er keine Buchführung erstellt hat. Nach diesen Grundsätzen bestehen auch insoweit keine Bedenken gegen die hier jeweils angesetzten Umsatzhöhen, als der Kl. geltend macht, das FA habe bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage die auf seinem Bankkonto festgestellten Bareinzahlungen ohne Angabe nachvollziehbarer Gründe verdoppelt und den so ermittelten Betrag der Besteuerung zugrunde gelegt. Zwar enthält jede Schätzung gewisse Unsicherheiten. Will aber ein Steuerpflichtiger eine abweichende Schätzung herbeiführen, muss er erweisbare Tatsachen oder Erfahrungssätze vortragen, die geeignet sind, einen anderen als den vom FA geschätzten Betrag als wahrscheinlicher erscheinen zu lassen (vgl. BFH, Beschluss vom 13.03.2000 III B 62/99, a.a.O.). Gemäß diesen Grundsätzen vermag das Vorbringen des Kl. die den Steuerfestsetzungen zugrunde liegenden Feststellungen des FA nicht schlüssig in Frage zu stellen. Der Senat kann nicht feststellen, dass der Kl. nur in Höhe der auf das Bankkonto eingezahlten Barbeträge steuerpflichtige Entgelte erzielt hat. Einer solchen Feststellung steht entgegen, dass der Senat nicht ausschließen kann, dass der Kl. weitere bar vereinnahmte Beträge ohne vorherige Einzahlung auf das Bankkonto in Form einer Entgeltverwendung für die Tilgung von Verbindlichkeiten gleich welcher Art verwendet hat. Dies gilt zunächst hinsichtlich der Einnahmen aus Pokerturnieren. Die Vollständigkeit der dazu vorgelegten Aufzeichnungen konnte der Kl. nach seinem eigenen Vortrag nicht belegen. Auch hinsichtlich der Einnahmen aus den übrigen Tätigkeiten des Kl. fehlen Unterlagen, die die Schlussfolgerung vollständiger Angaben des Kl. zur Höhe seiner Umsätze rechtfertigen. Angesichts dieser Ausgangslage der fehlenden zeitnahen Aufzeichnung aller Entgelte aus allen Tätigkeiten des Kl. durfte das FA neben den ermittelten Beträgen einen Sicherheitszuschlag ansetzen. Dass der Kl. außerstande war, die angesetzten Umsätze zu erzielen, konnte der Senat nicht feststellen. Auch dass das FA als Besteuerungsmerkmal für die schätzweise Ermittlung der Umsätze auch die Umsätze aus Pokerturnieren mitberücksichtigte, ist nicht zu beanstanden. Wie zuvor dargelegt, lagen auch diesen Entgelten umsatzsteuerpflichtige Umsätze des Kl. zugrunde.
33Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
34Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen. Bisher ist nicht höchstrichterlich geklärt, unter welchen Voraussetzungen ein Teilnehmer an Pokerspielen und Cash-
35Games sowie an im Internet durchgeführten Gewinnspielen als Unternehmer im Sinne des UStG zu qualifizieren ist.
Tenor
-
Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 15. Juli 2014 15 K 798/11 U und die Umsatzsteuerbescheide des Beklagten für die Jahre 2006 und 2007 vom 8. Dezember 2009 sowie die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 4. Februar 2011 aufgehoben.
-
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Tatbestand
-
I.
- 1
-
Die Beteiligten streiten darüber, ob die vom Kläger und Revisionskläger (Kläger) in den Jahren 2006 und 2007 (Streitjahre) bei Pokerturnieren sowie bei sog. Cash-Games und bei Internet-Pokerveranstaltungen erzielten Gewinne Entgelte für (im Inland) umsatzsteuerpflichtige Leistungen darstellen.
- 2
-
Der Kläger war als Arbeitnehmer nichtselbständig tätig. Am 6. Juni 2005 traf er mit seinem damaligen Arbeitgeber eine Vereinbarung über die Gewährung unbezahlten Urlaubs für den Zeitraum vom 1. August 2005 bis 31. Januar 2007. Nach Ablauf dieser Vereinbarung gab der Kläger seine nichtselbständige Tätigkeit auf und war seitdem nicht mehr als Arbeitnehmer tätig.
- 3
-
Der Kläger nahm u.a. in den Streitjahren an Pokerturnieren, an sog. Cash-Games und an Internet-Pokerveranstaltungen teil. Umsatzsteuererklärungen reichte er nicht ein.
- 4
-
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) nahm nach einer Außenprüfung an, der Kläger sei als Berufspokerspieler Unternehmer i.S. des § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Er erließ am 8. Dezember 2009 gegen den Kläger Umsatzsteuer-Jahresbescheide für 2006 und 2007. Dabei setzte er Umsätze in Höhe von 26.460 € (2006) und 61.000 € (2007) an.
- 5
-
Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen nach erfolglosem Einspruch (Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2011) erhobene Klage ab.
- 6
-
Es führte u.a. aus, der Kläger habe mit der Tätigkeit als um Preisgelder spielender Pokerspieler umsatzsteuerpflichtige sonstige Leistungen ausgeführt. Er habe in der Absicht, Einnahmen zu erzielen, an Pokerturnieren, Cash-Games und über das Internet durchgeführten Spielen, bei denen Geldgewinne für den Sieger und die Platzierten ausgelobt waren, nach den jeweils vorgegebenen Spielregeln teilgenommen und bei diesen Veranstaltungen unter Übernahme eines Wagnisses --Verlust seines Geldeinsatzes-- gegen andere Teilnehmer gespielt. Ob die Tätigkeiten des Klägers zivilrechtlich rechtswirksam (oder als möglicherweise nicht durchsetzbare Naturalobligation unwirksam) gewesen seien, sei umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich.
- 7
-
Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1823 veröffentlicht.
- 8
-
Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts sowie Verfahrensfehler.
- 9
-
Er macht im Wesentlichen geltend, die Gewinne aus seiner "Spieltätigkeit" unterlägen nicht gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG der Umsatzbesteuerung, weil er dabei nicht als Unternehmer im Rahmen eines Leistungsaustausches gehandelt habe.
- 10
-
Es sei unklar, wer aus Sicht des FG jeweils Empfänger seiner (vermeintlichen) Leistungen gewesen sei. Bei Turnieren sei dies allenfalls der Veranstalter, der jeweils nachweislich im Ausland ansässig gewesen sei. Soweit das FG den Vergleich mit Leistungen eines Berufssportlers gezogen habe, sei es auf den besonderen Leistungsort des § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG nicht eingegangen. Danach liege der Leistungsort dort, wo ein Unternehmer seine Leistung erbracht habe.
- 11
-
Der Kläger beantragt,
die Vorentscheidung, die Umsatzsteuerbescheide für 2006 und 2007 vom 8. Dezember 2009 sowie die Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2011 aufzuheben.
- 12
-
Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
-
II.
- 13
-
Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Kläger hat in den Streitjahren keine steuerbaren Umsätze als Unternehmer ausgeführt, weil zwischen seiner Teilnahme an Pokerturnieren, Cash-Games und Internet-Pokerveranstaltungen und den erhaltenen Zahlungen (Preisgeldern und Spielgewinnen) kein unmittelbarer Zusammenhang bestand.
- 14
-
1. Der Umsatzsteuer unterliegen u.a. sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG).
- 15
-
a) Dieser Tatbestand ist weit auszulegen, da die entsprechenden unionsrechtlichen Vorgaben in Art. 4 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) und Art. 2 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) der Mehrwertsteuer einen sehr weiten Anwendungsbereich zuweisen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. August 2015 XI R 43/13, BFHE 251, 253, BStBl II 2015, 919, Rz 33; vom 14. Januar 2016 V R 63/14, BFHE 253, 279, BStBl II 2016, 360, Rz 14; Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- Redlihs vom 19. Juli 2012 C-263/11, EU:C:2012:497, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2012, 1020, Rz 24; Gmina Wroclaw vom 29. September 2015 C-276/14, EU:C:2015:635, HFR 2015, 1087, Rz 26). Erforderlich ist eine beliebige Vorteilsgewährung, die zu einem Verbrauch führen kann; der Vorteil muss dabei einem identifizierbaren Leistungsempfänger eingeräumt werden (vgl. BFH-Urteile vom 27. Februar 2008 XI R 50/07, BFHE 221, 410, BStBl II 2009, 426, unter II.1., Rz 9; in BFHE 253, 279, BStBl II 2016, 360, Rz 14).
- 16
-
b) Auch die Veranstaltung von Glücksspielen fällt grundsätzlich in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer, ob sie erlaubt ist oder nicht (vgl. EuGH-Urteil Fischer vom 11. Juni 1998 C-283/95, EU:C:1998:276, HFR 1998, 777, Rz 18, 23). Die Leistung des Veranstalters an die Spieler besteht in der Zulassung zum Spiel mit Gewinnchance (vgl. BFH-Urteil vom 20. Januar 1997 V R 20/95, BFHE 182, 409, BFH/NV 1997, 240, unter II.1., 2.a und b, Rz 8, 11, 12, betreffend Backgammon-Turnier).
- 17
-
c) Der BFH hat darüber hinaus angenommen, dass beim Kartenspiel umsatzsteuerrechtlich eine entgeltliche (sonstige) Leistung gegen Entgelt auch in der Bereitschaft bestehen könne, nach den Spielregeln unter Übernahme eines Wagnisses mit anderen gegen Geld zu spielen (vgl. BFH-Urteil vom 26. August 1993 V R 20/91, BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54). Die Leistung bei Kartenspielen mit mehreren Mitspielern erbringe dann der einzelne Spieler gegenüber den Mitspielern (vgl. BFH-Urteil in BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54, unter II.1.b, Rz 11). Allerdings betraf der dortige Streitfall einen Kläger, dessen Tätigkeit über die Tätigkeit eines bloßen Spielers hinausging; sie war vielmehr durch das Anbieten von Spielmöglichkeiten geprägt. Der dortige Kläger konnte einem Veranstalter von Spielen gleichgestellt werden, zumal er --als Spieler bekannt-- an einem bestimmten Ort zu festen Zeiten anderen Personen die Spielmöglichkeit eröffnete (vgl. BFH-Urteil in BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54, unter II.1.a, Rz 10).
- 18
-
2. Der EuGH hat nach Ergehen des BFH-Urteils in BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54 in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass ein "Umsatz gegen Entgelt" das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen dieser Leistung und einer tatsächlich vom Steuerpflichtigen empfangenen Gegenleistung voraussetzt.
- 19
-
a) Dazu muss zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis bestehen, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet (vgl. u.a. EuGH-Urteile Tolsma vom 3. März 1994 C-16/93, EU:C:1994:80, HFR 1994, 357, Rz 13 und 14; Gemeente Borsele vom 12. Mai 2016 C-520/14, EU:C:2016:334, HFR 2016, 664, Rz 24; Lajver vom 2. Juni 2016 C-263/15, EU:C:2016:392, HFR 2016, 665, Rz 26).
- 20
-
Dem hat sich der BFH angeschlossen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 10. Juli 1997 V R 94/96, BFHE 183, 288, BStBl II 1997, 707; vom 14. März 2012 XI R 8/10, BFH/NV 2012, 1667, Rz 52; in BFHE 251, 253, BStBl II 2015, 919, Rz 25).
- 21
-
b) Der EuGH hat zudem durch Urteil Bastova vom 10. November 2016 C-432/15 (EU:C:2016:855, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2016, 913, Mehrwertsteuerrecht --MwStR-- 2016, 991) entschieden, dass die Teilnahme an einem Wettbewerb (dort: Pferderennen) keine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung ist, wenn für die Teilnahme weder ein Antrittsgeld noch eine andere unmittelbare Vergütung gezahlt wird und nur Teilnehmer (dort: die Eigentümer der Pferde) mit einer erfolgreichen Platzierung ein --sei es auch ein im Voraus festgelegtes-- Preisgeld erhalten; denn die Ungewissheit einer Zahlung sei geeignet, den unmittelbaren Zusammenhang zwischen der dem Leistungsempfänger erbrachten Dienstleistung und der ggf. erhaltenen Zahlung aufzuheben (vgl. entsprechend EuGH-Urteile Tolsma, EU:C:1994:80, HFR 1994, 357, Rz 19, und Cibo Participations vom 27. September 2001 C-16/00, EU:C:2001:495, BFH/NV 2002, Beilage 1, 6, Rz 43).
- 22
-
aa) Der EuGH führt zur Begründung aus, in einem Fall, in dem für die Teilnahme an einem Wettbewerb weder ein Antrittsgeld noch eine andere unmittelbare Vergütung gezahlt wird und nur Teilnehmer mit einer erfolgreichen Platzierung ein Preisgeld erhalten, könne nicht davon ausgegangen werden, dass für die (bloße) Teilnahme eine tatsächliche Gegenleistung erbracht werde (vgl. EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991, Rz 36).
- 23
-
Das Preisgeld werde in einem solchen Fall für die Erzielung eines bestimmten Wettbewerbsergebnisses gezahlt. Auch wenn sich der Veranstalter zur Zahlung eines Preisgeldes verpflichtet haben sollte, dessen Höhe im Voraus festgesetzt und bekannt sei, hänge der Erhalt dieses Preisgeldes also von der Erzielung einer besonderen Leistung ab und unterliege gewissen Unwägbarkeiten. Diese schlössen einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen der Teilnahme am Wettbewerb (dort: Pferderennen) und dem Erhalt des Preisgeldes aus (EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991, Rz 37).
- 24
-
bb) Außerdem liefe die gegenteilige Auffassung, bei der das ggf. gewonnene Preisgeld als tatsächliche Gegenleistung für die Teilnahme am Wettbewerb eingestuft würde, darauf hinaus, dass die Einstufung dieser Teilnahme als steuerpflichtiger Umsatz entgegen der ständigen Rechtsprechung des EuGH, wonach der Begriff "Dienstleistung" objektiven Charakter hat und unabhängig von Zweck und Ergebnis der betroffenen Umsätze anwendbar ist (vgl. Urteil Newey vom 20. Juni 2013 C-653/11, EU:C:2013:409, MwStR 2013, 373, Rz 41 und die dort angeführte Rechtsprechung), von dem Ergebnis abhängig gemacht würde, das der Teilnehmer beim Wettbewerb (dort: Pferderennen) erzielt hat (EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991, Rz 38).
- 25
-
c) Der erkennende Senat schließt sich dieser Rechtsprechung an. Danach erbringt ein "Berufspokerspieler" keine Leistung im Rahmen eines Leistungsaustausches "gegen Entgelt" i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, wenn er an Spielen fremder Veranstalter teilnimmt und ausschließlich im Falle der erfolgreichen Teilnahme Preisgelder oder Spielgewinne erhält. Zwischen der bloßen Teilnahme am Kartenspiel und dem im Erfolgsfall erhaltenen Preisgeld oder Gewinn fehlt dann der für einen Leistungsaustausch erforderliche unmittelbare Zusammenhang.
- 26
-
Zwar hat das FA schriftsätzlich und in der mündlichen Verhandlung ausführlich Kritik am EuGH-Urteil Bastova (EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991) geäußert und hält dieses Urteil für unzutreffend und teilweise für "nicht nachvollziehbar". Der BFH muss aber als Fachgericht einschlägige Rechtsprechung des EuGH auswerten und seine Entscheidung hieran orientieren, um u.a. festzustellen, ob eine Rechtsfrage bereits durch die Rechtsprechung des EuGH geklärt ist (vgl. u.a. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 8. April 2015 2 BvR 35/12, juris, Rz 26; vom 15. Dezember 2016 2 BvR 221/11, Zeitschrift für das gesamte Lebensmittelrecht 2017, 472, Rz 37, m.w.N.). Wollte der BFH von der Auslegung des einschlägigen Unionsrechts durch den EuGH abweichen, müsste er ihn erneut um Vorabentscheidung ersuchen, um nicht den gesetzlichen Richter i.S. des Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes zu verletzen (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 8. April 1987 2 BvR 687/85, BVerfGE 75, 223, Rz 37 f.; vom 19. Juli 2011 1 BvR 1916/09, BVerfGE 129, 78, Rz 98). Zu einer erneuten Vorlage besteht aus Sicht des erkennenden Senats vorliegend kein Anlass, da der Senat der Auffassung des EuGH folgt und die Rechtsfrage unionsrechtlich für bereits geklärt hält.
- 27
-
Im Übrigen ist auch die Finanzverwaltung nach Art. 4 Abs. 3 Unterabs. 2 des Vertrages über die Europäische Union gehalten, die Rechtsprechung des EuGH zu beachten und Steuerrechtsnormen im Lichte dieser Urteile auszulegen (vgl. Englisch in Tipke/ Lang, Steuerrecht, 22. Aufl., § 4 Rz 17; s.a. BFH-Urteil vom 18. Oktober 2001 V R 106/98, BFHE 196, 363, BStBl II 2002, 551, Rz 18, 25 f.).
- 28
-
d) Der V. Senat des BFH hat auf Anfrage mitgeteilt, dass er wegen der unterschiedlichen Sachverhalte von keiner Abweichung zu seinem Urteil in BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54 ausgeht.
- 29
-
e) Entgegen dem Vortrag des FA in der mündlichen Verhandlung weicht der erkennende Senat mit seiner Auffassung auch nicht i.S. des § 11 FGO vom BFH-Urteil vom 9. März 1972 V R 32/69 (BFHE 105, 196, BStBl II 1972, 556) ab; denn dieses Urteil betrifft eine frühere, noch nicht harmonisierte Rechtslage (Streitjahre 1963 bis 1966) und ist außerdem durch das EuGH-Urteil Bastova (EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991) überholt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. Mai 2013 XI R 11/09, BFHE 242, 84, BFH/NV 2013, 1524, Leitsatz 3).
- 30
-
3. Nach diesen Grundsätzen, die das FG bei seiner Entscheidungsfindung noch nicht in vollem Umfang berücksichtigen konnte, hat der Kläger keine Leistungen gegen Entgelt i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erbracht; denn das mögliche Entgelt (Preisgeld oder Spielgewinn) hing von seinem Erfolg bei den Pokerturnieren, Cash-Games und anderen Veranstaltungen ab. Sein Erfolg war ungewiss. Daran ändern auch die vom FA gesehenen "überdurchschnittlichen" Gewinnchancen des Klägers nichts.
- 31
-
Nach Auffassung des EuGH ist zwar die Teilnahme an einem Wettbewerb eine im Rahmen eines Leistungsaustausches gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung, wenn der Veranstalter für sie eine von der Platzierung unabhängige Vergütung (z.B. Antrittsgeld) zahlt (vgl. EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991, Rz 39 und 40). In einem solchen Fall ist, wie der Generalanwalt in Nr. 35 seiner Schlussanträge vom 14. Juni 2016 C-432/15 (EU:C:2016:438) ausgeführt hat, die vom Veranstalter geleistete Zahlung die tatsächliche Gegenleistung für die ihm von diesem erbrachte Dienstleistung, bei dem Wettbewerb anzutreten. Solche platzierungsunabhängigen Zahlungen für seine Teilnahme an den Spielen hat der Kläger nach seinen unbestritten gebliebenen Angaben im finanzgerichtlichen Verfahren jedoch nicht erhalten. Auch das FG hat solche Zahlungen nicht festgestellt.
- 32
-
Der Kläger war auch nicht ein Veranstalter, der nach der unter II.1.b genannten Rechtsprechung, an der festzuhalten ist, an den Teilnehmer eine entgeltliche Dienstleitung (Teilnahmerecht gegen Startgeld) erbringt (vgl. auch EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, MwStR 2016, 991, Rz 32, 34; BFH-Urteil in BFHE 172, 227, BStBl II 1994, 54, unter II.1.a, Rz 10).
- 33
-
4. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben und der Klage stattzugeben.
- 34
-
5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
(1)1Der Einkommensteuer unterliegen
- 1.
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, - 2.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb, - 3.
Einkünfte aus selbständiger Arbeit, - 4.
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, - 5.
Einkünfte aus Kapitalvermögen, - 6.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, - 7.
sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,
(2)1Einkünfte sind
- 1.
bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a), - 2.
bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).
(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.
(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.
(5)1Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.2Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.
(5a)1Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.2Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.
(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.
(6)1Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.2Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.3Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.
(7)1Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.2Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.3Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.
(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.
Tenor
-
Die Revision der Kläger gegen das Zwischenurteil des Finanzgerichts Köln vom 31. Oktober 2012 12 K 1136/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.
-
Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.
Tatbestand
- 1
-
I. 1. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger erzielte im Streitjahr 2008 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Flugkapitän. Gegen Ende des Jahres 2009 teilte die Steuerfahndung dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) mit, dass der Kläger nach einer dort eingegangenen Anzeige "seit Jahren an Pokerturnieren teilgenommen und eine Gewinnsumme von ca. $ 1.000.000 (...) erhalten" habe. Die Steuerfahndung vertrat insoweit unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 11. November 1993 XI R 48/91 (BFH/NV 1994, 622, zum Berufskartenspieler) die Auffassung, der Kläger habe damit Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt. Die Höhe der Einnahmen schätzte sie anhand einer im Internet zugänglichen Datenbank (The Hendon Mob Poker Database). Von diesen Beträgen (umgerechnet 105.012 €) nahm sie einen pauschalen Betriebsausgabenabzug in Höhe von 30 % der Einnahmen vor. Danach ergab sich für das Streitjahr aus Turnierteilnahmen ein Gewinn von 73.508 €. Etwaige weitere Gewinne aus dem Pokerspiel in Spielcasinos (sog. Cash-Games) und im Internet (Online-Poker) ließ die Steuerfahndung ausdrücklich außer Ansatz.
- 2
-
Am 10. September 2010 erließ das FA --mangels Abgabe einer Steuererklärung im Wege der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen-- einen Einkommensteuerbescheid für 2008, in dem es aus Turnierpokerspielen einen Gewinn von 59.000 € ansetzte. Während des anschließenden Einspruchsverfahrens reichten die Kläger ihre Einkommensteuererklärung nach, in der sie für den Kläger einen Gewinn aus "Autorentätigkeit" (Beiträge für einen Poker-Internetblog, Provisionserlöse aus dem Verkauf einer DVD "Pokerschule") von 13.590 € erklärten. Für Auftritte als Kommentator von Pokerspielen für einen Fernsehsender habe der Kläger mangels Nebentätigkeitsgenehmigung seines Arbeitgebers kein Entgelt erhalten. Die vom FA angesetzten Einnahmen seien Gewinne aus Glücksspielen und daher nicht steuerbar. Die Internet-Datenbank sei keine belastbare Schätzungsgrundlage.
- 3
-
In der Einspruchsentscheidung setzte das FA die Einkünfte des Klägers aus der Teilnahme an Pokerturnieren --nach entsprechendem Verböserungshinweis-- mit dem von der Steuerfahndung geschätzten Betrag von 73.508 € an.
- 4
-
Während des Klageverfahrens reichte der Kläger eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nach, in der er Erlöse von 121.686,59 € erklärte. Nach diversen Abzugspositionen (Erlösschmälerungen, Reisekosten, "Buy-Ins") in Höhe von insgesamt 139.186,20 € ermittelte er einen Verlust von 17.499,61 €.
- 5
-
Das Finanzgericht (FG) entschied durch Zwischenurteil, die Einkünfte des Klägers aus Pokerturnieren seien als gewerbliche Einkünfte steuerbar (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2013, 612). Es stellte fest, der Kläger habe bereits in den Vorjahren 2003 bis 2007 an 19 Turnieren teilgenommen und dabei Preisgelder von 596.197 € bei Antrittsgeldern von 43.867 € vereinnahmt. Im Streitjahr habe er wiederum an zahlreichen Turnieren teilgenommen und dabei erhebliche Einnahmen erzielt.
- 6
-
Des Weiteren kam das FG zu der Überzeugung, dass die Vereinnahmung der streitgegenständlichen Preisgelder wesentlich und überwiegend von den Fähigkeiten des Klägers abhängig sei. Dem legte es --als Ausgangspunkt seiner Beweiswürdigung-- eine Auswertung von Rechtsprechung und Literatur zur Ausgestaltung des Pokerspiels als Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel zugrunde. Insofern gelangte es zu dem Ergebnis, dass das Turnierpokerspiel in den vom Kläger praktizierten Varianten "Texas Hold'em" und "Omaha" immer auch Geschicklichkeitselemente enthalte, die sich aufgrund der individuellen, auch durch seine berufliche Ausbildung bzw. Tätigkeit begünstigten spielerischen Fähigkeiten des Klägers in seiner Person derart verdichteten, dass es ihm --im Gegensatz zum Durchschnittsspieler-- in besonderem Maße möglich gewesen sei, Einfluss auf den Ausgang von Pokerturnieren zu nehmen, so dass der Erfolg beim Turnierpokerspiel überwiegend von seinem Geschick abhängig gewesen sei.
- 7
-
2. Mit ihrer Revision wenden sich die Kläger, wie bereits im Vor- und Klageverfahren, gegen die Einstufung der streitgegenständlichen Preisgelder als gewerbliche Einkünfte. Das Zwischenurteil sei nicht nur sachlich-rechtlich unzutreffend, sondern auch verfahrensfehlerhaft zustande gekommen.
- 8
-
Auf Basis der --ihrer Auffassung nach unvollständigen bzw. rechtsfehlerhaften-- Feststellungen des FG sei weder das Erfordernis der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verwirklicht noch könne eine Gewinnerzielungsabsicht des Klägers unterstellt werden. Zudem sei das Gericht zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Kläger mit seiner Tätigkeit als Turnierpokerspieler den Bereich privater Vermögensverwaltung verlassen habe. Da das Zwischenurteil rückwirkend von der bisherigen Verwaltungspraxis abweiche, wonach Pokergewinne als Glücksspielgewinne nicht steuerbar seien, liege ein Verstoß gegen die Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes vor, wodurch das Rechtsstaatsprinzip verletzt sei. Entsprechendes gelte in Bezug auf den Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung, da das Urteil von dem in anderen Rechtsgebieten geprägten Glücksspielbegriff abweiche.
- 9
-
In verfahrensrechtlicher Hinsicht rügen die Kläger, das FG habe den Sachverhalt mit Blick auf die "erfolgreiche" Teilnahme des Klägers an Pokerturnieren nur unzureichend aufgeklärt. Außerdem beanstanden sie eine Verletzung der richterlichen Hinweispflicht. Das Gericht habe es pflichtwidrig unterlassen, die Kläger vor der Urteilsfindung darauf hinzuweisen, dass es seine Entscheidung auf den Vortrag des Beklagten bzw. die Inhalte der Internetdatenbank zu stützen gedenke bzw. den gegenläufigen Vortrag der Kläger für unsubstantiiert halte. Auch seien die Kläger entgegen § 76 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht dazu aufgefordert worden, Beweismittel zu benennen und zu Tatsachen oder Beweismitteln Stellung zu nehmen. Ferner liege ein Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten vor, weil das FG hinsichtlich des Umfangs der Turnierteilnahmen unberücksichtigt gelassen habe, dass der Kläger mit Schriftsatz vom 26. August 2011 eine diese Angaben beinhaltende Aufstellung ("Excel-Tabelle") vorgelegt habe. Überdies habe das Gericht keine weitergehenden Ermittlungen zu den Spielerfähigkeiten des Klägers vorgenommen; insbesondere hätte dessen "CRF-Wert" (sog. kritische Wiederholungshäufigkeit) festgestellt werden müssen. Das FG habe nicht über den zur Einstufung des Pokerspiels erforderlichen Sachverstand verfügt. Entsprechendes gelte für die Autoren in der von ihm zitierten juristischen Fachliteratur. Schließlich sei die Heranziehung einer im FG-Urteil genannten Studie von Peren und Clement überraschend erfolgt. Es habe im Vorfeld der Entscheidungsfindung keine Gelegenheit bestanden, hierzu Stellung zu nehmen.
- 10
-
Die Kläger beantragen,
das angefochtene Zwischenurteil aufzuheben.
- 11
-
Das FA beantragt,
die Revision der Kläger zurückzuweisen.
- 12
-
Anders als das FG betrachtet es indes nicht den Turnierveranstalter, sondern die Mitspieler als Leistungsempfänger.
Entscheidungsgründe
- 13
-
II. Die Revision der Kläger ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht erkannt, dass die vom Kläger im Streitjahr vereinnahmten Preisgelder aus Pokerturnieren als gewerbliche Einkünfte i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbar sind.
- 14
-
1. Das Zwischenurteil geht bei der Anwendung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 EStG von zutreffenden materiell-rechtlichen Maßstäben aus.
- 15
-
Gewerbebetrieb ist nach der grundlegenden Definition in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG eine selbständige und nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird, sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und nicht als Ausübung von Land- oder Forstwirtschaft oder selbständiger Arbeit anzusehen ist; darüber hinaus darf es sich bei der Tätigkeit nach der Rechtsprechung nicht um private Vermögensverwaltung handeln (vgl. z.B. Senatsurteil vom 19. Oktober 2010 X R 41/08, BFH/NV 2011, 245, unter II.1.).
- 16
-
a) Nach den vom FG getroffenen Feststellungen stehen die Selbständigkeit und Nachhaltigkeit der Betätigung des Klägers als Turnierpokerspieler außer Frage.
- 17
-
b) Entgegen der Auffassung der Revision nahm der Kläger auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teil.
- 18
-
aa) Dieses Merkmal dient dazu, aus dem Gewerbebetrieb solche Tätigkeiten auszuklammern, die zwar in Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt werden, aber nicht auf Leistungs- oder Güteraustausch gerichtet sind, wobei neben Sach- und Dienstleistungen auch geistige und andere immaterielle Leistungen Gegenstand gewerblicher Tätigkeit sein können. Die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt keinen Güteraustausch gegen festes Entgelt voraus. Vielmehr kann das Entgelt auch erfolgsabhängig bestimmt werden.
- 19
-
In Bezug auf die steuerrechtliche Beurteilung von Spielgewinnen bzw. Preisgeldern ist in der noch vom Reichsfinanzhof (RFH) begründeten höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung anerkannt, dass bei einem reinen Glücksspiel (z.B. Lotterie) keine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegt, weil es an der Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung fehlt. Denn dort stellen weder die Spieltätigkeit noch der Spieleinsatz Leistungen dar, die durch den Spielgewinn vergütet werden (s. dazu z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 1994, 622, unter II.1., m.w.N. zur Rechtsprechung des RFH; vom 19. Juli 1990 IV R 82/89, BFHE 161, 144, BStBl II 1991, 333, unter 2., zu Einkünften aus dem Betrieb eines Trabrennstalls, und vom 28. November 2007 IX R 39/06, BFHE 220, 67, BStBl II 2008, 469, unter II.2.a, zu Preisgeldern für die Teilnahme als Kandidat an einer Fernsehshow; in allen drei Fällen wurde das Vorliegen eines Gewerbebetriebs i.S. des § 15 Abs. 2 EStG bzw. einer Leistungsbeziehung i.S. des § 22 Nr. 3 EStG allerdings bejaht).
- 20
-
Wie der BFH in dem genannten, der Sache nach ähnlich gelagerten Fall eines "berufsmäßigen" Skat-, Rommé- und Backgammonspielers in BFH/NV 1994, 622 bereits entschieden hat, erfordert dieses Merkmal, dass der Steuerpflichtige eine Tätigkeit am Markt gegen Entgelt für Dritte äußerlich erkennbar anbietet. Seine Tätigkeit muss nach außen hin in Erscheinung treten und sich an eine --wenn auch nur begrenzte-- Allgemeinheit (Verkehrskreis) wenden.
- 21
-
bb) Dies zugrunde gelegt, hat das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise darauf abgestellt, dass der Kläger den Veranstaltern der von ihm besuchten Pokerturniere --wie jeder andere Teilnehmer auch-- die öffentliche Darbietung seiner spielerischen Fähigkeiten antrug und ihm hierfür als Entgelt im vorgenannten Sinne ein von seiner Platzierung abhängiges Preisgeld in Aussicht gestellt wurde. Der dagegen von der Revision erhobene Einwand, wonach die zu beurteilenden Pokerturniere keine Unterhaltungsveranstaltungen darstellten, die auch von der Mitwirkung der Kandidaten lebten und nur deshalb den Veranstalter veranlassten, ihnen für die Teilnahme eine Chance auf einen hohen Preis einzuräumen, findet --ungeachtet der Frage, inwieweit dies vorliegend zur Etablierung einer Leistungsbeziehung zwingend erforderlich war-- im angegriffenen Urteil bereits keine Tatsachengrundlage. Er erschließt sich angesichts der weiteren Feststellungen zur Veröffentlichung der Turnierergebnisse im Internet und zur medialen Präsenz bzw. Vermarktung insbesondere des Klägers (Tätigkeit als Fernsehkommentator von Pokerspielen, Autor eines Poker-Internetblogs, Hauptdarsteller einer Poker-Schulungs-DVD) auch nicht. Vielmehr lässt sich der von den Klägern in Abrede gestellte Unterhaltungscharakter der Turnierpokerveranstaltungen daraus hinreichend deutlich entnehmen. Weitere Ausführungen des FG hierzu waren angesichts des insoweit unsubstantiierten Klägervorbringens rechtlich nicht erforderlich (vgl. § 105 Abs. 3 Satz 1 FGO).
- 22
-
cc) Für die Beteiligung des Klägers am allgemeinen Güter- und Leistungsaustausch ist es darüber hinaus rechtlich ohne Belang, dass er zugleich die (obligatorische) Verpflichtung einging, sich durch die Zahlung eines "Buy-Ins" (Startgeld) an den Aufwendungen bzw. der Vergütung des Turnierveranstalters zu beteiligen. Diese Zahlungen stellten nach der einkommensteuerrechtlichen Systematik Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) des Klägers dar, durch die sich --bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise-- letztlich nur die Maximalhöhe des von ihm erzielbaren Gewinns verringerte. Vor diesem Hintergrund fehlte es entgegen dem Revisionsvorbringen weder "an der Kausalität einer (...) Leistungserbringung durch den Kläger und der Einräumung einer Gewinnchance" noch brauchte das FG Feststellungen zu sämtlichen "Buy-Ins" zu treffen, weil vorliegend offenkundig war, dass das Startgeld des einzelnen Turnierteilnehmers das maximal erzielbare Preisgeld nicht überstieg. Aus demselben Grund waren auch keine Feststellungen des FG zur konkreten Verwendung der Startgelder durch die (auch im Ausland ansässigen) Turnierveranstalter bzw. zu deren Kostenkalkulation notwendig. Denn damit war ausgeschlossen, dass sich der Kläger --bezogen auf das maximal erzielbare Preisgeld-- seinen Gewinn gleichsam selbst finanzierte und es aus diesem Grund an einer Gegenleistung des jeweiligen Veranstalters fehlte.
- 23
-
Das von den Klägern zum Beleg ihrer gegenteiligen Auffassung herangezogene Urteil des IV. Senats des BFH in BFHE 161, 144, BStBl II 1991, 333 zu gewerblichen Einkünften aus dem Betrieb eines Trabrennstalls steht dem nicht entgegen. Auch dort hat der BFH (unter 2.) ausgesprochen, dass die Entrichtung von Startgeldern für die steuerrechtliche Einordnung der Wettbewerbsteilnahme im Grundsatz ohne Belang ist. Die sich unmittelbar anschließenden Ausführungen zu den Voraussetzungen der Teilnahme an den in jenem Revisionsverfahren zu beurteilenden Trabrennen bzw. die Finanzierung der dort ausgelobten Rennpreise zielten ersichtlich nur auf den Einzelfall bzw. die von den dortigen Klägern vorgetragenen tatsächlichen Einwendungen ab. Ihnen lassen sich nach Auffassung des erkennenden Senats keine tragenden, den einkommensteuerrechtlichen Gewerbebegriff auch für andere Fallgestaltungen einschränkenden Rechtssätze entnehmen.
- 24
-
dd) Rechtlich unerheblich, da für den Gewerbebegriff nicht konstitutiv, ist außerdem, dass der Kläger "regelmäßig keine eigenen Verpflichtungen außer der Entrichtung eines 'Buy-ins' einging" bzw. "allenfalls die Obliegenheit" auf sich nahm, "regelkonform zu spielen", seine Tätigkeit nur für die beteiligten Verkehrskreise erkennbar war und er seine öffentliche Darbietungsleistung --bezogen auf die einzelne Turnierteilnahme-- nicht zugleich einer Mehrzahl von Interessenten anbot (vgl. Senatsurteil vom 6. März 1991 X R 39/88, BFHE 164, 53, BStBl II 1991, 631, unter 2., m.w.N.).
- 25
-
Auf eine etwaige, vom FA in Anlehnung an den abweichenden Sachverhalt des BFH-Urteils in BFH/NV 1994, 622 angenommene Leistungsbeziehung des Klägers zu den übrigen Turnierteilnehmern kommt es nicht mehr an.
- 26
-
ee) Eine Teilnahme des Klägers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr scheidet auch nicht deshalb aus, weil das Turnierpokerspiel ein Glücksspiel wäre, dem es an einer Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung fehlen würde.
- 27
-
Dabei ist in rechtlicher Hinsicht zu beachten, dass der einkommensteuerrechtliche Begriff des "Gewerbebetriebs", wie er in § 15 Abs. 2 EStG definiert ist, das Tatbestandsmerkmal des "Glücksspiels" weder in positiver noch in negativer Hinsicht kennt. Für die Frage, ob ein bestimmtes Verhalten des Steuerpflichtigen die Merkmale des "Gewerbebetriebs" erfüllt, kommt es insbesondere nicht auf das für strafrechtliche Zwecke (§§ 284, 285 des Strafgesetzbuchs) entwickelte Verständnis dieses Begriffs an.
- 28
-
(1) Zwar ist in der bisherigen Rechtsprechung regelmäßig eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verneint worden, wenn sich die vom Steuerpflichtigen ausgeübte Tätigkeit als reines Glücksspiel darstellte (vgl. die vorstehend unter II.1.b aa angeführten Nachweise). Das FG hat im angefochtenen Zwischenurteil indes festgestellt, die vom Kläger gespielten Pokervarianten seien nicht als reines Glücksspiel anzusehen. Es ist unter Heranziehung von Tatsachengrundlagen, die es einer umfassenden Auswertung der verwaltungs-, straf- und zivilrechtlichen Literatur und Rechtsprechung entnommen hat, zu der Überzeugung gelangt, bereits bei einem durchschnittlichen Spieler trete das Geschicklichkeitselement nur noch wenig hinter dem Zufallselement zurück bzw. übertreffe dieses sogar. Dies bedeute, dass das Pokerspiel im Allgemeinen als Mischung aus Glücks- und Geschicklichkeitselementen anzusehen sei.
- 29
-
Anders als die Kläger meinen, handelt es sich bei dieser Einordnung der vom Kläger gespielten Pokervarianten um eine Tatsachenwürdigung --nämlich eine tatsächliche Schlussfolgerung aus vom FG ebenfalls festgestellten Anknüpfungstatsachen--, die das Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO in derselben Weise bindet wie die festgestellten Anknüpfungstatsachen selbst (vgl. z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 39, m.w.N. zur diesbezüglichen ständigen BFH-Rechtsprechung).
- 30
-
Eine Einordnung als "reines Glücksspiel" --nur in einem solchen Fall hat die angeführte ältere Rechtsprechung eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verneint-- ist damit nach den bindenden Feststellungen des FG für die vom Kläger gespielten Pokervarianten auszuschließen.
- 31
-
(2) Auf die individuellen --ggf. über- oder unterdurchschnittlichen-- Fähigkeiten eines Pokerspielers kommt es für die Frage, ob Leistung und Gegenleistung im Sinne der vorstehenden Ausführungen verknüpft sind, nicht an. Diese Aspekte sind vorrangig bei den weiteren Tatbestandsmerkmalen der Nachhaltigkeit und der Gewinnerzielungsabsicht, ggf. auch beim ungeschriebenen negativen Tatbestandsmerkmal der Nichterfüllung der Voraussetzungen einer privaten Vermögensverwaltung, zu berücksichtigen.
- 32
-
(3) Danach kann im Streitfall dahinstehen, ob ein Leistungsverhältnis im vorgenannten Sinne ggf. auch dann anzunehmen wäre, wenn sich das Turnierpokerspiel als reines Glücksspiel darstellte, bei dem zwar nicht das Spielgeschick des Klägers, aber seine individuelle Bekanntheit als häufig auftretender Spieler, Fernsehkommentator, Blog-Autor und Hauptdarsteller einer Poker-Schulungs-DVD Gegenstand der entgeltlichen öffentlichen Darbietung wäre.
- 33
-
(4) Anders als die Revision rügt, hat sich das FG damit nicht in Widerspruch zur bisherigen Rechtsprechung des BFH gesetzt. Insbesondere besteht kein Widerspruch zum Urteil des BFH vom 8. Dezember 1981 VIII R 125/79 (BFHE 135, 426, BStBl II 1982, 618, unter 1.) zur Steuerbarkeit von Einkünften aus privaten Devisentermingeschäften, da vorliegend weder über die Auslegung der §§ 22 Nr. 2, 23 EStG zu befinden war noch eine steuerbegründende Analogie in Rede stand. Ebenfalls keinen Widerspruch, sondern vielmehr eine Bestätigung findet die vom FG vertretene Rechtsauffassung in dem bereits zitierten BFH-Urteil zur Steuerbarkeit von Preisgeldern für die Teilnahme als Kandidat an einer Fernsehshow in BFHE 220, 67, BStBl II 2008, 469. Auf dem Boden der tatrichterlichen Feststellungen ist schließlich --entgegen dem Revisionsvortrag-- auch kein Widerspruch zum Urteil des BFH vom 24. April 2012 IX R 6/10 (BFHE 237, 197, BStBl II 2012, 581, unter II.1.d) zur Steuerbarkeit des "Big Brother"-Preisgeldes zu erkennen, zumal in der von den Klägern in Bezug genommenen Urteilspassage Glücksspieleinnahmen ausdrücklich nur angesprochen sind, "soweit sie außerhalb einer betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit anfallen". Dasselbe gilt für das die Auslegung des Rennwett- und Lotteriegesetzes betreffende BFH-Urteil vom 10. Juli 1968 II 94/63 (BFHE 93, 388, BStBl II 1968, 829).
- 34
-
Auf den von der Revision behaupteten Widerspruch zur Rechtslage in Österreich, der Schweiz oder in anderen Staaten kommt es für die Beurteilung des Streitfalls nach Maßgabe des deutschen Einkommensteuerrechts nicht an. Dies gilt insbesondere auch für die von den Klägern im Schriftsatz vom 24. März 2015 bezeichneten Entscheidungen des österreichischen Bundesfinanzgerichts vom 10. und 13. Oktober 2014 RV/3100566/2012 bzw. RV/3100567/2012 (beide zu --hier nicht streitgegenständlichen-- sog. Cash-Games) sowie vom 18. Dezember 2014 RV/7103332/2011, die im Übrigen jeweils das österreichische Glücksspielgesetz, nicht aber das Einkommensteuerrecht betreffen.
- 35
-
c) Das FG hat überdies zu Recht die --für sich gesehen ausreichende und auch von der Revision zu Beginn des zweiten Absatzes auf Seite 106 der Begründungsschrift vom 17. Juli 2013 nicht gänzlich in Abrede gestellte-- Absicht des Klägers bejaht, durch seine Betätigung als Turnierpokerspieler einen Totalgewinn zu erzielen. Dabei ist die Vorinstanz zutreffend davon ausgegangen, dass es sich bei der Gewinnerzielungsabsicht um ein subjektives Tatbestandsmerkmal handelt, das allerdings nicht nach den Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen, sondern nach den äußeren Umständen zu beurteilen ist (grundlegend Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c bb), und hat aus den objektiv feststellbaren Umständen zu den Turnierpokeraktivitäten des Klägers in den Jahren 2003 bis einschließlich 2008 und auch in den Folgejahren in revisionsrechtlich einwandfreier Weise auf das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht geschlossen. Dass dieser Betätigung zweifelsohne --auch-- eine nicht unerhebliche Spielleidenschaft zugrunde lag, stand dem im Streitfall nicht entgegen. Denn nach der gesetzgeberischen Wertung in § 15 Abs. 2 Satz 3 EStG ist es für die Annahme eines Gewerbebetriebs (bei Vorliegen seiner Voraussetzungen im Übrigen) ausreichend, wenn die Gewinnerzielungsabsicht einen Nebenzweck darstellt. Den von den Klägern in diesem Kontext geltend gemachten Aufwendungen bzw. Verlusten musste das FG nicht weiter nachgehen, weil der Vortrag --obwohl er sich ausschließlich auf Tatsachen aus ihrer eigenen Sphäre bezog-- zu unsubstantiiert und deshalb nicht geeignet war, die hier für die Annahme einer Gewinnerzielungsabsicht sprechenden Beweisanzeichen zu entkräften (vgl. dazu Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 1045 a.E., m.w.N.).
- 36
-
d) Zuletzt ist das FG unter Zugrundelegung des Gesamtbilds der von ihm festgestellten Verhältnisse und der Verkehrsanschauung ohne Rechtsverstoß davon ausgegangen, dass die Betätigung des Klägers als Turnierpokerspieler den Rahmen privater Vermögensverwaltung --sofern diese beim Pokerspiel überhaupt vorstellbar ist-- überschritten hat. Danach befriedigte er durch die Turnierteilnahmen nicht allein seine privaten Spielbedürfnisse gleich einem Freizeit- oder Hobbyspieler, sondern es rückten insofern die vom FG herausgestellten strukturell-gewerblichen Aspekte (regelmäßige Teilnahme an großen, auch im Ausland ausgetragenen Turnieren, Umfang der jährlich bzw. über die Jahre hinweg erzielten Preisgelder und --damit korrespondierend-- nicht unerhebliche "Buy-Ins", vertragliche Einkleidung der Turnierteilnahme, pokerbezogene mediale Präsenz bzw. Vermarktung der eigenen Person und Fähigkeiten) in der Gesamtschau entscheidend in den Vordergrund.
- 37
-
Die gegen diese tatrichterliche Würdigung gerichteten Revisionsangriffe dringen nicht durch. Das betrifft zum einen den von der Revision näher ausgeführten Umstand, dass die vom FG herangezogenen Gesichtspunkte jeweils für sich betrachtet noch der Sphäre der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen seien. Dies überzeugt bereits deshalb nicht, weil das Gesamtbild der den Streitfall ausmachenden Verhältnisse maßgebend ist. Auch war es aus Rechtsgründen nicht erforderlich, dass das FG die Betätigung des Klägers einem konkreten, bereits als Gewerbeausübung anerkannten Berufsbild zuweist. Es genügte, die Betätigung des Klägers unspezifisch in den --im weitesten Sinne-- beruflichen (professionellen) Kontext einzuordnen.
- 38
-
2. Die von den Klägern erhobenen Verfahrensrügen sind bereits unzulässig, hilfsweise aber auch unbegründet. Wegen der Einzelheiten sieht der Senat gemäß § 126 Abs. 6 Satz 1 FGO von einer Begründung ab, zumal er in dem vorangegangenen --gemäß § 90a Abs. 3 Halbsatz 2 FGO allerdings als nicht ergangen geltenden-- Gerichtsbescheid ausführlich zu den Verfahrensrügen Stellung genommen hat und die Beteiligten hiergegen weder in den nachfolgend eingereichten Schriftsätzen noch in der mündlichen Verhandlung Einwendungen erhoben haben.
- 39
-
3. Die sachlich-rechtlichen Angriffe gegen die Beweiswürdigung des FG haben keinen Erfolg.
- 40
-
a) Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO entscheidet das Gericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Diese tatrichterliche Überzeugungsbildung ist nur eingeschränkt überprüfbar. Sie kann in der Revisionsinstanz nicht durch eine eigene, von der Beurteilung des Gerichts abweichende Beweiswürdigung des Rechtsmittelführers ersetzt werden. Vielmehr ist es allein Aufgabe des FG, die im Einzelfall entscheidungserheblichen Tatsachen und Beweisergebnisse festzustellen und zu gewichten. Dabei unterliegt es keinen starren Regeln. Die von ihm aus den festgestellten Tatsachen gezogenen Schlüsse müssen nicht zwingend, sondern nur möglich sein. Allerdings darf das Gericht bei der Tatsachenfeststellung und Beweiswürdigung nicht nach sachfremden Erwägungen oder willkürlich verfahren und muss die gebildete subjektive Überzeugung in seinem Urteil objektivieren. Seine Überzeugungsbildung muss verstandesmäßig einsichtig und logisch nachvollziehbar sein. Sie darf keine inneren Widersprüche aufweisen, lückenhaft oder unklar sein oder gegen die Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen verstoßen. Außerdem muss sie sich auf festgestellte Tatsachen stützen. Dazu hat das Tatgericht darzulegen, wie und dass es seine Überzeugung in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat. Andernfalls kann darin bereits für sich gesehen ein sachlich-rechtlicher Mangel des Urteils zu sehen sein, der auch ohne besondere Rüge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann (vgl. z.B. Senatsurteil vom 12. Dezember 2013 X R 33/11, BFH/NV 2014, 693, unter II.3.a, m.w.N.; s.a. Gräber/ Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 96 Rz 25 ff.).
- 41
-
b) Daran gemessen hält die Beweiswürdigung der Vorinstanz revisionsrechtlicher Prüfung stand.
- 42
-
aa) Die Kläger können bereits im Grundsatz nicht gehört werden, soweit sie in ihrer Begründungsschrift und den nachfolgenden Schriftsätzen neue Tatsachen vortragen oder die Beweiswürdigung des FG durch eine von ihnen selbst vorgenommene Beweiswürdigung in Zweifel ziehen bzw. zu ersetzen suchen. Das betrifft --insbesondere-- ihren über die Urteilsfeststellungen hinausgehenden Vortrag zur zeitlichen Beanspruchung des Klägers durch dessen Berufstätigkeit bzw. die "weiteren Hobbys", zum Umfang seiner Spielbankbesuche im Streitjahr, zum Ablauf von Turnierpokerspielen als solchem, zu den von ihnen in Bezug genommenen Teilnahmebedingungen der "World Series of Poker" bzw. Turnierregeln der "European Poker Tour", zu den Wahrscheinlichkeiten bestimmter "Start-Hand-Kombinationen" oder auch zum Inhalt einer E-Mail-Nachricht der Pilotenvereinigung "Cockpit" vom 30. Januar 2013. Gleiches gilt für ihr außerhalb der vom FG getroffenen Feststellungen liegendes Vorbringen zum Lotto-, Schach- und Roulettespiel, zur Übertragung des "Rangkorrelationskoeffizienten" bei Fußballturnieren auf das Pokerspiel, zu den Inhalten und Ergebnissen einer experimentellen Studie von Sévigny et al. zum "Internet Poker", zu Forschungserkenntnissen zur "Entwicklung kognitiver Verzerrungsmuster" bzw. den "Gesetzen der operanten Konditionierung", zu dem Turnier "Big One for One Drop", zu den weiteren Pokerspielern Danzer, Raymer, Heinz und Hansen, zu dem Gutachten von Meyer und von Meduna vom 24. Januar 2014, zu der Studie "Internet poker: Could skill be a matter of chance?" oder zu den vom Kläger bis einschließlich 2014 erzielten Spielgewinnen.
- 43
-
Die Kläger zeigen auch dadurch keinen Rechtsfehler des FG-Urteils auf, dass sie nach eigener Bewertung der festgestellten und/oder von ihnen zusätzlich vorgetragenen Tatsachen zu abweichenden Schlussfolgerungen im Hinblick auf die Teilnahme des Klägers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bzw. das Angebot einer Tätigkeit am Markt gegen Entgelt, dessen Gewinnerzielungsabsicht und das Überschreiten der Grenzen privater Vermögensverwaltung kommen.
- 44
-
bb) Anders als die Kläger rügen, ist die Beweiswürdigung der Vorinstanz nicht lückenhaft. Dies gilt zum einen für die von ihnen unter Hinweis auf den (vom FG herangezogenen) Beitrag von Rock und Fiedler in der Zeitschrift für Wett- und Glücksspielrecht (ZfWG) 2008, 412 vermissten Feststellungen zum "CRF-Wert" des Klägers als Maßstab für den Geschicklichkeitsanteil des Pokerspiels. Darauf kam es für die vom Gericht eingangs seiner Beweiswürdigung vorgenommene allgemeine Auswertung der Rechtsprechung und Literatur zur Abgrenzung zwischen Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel beim Poker nicht an. Soweit das FG sich im Anschluss eine Überzeugung von den individuellen Spielerfähigkeiten des Klägers gebildet hat, hat es entgegen dem Revisionsvortrag ersichtlich nicht auf die "Fiedler-Methode", sondern auf andere Kriterien abgestellt. Das war im Rahmen der freien Beweiswürdigung zulässig.
- 45
-
Auch musste das FG keine ins Einzelne gehenden Feststellungen dazu treffen, "wann der Kläger 'aktiv' gegenüber einem Pokerturnierveranstalter seine Spieltätigkeit 'angeboten' hat". Denn die streitgegenständlichen Turnierteilnahmen setzten denklogisch voraus, dass der Kläger zuvor mit dem jeweiligen Veranstalter in Kontakt trat.
- 46
-
Dabei durfte das FG seine Überzeugung zur Häufigkeit der Turnierteilnahmen --ungeachtet der für das Streitjahr vorgelegten Gewinnermittlung-- auch auf die Inhalte der Internetdatenbank "Hendon Mob Poker Database" stützen. Die Kläger haben die aus der Datenbank entnommenen Turnierteilnahmen in ihrer Gesamtheit weder gegenüber dem FA noch gegenüber dem Tatgericht substantiiert bestritten, sondern bereits zu Beginn des Besteuerungsverfahrens gegenüber der Steuerfahndung zugestanden (vgl. Schreiben vom 16. November 2009: "Die vorgelegte Liste 'Hendon Mob Poker Database' soll als Besteuerungsgrundlage herangezogen werden. Die dort enthaltenen Gewinne werden jedoch ausdrücklich bestritten."). Soweit sie deren Richtigkeit bzw. Verlässlichkeit im Gegensatz dazu im weiteren Verlauf des Verfahrens verneint haben, hätten sie dem --anhand der Datenbankauszüge sehr substantiierten-- Vorbringen des FA mit mindestens ebenso substantiiertem Gegenvorbringen aus ihrer Sphäre entgegentreten müssen. Dies ist vorliegend nicht geschehen. Unabhängig davon kommt ein revisibler Beweiswürdigungsfehler hier auch deshalb nicht in Betracht, weil das FG die Datenbankinhalte ausdrücklich nur indiziell als "verwertbaren Anhaltspunkt" herangezogen, sich mit den von den Klägern gegen deren Beweiskraft vorgebrachten Einwänden auseinandergesetzt und diese in der von ihm vorgenommenen Gesamtwürdigung mit nachvollziehbaren Erwägungen für nicht durchgreifend erachtet hat.
- 47
-
Dies gilt für die Ergebnisprognose des FG bei der Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht des Klägers entsprechend, die die Kläger mit dem Einwand in Frage stellen, es fehle an einem "positiven Erwartungswert". Auch insoweit ist es aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, dass sich das Gericht auf die Indiztatsachen aus der Datenbank und den Klagevortrag gestützt hat und nach deren Gesamtwürdigung zu der Überzeugung gelangt ist, der Kläger habe durch seine Teilnahme an den Turnierpokerspielen nach einer Betriebsvermögensmehrung in Form eines Totalgewinns gestrebt.
- 48
-
cc) Die Beweiswürdigung des FG ist auch nicht in sich widersprüchlich.
- 49
-
Dass es den Kläger allein mit Blick auf die Regelmäßigkeit seiner Teilnahme an großen bzw. internationalen Pokerturnieren mit einem Golf- oder Tennisprofi verglichen hat, steht nicht im Widerspruch zu dem von den Klägern als offenkundig angesehenen Umstand, dass es im Golf- oder Tennissport durchaus üblich sei, bekannte und besonders erfolgreiche Spieler --im Gegensatz zum Poker-- zu Turnieren einzuladen und diesen Startgelder zu bezahlen, zumal sie diesen Gesichtspunkt in dem von ihnen vorgelegten steuerrechtlichen "Gutachten zur Einkommensteuerpflicht von Preisgeldern aus Pokerturnieren" teilweise (in Bezug auf die Turnierserie "Partypoker Group Match Premier League") selbst relativieren.
- 50
-
Ferner stellt es keinen inneren Widerspruch dar und verstößt auch nicht gegen die Denkgesetze, dass das Gericht einerseits die vom Kläger für das Streitjahr pauschaliert geltend gemachten Reisekosten mit Blick auf eine eventuelle private Mitveranlassung durch Urlaubsreisen als nicht überprüfbar angesehen und andererseits aufgrund des Unterschieds zwischen den in seiner Gewinnermittlung angegebenen und den in der Internetdatenbank gelisteten Preisgeldern geschlussfolgert hat, dass der Kläger an weiteren, nicht in die Datenbank aufgenommenen Pokerturnieren teilnahm.
- 51
-
Widersprüchlich ist des Weiteren nicht, dass sich das FG dem Vortrag des Klägers, "dass er hauptsächlich in seinem Urlaub an Turnieren in Las Vegas teilgenommen habe" bzw. seine aus der Datenbank ersichtlichen "hauptsächlichen Aktivitäten über Zeiträume von 3-4 Wochen in seinem Haupturlaub stattgefunden hätten", nicht angeschlossen, sondern sich aufgrund der Datenbankinhalte von kontinuierlich über das Jahr verteilten Turnierteilnahmen überzeugt hat.
- 52
-
dd) Die Einwände der Revision gegen die vom FG vorgenommene Auswertung von Rechtsprechung und Literatur zu der Frage, ob es sich beim Pokerspiel im Allgemeinen um ein Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel handelt, gehen fehl. Dass das Gericht für seine Überzeugungsbildung --aus Sicht der Kläger-- "lediglich sechs Untersuchungen" herangezogen hat, macht seine Beweiswürdigung für sich gesehen nicht rechtsfehlerhaft. Auch hat es entgegen der Kritik der Revision ausdrücklich kenntlich gemacht, dass es sich bei der Studie von Peren und Clement um ein wirtschaftswissenschaftliches Gutachten handelt. Anders als die Kläger meinen, lässt sich der Beitrag von Rock und Fiedler in ZfWG 2008, 412 zwanglos unter den vom FG gewählten Oberbegriff "verwaltungsrechtliche Literatur" fassen.
- 53
-
Soweit die Kläger ausführen, der von ihnen aus dem Gutachten von Peren und Clement entnommene Satz "Die Klassifizierung von Onlinepoker als Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel bleibt daher letztendlich eine Frage, die politisch beantwortet werden muss" stünde im Widerspruch zu dem Ergebnis der Auswertung des FG, wonach "mehrheitlich" vertreten werde, dass bereits bei einem Durchschnittsspieler das Geschicklichkeitselement nur noch wenig hinter dem Zufallselement zurücktrete bzw. dieses bereits übertreffe, verkennen sie, dass in dem von ihnen zitierten Satz nicht die tatsächliche, sondern die rechtliche Einordnung des --zumal nicht streitgegenständlichen-- Onlinepokerspiels angesprochen ist. Dies ergibt sich nicht nur aus dem vom FG in Bezug genommenen Unterpunkt "2.3 Zwischenfazit" des Gutachtens, sondern bereits aus dem von den Klägern ebenfalls zitierten Anschlusssatz "Für Mischspiele wie Poker entsteht dadurch allerdings eine Rechtsunsicherheit". Die anschließende eigene Deutung der Ergebnisse des Gutachtens durch die Kläger bzw. ihre inhaltlichen Angriffe dagegen sind im Revisionsverfahren unbeachtlich. Dasselbe gilt in Bezug auf den Aufsatz von Holznagel in MultiMedia und Recht 2008, 439. Die in diesem Kontext erhobene weitere Rüge, die Betrachtung von Fischhaber und Manz in Gewerbearchiv 2007, 405 gelange "gerade nicht" zu dem Ergebnis, "dass das Pokerspiel eine überwiegende Geschicklichkeitskomponente aufweise", ist angesichts der Ausführungen der Vorinstanz, dass nach Auffassung dieser Autoren "die Entscheidung über Gewinn oder Verlust vom Zufall abhänge", nicht nachvollziehbar.
- 54
-
Schließlich hat das FG das Urteil des I. Zivilsenats des Bundesgerichtshofs (BGH) vom 28. September 2011 I ZR 93/10 (Monatsschrift für Deutsches Recht --MDR-- 2012, 111) zutreffend wiedergegeben. Anders als von den Klägern behauptet, steht das Auswertungsergebnis des FG nicht im Widerspruch zu dieser Entscheidung. Denn auch der BGH hat die Möglichkeit, dass "professionelle Spieler (...) ihre Erfolgschancen steigern können", erkannt, in dem von ihm zu beurteilenden Fall jedoch nicht weiter verfolgt, da dies für die dort vorzunehmende Auslegung von § 3 Abs. 1 des Glücksspielstaatsvertrages (GlüStV) rechtlich ohne Bedeutung war (vgl. BGH-Urteil in MDR 2012, 111, Rz 81).
- 55
-
ee) Überdies durfte das FG aus der beruflichen Tätigkeit des Klägers Rückschlüsse auf das Vorliegen der Voraussetzungen zur erfolgreichen Anwendung von Geschicklichkeitsfaktoren beim Pokerspiel ziehen. Dabei ist es --in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise-- von den gesetzlichen Ausbildungsinhalten für den theoretischen Teil der Prüfung zur Erteilung einer Verkehrspilotenlizenz ausgegangen (vgl. aktuell § 4 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Luftverkehrsgesetzes i.V.m. Anhang I --Teil-FCL--, Nr. FCL.515, Buchst. b der Verordnung --EU-- Nr. 1178/2011 der Kommission vom 3. November 2011 zur Festlegung technischer Vorschriften und von Verwaltungsverfahren in Bezug auf das fliegende Personal in der Zivilluftfahrt gemäß der Verordnung --EG-- Nr. 216/2008 des Europäischen Parlaments und des Rates, Amtsblatt L 311 vom 25. November 2011, S. 1 ff.) und hat sich auf dieser Grundlage die Überzeugung gebildet, dass der Kläger als Verkehrspilot über mathematische Kenntnisse verfügt, die es ihm im Grundsatz ermöglichen, --auch-- auf das Pokerspiel bezogene Wahrscheinlichkeitsberechnungen durchzuführen. Dies ist als solches nachvollziehbar und wird zudem durch die vom Luftfahrt-Bundesamt entsprechend Anhang 1 zu Nr. JAR-FCL 1.470 der Bekanntmachung der Bestimmungen über die Lizenzierung von Piloten (Flugzeug) --JAR-FCL 1 deutsch-- vom 15. April 2003 (BAnz. Nr. 80a vom 29. April 2003, S. 98) veröffentlichten "Lernziele nach JAR-FCL/Teil-FCL" bestätigt. Daraus ergibt sich, dass zum Anforderungsprofil eines Verkehrspiloten (z.B. in den Fachgebieten "050 Meteorologie" oder "061 Allgemeine Navigation") auch die Durchführung von Berechnungen gehört.
- 56
-
Entgegen dem Revisionsvortrag ergibt sich aus den Lernzielen zum Fachgebiet "040 Menschliches Leistungsvermögen" des Weiteren, dass das Berufsbild eines Piloten auch psychologische Kenntnisse umfasst (s. dort Nr. 040 03 00 00 ff.). Es kann daher im Streitfall dahinstehen, ob während eines Verkehrsfluges (Ausnahme-)Situationen denkbar sind, in denen --wie vom FG ausgeführt und von den Klägern bestritten-- der Flugkapitän die Passagiere beruhigen oder binnen Sekundenbruchteilen Entscheidungen treffen muss, die über das Leben vieler Menschen entscheiden.
- 57
-
4. Das FG hat keine anderen bei der Beurteilung des Streitfalls zu beachtenden Rechtsgrundsätze verletzt.
- 58
-
a) Der Vortrag der Revision zur "Doppelbesteuerung der Spielgewinne" des Klägers bei Spielbankbesuchen geht bereits im steuerrechtlichen Ausgangspunkt fehl, weil Schuldner der Spielbankabgabe nicht der Kläger, sondern der Spielbankunternehmer ist. Soweit die Spielbankabgabe daher im Rahmen des --ohnedies als Betriebsausgabe abziehbaren-- "Buy-Ins" auf den Turnierteilnehmer überwälzt werden sollte, läge mangels identischem Steuersubjekt keine Doppelbesteuerung, sondern allenfalls eine (indirekte) Mehrfachbelastung vor, die vorliegend keine verfassungsrechtlichen Komplikationen erkennen lässt.
- 59
-
b) Die von den Klägern gerügte Verletzung der Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes liegt nicht vor. Anders als die Revision unter Bezugnahme auf Verwaltungsanweisungen zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Preisgeldern aus der Teilnahme an einem Rundfunk- oder Fernsehquiz bzw. einer Fernsehshow behauptet, ist keine allgemeine Verwaltungspraxis erkennbar, wonach Pokergewinne generell als nicht steuerbare Glücksspielgewinne eingestuft werden. Dagegen sprach auch im Streitjahr schon das BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 622 zum Berufskartenspieler.
- 60
-
Dass das von den Klägern bereits mit Schreiben vom 1. November 2006 in Bezug auf die Einkommensteuer 2003 konsultierte damals zuständige Finanzamt mitgeteilt hat, ein "Gewinn bei einem Pokerturnier i.H.v. $ 63.600" sei in der Bundesrepublik Deutschland nicht steuerpflichtig, hat das FG zu Recht als ungeeignet angesehen, einen Vertrauenstatbestand zu begründen. Denn dieser Auskunft lag im Gegensatz zu der vom Tatgericht durchgeführten Gesamtschau der Verhältnisse des Streitfalls offenkundig nur ein einzelner Turnierpokergewinn zugrunde. Das damit korrespondierende Anfrageschreiben haben die Kläger nicht vorgelegt.
- 61
-
c) Schließlich ist auch der Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung nicht tangiert. Dies wäre nur dann der Fall, wenn aufgrund der Einordnung der vom Kläger ausgeübten Turnierpokerspieltätigkeit als gewerbliche Betätigung im Sinne des Einkommensteuerrechts unauflösbare Widersprüchlichkeiten innerhalb der Gesamtrechtsordnung zu besorgen wären. Das ist jedoch mit Blick auf die voneinander abweichenden Normzwecke des Glücksspiel- und des Steuerrechts auszuschließen. Während das Glücksspielrecht (flankiert durch die hierauf Bezug nehmenden Strafrechtsnormen) spezifischen Sucht-, Betrugs-, Manipulations- und Kriminalitätsgefährdungspotentialen entgegenwirken soll (vgl. § 1 GlüStV), zielt das Einkommensteuerrecht im Interesse der Gleichbehandlung aller Steuerzahler darauf ab, das am Markt erwirtschaftete Einkommen zu erfassen. Vor diesem Hintergrund ist es nicht widersprüchlich, sondern im Gegenteil folgerichtig, dass einerseits das Glücksspielrecht nicht nur auf reine Glücksspiele angewendet wird (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 GlüStV), sondern auch auf Betätigungen, die sich --wie das Turnierpokerspiel-- als Mischung aus Glücks- und Geschicklichkeitskomponenten darstellen, und andererseits das Steuerrecht auch auf das an einem "Glücksspielmarkt" erwirtschaftete Einkommen zugreift, selbst wenn das Glücksspielrecht diesen Markt gewissen Beschränkungen unterwirft. Die dahinterstehenden gesetzgeberischen Wertungen kommen dabei, ohne dass es auf diese Vorschrift im Streitfall konkret ankäme, im Steuerrecht insbesondere in dem in § 40 der Abgabenordnung normierten Programmsatz klar zum Ausdruck.
- 62
-
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
- 1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
- 1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.
(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen nach § 158 Absatz 2 nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass in Deutschland steuerpflichtige Einkünfte in Bezug zu Staaten oder Gebieten im Sinne des § 3 Absatz 1 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb
- 1.
bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder - 2.
bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.
(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 5 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.
(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung; er kann für volle Wochen und Monate der verspäteten Vorlage in Teilbeträgen festgesetzt werden. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des jeweiligen Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dem Zweck dieses Zuschlags, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen nach § 90 Absatz 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich.
(4a) Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Steueroasen-Abwehrgesetzes, ist Absatz 4 entsprechend anzuwenden. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Mitwirkungspflichten entschuldbar erscheint oder das Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist dem Steuerpflichtigen zuzurechnen.
(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.
(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.
(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.
(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.
(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.
(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.
(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.
(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteiligten können die Kosten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.
(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.
(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.
(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; § 150 bleibt unberührt. Vollstreckungsgericht ist das Finanzgericht.
(2) Vollstreckt wird
- 1.
aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen, - 2.
aus einstweiligen Anordnungen, - 3.
aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.
(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.
(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.
Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:
- 1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen; - 2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a; - 3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird; - 4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden; - 5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären; - 6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden; - 7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen; - 8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht; - 9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung; - 10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist; - 11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.
(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.
(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn
- 1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, - 2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder - 3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.
(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.