/ Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10

ECLI:

ECLI:DE:FGRLP:2013:0131.5K2009.10.0A

bei uns veröffentlicht am

31.01.2013

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10

Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10

Rechtsgebiete

Anlegerrecht

Handels- und Gesellschaftsrecht

Immobilienrecht

andere

Wirtschaftsrecht

Gericht

Diese Entscheidung zitiert

Tenor

: I. Die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 und 2007, jeweils vom 10. September 2009, und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2010 werden dahin gehend geändert, dass bei den Einkünften der Klägerin aus Gewerbebetrieb in den Jahren 2006 und 2007 weitere Betriebsausgaben in Höhe von jeweils 72.000,00 € berücksichtigt werden.

: II. Die Kosten des Verfahrens hat mit Ausnahme der außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen, die diese selbst zu tragen haben, der Beklagte zu tragen.

: III. Das Urteil ist hinsichtlich der vom Beklagten zu tragenden Kosten vorläufig vollstreckbar.

Tatbestand

1: Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die von der Klägerin den Kindern ihrer Kommanditisten – den Beigeladenen - in den Streitjahren 2006 und 2007 ausgekehrten Gewinnanteile für die ihnen im Jahr 2005 gewährten stillen Beteiligungen als Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

2: Die Klägerin ist eine Kommanditgesellschaft in der Rechtsform der GmbH & Co. KG. Sie ermittelt ihren Gewinn durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG und hat ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1. Oktober eines Jahres bis zum 30. September des Folgejahres. An ihrem Gesellschaftsvermögen sind neben der E Verwaltungs-GmbH als Komplementärin - im Folgenden: GmbH - Frau E mit 30 % und Herr E mit 70 % als Kommanditisten - die Beigeladenen - beteiligt. Ihre Beteiligungen werden im Privatvermögen gehalten. Die Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb werden nach den zwischen den Gesellschaftern vereinbarten Verteilungsschlüsseln in den beiden Streitjahren 2006 und 2007 zu 0 % der GmbH, zu 70 % Herrn E und zu 30 % Frau E zugewiesen.

3: Mit privatschriftlichen Vereinbarungen vom 30. September 2005 wiesen die Kommanditisten der Klägerin - die Beigeladenen – ihren volljährigen Kindern an der Klägerin eine stille Beteiligung in Höhe von jeweils 150.000,00 € durch Umbuchung zu Lasten ihrer Gesellschafterdarlehenskonten zu. Die Tochter der Beigeladenen befand sich nach den Angaben der Klägerin im letzten Jahr der Ausbildung zur Steuerfachgehilfin. Der Sohn der Beigeladenen war nach den Angaben der Klägerin an der Fachhochschule im Fachbereich Produktionstechnik eingeschrieben und hatte zuvor bereits den Grundwehrdienst und ein Berufspraktikum absolviert. Insgesamt wandten die Beigeladenen ihren Kindern jeweils 300.000,00 € zu. Nach den Angaben des Beigeladenen zu 1. in der mündlichen Verhandlung ist sein Sohn zwischenzeitlich im Produktionsbereich der Klägerin beschäftigt und seine Tochter wird nach dem Abschluss ihres Studiums im kaufmännischen Bereich der Klägerin tätig werden.

4: Bei der Zuwendung der stillen Beteiligungen vom 30. September 2005 sollten die vertraglichen Bedingungen der bereits im Jahr 1999 ihren Kindern durch notariell beurkundete Verträge vom 23. Juni 1999 nebst den diesen Urkunden als mitverlesene Anlagen beigefügten Verträgen gelten. Auf die notariellen Verträge und die jeweils mitverlesenen Verträge wird verwiesen. In diesen war u. a. zugunsten der stillen Gesellschafter bestimmt worden, dass die Umwandlung der Klägerin in eine andere Rechtsform, die Aufnahme von Gesellschaftern, ihre Aufgabe und ihre Veräußerung den vorherigen Zustimmungen der stillen Gesellschafter bedurften, dass den stillen Gesellschaftern das Kontrollrecht gemäß § 233 HGB zustand, dass den stillen Gesellschaftern ein Auseinandersetzungsanspruch beschränkt auf ihr Einlagekonto gewährt wurde, dass sie während der Dauer der stillen Beteiligung nicht berechtigt waren zur Klägerin ein Konkurrenzunternehmen zu betreiben und dass schließlich Vertragsänderungen zu ihrer Rechtsgültigkeit der Schriftform bedurften.

5: Die Vereinbarungen zu den zum 30. September 2005 schenkweise eingeräumten typischen stillen Beteiligungen an die Kinder der Kommanditisten der Klägerin hatten nachfolgenden Inhalt:

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„Schenkweise Einräumung einer typisch stillen Beteiligung
Mit notarieller Urkunde vom 23. Juni 1999 habe ich meinem Sohn/ meiner Tochter eine typisch stille Beteiligung an der F GmbH & Co. KG in Höhe von 80.000 DM eingeräumt.
Durch Nachtrag vom 23. Mai 2002 wurde § 4 des Vertrages (Gewinn- und Verlustbeteiligung der stillen Gesellschafter) wie folgt geregelt:
1. Der stille Gesellschafter ist am Gewinn und Verlust der GmbH & Co. KG mit 20 % beteiligt. Das Gewinnbezugsrecht wird jedoch auf 12 % seiner Einlage beschränkt. Der dem stillen Gesellschafter zugerechnete Verlust mindert seinen Anspruch auf Rückzahlung der Einlage. Ist diese aufgezehrt, trifft den stillen Gesellschafter keine weitere Verlusttragungspflicht.
2. Grundlage für die Berechnung der Gewinnbeteiligung des stillen Gesellschafters bildet der Steuerbilanzgewinn der GmbH & Co. KG.
Mit Wirkung vom 30. September 2005 an wird meinem Sohn/meiner Tochter eine weitere typisch stille Beteiligung in Höhe von 150.000 € durch Umbuchung zu Lasten meines Verrechnungskontos bei der F GmbH & Co. KG eingeräumt. Die ursprünglich vereinbarten vertraglichen Bedingungen einschließlich modifizierter Gewinn- und Verlustbeteiligung sollen auch für diese stille Beteiligung gelten.
Hamm/Sieg, den 30. September 2005“
(Anmerkung des Gerichts: Unterschriften jeweils von den Beigeladenen sowie deren Kindern)

7: Mit notarieller Urkunde vom 30. September 2008 übertrugen die Beigeladenen Gesellschaftsanteile an der Klägerin an ihre beiden Kinder. Unter § 1 Ziff. 3 war festgehalten, dass zum 30. September 2005 jeder der beiden Kommanditisten, Frau E und Herr E, ihren beiden Kindern eine weitere typisch stille Beteiligung in Höhe von je 150.000 € an der GmbH & Co. KG einräumten. Jedes der beiden Kinder hält zur Zeit damit eine typisch stille Beteiligung von 80.000 DM und 300.000 € an der Klägerin. Neben diesen typischen stillen Beteiligungen übertrug Herr E - der Beigeladene zu 1. - gemäß § 2 Ziff. 1 a) jeweils 9.500 DM seines Kommanditanteils in Höhe von 70.000 DM an seine Kinder. Frau E. - die Beigeladene zu 2. - übertrug gemäß § 2 Ziff. 1 b) jeweils 2.900 DM ihres Kommanditanteils in Höhe von 30.000 DM an ihre Kinder. Nach § 2 Ziff. 7 wurden die stillen Beteiligungen der Kinder der Beigeladenen von jeweils 80.000 DM und 300.000 € unter Aufhebung der bisherigen Gesellschaftsverträge über die stillen Beteiligungen in Darlehen umgewandelt. Einzelheiten hierzu sollten außerhalb dieser Urkunde geregelt werden.

8: In ihren Jahresabschlüssen zum 30. September 2006 und zum 30. September 2007 wies die Klägerin jeweils stille Einlagen (neu) an die Tochter und an den Sohn in Höhe von jeweils 300.000,00 € und stille Einlagen in Höhe von 40.903,35 € (= 80.000,00 DM) aus. Die Vergütungen der beiden stillen Einlagen wies die Klägerin in den Bilanzen zum 30. September 2006 und zum 30. September 2007 in Höhe von 40.908,81 € und in Höhe von 40.908,40 € an den Sohn und in Höhe von 40.908,80 € und 40.908,40 € an die Tochter aus. In den Gewinn- und Verlustrechnungen der Jahre 2006 und 2007 wies die Klägerin unter der Kontonummer ...„Vergütung stille Gesellschafter“ Betriebsausgaben in Höhe von jeweils 81.816,80 € aus.

9: In ihrer Feststellungserklärung für 2006 vom 27. Dezember 2006 erklärte die Klägerin einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.220.000,00 €. Mit Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen - im Folgenden: Feststellungsbescheid - vom 19. März 2007 stellte der Beklagte die Einkünfte wie erklärt fest. Der Bescheid erging unter Vorbehalt der Nachprüfung.

10: Nachdem der Bevollmächtigte der Klägerin die Änderung des Feststellungsbescheides für 2006 beantragt hatte, stellte der Beklagte mit gemäß § 164 Abs. 2 AO geändertem Feststellungsbescheid für 2006 vom 27. April 2007 Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.236.013,38 € fest. Mit weiterem gemäß § 164 Abs. 2 AO geändertem Feststellungsbescheid für 2006 vom 14. Mai 2008 stellte der Beklagte nochmals Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.236.013,38 € fest. Im Vergleich zum vorangegangenen Feststellungsbescheid änderte der Beklagte bei der Verteilung der Einkünfte auf die Kommanditisten die Höhe der Anteile am Gewerbesteuermessbetrag. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb in den geänderten Feststellungsbescheiden jeweils bestehen.

11: Im Jahr 2007 erklärte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von 1.449.862,91 €. Mit Feststellungsbescheid für 2007 vom 23. April 2008 stellte der Beklagte die Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb wie erklärt fest. Der Feststellungsbescheid 2007 erging ebenfalls unter Vorbehalt der Nachprüfung.

12: Mit gemäß § 164 Abs. 2 AO geändertem Feststellungsbescheid für 2007 vom 14. Mai 2008 änderte der Beklagte wiederum bei der Verteilung der Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb auf die Kommanditisten deren Anteile am Gewerbesteuermessbetrag der Gesellschaft . Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.

13: Mit Prüfungsanordnung vom ... ordnete der Beklagte bei der Klägerin eine Außenprüfung für den Zeitraum 2004 bis 2007 für die gesonderte und einheitliche Feststellung von Einkünften an.

14: In dem Außenprüfungsbericht behandelte der Außenprüfer die Beteiligungen der stillen Gesellschafter. An Stelle der zu den Bilanzstichtagen 2006 und 2007 angesetzten stillen Beteiligungen in Höhe von jeweils 300.000 € setzte der Prüfer diese mit 0 € an. Die Vergütungen der Kinder der Kommanditisten minderte er zu den Stichtagen jeweils um 36.000,00 €.

15: Ergänzend führte er aus, dass mit privatschriftlicher Vereinbarung vom 30. September 2005 den volljährigen Kindern von ihren Eltern Frau E und Herrn E eine weitere stille Beteiligung in Höhe von jeweils 300.000 € durch Umbuchungen zu Lasten der Verrechnungskonten bei der Klägerin eingeräumt worden seien, wobei die vertraglichen Bedingungen einschließlich der Gewinn- und Verlustbeteiligung der in 1999 eingeräumten stillen Beteiligungen auch für diese neuen Beteiligungen hätten gelten sollen.

16: Verträge zwischen Eltern und Kindern könnten nur dann der Besteuerung zu Grunde gelegt werden, wenn sie ernsthaft gewollt und auch zivilrechtlich wirksam seien. Wenn - wie vorliegend - Eltern ihren Kindern schenkweise eine stille Beteiligung einräumten, könne diese nur dann als ernsthaft gewollt berücksichtigt werden, wenn die Schenkungen und die entsprechenden Verträge über die stille Beteiligung nach § 518 Abs. 1 BGB notariell beurkundet seien. Die entsprechende Einbuchung der Beteiligungen heile den Formmangel nicht, da insoweit die versprochene Leistung noch nicht bewirkt sei (§ 518 Abs. 2 BGB; BGH-Urteil vom 24. September 1952, II ZR 136/51 und vom 19. Oktober 1952, II ZR 16/52). Die im Jahr 2005 eingeräumten stillen Beteiligungen seien daher steuerlich nicht anzuerkennen. Dies habe zur Folge, dass die auf sie entfallenden Gewinnanteile nicht abgezogen werden könnten.

17: Mit gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Feststellungsbescheiden für 2006 und für 2007 jeweils vom 10. September 2009 stellte der Beklagte Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.310.000,00 € (2006) und in Höhe von 1.565.000,00 € (2007) fest. Die Vorbehalte der Nachprüfung hob er auf. In den Erläuterungen führte er aus, dass der Feststellung die Ergebnisse der Außenprüfung zu Grunde liegen.

18: Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Fraglich sei, ob in der unentgeltlichen Zuwendung der stillen Beteiligungen an die Kinder der Beigeladenen eine Ausstattung i. S. d. § 1624 Abs. 1 BGB zu sehen sei. Darüber hinaus sei fraglich, ob die Schenkung einer stillen Beteiligung an einer Kommanditgesellschaft überhaupt der notariellen Form bedürfe, zumal die bisher von Herrn F zugewandten stillen Beteiligungen an der Klägerin lediglich aufgestockt worden seien.

19: Selbst für den Fall, dass keine Ausstattung der Kinder gegeben gewesen sei, sei die steuerliche Anerkennung der stillen Gesellschaft nicht zwangsläufig wegen fehlender notarieller Beurkundung zu versagen. Gegen die höchstrichterliche Rechtsprechung würden in der Literatur gewichtige Argumente vorgebracht, wobei das Hauptargument auf dem herrschenden Begriff des Schenkungsvollzuges basiere. Vollzogen sei die Schenkung, wenn der Schenker das zur Bewirkung der versprochenen Leistung Erforderliche getan habe. Dies sei bei der formlosen Einräumung einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung ebenso der Fall wie etwa bei der Schenkung eines Kommanditanteils. Nach Auffassung des BGH stelle die sog. Einbuchung der Beteiligung dagegen kein Bewirken der Leistung dar. Der BGH sehe die vollzogene Schenkung erst, wenn eine Gewinnausschüttung bzw. später die Auszahlung der geschenkten stillen Einlage erfolge.

20: Karsten Schmidt (DB 2002, 558) erkenne bei der Begründung einer stillen Beteiligung an einer Handelsgesellschaft eine mit § 518 Abs. 1 S. 2 BGB vergleichbare Situation erst gar nicht, sondern sehe darin einen echten Vermögenstransfer. Nach seiner Auffassung könne die Zuwendung des Schenkers nur in der Finanzierung der Einlage bestehen, sei es durch Geldzuwendungen, sei es durch Umbuchung von einem bei der Gesellschaft für den Schenker geführten Konto. Werde die stille Beteiligung an einer Handelsgesellschaft im Wege der Schenkung begründet, so läge ein Verstoß gegen § 518 BGB deshalb nur in dem unwahrscheinlichen Fall vor, dass die Gesellschaft selbst Schenker sei. Sei dagegen ein Gesellschafter oder ein Dritter Schenker, so handele es sich nach Karsten Schmidt um eine vollzogene Schenkung. Diese Argumente überzeugten vor allem vor dem Hintergrund des herrschenden Schenkungsbegriffes, wonach eine Schenkung vollzogen sei, wenn der Schenker das zur Bewirkung der versprochenen Leistung Erforderliche getan habe. Dies sei vorliegend mit der Einräumung der Unterbeteiligung der Fall, so dass in diesem Moment von einem Vollzug der Schenkung ausgegangen werden müsse.

21: Mit Schreiben vom 9. März 2010 wies der Beklagte darauf hin, dass nach § 4 Abs. 4 EStG Aufwendungen als Betriebsausgaben abgezogen werden könnten, wenn sie durch den Betrieb veranlasst seien. Bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen sei von einer Veranlassung durch die Einkommenserzielung nur auszugehen, wenn die Vereinbarung klar und eindeutig sei, sie der gesetzlich vorgeschriebenen Form genüge und sowohl hinsichtlich der Gestaltung als auch der Durchführung den Vereinbarungen dem zwischen Fremden Üblichen entspreche. Wegen des fehlenden Interessengegensatzes bei nahen Angehörigen könne nur diese, auf äußerlich erkennbare Beweisanzeichen gestützte Beurteilung sicherstellen, dass die Vertragsbeziehungen tatsächlich im Bereich der Einkünfteerzielung und nicht im privaten Bereich ihren Ursprung hätten (BFH-Urteile vom 9. Mai 1996, IV R 64, BStBl II 1996, 642; vom 9. Oktober 2001, VIII R 5 /01, BFH/NV 2002, 334).

22: Verträge zwischen nahen Angehörigen (im Streitfall stille Beteiligungen von Familienangehörigen mit darlehensweiser Überlassung der Gewinnanteile) könnten nur dann steuerliche Anerkennung finden, wenn auch die Formerfordernisse beachtet würden, die für eine zivilrechtliche Wirksamkeit erforderlich seien (BFH-Urteile vom 18. Oktober 1989, I R 203/84 und vom 31. Mai 1989, III R 91/87, BStBl II 1990, 68). Auch die schenkungsweise Umbuchung, die als zulässig erachtet werde, unterliege nach der Rechtsprechung dem notariellen Beurkundungserfordernis des § 518 BGB.

23: Der BGH habe wiederholt entschieden (BGH-Urteil vom 29. Oktober 1952, II ZR 16 /52, BGHZ 7, 378), dass der Gesellschaftsvertrag der notariellen Form des § 518 BGB bedürfe, wenn jemand in Form einer Innengesellschaft an dem Geschäftsvermögen eines anderen unentgeltlich beteiligt sei, weil die Einbuchung des Anteils nicht durch eine in den Geschäftsbüchern vorzunehmende Umbuchung übertragbar sei. Die stille Gesellschaft sei eine Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen. Deren Wesen bestehe darin, dass nur ein Gesellschafter das Vermögen des betriebenen Geschäfts innehabe und dass er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrages lediglich schuldrechtlich verpflichtet sei. Übernehme der Geschäftsinhaber die Verpflichtung, den anderen als stillen Gesellschafter an seinem Vermögen zu beteiligen, so liege darin nach dem Parteiwillen noch keine Vermögensübertragung. Vielmehr erschöpfe sich diese Zusage in einer schuldrechtlichen Verpflichtung und bedürfe darum, wenn sie unentgeltlich - also schenkweise - erteilt werde, zu ihrer Wirksamkeit der gerichtlichen oder notariellen Beurkundung. Der Formmangel könne nicht dadurch geheilt werden, dass der Geschäftsinhaber den vereinbarten Anteil buchmäßig, steuerlich oder sonstwie als Vermögen des anderen führe. Denn auch durch eine derartige Handhabung werde der andere nicht stärker als schuldrechtlich an dem Vermögen des Geschäftsinhabers beteiligt. Die zunächst lediglich schuldrechtliche Bindung könne durch ihre Anerkennung in den Geschäftsbüchern oder gegenüber dem Finanzamt nicht als Bewirkung der versprochenen Leistung angesehen werden (BGHZ 7, 175 <179>; BGHZ 7, 378-382; BGH WM 1967, 685; BGHZ 112, 40-46). Dem habe sich die Steuerrechtsprechung angeschlossen (vgl. BFH-Urteil vom 19. September 1974, IV R 95/73, BStBl II 1975,141).

24: Auch nach dem BFH-Urteil vom 8. März 1984 (I R 31/80, BStBl II 1984, 623) bedürften derartige Fallgestaltungen, also wenn der Schenker den geschenkten Betrag im Wege der Umbuchung von seinem Kapitalkonto abgebucht und einem Konto des Beschenkten gut gebracht habe, die geschlossenen Verträge oder Gesellschaftsverträge grundsätzlich der notariellen Beurkundung, es sei denn, dass es sich um eine Zuwendung zum Zwecke der Ausstattung im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB handele, die keine Schenkung sei.

25: Gemäß § 1624 Abs. 1 BGB gelte nicht als Schenkung, was Kindern mit Rücksicht auf eine Verheiratung oder auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zur Begründung oder Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung von dem Vater oder der Mutter zugewendet werde. Demgemäß bedürfe ein Ausstattungsversprechen keiner notariellen Beurkundung. Gegenstand einer Ausstattung oder eines Ausstattungsversprechens könne auch die Einräumung einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung sein. Sie könnte aber nur vorliegen, wenn die Verheiratung oder die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung in Aussicht stehe bzw. in greifbare Nähe gerückt sei, denn vorher könnten die Eltern nicht übersehen, was das Kind zur Begründung oder Erhaltung der Wirtschafts- oder Lebensstellung künftig einmal benötigen werde (BFH-Urteil vom 19. September 1974, IV R 95/73 II, a. a. O.). Er sehe hiernach keine Veranlassung, die Aufstockung der stillen Beteiligung steuerlich anzuerkennen.

26: Mit Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2010 wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Auf die Einspruchsentscheidung wird verwiesen.

27: Mit ihrer bei Gericht am 2. August 2010 eingegangenen Klage macht die Klägerin des Weiteren geltend, dass ihre Kommanditisten - die Beigeladenen - ihren Kindern mit den stillen Beteiligungen von jeweils 300.000 € Vermögenswerte zugewendet hätten, die diesen eine selbständige Lebensstellung hätte ermöglichen sollen. Lediglich in Fällen der Zuwendung einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung an ein noch nicht volljähriges Kind könne in der Regel nicht von einer Ausstattung im Sinne des § 1624 BGB ausgegangen werden. Beide Kinder seien im Zeitpunkt der Zuwendung volljährig gewesen. Zudem seien ihre Kommanditisten wirtschaftlich auf Grund ihrer Vermögensverhältnisse in der Lage gewesen, ihre Kinder durch die Beteiligungen auszustatten. Da der Ausstattung ein eigenständiger Rechtsgrund zu Grunde liege, sei das Schenkungsrecht auf diese nicht anzuwenden. Das bedeute wiederum, dass die Ausstattung formlos erfolgen könne.

28: Den Kindern habe mit der Zuwendung von jeweils 300.000 € der Start ins eigene Leben ermöglicht werden sollen. Da beide Kinder im Alter von 20 bzw. 24 Jahren den ersten Ausbildungsabschnitt fast abgeschlossen gehabt hätten, sei die Verschaffung einer eigenen Einkommensquelle bezweckt gewesen, die den Lebensunterhalt ihrer Kinder hätte sicherstellen sollen. Beide Kinder seien im Zeitpunkt der Zuwendung volljährig und damit in der Lage gewesen, ihr Leben selbständig und verantwortungsbewusst zu gestalten.

29: Selbst wenn im zivilrechtlichen Sinne keine Ausstattung vorliegen sollte, seien die Zuwendungen der stillen Beteiligungen an die Kinder steuerlich anzuerkennen, weil die stille Beteiligung an einer Handelsgesellschaft anders als an einem einzelkaufmännischen Unternehmen formlos möglich sei.

30: Überdies sei bei der Aufstockung der stillen Beteiligungen lediglich deshalb die privatschriftliche Form gewählt worden, weil die ursprünglich stille Beteiligung der Kinder am Handelsgewerbe im Jahr 1999 notariell beurkundet und damit wirksam begründet worden sei. Mithin sei bei den Aufstockungen nicht nochmals die notarielle Beurkundung erforderlich gewesen.

31: Sofern man davon ausgehe, dass die Aufstockung der stillen Beteiligungen notariell zu beurkunden gewesen sei, seien die Zuwendungen schließlich im Nachhinein dadurch geheilt worden, dass beide Kinder mit notarieller Urkunde vom 30. September 2008 als Kommanditisten in die Gesellschaft aufgenommen worden seien. Im notariellen Übertragungsvertrag seien die stillen Beteiligungen von allen Gesellschaftern als bestehend anerkannt und in Gesellschafterdarlehen umgewandelt worden.

32: In der Anerkennung der stillen Beteiligung als ihre Schuld spiegele sich der ernsthafte Bindungswille der Beigeladenen wider. Sowohl die ursprünglich zugewendeten 80.000 DM je Kind als auch die aufgestockten bzw. neu eingeräumten 300.000 € je Kind seien ernsthaft gewollt gewesen. Den Kindern seien ihre Gewinnanteile jährlich unter Einbehalt der Kapitalertragsteuer ausgezahlt worden. Ihre Gewinnanteile seien nicht auf ihren Konten angesammelt worden. Die Beteiligungsverträge seien von Anfang an vertragsgemäß vollzogen worden.

33: Die Klägerin beantragt, die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 und 2007, jeweils vom 10. September 2009, und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2010 dahin gehend zu ändern, dass bei ihren Einkünften aus Gewerbebetrieb in den Jahren 2006 und 2007 jeweils 72.000,00 € als weitere Betriebsausgaben anerkannt werden.

34: Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

35: Der Beklagte tritt der Klage entgegen und macht im Wesentlichen geltend, dass Verträge zwischen nahen Angehörigen nur dann steuerliche Anerkennung finden könnten, wenn auch die Formerfordernisse beachtet würden, die für eine zivilrechtliche Wirksamkeit erforderlich seien. Auch die schenkungsweise Umbuchung, die als zulässig erachtet werde, unterliege nach der Rechtsprechung dem notariellen Beurkundungserfordernis des § 518 BGB. Der Umstand, dass die Klägerin die zivilrechtlichen Formerfordernisse bei Vertragsabschluss nicht beachtet habe, spreche gegen die steuerrechtliche Anerkennung der privatschriftlichen Vereinbarungen. Dabei komme eine rückwirkende Heilung dieses Formmangels durch die notarielle Beurkundung vom 30. September 2008 über die Übertragung von Geschäftsanteilen nicht in Betracht. Die notarielle Beurkundung als Voraussetzung für die steuerrechtliche Berücksichtigung der Vereinbarung könne auch im Hinblick auf § 1624 Abs. 1 BGB nicht als entbehrlich angesehen werden.

36: Im Gegensatz zu den Kosten einer angemessenen Berufsausbildung, die von den Eltern nach § 1610 Abs. 2 BGB zu tragen seien, bestünde kein Rechtsanspruch der Kinder auf eine Ausstattung. Die Ausstattung nach § 1624 BGB gehe daher, wie sich aus Abs. 1 dieser Vorschrift ergebe, von sittlichen Beweggründen der Eltern aus und knüpfe hieran die Rechtsfolge, dass eine Ausstattung, die das den Umständen entsprechende Maß nicht übersteige, nicht als Schenkung anzusehen sei. Was einem Kind mit Rücksicht auf seine Verheiratung oder die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zur Begründung oder zur Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung von dem Vater oder der Mutter zugewendet werde (§ 1624 BGB), falle deshalb unter keine Einkunftsart.

37: Gerade deshalb sei, wenn - wie im Streitfall - die Kinder noch in Ausbildung seien und im Hause der Eltern wohnten, die Einhaltung des notariellen Beurkundungserfordernisses des § 518 BGB erforderlich.

38: Mit Beschluss vom 15. November 2012 hat das Gericht Frau E Herrn E beigeladen.

Entscheidungsgründe

39: Die Klage hat Erfolg. Die Feststellungsbescheide für 2006 und 2007 jeweils vom 10. September 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2010 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Der Beklagte hat die den Kindern der Beigeladenen in den beiden Streitjahren ausgezahlten Gewinnanteile in Höhe von jeweils 72.000,00 € zu Unrecht nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen.

40: I. Die Kinder der Beigeladenen sind im Streitfall nicht atypisch stille unterbeteiligte, sondern typisch stille unterbeteiligte Gesellschafter der Beigeladenen gewesen, denen jedoch von Anfang an gegenüber der Klägerin - und nicht nur im Rahmen der mit den Beigeladenen begründeten Innengesellschaften - mitgliedschaftliche Rechte zugestanden haben.

41: 1. Bei der typisch stillen Beteiligung an einer Handelsgesellschaft wird der Unterbeteiligte nicht Gesellschafter und Mitunternehmer der Hauptgesellschaft, sondern nur Gesellschafter und Mitunternehmer des Hauptbeteiligten hinsichtlich dessen Anteil an der Hauptgesellschaft. Die Unterbeteiligung kann als atypische oder als typische Unterbeteiligung vereinbart werden. Die Unterbeteiligungsgesellschaft ist eine GbR in der Form der Innengesellschaft (Zimmermann u. a., Personengesellschaft im Steuerrecht, S. 624 Ziff. 1.5.4 „Stille Gesellschaft“ und 1.5.5 „Unterbeteiligung“). Liegt eine typische Unterbeteiligung vor, d. h. beschränken sich die Ansprüche des Unterbeteiligten gegen den Hauptbeteiligten auf einen Anteil am laufenden Gewinn und ist er bei Beendigung der Gesellschaft nicht an den stillen Reserven beteiligt, liegt keine Mitunternehmerschaft vor. Gehen die Ansprüche dagegen über den laufenden Gewinn hinaus, ist er vor allem an den stillen Reserven beteiligt (atypische Unterbeteiligung), ist eine Mitunternehmerschaft gegeben (Zimmermann u. a., Personengesellschaft im Steuerrecht, S. 76 Ziff. 1.1.6.5 „Stille Gesellschaft - Unterbeteiligung“). Der echte oder typisch stille Gesellschafter ist nicht Mitunternehmer, denn er hat wirtschaftlich die Stellung eines Darlehensgebers.

42: Mit Urteil vom 29. November 2011 hat der BGH entschieden, dass ein unterbeteiligter Gesellschafter, der nicht nur schuldrechtliche Ansprüche gegen den zuwendenden Hauptbeteiligten auf Beteiligung am Gewinn und Liquidationserlös, sondern darüber hinaus mitgliedschaftrechtliche Rechte erlangt, nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition innehat (BGH-Urteil vom 29. November 2011, II ZR 306/09, BGHZ 191, 354 und NZG 2012, 222).

43: 2. Hiernach sind die Kinder der Beigeladenen zunächst zwar nur typisch unterbeteiligte Gesellschafter gewesen. Ihnen haben aber bereits von Anfang an mitgliedschaftliche Rechte gegenüber der Klägerin zugestanden. Nach den ihnen mit Vertrag vom 30. September 2005 eingeräumten Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 300.000 € waren sie einmal mit 12 % des Einlagebetrages am Gewinn der Klägerin beteiligt. Zum anderen sollten nach den Vereinbarungen vom 30. September 2005 auch die ursprünglich vereinbarten Bedingungen für die stillen Beteiligungen gelten. Mithin sollte insbesondere auch der mit den notariellen Urkunden vom 23. Juni 1999 mitverlesenen Verträge gelten. Hiernach bedurften nicht nur die Beigeladenen als Kommanditisten, sondern selbst die Klägerin für eine Umwandlung ihrer Rechtsform, für die Aufnahme weiterer Gesellschafter, für ihre Aufgabe und für ihre Veräußerung der vorherigen Zustimmung der stillen Gesellschafter. Das bedeutet, dass die beiden stillen Gesellschafter eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition innehatten, die ihnen über das Innenverhältnis zu den Beigeladenen hinaus bei grundlegenden, die Klägerin betreffenden Entscheidungen ihr gegenüber auch von vornherein mitgliedschaftliche Rechte einräumten. Vor dem Hintergrund der von den Beigeladenen langfristig geplanten Einbindung ihrer Kinder in das von der Klägerin betriebene Unternehmen - wie der Beigeladene zu 1. in der mündlichen Verhandlung glaubhaft vorgetragen hat -, ist deren von Anfang an mitgliedschaftliche Beteiligung an grundlegenden Unternehmensentscheidungen der Klägerin konsequent und folgerichtig gewesen.

44: II. Bei den den beiden Kindern der Beigeladenen in den beiden Streitjahren von der Klägerin ausgezahlten Gewinnanteilen in Höhe von jeweils 72.000,00 € (= 36.000,00 € x 2) jährlich hat es sich um abzugsfähige Betriebsausgaben gehandelt.

45: 1. Gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, als Betriebsausgaben abzugsfähig. Bei Aufwendungen, die an nahe Angehörige erbracht werden, kann wegen des fehlenden Interessenwiderstreits zwischen diesen und der Möglichkeit, zivilrechtliche Gestaltungen zu missbrauchen, der Betriebsausgabenabzug gemäß § 4 Abs. 4 EStG ausgeschlossen sein, da die Aufwendungen dem nicht steuerbaren privaten Bereich i. S. d. § 12 EStG zugehörig sind.

46: 2. Nach der jüngeren höchstrichterlichen BFH-Rechtsprechung ist die steuerrechtliche Anerkennung von Vertragsverhältnissen zwischen nahen Angehörigen u. a. davon abhängig, dass die Verträge bürgerlich-rechtlich wirksam vereinbart worden sind und sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung des Vereinbartem dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (vgl. BFH-Urteile vom 3. März 2004, X R 14/01, BStBl II 2004, 826; vom 19. Februar 2002, IX R 32/98, BStBl II 2002, 674 und vom 13. Juli 1999, VIII R 29/97, BStBl II 2000, 386, jeweils m. w. N.).

47: a) Die Anforderungen der Rechtsprechung an die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen gründen - wie oben bereits angesprochen - auf der Überlegung, dass es innerhalb eines Familienverbundes typischerweise an einem Interessengegensatz fehlt und somit zivilrechtliche Gestaltungsmöglichkeiten steuerrechtlich missbraucht werden können (vgl. Beschluss des BVerfG vom 7. November 1995, 2 BvR 802/90, BStBl II 1996, 34). Im Interesse einer effektiven Missbrauchsbekämpfung ist es daher geboten und zulässig, an den Beweis des Abschlusses und an den Nachweis der Ernstlichkeit von Vertragsgestaltungen zwischen nahen Angehörigen strenge Anforderungen zu stellen.

48: b) Die Beachtung der zivilrechtlichen Formerfordernisse bei Vertragsabschluss und die Kriterien des Fremdvergleiches aber bilden lediglich Beweisanzeichen (Indizien) bei der im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu treffenden Entscheidung, ob die streitigen Aufwendungen in einem sachlichen Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften stehen oder dem nicht steuerbaren privaten Bereich des § 12 EStG zuzurechnen sind. Insbesondere die zivilrechtliche Wirksamkeit des Vertragsabschlusses darf nicht zu einem eigenen Tatbestandsmerkmal dergestalt verselbständigt werden, dass allein die Nichtbeachtung zivilrechtlicher Formvorschriften die steuerrechtliche Nichtanerkennung des Vertragsverhältnisses zur Folge hat (Beschluss des BVerfG vom 7. November 1995, 2 BvR 802/90, a. a. O.). Diese verfassungsgerichtlichen Vorgaben hat der BFH aufgenommen und entschieden (vgl. BFH-Urteil vom 13. Juli 1999, VIII R 29/97, a. a. O.), dass die zivilrechtliche Unwirksamkeit eines Vertragsabschlusses zwischen nahen Angehörigen nicht ausnahmslos zum Ausschluss der steuerlichen Anerkennung des Vertragsverhältnisses führen darf. Die zivilrechtliche Unwirksamkeit stellt nur ein Beweisanzeichen gegen die Ernsthaftigkeit der getroffenen Vereinbarung dar, so dass angesichts der tatsächlichen Durchführung der Verträge indiziell auch zu würdigen ist, dass die Parteien nach Erkennen der Unwirksamkeit bspw. - in dem vom BFH entschiedenen Fall – im Zuge der Außenprüfung zeitnah auf eine Genehmigung durch den Ergänzungspfleger hingewirkt hatten.

49: Weiter führt der BFH aus, dass tatsächlich durchgeführte Verträge zwischen nahen Angehörigen, bei deren Abschluss Formvorschriften nicht beachtet worden sind, ausnahmsweise dann von vornherein steuerlich zu berücksichtigen sind, wenn aus den besonderen übrigen Umständen des konkreten Einzelfalls zweifelsfrei abgeleitet werden kann, dass die Vertragspartner einen ernsthaften Bindungswillen hatten. Erste und notwendige Voraussetzung dafür ist, dass den Vertragspartnern die Nichtbeachtung der Formvorschriften nicht angelastet werden kann. Dieses Erfordernis ist jedenfalls dann erfüllt, wenn sich für den konkreten Fall die Anwendbarkeit der Formvorschriften nicht aus dem Gesetzeswortlaut, sondern nur im Wege erweiternder Auslegung oder eines Analogieschlusses ergibt, diese Auslegung oder Analogie sich nicht ohne weiteres aufdrängt, keine veröffentlichte Rechtsprechung existiert, die eine derartige Auslegung oder Analogie bejaht, und die analoge Anwendung der Formvorschriften auf vergleichbare Fälle auch in der allgemein zugänglichen Literatur nicht erörtert wird. Außerdem muss hinzukommen, dass die Angehörigen zeitnah nach dem Erkennen der Unwirksamkeit oder dem Auftauchen von Zweifeln an der Wirksamkeit des Vertrages die erforderlichen Maßnahmen eingeleitet haben, um die Wirksamkeit herbeizuführen oder klarzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 13. Juli 1999, VIII R 29/97, a. a. O., juris-ausdruck, Rn. 17).

50: Im Urteil des BFH vom 11. Mai 2010 führt der BFH zu dem Gesichtspunkt der den Vertragspartnern anzulastenden Nichtbeachtung der Formvorschriften aus (BFH-Urteil vom 11. Mai 2010, IX R 19/09, BStBl II 2010, 823, juris-Ausdruck, Rn. 20), dass bei dieser Beurteilung, ob der Mangel der zivilrechtlichen Form den Vertragsparteien anzulasten ist, nur deren Eigenqualifikation des Rechtsverhältnisses bedeutsam sein kann.

51: c) Nach § 518 Abs. 1 BGB ist zur Gültigkeit eines Vertrags, durch den eine Leistung schenkweise versprochen wird, grundsätzlich die notarielle Beurkundung des Versprechens erforderlich. Das gleiche gilt für die schenkweise Erteilung eines Schuldversprechens oder Schuldanerkenntnisses. Der Mangel der Form wird jedoch nach 518 Abs. 2 BGB durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

52: d) Räumt ein Kaufmann einem anderen schenkweise eine stille Beteiligung an seinem Handelsgewerbe ein oder gewährt ein Gesellschafter einer Personengesellschaft einem anderen schenkweise eine Unterbeteiligung an seinem Gesellschaftsanteil, so bedarf der schenkweise abgeschlossene Gesellschaftsvertrag nach der Rechtsprechung des BGH grundsätzlich der Form des § 518 Abs. 1 BGB. Nach Auffassung des BGH wird ein etwaiger Formmangel auch durch die sogenannte Einbuchung der Beteiligung nicht geheilt, weil dieses noch keine Bewirkung der versprochenen Leistung darstellt (BGH-Entscheidungen vom 24. September 1952, II ZR 136/51, BGHZ 7, 174 <179> und vom 29. Oktober 1952, II ZR 16/52, BGHZ 7, 378 ff. <380>). In seiner Entscheidung vom 29. Oktober 1952 führt der BGH aus: „Das Wesen der Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen besteht darin, dass nur ein Gesellschafter das Vermögen des betriebenen Geschäfts inne hat und dass er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags lediglich schuldrechtlich verpflichtet ist. Geht seine Verpflichtung dahin, den anderen an seinem Vermögen zu beteiligen, so soll es nach dem Parteiwillen gerade nicht zu einer Vermögensübertragung kommen; die Zusage soll sich vielmehr in einer schuldrechtlichen Verpflichtung erschöpfen und bedarf darum, wenn sie unentgeltlich erteilt wird, zu ihrer Wirksamkeit der gerichtlichen oder notariellen Beurkundung. Der Formmangel kann nicht dadurch geheilt werden, dass der Geschäftsinhaber den vereinbarten Anteil buchmäßig, steuerlich oder sonstwie als Vermögen des anderen führt. Denn auch durch eine derartige Handhabung wird der andere nicht stärker als schuldrechtlich an dem Vermögen des Geschäftsinhabers beteiligt".

53: e) In dem Urteil vom 29. November 2011 hat sich der BGH mit der unentgeltlichen Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte in der Unterbeteiligungsgesellschaft eingeräumt worden waren, zu befassen gehabt (vgl. BGH-Urteil vom 29. November 2011, II ZR 306/09, a. a. O.).

54: Nach der Darstellung der bisherigen Rechtsprechung des BGH - insbesondere der Entscheidung vom 29. Oktober 1952 -, des Schrifttums und dem Hinweis auf das BFH-Urteil vom 16. Januar 2008 (II R 10/06, BStBl II 2008, 513) führt der BGH aus, dass es in dem von ihm zu entscheidenden Fall keiner Entscheidung darüber bedürfe, ob seine Rechtsprechung, nach der die unentgeltliche Zuwendung einer Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil weder durch Abschluss des Gesellschaftsvertrages noch durch die handels- und steuerliche Einbuchung vollzogen sei, mit der Folge, dass eine solche Schenkung aus Rechtsgründen nicht vollzogen werden könne, grundsätzlich zu überdenken sei.

55: Denn im Streitfall - so der BGH weiter - habe der Erblasser der unterbeteiligten Person nicht nur schuldrechtliche Ansprüche auf eine Beteiligung am Gewinn des Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften und auf eine Abfindung bei Auflösung der Innengesellschaft eingeräumt, sondern sie habe auch mitgliedschaftliche Mitwirkungsrechte an der Geschäftsführung der Innengesellschaft erhalten. Der Hauptbeteiligte habe die unterbeteiligte Person zu unterrichten und anzuhören gehabt, bevor er bei der Ausübung der ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehenden Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vorgenommen habe. Jedenfalls für den Fall der unentgeltlichen Einräumung einer derart ausgestalteten Unterbeteiligung sei der Auffassung zu folgen, dass die Schenkung mit Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen sei (vgl. BGH-Urteil vom 29. November 2011, II ZR 306/09, a. a. O., juris-Ausdruck Rn.24-26). Beschränke sich die Unterbeteiligung - so der BGH weiter - nicht nur auf schuldrechtliche Ansprüche gegen den zuwendenden Hauptbeteiligten auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös, sondern würden dem Unterbeteiligten in der Innengesellschaft darüber hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt, durch die er Einfluss auf die Innengesellschaft nehmen könne, erhalte er nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition. Das rechtfertige die Annahme, dass die unentgeltliche Zuwendung einer derartigen Beteiligung an einer Innengesellschaft ebenso wie die unentgeltliche Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen sei.

56: 4. Unter Zugrundelegung dessen folgt der Senat nicht der vom Beklagten vertretenen Auffassung, dass die fehlende notarielle Beurkundung im Streitfall gemäß § 518 Abs. 1 BGB der den Kindern der Beigeladenen schenkungsweise zugewendeten stillen Unterbeteiligungen zur Folge hat, dass diese Zuwendungen steuerlich nicht anzuerkennen und dass die den Kindern als still unterbeteiligten Gesellschaftern von der Klägerin zugewendeten Gewinnanteile nicht als Betriebsausgaben zu berücksichtigen gewesen sind. Vielmehr sind die den beiden Kindern der Beigeladenen aufgrund der schuldrechtlichen Vereinbarung vom 30. September 2005 durch Umbuchung zu Lasten deren Verrechnungskonten bei der Klägerin eingeräumten typisch stillen Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 300.000 € und die ihnen in den beiden Streitjahren 2006 und 2007 infolgedessen zugewendeten Gewinnbeteiligungen in Höhe von jährlich jeweils 36.000 € steuerlich zu berücksichtigen gewesen. Dies ergibt sich nach Überzeugung des Senats aus den nachfolgenden Gründen:

57: a) Die Ablehnung des Betriebsausgabenabzuges der von der Klägerin gewährten Gewinnbeteiligungen an die Kinder der Beigeladenen in den beiden Streitjahren durch den Beklagten gründet auf der alten und allein an formalen Kriterien ausgerichteten Rechtsprechung des BFH, die zunächst durch den Beschluss des BVerfG vom 7. November 1995 und die nachfolgenden Urteile des BFH vom 13. Juli 1999 und vom 11. Mai 2010 aufgegeben worden ist. Hiernach stellt die zivilrechtliche Unwirksamkeit eben zunächst nur ein Beweisanzeichen gegen die Ernsthaftigkeit der getroffenen Vereinbarung dar, die angesichts der tatsächlichen Durchführung der Verträge indiziell zu würdigen ist.

58: Nach Überzeugung des Senats ist insbesondere unter Berücksichtigung der Entscheidung des BFH vom 11. Mai 2010 im Streitfall wesentlich (BFH-Urteil vom 11. Mai 2010, IX R 19/09, a. a. O.), dass die Beigeladenen in den schuldrechtlichen Verträgen vom 30. September 2005 auf die notariellen Urkunden vom 23. Juni 1999 Bezug nahmen und dass in diesen insbesondere hinsichtlich der weiteren Einzelheiten der Beteiligungen auf die diesen Urkunden als mitverlesene Anlagen beigefügten Verträge verwiesen wurde. Hierin wurde festgehalten, dass „Vertragsänderungen zu ihrer Rechtsgültigkeit der Schriftform bedürfen“, ohne dass in der notariellen Urkunde ausdrücklich darauf hingewiesen wurde, dass für die Aufstockung der Beteiligungen keine Gültigkeit hat. Entgegen der Auffassung der Klägerin wirken die notariell beurkundeten Schenkungsversprechen vom 23. Juni 1999 der Beigeladenen zwar nicht dergestalt fort, dass sie sich auf die schuldrechtlichen Schenkungen der stillen Beteiligungen vom 30. September 2005 erstrecken, da sie sich allein auf die hierin ihren beiden Kindern abgegebenen Schenkungsversprechen über die typisch stillen Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 80.000 DM - und nicht auf künftige weitere Unterbeteiligungen - bezogen.

59: Eingedenk des Regelungsgehalts des mitverlesenen Vertrages, der ausdrücklich Bestandteil der notariellen Urkunde vom 23. Juni 1999 geworden ist, kann den Beigeladenen aber nicht angelastet werden, dass sie bei der schenkweisen Einräumung der stillen typischen Beteiligungen nicht die notarielle Beurkundung beachtet haben. Denn als juristische Laien konnten und mussten sie jedenfalls nicht erkennen, dass sich der zum Bestandteil des notariellen Vertrages vom 23. Juni 1999 gewordene Vertrag nicht auf die Gewährung weiterer Unterbeteiligungen bezogen haben kann. Als juristische Laien konnten sie vielmehr davon ausgehen, dass gerade der Umstand, dass die notarielle Beurkundung die Bestandteile des mitverlesenen Vertrages einbezog, sie darüber hinaus berechtigte, weitere Unterbeteiligungen allein durch Wahrung der Schriftform einräumen zu dürfen.

60: Hinzu kommt, dass die formunwirksamen Schenkungsversprechen vom 30. September 2005 in der Folgezeit entsprechend dem schuldrechtlich Vereinbarten tatsächlich vollzogen worden sind und der Formfehler zudem noch durch die nachfolgende notarielle Beurkundung vom 30. September 2008, d. h. im Gegensatz zu dem vom BFH mit Urteil vom 13. Juli 1999 entschiedenen Fall sogar noch vor der Prüfungsanordnung und nicht erst während der Außenprüfung und zudem nach dem Hinweis des Prüfers auf den Formmangel behoben worden ist. Hiernach sprechen sowohl der tatsächliche Vollzug des Vereinbarten als auch die nachfolgende vor der Prüfungsanordnung erfolgte notarielle Beurkundung für die Ernsthaftigkeit des lediglich nicht notariell beurkundeten Schenkungsversprechens vom 30. September 2005.

61: Schließlich entspricht die typisch stille Beteiligung der Kinder der Beigeladenen dem, was unter fremden Dritten vereinbart worden wäre. Dass insbesondere die Höhe der Gewinnbeteiligung der Kinder an den Erträgen der Klägerin, die auf 12 % des Wertes der Unterbeteiligungen beschränkt gewesen ist, unangemessen gewesen ist (vgl. auch Wacker in: Schmidt, 31. Aufl. (2012), § 15 Rn. 774), hat weder einer der Beteiligten vorgetragen noch ergeben sich hierfür im Hinblick auf die Höhe der Einkünfte der Klägerin in den Streitjahren 2005 und 2006 Anhaltspunkte.

62: b) Entgegen der vom Beklagten unter Bezugnahme auf das Urteil des BGH vom 29. Oktober 1952 (vgl. BGHZ 7, 378 ff.) vertretenen Rechtsauffassung, dass eine schenkungsweise versprochene typische stille Unterbeteiligung mit deren Einbuchung noch nicht bewirkt sei und dass deshalb die den Kindern der Beigeladenen nicht notariell beurkundeten, sondern nur durch schuldrechtliche Verträge vom 30. September 2005 schenkungsweise versprochenen Unterbeteiligungen nicht bewirkt worden seien, geht der Senat im Streitfall aufgrund der nachfolgenden weiteren Besonderheiten davon aus, dass die schenkungsweise den Kindern der Beigeladenen versprochenen Leistungen gemäß § 518 Abs. 2 BGB auch bewirkt worden sind:

63: Über die Ausweise der stillen Unterbeteiligungen der Kinder in den Bilanzen der Klägerin zum 30. September 2006 und zum 30. September 2007 hinaus sind den Kindern die im Jahresabschluss zum 30. September 2005 zugewendeten Gewinnanteile in den Streitjahren 2006 und 2007 ausgezahlt worden und dementsprechend in den Gewinn- und Verlustrechnungen für 2006 und 2007 in Höhe von jeweils 81.816,80 € ausdrücklich als Betriebsausgaben buchmäßig erfasst worden. Überdies sind insbesondere die kontenmäßigen Erfassungen der weiteren im Jahr 2005 gewährten stillen Einlagen in Höhe von jeweils 300.000 € genau so behandelt worden, wie die bereits im Jahr 1999 nach der notariellen Beurkundung vom 23. Juni 1999 gewährten Einlagen in Höhe von jeweils 80.000 DM an die beiden Kinder der Beigeladenen.

64: Dass die Unterbeteiligungen der Kinder der Beigeladenen aber bereits mit der Schenkung bei Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen worden sind, ergibt sich im Streitfall nach Überzeugung des Senats insbesondere daraus, dass nach den beiden Verträgen vom 30. September 2005 die ursprünglich vereinbarten vertraglichen Bedingungen gemäß den notariellen Verträgen vom 23. Juni 1999 nebst der mitverlesenen Verträge auch für diese stillen Beteiligungen gelten sollten. Hiernach bedurften nicht nur die Beigeladenen als Hauptbeteiligte, sondern insbesondere die Klägerin selbst bei ihrer Umwandlung in eine andere Rechtsform, bei der Aufnahme von weiteren Gesellschaftern, bei ihrer Aufgabe und bei ihrer Veräußerung der vorherigen Zustimmung der stillen Gesellschafter (vgl. § 3 der Zusätze zu den notariellen Verträgen vom 23. Juni 1999; FG-Akte, Bl.37 und Bl.45). Überdies unterlagen die stillen Gesellschafter während der Dauer des Bestehens der stillen Gesellschaft einem Wettbewerbsverbot (vgl. § 8 der Zusätze zu den notariellen Verträgen vom 23. Juni 1999; FG-Akte, Bl.38 und Bl.46). Im Sinne des BGH-Urteils vom 29. November 2011 sind hiernach die Unterbeteiligungen nicht nur auf die Beteiligung am Gewinn und ggf. Liquidationserlös der Klägerin beschränkt gewesen, sondern den unterbeteiligten Gesellschaftern sind über ihre Innengesellschaften mit den Beigeladenen hinaus bereits mitgliedschaftliche Rechte gegenüber der Klägerin eingeräumt worden, durch die sie von vornherein bei grundlegenden, d. h. die Rechtsform der Klägerin, die Aufnahme neuer Gesellschafter, ihre Aufgabe oder ihre Veräußerung betreffenden Entscheidungen durch ihre vorherige Zustimmung unmittelbar Einfluss auf die Klägerin nehmen konnten. Hiernach sind die unterbeteiligten Kinder der Beigeladenen im Streitfall nicht nur rein schuldrechtliche Gläubiger gewesen, sondern sie haben durch die ihnen unentgeltlich zugewendeten stillen Beteiligungen von Anfang an auch mitgliedschaftliche Rechtspositionen mit der Folge erlangt, dass die ihnen zugewendeten Unterbeteiligungen wie bei einer unentgeltlichen Einräumung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft durch die Gesellschaftsverträge vom 30. September 2005 im Sinne des § 518 Abs. 2 BGB bereits durch die Zuwendungen vollzogen worden sind (vgl. BGH-Urteil vom 29. November 2011, II ZR 206/08, a. a. O.).

65: c) Ungeachtet der unter 4. a) und b) aufgeführten Gründe, die bereits zur Abzugsfähigkeit der den beiden stillen Gesellschaftern in den beiden Streitjahren 2006 und 2007 ausgekehrten Gewinnanteile führen, verkennt der Beklagte darüber hinaus aber auch, dass die notarielle Beurkundung der eingeräumten typisch stillen Beteiligungen gemäß § 518 Abs. 1 S. 1 BGB im Streitfall entbehrlich gewesen ist, weil die Beigeladenen ihren Kindern bei einer Auslegung der ihnen zugewendeten typisch stillen Beteiligungen zudem Ausstattungen aus dem Elternvermögen im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB gewährt haben.

66: Gemäß § 1624 Abs. 1 BGB sind Ausstattungen in diesem Sinne alle Vermögenswerte, die Eltern ihren Kindern anlässlich der Heirat oder sonst zur Begründung oder Erhaltung der Selbständigkeit zuwenden. Hierbei ist der Ausstattungszweck unabhängig davon maßgebend, ob die Zuwendung zur Erreichung des Zwecks notwendig gewesen ist. Auch muss der genannte Zweck nicht das einzige Motiv der Zuwendung gewesen sein (vgl. Götz in: Palandt, 72. Aufl. (2013), § 1624 Rn. 1). Die den eigenen Kindern mit Rücksicht auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung oder Verheiratung gemachten Zuwendungen gelten nur dann als Schenkung, wenn die Ausstattung das den Umständen entsprechende Maß übersteigt (vgl. Urteil des OLG Düsseldorf vom 13. Januar 2004, 4 U 104/03, NJW-RR 2004, 1082).

67: Bei Beachtung dieser zivilrechtlichen Vorgaben hat die Klägerin zu Recht darauf hingewiesen, dass die von den Beigeladenen ihren Kindern an ihren Kommanditanteilen eingeräumten stillen Unterbeteiligungen mit Verträgen vom 30. September 2005 zwar als „schenkweise Einräumung einer typisch stillen Beteiligung“ überschrieben sind, dass aber die von den Beigeladenen ihrem volljährigen Sohn (24 Jahre) und ihrer volljährigen Tochter (20 Jahre), die nach ihren insoweit von der Beklagten nicht bestrittenen Angaben beide kurz vor dem Abschluss ihrer jeweiligen Berufsausbildung gestanden haben, übertragenen typisch stillen Beteiligungen u. a. auch mit Rücksicht auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zugewendet worden sind und auch das den Umständen entsprechende Maß nicht überstiegen haben (vgl. Urteil des OLG Düsseldorf vom 13. Januar 2004, 4 U 104/03, a. a. O.).

68: Dass im Streitfall das den Umständen entsprechende Maß bei der Zuwendung der typisch stillen Beteiligungen an die Kinder unter Berücksichtigung der Vermögensverhältnisse der Beigeladenen nicht überschritten worden ist, ergibt sich u. a. bereits daraus, dass ihre Zuwendungen im Jahr 2005 im Verhältnis zu dem von der Klägerin im Jahr 2005 erzielten Gewinn in Höhe von 2.310.000,00 € je auf ein Kind übertragener stiller Beteiligung bei rund 13 % gelegen haben, während die im Jahr 1999 nur vom Beigeladenen zu 1. seinen beiden Kindern gewährten stillen Beteiligungen bezogen auf den Gewinn der Klägerin in Höhe von damals 454.000,00 DM bei 17,63 % je übertragenem Anteil gelegen haben. Schon dies verdeutlicht, dass die von den Beigeladenen ihren Kindern zugewendeten typisch stillen Beteiligungen des Jahres 2005 das den Umständen entsprechende Maß nicht überschritten haben. Im Übrigen hat auch der Beklagte die Angemessenheit der Zuwendungen der Beigeladenen an ihre Kinder nicht bestritten.

69: Mithin sind die den Kindern der Beigeladenen mit Verträgen vom 30. September 2005 zugewendeten stillen Beteiligungen aber nicht – wie seitens des Beklagten geschehen – allein als Schenkungen im Sinne des § 518 BGB zu behandeln gewesen, sondern der Beklagte hätte ihre vertraglichen Inhalte auch daraufhin überprüfen müssen, ob es sich bei ihnen nicht um Ausstattungen im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB gehandelt hat. Hiervon geht das Gericht insbesondere auch deshalb aus, weil der Beigeladene zu 1. in der mündlichen Verhandlung glaubhaft dargelegt hat, dass die seinerzeit gewährten stillen Beteiligungen von ihm und seiner Frau gerade auch deshalb gewährt worden sind, weil sie ihre Kinder an die Klägerin binden und sie langfristig dazu bewegen wollten, als Mitunternehmer in die Klägerin einzusteigen, was bei ihrem Sohn bereits geschehen ist und bei ihrer Tochter kurz bevorsteht. Schon deshalb sind die Zuwendungen nach Überzeugung des Gerichts von Anfang an auch darauf ausgerichtet gewesen, ihren Kindern die Grundlage für eine wirtschaftlich selbständige Lebensstellung zu eröffnen. Dass im Streitfall im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB mit der Zuwendung der stillen Beteiligungen der Beigeladenen an ihre Kinder Ausstattungen vorgelegen haben, ergibt sich zudem daraus, dass beide Kinder bereits volljährig gewesen sind und dass sie sich - wie bereits dargelegt – seinerzeit nach den Angaben der Klägerin jeweils am Ende ihrer ersten Ausbildungsabschnitte befunden haben. Dass die Kinder der Beigeladenen im September 2005 noch bei den Beigeladenen gewohnt haben, ändert hieran nach Überzeugung des Senats nichts und führt auch nicht zur Unangemessenheit der Zuwendungen und dazu, dass sie deshalb wiederum nach § 518 BGB notariell zu beurkunden gewesen sind.

70: Das vom Beklagten zur Stützung seiner Auffassung herangezogene BFH-Urteil vom 19. September 1974 (IV R 95/73, BStBl II 1975, 141) ist nach Überzeugung des Senats ebenfalls nicht geeignet, vorliegend davon auszugehen, dass es sich bei den von den Beigeladenen ihren Kindern zugewendeten Unterbeteiligungen nicht um Ausstattungen im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB gehandelt hat. Denn dort führt der BFH gerade aus, dass die Zuwendung einer stillen Beteiligung oder einer Unterbeteiligung an ein „noch nicht volljähriges Kind“, von besonders gelagerten Ausnahmefällen abgesehen, keine Ausstattung im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 19. September 1974, IV R 95/73, a. a. O., juris-Ausdruck Rn. 38). Im Streitfall sind die Kinder der Beigeladenen hingegen gerade nicht mehr minderjährig, sondern volljährig gewesen und waren – wie dargelegt - im Jahr 2005 dabei, ihre ersten Ausbildungen abzuschließen. Nach Überzeugung des Senats haben die Beigeladenen ihren Kindern mit den Unterbeteiligungen nebst Gewinnbezugsrechten damit aber gerade Vermögenswerte zugewendet, die zu Beginn ihres jeweils kurz bevorstehenden Einstiegs in das Berufsleben geeignet gewesen sind, selbständige Lebensstellungen zu begründen.

71: Dass die Beigeladenen in der notariellen Urkunde vom 30. September 2008 ihre Kinder schließlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge an der Klägerin und dem damit verbundenen notwendigen Sonderbetriebsvermögen mit je 12,40 % bezogen auf das Gesamtkapital beteiligt und im Zuge dessen die stillen Beteiligungen unter Aufhebung der bisherigen Gesellschaftsverträge über die stillen Beteiligungen in Darlehen umgewandelt haben, ändert nach Überzeugung des Senats ebenfalls nichts daran, dass sie ihren Kindern zunächst mit den Verträgen vom 30. September 2005 in Form der stillen Beteiligungen Ausstattungen im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB gewährt haben. Die vertragliche Änderung der stillen Beteiligungen in Darlehen spricht vielmehr ebenfalls dafür, dass die den Kindern im September 2005 zunächst gewährten Ausstattungen insbesondere nach dem Willen der Beigeladenen weiterhin und dauerhaft zur Erhaltung ihrer Wirtschaft und Lebensstellung dienen sollten.

72: Entgegen der Auffassung der Vertreterin des Beklagten in der mündlichen Verhandlung spricht auch der Umstand, dass für die als Ausstattungen zu behandelnden Zuwendungen der stillen Beteiligungen mit Verträgen vom 30. September 2005 die ursprünglich vereinbarten vertraglichen Bedingungen und insbesondere das Rücktrittsrecht des notariellen Vertrages vom 23. Juni 1999 gelten sollten, nicht dagegen, dass die Beigeladenen im Streitfall am 30. September 2005 ihren Kindern Ausstattungen gewährt haben. Denn grundsätzlich kann jede Ausstattung nach § 812 Abs. 1 S. 2 BGB bzw. nach den Grundsätzen des Wegfalls der Geschäftsgrundlage gemäß § 313 BGB zurückgefordert werden (vgl. von Sachsen Gessaphe in: Münchener Kommentar, Band 8 (§§ 1589-1921), § 1624 Rn. 9). Ist dem aber so, sprechen die in dem notariellen Vertrag vom 23. Juni 1999 aufgeführten Rücktrittsrechte für sich gesehen nicht dafür, dass die Beigeladenen ihren Kindern mit den Zuwendungen der stillen Beteiligungen keine Ausstattungen im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB haben gewähren wollen. Vielmehr sind mit den Rücktrittsrechten nach Überzeugung des Senats letztlich nur Umstände konkretisiert worden, die nach den Vorstellungen der Beigeladenen zum Wegfall der Geschäftsgrundlage der ihren Kindern als Ausstattungen zugewendeten stillen Beteiligungen führen sollten.

73: Nach alledem hat der Beklagte den Betriebsausgabenabzug gemäß § 4 Abs. 4 EStG für die typisch stillen Beteiligungen der Kinder der Beigeladenen in den Streitjahren 2006 und 2007 in Höhe von jeweils 72.000,00 € zu Unrecht versagt.

74: Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Der Beklagten auch die Kosten der Beigeladenen aufzuerlegen, entspricht nicht der Billigkeit, da diese keine eigenen Sachanträge gestellt haben und folglich kein Kostenrisiko eingegangen sind (§§ 135 Abs. 3, 139 Abs. 4 FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der vom Beklagten zu tragenden Kosten ergibt sich aus §§ 151 Abs. 2 und 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 713 ZPO.

75: Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO). Insbesondere im Hinblick auf das nach dem Urteil des Finanzgerichtes Niedersachsen vom 29. September 2011 ergangene Urteil des BGH vom 29. November 2011 hat der Senat die Revision auch nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (vgl. Urteil des FG Niedersachsen vom 29. September 2011, 10 K 269/08, EFG 2012, 46 und BGH-Urteil vom 29. November 2011, II ZR 306/09, a. a. O.). Dort hat der BGH - wie oben dargestellt - hervorgehoben, dass die Unterbeteiligung an einer Innengesellschaft, bei der nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition eingeräumt worden ist, die Annahme rechtfertigt, dass die unentgeltliche Zuwendung einer derartigen Beteiligung an einer Innengesellschaft ebenso wie die unentgeltliche Einräumung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen ist. Vor dem Hintergrund, dass die unterbeteiligten Kinder im Streitfall mit der Einräumung der Unterbeteiligungen vom 30. September 2005 bereits mitgliedschaftliche Rechte gegenüber der Klägerin erworben haben, sieht der Senat im Hinblick auf die Frage des Vollzuges der Schenkung

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(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets

(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; §

Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden 1. die für

(1) Das Maß des zu gewährenden Unterhalts bestimmt sich nach der Lebensstellung des Bedürftigen (angemessener Unterhalt). (2) Der Unterhalt umfasst den gesamten Lebensbedarf einschließlich der Kosten einer angemessenen Vorbildung zu einem Beruf,

(1) Zur Gültigkeit eines Vertrags, durch den eine Leistung schenkweise versprochen wird, ist die notarielle Beurkundung des Versprechens erforderlich. Das Gleiche gilt, wenn ein Schuldversprechen oder ein Schuldanerkenntnis der in den §§ 780, 781 bez

(1) Der stille Gesellschafter ist berechtigt, die abschriftliche Mitteilung des Jahresabschlusses zu verlangen und dessen Richtigkeit unter Einsicht der Bücher und Papiere zu prüfen. (2) Die in § 716 des Bürgerlichen Gesetzbuchs dem von der Gesch

Referenzen - Urteile

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10 zitiert oder wird zitiert von 2 Urteil(en).

Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 31. Jan. 2013 - 5 K 2009/10 zitiert 2 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 29.11.2011

Bundesgerichtshof

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL II ZR 306/09 Verkündet am: 29. November 2011 Stoll Justizhauptsekretärin als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle in dem Rechtsstreit Nachschlagewerk: ja BGHZ: ja BGHR: ja BGB §§ 518, 7

bei uns veröffentlicht am 11.05.2010

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang. 2

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

Referenzen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 233

(1) Der stille Gesellschafter ist berechtigt, die abschriftliche Mitteilung des Jahresabschlusses zu verlangen und dessen Richtigkeit unter Einsicht der Bücher und Papiere zu prüfen.

(2) Die in § 716 des Bürgerlichen Gesetzbuchs dem von der Geschäftsführung ausgeschlossenen Gesellschafter eingeräumten weiteren Rechte stehen dem stillen Gesellschafter nicht zu.

(3) Auf Antrag des stillen Gesellschafters kann das Gericht, wenn wichtige Gründe vorliegen, die Mitteilung einer Bilanz und eines Jahresabschlusses oder sonstiger Aufklärungen sowie die Vorlegung der Bücher und Papiere jederzeit anordnen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

(1) Was einem Kind mit Rücksicht auf seine Verheiratung, auf seine Begründung einer Lebenspartnerschaft oder auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zur Begründung oder zur Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung von dem Vater oder der Mutter zugewendet wird (Ausstattung), gilt, auch wenn eine Verpflichtung nicht besteht, nur insoweit als Schenkung, als die Ausstattung das den Umständen, insbesondere den Vermögensverhältnissen des Vaters oder der Mutter, entsprechende Maß übersteigt.

(2) Die Verpflichtung des Ausstattenden zur Gewährleistung wegen eines Mangels im Recht oder wegen eines Fehlers der Sache bestimmt sich, auch soweit die Ausstattung nicht als Schenkung gilt, nach den für die Gewährleistungspflicht des Schenkers geltenden Vorschriften.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1610 Maß des Unterhalts

(1) Das Maß des zu gewährenden Unterhalts bestimmt sich nach der Lebensstellung des Bedürftigen (angemessener Unterhalt).

(2) Der Unterhalt umfasst den gesamten Lebensbedarf einschließlich der Kosten einer angemessenen Vorbildung zu einem Beruf, bei einer der Erziehung bedürftigen Person auch die Kosten der Erziehung.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Bundesgerichtshof Urteil, 29. Nov. 2011 - II ZR 306/09

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

II ZR 306/09

Verkündet am:

29. November 2011

Stoll

Justizhauptsekretärin

als Urkundsbeamtin

der Geschäftsstelle

in dem Rechtsstreit

Nachschlagewerk: ja

BGHZ: ja

BGHR: ja

BGB §§ 518, 705, 2301

Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages

entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche

Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden

Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte in der Unterbeteiligungsgesellschaft

eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages

im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

BGH, Urteil vom 29. November 2011 - II ZR 306/09 - OLG Frankfurt am Main

LG Frankfurt am Main

Der II. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung

vom 29. November 2011 durch den Vorsitzenden Richter Prof. Dr. Bergmann

und den Richter Dr. Strohn, die Richterinnen Caliebe und Dr. Reichart sowie

den Richter Sunder

für Recht erkannt:

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des 1. Zivilsenats des Oberlandesgerichts Frankfurt am Main vom 13. November 2008 wird zurückgewiesen. Die Kosten des Revisions- und des Nichtzulassungsbeschwerdeverfahrens trägt der Beklagte. Von Rechts wegen

Tatbestand:

1: Die Klägerin, die S. und U. U. Familienstiftung, ist die mit Testament vom 25. Oktober 2001 eingesetzte Alleinerbin des am 26. Oktober 2002 verstorbenen Verlegers Dr. S. U. , der Beklagte ist der Sohn des Erblassers. Der Erblasser war als persönlich haftender Gesellschafter an der S. Verlag GmbH & Co. KG und der I. Verlag GmbH & Co. KG jeweils zu 51 %, an der Verlagsleitung GmbH zu 55 % sowie an der Gesellschaft bürgerlichen Rechts betreffend den Grundbesitz L. straße , F. beteiligt. Mit notarieller Urkunde vom 24. Oktober 2001 räumte er unter anderem für den Zeitpunkt seines Versterbens einem Treuhän- der für die zu diesem Zeitpunkt aufsichtsrechtlich noch nicht genehmigte gemeinnützige S. U. -Stiftung ohne Gegenleistung Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften ein mit der Maßgabe , dass nach seinem Tod sein Erbe Hauptbeteiligter sei. Der Treuhänder trat die Rechte aus den Unterbeteiligungen am 23. Oktober 2002 an die zu diesem Zeitpunkt rechtswirksam entstandene S. U. -Stiftung ab.

2: In § 16 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 heißt es zur Geschäftsführung : I. Geschäftsführer der Innengesellschaft ist der Hauptbeteiligte. … II. Der Hauptbeteiligte hat die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, ehe er bei der Wahrnehmung ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehender Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Gesellschafterentscheidungen in den Beteiligungen hinausgehen (entsprechend § 116 Abs. 2 HGB), ist die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen. …

3: § 18 lautet: Verteilung von Gewinn und Verlust I. Auszugehen ist von dem Gewinn oder Verlust, der für den Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften steuerlich maßgeblich ist. II. Der so berechnete verteilungsfähige Gewinn beziehungsweise etwaige Verlust wird unter die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Kapitalkonten verteilt. …

4: Seit dem Tod des Erblassers streiten die Parteien - soweit für das Revisionsverfahren noch von Interesse - darüber, ob die der S. U. - Stiftung eingeräumten Unterbeteiligungen in den Nachlass gefallen und bei der Berechnung des vom Beklagten geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs zu berücksichtigen sind.

5: Das Landgericht hat dem Klagebegehren, es solle festgestellt werden, dass der Erblasser durch den notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 der S. U. -Stiftung Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den vier genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes rechtswirksam eingeräumt habe, entsprochen. Die dagegen gerichtete Berufung des Beklagten ist erfolglos geblieben. Mit der vom Berufungsgericht insoweit zugelassenen Revision verfolgt der Beklagte seinen Klageabweisungsantrag weiter.

6: Die hinsichtlich der Verurteilung nach den weiteren Klageanträgen gegen die Nichtzulassung der Revision gerichtete Beschwerde des Beklagten ist mit Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 9. Februar 2011 (IV ZR 8/09) zurückgewiesen worden.

Entscheidungsgründe:

7: Die Revision hat keinen Erfolg.

8: I. Das Berufungsgericht hat zur Begründung seiner Entscheidung im Wesentlichen ausgeführt:

9: Die Feststellungsklage sei zulässig. Der Klageantrag sei auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses gerichtet, da es um die Zugehörigkeit von Rechten zum Nachlass und die Bewertung der Grundlagen für die Berechnung des Pflichtteilsanspruchs des Beklagten im Verhältnis zur Klägerin als Alleinerbin gehe. Die Feststellungsklage sei auch begründet. Der Erblasser habe der S. U. -Stiftung durch notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 rechtswirksam Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes eingeräumt. Zwar liege nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in der unentgeltlichen vertraglichen Begründung der Beteiligung an einer Innengesellschaft - anders als bei der Beteiligung an einer Außengesellschaft - kein Vollzug der Schenkung, da in einer Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen der Hauptbeteiligte dem Unterbeteiligten nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags lediglich schuldrechtlich verpflichtet sei. Auf eine - hier vorliegende - Unterbeteiligung , bei der dem Unterbeteiligten über eine bloße Einräumung von schuldrechtlichen Forderungen auf Vermögensleistungen hinaus eine mitgliedschaftliche Position eingeräumt werde, die ihm die Möglichkeit gebe, maßgeblichen Einfluss auf das Schicksal der Innengesellschaft und seiner Beteiligung auszuüben , sei diese Rechtsprechung jedoch nicht anzuwenden. In einem solchen Fall sei die Schenkung bereits mit dem Abschluss des notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrags gemäß § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen.

10: II. Dies hält der revisionsrechtlichen Nachprüfung stand.

11: Das Berufungsgericht hat dem Feststellungsantrag der Klägerin zu Recht entsprochen. Der Erblasser hat der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den Gesellschaften durch Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall zugewendet; die Schenkungen waren mit der Einräumung der Unterbeteiligungen im notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

12: 1. Die Feststellungsklage ist zulässig.

13: Die Klage ist auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses im Sinn von § 256 Abs. 1 ZPO gerichtet; die Klägerin hat ein Interesse an der von ihr begehrten Feststellung.

14: a) Mit der Klage auf Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses nach § 256 Abs. 1 ZPO kann nicht nur die Feststellung des Bestehens des Rechtsverhältnisses im Ganzen, sondern auch die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis hervorgehender Berechtigungen verlangt werden (BGH, Urteil vom 26. Januar 1955 - IV ZR 180/54, LM Nr. 5 zu § 2100 BGB; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93, NJW 1995, 1097 m.w.N.; Urteil vom 10. März 2004 - IV ZR 123/03, BGHZ 158, 226, 227 f. m.w.N.; Urteil vom 20. Februar 2008 - VIII ZR 139/07, NJW 2008, 1303 Rn. 9; Roth in Stein/ Jonas, ZPO, 22. Aufl., § 256 Rn. 26). Demgegenüber können einzelne rechtserhebliche Vorfragen oder Elemente eines Rechtsverhältnisses oder bloße Berechnungsgrundlagen nicht Gegenstand einer Feststellungsklage sein (BGH, Urteil vom 3. Mai 1977 - VI ZR 36/74, BGHZ 68, 331, 332; Urteil vom 20. Januar 1993 - IV ZR 139/91, NJW-RR 1993, 391; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93 NJW 1995, 1097 m.w.N.). Ebenso wenig kann die Feststellung einer abstrakten Rechtsfrage ohne Bezug zu einem konkreten Rechtsverhältnis erstrebt werden (BGH, Urteil vom 4. Oktober 2000 - VIII ZR 289/99, NJW 2001, 445, 447 m.w.N.; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22; Rosenberg/Schwab/Gottwald, Zivilprozessrecht, 17. Aufl., § 90 Rn. 9; Assmann in Wieczorek/Schütze, ZPO, 3. Aufl., § 256 Rn. 33).

15: b) Entgegen der Ansicht der Revision handelt es sich vorliegend weder um die Erstellung eines reinen Rechtsgutachtens noch um die unselbständige Festlegung von Berechnungsgrundlagen für den Pflichtteilsanspruch des Beklagten. Vielmehr begehrt die Klägerin die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis des Pflichtteilsanspruchs hervorgehender gegen- seitiger Berechtigungen und Verpflichtungen. Sind die jeweiligen Unterbeteiligungen an den genannten Gesellschaften der S. U. -Stiftung durch den Erblasser rechtswirksam zu Lebzeiten auf den Zeitpunkt seines Todes geschenkt worden, so sind sie nicht in den Nachlass gefallen. Ein Pflichtteilsanspruch des Beklagten könnte sich hierauf nicht erstrecken. Handelte es sich demgegenüber bei der Einräumung der Unterbeteiligungen lediglich um ein Vermächtnis, wäre dieses gegenüber dem Pflichtteilsanspruch des Beklagten nachrangig und deshalb bei dessen Berechnung nicht von den Nachlassaktiva abzusetzen (vgl. BGH, Urteil vom 16. September 1987 - IVa ZR 97/86, NJW 1988, 136, 137; MünchKommBGB/Lange, 5. Aufl., § 2311 Rn. 20).

16: c) Anders als die Revision meint, kann die Klägerin nicht darauf verwiesen werden, durch die Erhebung einer negativen Feststellungsklage klären zu lassen, dass dem Beklagten über einen bestimmten Betrag hinaus kein weitergehender Pflichtteilsanspruch zustehe. Die Erhebung einer solchen Klage wäre zwar grundsätzlich möglich. Sie hätte aber bei dem hier gegebenen umfangreichen Nachlass zur Folge, dass nicht nur über die von der Klägerin rechtshängig gemachten Hauptstreitpunkte, sondern über zahlreiche weitere Fragen, insbesondere die Zugehörigkeit bestimmter Gegenstände zum Nachlass sowie deren Bewertung, in einem gerichtlichen Verfahren gestritten werden müsste. Für die Beurteilung der Zulässigkeit der erhobenen Feststellungklage kommt es vielmehr maßgeblich darauf an, ob sie im konkreten Einzelfall prozessökonomisch sinnvoll ist, weil sie einzelne zwischen den Parteien streitige Punkte so klären kann, dass der Streit zwischen ihnen insgesamt ausgeräumt wird und sich weitere Prozesse erübrigen (vgl. BGH, Urteil vom 17. Januar 1951 - II ZR 16/50, BGHZ 1, 65, 74; Urteil vom 27. Juni 1990 - IV ZR 104/89, NJW-RR 1990, 1220, 1221; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22). Dies ist hier der Fall. Denn es liegt nicht fern, dass nach Klärung der aus Sicht der Klägerin maßgeblichen Hauptpunkte zwischen den Parteien insgesamt eine vergleichs- weise Einigung über den Pflichtteilsanspruch erzielt wird, die eine - von der Klägerin nicht gewünschte - Einbeziehung weiterer Streitpunkte in einen Rechtsstreit entbehrlich macht.

17: 2. Die Feststellungsklage ist auch begründet.

18: Das Berufungsgericht hat zu Recht angenommen, dass der Erblasser der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den vier Gesellschaften rechtswirksam durch Schenkung unter Lebenden aufschiebend bedingt durch seinen Tod zugewendet hat. Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

19: a) Bei den der S. U. -Stiftung zugewendeten Unterbeteiligungen handelt es sich um Beteiligungen eines Dritten (Unterbeteiligten) an den Gesellschaftsanteilen des Hauptbeteiligten. Zwischen dem Hauptbeteiligten und dem Unterbeteiligten kommt eine bürgerlich-rechtliche Innengesellschaft ohne Gesamthandsvermögen zustande, in der dem Dritten eine schuldrechtliche Mitberechtigung zumindest am Gewinn des Gesellschaftsanteils des Hauptbeteiligten eingeräumt wird (BGH, Urteil vom 11. Juli 1968 - II ZR 179/66, BGHZ 50, 316, 320; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92; MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 192, 194; Blaurock, Handbuch Stille Gesellschaft, 7. Aufl., § 30.1). Auf die Unterbeteiligungsgesellschaft sind grundsätzlich die Vorschriften der §§ 230 bis 236 HGB analog anzuwenden (MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92 m.w.N.). Der Gesell- schaftsvertrag der Unterbeteiligungsgesellschaft kann jedoch abweichend hiervon regeln, dass der Unterbeteiligte über eine schuldrechtliche Forderung auf Vermögensleistungen hinaus mitgliedschaftliche Teilhaberechte in der (Innen-) Gesellschaft erwerben soll (K. Schmidt, DB 2002, 829, 832; MünchKommHGB/ K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 HGB Rn. 209, 237).

20: Die Unterbeteiligung an einem Geschäftsanteil kann Gegenstand einer Schenkung sein, das Schenkungsversprechen bedarf gemäß § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB der notariellen Beurkundung (BGH, Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685). Wird die Unterbeteiligung - wie hier - zu Lebzeiten , jedoch erst auf den Zeitpunkt des Todes des Schenkers zugewendet, liegt ein Rechtsgeschäft unter Lebenden nur dann vor, wenn die Schenkung bereits vollzogen wurde (§ 2301 Abs. 2 BGB). Hierfür ist erforderlich, dass der Schenker alles aus seiner Sicht Erforderliche getan hat, um die Schenkung zu vollziehen. Dementsprechend genügt es für den Vollzug einer Schenkung, dass für den Beschenkten ein Erwerbs- oder Anwartschaftsrecht begründet wird, das sich bei Eintritt der Bedingung, hier des Todesfalls, zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt (BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339 m.w.N.; Urteil vom 10. Mai 1989 - IVa ZR 66/88, NJW-RR 1989, 1282 m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt.

21: b) Die Schenkung der Unterbeteiligungen an die S. U. - Stiftung wurde durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages in der notariellen Urkunde vom 24. Oktober 2001 als Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

22: aa) Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH, Urteil vom 24. September 1952 - II ZR 136/51, BGHZ 7, 174, 178 f.; Urteil vom 29. Oktober 1952 - II ZR 16/52, BGHZ 7, 378, 379 f., jeweils für die stille Ge- sellschaft; Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685; offen gelassen in BGH, Urteil vom 2. Juli 1990 - II ZR 243/89, BGHZ 112, 40, 46; so auch OLG Frankfurt/Main, NJW-RR 1996, 1123, 1124; OLG Düsseldorf, NZG 1999, 652, 653) kann die unentgeltliche Einräumung einer Unterbeteiligung - ebenso wie die unentgeltliche Zuwendung der stillen Beteiligung an einer Gesellschaft - mangels dinglicher Mitberechtigung des Unterbeteiligten am Gesellschaftsvermögen der Hauptgesellschaft nicht vollzogen werden. Dies kann weder durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages über die Begründung der Innengesellschaft noch durch die Einbuchung des Gesellschaftsanteils in die Bücher der Gesellschaft geschehen. Das Wesen der Unterbeteiligung als Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen besteht gerade darin, dass nur der Hauptbeteiligte an der Hauptgesellschaft beteiligt ist und dass er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrages lediglich schuldrechtlich zur Teilhabe zumindest am Gewinn seines Gesellschaftsanteils verpflichtet ist. Geht die Verpflichtung des Hauptbeteiligten dahin, einen anderen durch Einräumung einer Unterbeteiligung lediglich schuldrechtlich an den Vermögensrechten des ihm an der Hauptgesellschaft zustehenden Gesellschaftsanteils zu beteiligen, soll es nach dem Parteiwillen gerade nicht zu einer Vermögensübertragung kommen. Vielmehr erschöpft sich die Zusage in einer schuldrechtlichen Verpflichtung, die im Falle der unentgeltlichen Erteilung des Versprechens der notariellen Form bedarf. Ein solches Schenkungsversprechen kann auch nicht dadurch vollzogen werden, dass der Hauptbeteiligte den vereinbarten Anteil des Unterbeteiligten buchmäßig, steuerlich oder in anderer Weise als Vermögen des anderen führt. Denn auch durch eine derartige Handhabung wird der Unterbeteiligte nicht stärker als schuldrechtlich an dem Gesellschaftsanteil des Hauptbeteiligten als Partner der Innengesellschaft beteiligt. Auch wenn nur ein schuldrechtlicher Anspruch zugewendet werden soll, so stellt doch dessen Anerkennung in den Geschäftsbüchern oder gegenüber dem Finanzamt nicht die Bewirkung der versprochenen Leistung dar; vielmehr wird lediglich eine schuldrechtliche Verpflichtung des Schenkers durch eine andere ersetzt.

23: bb) Diese Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs hat im Schrifttum teilweise Zustimmung erfahren (vgl. Schneider, DB 1954, 739; Meyer, Die Unterbeteiligung an Handelsgesellschaftsanteilen, 1971, S. 79 ff.; Thomsen, Die Unterbeteiligung an einem Personengesellschaftsanteil, S. 31; Böttcher/ Zartmann/Faut, Stille Gesellschaft und Unterbeteiligung, 3. Aufl., S. 106; Blaurock, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 156 f.; Soergel/Hadding/Kießling, BGB, 13. Aufl., § 705 Rn. 12). Demgegenüber wird sie von zahlreichen anderen Stimmen im Schrifttum, die die Schenkung einer Unterbeteiligung mit dem Abschluss des die Innengesellschaft begründenden Gesellschaftsvertrages als vollzogen ansehen wollen, abgelehnt (vgl. Hueck, NJW 1953, 140, für die stille Gesellschaft; Friehe, Die Unterbeteiligung bei Personengesellschaften , S. 53 f.; Ulbrich, Die Unterbeteiligungsgesellschaft an Personengesellschaftsanteilen, S. 101 ff.; Tebben, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 225 ff.; Brandner/Bergmann, Festschrift Sigle, 2000, S. 327, 330 ff.; Coenen, Formfreie Schenkung der Gesellschafterstellung in einer stillen Gesellschaft und einer Unterbeteiligung, S. 170 ff.; Wiedemann, Gesellschaftsrecht, Bd. II, § 2 II 4 c, S. 111 f.; Staudinger/WimmerLeonhardt , BGB, Stand 2005, § 518 Rn. 41; Hueck, ZHR 83 [1920], 1 ff., 22 ff.; Herzfeld, AcP 137 [1933], 270, 297). Eine weitere Ansicht (MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 224,103; K. Schmidt, DB 2002, 829 ff.; MünchKommBGB/J. Koch, 5. Aufl., § 518 Rn. 37, 33, 35; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 96; § 705 Rn. 45 f.) folgt der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs jedenfalls für den Fall nicht, dass dem Beschenkten mit der Beteiligung an der Innengesellschaft nicht nur vermögensrechtliche Ansprüche, sondern auch mitgliedschaftliche Rechte wie Stimm-, Verwaltungs- und Kontrollrechte zugewendet werden. In diesem Fall liege ebenso wie bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft die Verschaffung des Rechts regelmäßig in der Begründung der Mitgliedschaft. Diese begründe als Zuwendungsgegenstand eine Rechtsposition, über die der Zuwendungsempfänger als Gesellschafter der Innengesellschaft vergleichbar einem Stammrecht grundsätzlich rechtlich und tatsächlich verfügen könne. Dieser Auffassung hat sich der Bundesfinanzhof in seiner neueren Rechtsprechung angeschlossen (BFHE 220, 513, 515 f. = NJW-RR 2008, 986 Rn. 13 f.).

24: cc) Es bedarf im vorliegenden Fall keiner Entscheidung, ob die Rechtsprechung des Senats, nach der die unentgeltliche Zuwendung einer Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil weder durch Abschluss des Gesellschaftsvertrages noch durch die handels- und steuerliche Einbuchung vollzogen ist, mit der Folge, dass eine solche Schenkung aus Rechtsgründen nicht vollzogen werden könnte, grundsätzlich zu überdenken ist.

25: Wie das Berufungsgericht zutreffend angenommen hat, hat der Erblasser der S. U. -Stiftung nicht nur schuldrechtliche Ansprüche auf Beteiligung am Gewinn des Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften und auf eine Abfindung bei Auflösung der Innengesellschaft eingeräumt, sondern sie erhielt auch mitgliedschaftliche Mitwirkungsrechte an der Geschäftsführung der Innengesellschaft. Nach § 16 Abs. 2 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 hat der Hauptbeteiligte die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, bevor er bei der Ausübung der ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehenden Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Entscheidungen im Sinn von § 116 Abs. 1, 2 HGB in den Beteiligungsgesellschaften hinausgehen, ist sogar die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen.

26: Jedenfalls für den Fall der unentgeltlichen Einräumung einer so ausgestalteten Unterbeteiligung folgt der Senat der Auffassung, dass die Schenkung mit Abschluss des Gesellschaftsvertrags vollzogen ist. Zwar kommt es auch bei der Zuwendung einer solchen Unterbeteiligung - anders als bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft - nicht zu einer dinglichen Mitberechtigung an der Hauptgesellschaft, da die Innengesellschaft - wie bei einer solchen Fallgestaltung regelmäßig - über kein Gesamthandsvermögen verfügt. Beschränkt sich aber die Unterbeteiligung nicht nur auf schuldrechtliche Ansprüche gegen den zuwendenden Hauptbeteiligten auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös, sondern werden dem Unterbeteiligten in der Innengesellschaft darüber hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt, durch die er Einfluss auf die Innengesellschaft nehmen kann, erhält er nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition. Das rechtfertigt die Annahme, dass die unentgeltliche Zuwendung einer derartigen Beteiligung an einer Innengesellschaft ebenso wie die unentgeltliche Einräumung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen ist.

27: dd) Entgegen der Meinung der Revision steht schließlich der Annahme, die Schenkung der Unterbeteiligungen sei im Sinn von § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen , nicht entgegen, dass der Erblasser dem Treuhänder der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen erst für den Zeitpunkt seines Versterbens eingeräumt hat. Wird die Schenkung einer Unterbeteiligung - wie hier - mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen, hat der Erblasser zu Lebzeiten alles aus seiner Sicht Erforderliche und Mögliche getan und damit dem Beschenkten eine gesicherte und unentziehbare Anwartschaft eingeräumt, die sich bei Eintritt der Bedingung zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt hat (vgl. BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339).

Dass der S. U. -Stiftung nicht nur ein obligatorischer Anspruch auf Abschluss eines Unterbeteiligungsvertrages gegen die Klägerin als Erbin, sondern schon die Beteiligung an der Innengesellschaft selbst zugewendet wurde, wird, wie das Berufungsgericht zutreffend ausgeführt hat, auch daraus deutlich, dass die mit Abschluss des Gesellschaftsvertrages gegründete Innengesellschaft nach dem Tod des Erblassers mit dessen Erben als Hauptbeteiligten „fortgesetzt“ werden sollte.
Bergmann Strohn Caliebe Reichart Sunder

Vorinstanzen:
LG Frankfurt am Main, Entscheidung vom 09.05.2007 - 2/1 O 182/04 -
OLG Frankfurt am Main, Entscheidung vom 13.11.2008 - 1 U 127/07 -

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 12

1.: die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge.²Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen;
2.: freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen;
3.: die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern sowie die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, und die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot der Nummer 1 oder des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 5, 7 oder Absatz 7 gilt; das gilt auch für die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen;
4.: in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen;
5.: (weggefallen)

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Mai 2010 - IX R 19/09

Tatbestand

1: I. Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden als Eheleute im Streitjahr (1997) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war alleiniger Geschäftsführer der durch Umwandlung aus einer handwerklichen Produktionsgenossenschaft entstandenen I-GmbH (GmbH) in P. An deren Stammkapital von (zuletzt) 84.100 DM waren die B GmbH & Co. Verwaltungs- und Treuhand KG (KG) in Höhe von nominell 83.600 DM (99,4 %) und ein weiterer Gesellschafter in Höhe von 500 DM beteiligt. Am 15. Juli 1994 schlossen die Klägerin und die KG einen notariellen Treuhandvertrag, nach dem die KG als Treuhänderin alle erhältlichen Geschäftsanteile, höchstens aber 99,5 %, an der GmbH erwerben (soweit sie es noch nicht getan habe) und die Hälfte dieser Geschäftsanteile für die Klägerin als Treugeberin halten sollte. Die KG verpflichtete sich in dem Treuhandvertrag dazu, sämtliche Gesellschafterrechte der für die Klägerin gehaltenen Gesellschaftsanteile nur nach deren Weisungen und Anordnungen auszuüben. Alle Einnahmen aus diesen Anteilen, insbesondere Ausschüttungen und Kapitalrückzahlungen, standen nach der Vereinbarung der Klägerin zu. Sie konnte das Treuhandverhältnis jederzeit kündigen. Im Fall der Kündigung war die KG verpflichtet, die betreffenden Geschäftsanteile auf die Klägerin oder einen von ihr benannten Dritten zu übertragen.

3: Ebenfalls am 15. Juli 1994 schlossen die Kläger untereinander mit Hinweis auf den mit der KG abzuschließenden Treuhandvertrag eine schriftliche --als "Treuhandvertrag" bezeichnete-- Vereinbarung. Danach hielt und verwaltete die Klägerin im Innenverhältnis jeweils die Hälfte der von der KG für sie treuhänderisch gehaltenen Anteile treuhänderisch für den Kläger. Dieser hatte der Klägerin die Hälfte der Kosten für den Erwerb und die Verwaltung der geplanten Beteiligung an der GmbH zu erstatten. Im Übrigen sollten die Bestimmungen des zwischen der Klägerin und der KG abzuschließenden Treuhandvertrages --und damit sollte auch die Rückübertragungsverpflichtung-- sinngemäß gelten.

4: Mit notariellem Vertrag vom 3. Dezember 1996 wurden das Treuhandverhältnis mit der KG und der "Treuhandvertrag" zwischen den Klägern einvernehmlich mit sofortiger Wirkung aufgelöst. Zugleich übertrug die KG auf die Klägerin und den Kläger Geschäftsanteile und Teilgeschäftsanteile an der GmbH von jeweils nominal 20.900 DM. Zum 1. Januar 1996 wurde die GmbH aufgelöst. Nach Beendigung der Liquidation am 12. Dezember 1997 erhielten die Kläger einen Liquidationserlös in Höhe von jeweils 267.152,20 DM.

5: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte im Streitjahr 1997 einen Auflösungsgewinn der Klägerin in Höhe von 492.504,40 DM nach § 17 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG). Der zwischen den Klägern geschlossene "Treuhandvertrag" sei mangels notarieller Beurkundung (§ 15 Abs. 4 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung --GmbHG--) nicht wirksam und die Klägerin zu 49,7 %, d.h. i.S. des § 17 EStG wesentlich an der GmbH beteiligt gewesen.

6: Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2005, 1195 veröffentlichten Urteil die Einkünfte aus § 17 EStG auf 452.969 DM herab. Dieses Urteil hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit seiner Entscheidung vom 22. Juli 2008 IX R 61/05 (BFH/NV 2008, 2004) auf und wies die Sache nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück. Das FG sollte prüfen, ob die zwischen den Klägern als Unterbeteiligungsvertrag auszulegende und als "Treuhandvertrag" bezeichnete, gemäß § 15 Abs. 4 GmbHG formunwirksame Vereinbarung steuerlich anzuerkennen ist und ob die Unterbeteiligungsrechte des Klägers nach Inhalt und tatsächlichem Vollzug dazu geführt hätten, die Hälfte der von der KG für die Klägerin treuhänderisch gehaltenen Anteile wirtschaftlich dem Kläger zuzurechnen.

7: Die Klage hatte auch im zweiten Rechtsgang keinen weiter gehenden Erfolg als im ersten Rechtsgang. Das FG führte zur Begründung aus: Die Kläger hätten die zwischen ihnen geschlossene Vereinbarung nicht ernsthaft gewollt. Dies ergebe sich nach Überzeugung des FG daraus, dass sie den von ihnen als Treuhandvertrag eingeordneten Vertrag --anders als den am selben Tag geschlossenen Vertrag der Klägerin mit der KG-- nicht notariell beurkunden ließen. Überdies habe der Kläger durch den Vertrag kein wirtschaftliches Eigentum erlangt. Abgesehen davon, dass ein --wie hier-- formunwirksamer Vertrag mangels Durchsetzbarkeit der Rechte im Konfliktfall keine für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums notwendige rechtlich geschützte Position vermittele, sei der Vertrag tatsächlich nicht durchgeführt worden.

8: Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger, die sie auf Verletzung formellen und materiellen Rechts stützen. Im Hinblick auf die notwendige Form der Vereinbarung zwischen den Klägern möge man an eine Heilung durch die nachfolgende Beurkundung analog § 313 Satz 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches a.F. (BGB) denken. Es könne zudem über die Beurkundungspflicht gestritten werden. Nach der auch den Klägern vermittelten Auffassung des Prozessbevollmächtigten bestehe keine Beurkundungspflicht. Zumindest sei es fraglich, ob aus dem Nichtbeurkunden --ein Offenlegen des Rechtsverhältnisses gegenüber Dritten sei nicht erwünscht gewesen-- auf eine mangelnde Ernsthaftigkeit geschlossen werden könne. Der Eintritt eines Beteiligtenverlusts sei trotz der --wohl temporären-- Liquiditätsenge eher unwahrscheinlich gewesen. Das angefochtene Urteil habe sich auch nicht ernsthaft mit der Rechtsprechung des BFH zur bloß indiziellen Wirkung eines Formmangels befasst. Es sei geradezu widersinnig, wenn das FG eine tatsächliche Durchführung der Vereinbarung (mit der Folge der hälftigen Zurechnung der Anteile auf den Kläger als wirtschaftlicher Eigentümer) deshalb ablehne, weil allein der Kläger die Rechte aus den Anteilen ausgeübt habe. Zur Durchführung der Vereinbarung hätten die Kläger im Klageverfahren ausführlich vorgetragen. Außerdem könnten nur sie selbst Aussagen über das in häuslicher Gemeinschaft Besprochene machen, seien aber entgegen ihrer Anregung vom Gericht dazu nicht angehört worden.

9: Die Kläger beantragen,

: das angefochtene Urteil aufzuheben und die Einkommensteuer 1997 unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1997 in Gestalt des Einkommensteueränderungsbescheides vom 12. August 1999 auf 1.376 DM (703,53 €) festzusetzen.

10: Das FA beantragt,

: die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen.

12: 1. Die Revision ist nicht schon wegen Verfahrensfehler begründet. Wenn die Kläger vortragen, das FG habe sie zu ihren schriftsätzlichen Ausführungen nicht angehört und sie deshalb im Rahmen ihrer auch auf die Verletzung formellen Rechts gestützten Revision sinngemäß eine Verletzung des rechtlichen Gehörs rügen (vgl. § 96 Abs. 2, § 119 Nr. 3 FGO), so können sie damit im Revisionsverfahren nicht gehört werden. Denn ein Verfahrensmangel kann nicht mehr mit Erfolg geltend gemacht werden, wenn er eine Verfahrensvorschrift betrifft, auf deren Beachtung die Prozessbeteiligten verzichten können und verzichtet haben (§ 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung). Zu diesen verzichtbaren Mängeln gehört nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch das Übergehen eines Beweisantrags. Geht das FG einem schriftsätzlich gestellten Beweisantrag nicht nach, dann muss jedenfalls ein rechtskundig vertretener Beteiligter dies in der (nächsten) mündlichen Verhandlung, an welcher er teilnimmt, rügen, weil sonst das Rügerecht endgültig verloren geht (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. Juni 2005 X B 180/03, BFH/NV 2005, 1843).

13: Im Streitfall enthält der Schriftsatz im erstinstanzlichen Verfahren (vom 29. Dezember 2008) zwar einen Antrag auf Parteivernehmung. Die durch ihren Prozessbevollmächtigten vertretenen Kläger haben in der mündlichen Verhandlung vom 1. April 2009 indes nur einen Antrag zur Sache gestellt und damit den Vernehmungsantrag nicht weiterverfolgt. Dies gilt hier umso mehr, als das Gericht in der mündlichen Verhandlung mit den Beteiligten ausdrücklich das Verhalten der Kläger bei den Gesellschafterversammlungen und das Abstimmungsverhalten der KG erörtert hatte. Nach den insoweit eindeutigen Erläuterungen des Prozessbevollmächtigten war für das Gericht nicht ersichtlich, wozu die Kläger als Parteien noch hätten vernommen werden können. Wenn die Kläger in diesem Stadium des Verfahrens gleichwohl ihre Vernehmung noch für erforderlich gehalten hätten, hätten sie einen entsprechenden Beweisantrag in der mündlichen Verhandlung stellen müssen.

14: 2. Die Revision ist auch in der Sache unbegründet. Zutreffend hat das FG Einkünfte aus § 17 EStG in Höhe von 452.969 DM der Besteuerung unterworfen.

15: a) Nach § 17 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft, wenn der Anteilseigner in den letzten fünf Jahren am Kapital der Gesellschaft wesentlich beteiligt war und er die Beteiligung in seinem Privatvermögen gehalten hat. Eine wesentliche Beteiligung ist gegeben, wenn der Anteilseigner an der Gesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar beteiligt war (§ 17 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG). Notwendige und hinreichende Voraussetzung für die Zurechnung einer Beteiligung i.S. des § 17 EStG ist das wirtschaftliche Eigentum (vgl. eingehend dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 2004, m.w.N.).

16: Die Vorinstanz hat diese Voraussetzungen im Streitfall zutreffend bejaht. Die Klägerin war innerhalb der letzten fünf Jahre vor der im Streitjahr beendeten Liquidation der GmbH zu mehr als 25 % an dieser Gesellschaft beteiligt, weil ihr die von der KG zur Hälfte treuhänderisch gehaltenen Geschäftsanteile --also 49,7 % des Stammkapitals-- nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 der Abgabenordnung (AO) zuzurechnen waren. Da der zwischen den Klägern geschlossene Unterbeteiligungsvertrag steuerrechtlich nicht anzuerkennen ist und dem Kläger kein wirtschaftliches Eigentum nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO an der Hälfte der seiner Frau, der Klägerin, als Treugeberin zuzurechnenden Anteile --also zu 24,85 %-- vermittelte (s. dazu unter c), erwarb der Kläger am 3. Dezember 1996 eine nach § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG steuerverhaftete Beteiligung.

17: b) Sind die Instanzen des zweiten Rechtszuges gemäß § 126 Abs. 5 FGO an die rechtliche Beurteilung des BFH im ersten Rechtszug gebunden (vgl. dazu eingehend den Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 6. Februar 1973 GmS-OGB 1/72, BFHE 109, 206), geht es im vorliegenden Verfahren nur noch darum, ob der zwischen den Klägern formwidrig abgeschlossene Unterbeteiligungsvertrag steuerrechtlich anzuerkennen ist und dem Kläger nach Inhalt und tatsächlichem Vollzug die Position eines wirtschaftlichen Eigentümers der Hälfte der von der KG für die Klägerin treuhänderisch gehaltenen Geschäftsanteile vermittelt. Wegen dieser Verengung des Prüfungsumfangs kann der Senat auch den vom FG problematisierten Inkonsequenzen der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung bezogen auf die Frage, ob dem Kläger Anteile gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO trotz zivilrechtlich unwirksamer Vereinbarung zurechenbar sind, in diesem Verfahren nicht nachgehen. Denn tragend für die Zurückverweisung der Sache an das FG war die Annahme, dass der Unterbeteiligungsvertrag trotz nicht beachteter zivilrechtlicher Form eine von § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO (Zurechnung dem Treugeber) abweichende steuerrechtliche Zurechnung immerhin rechtfertigen kann. Damit in Widerspruch stünde aber die Annahme, ein formnichtiger Vertrag stände von vornherein der effektiven Durchsetzung der Rechte im Konfliktfall entgegen.

18: c) Zutreffend hat das FG die als Unterbeteiligung auszulegende Vereinbarung zwischen den Klägern steuerrechtlich nicht anerkannt.

19: aa) Es hat den Umstand, dass die Kläger die zivilrechtlichen Formerfordernisse bei Vertragsabschluss (§ 15 Abs. 4 GmbHG; eingehend dazu in BFH/NV 2008, 2004) nicht beachtet haben, in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH (vgl. dazu BFH-Urteil vom 7. Juni 2006 IX R 4/04, BFHE 214, 173, BStBl II 2007, 294, m.w.N.) als Beweisanzeichen gewürdigt, das gegen die steuerrechtliche Anerkennung dieser Vereinbarung spricht. Dabei kommt entgegen der Revision eine Heilung dieses Formmangels bereits im Jahr 1994 durch notarielle Beurkundung des Treuhandvertrags der Klägerin mit der KG analog § 313 Satz 2 BGB a.F. nicht in Betracht. Abgesehen davon, dass an beiden Verträgen unterschiedliche Berechtigte und Verpflichtete beteiligt sind, fehlt es wegen der speziellen Regelung des § 15 Abs. 4 Satz 2 GmbHG ersichtlich an einer Lücke im Gesetz.

20: bb) Die Vorinstanz ist zutreffend auch von einer verstärkten Indizwirkung im Streitfall ausgegangen. Die Indizwirkung gegen den vertraglichen Bindungswillen wird verstärkt, wenn den Vertragspartnern die Nichtbeachtung der Formvorschriften insbesondere bei klarer Zivilrechtslage angelastet werden kann (BFH-Urteil vom 22. Februar 2007 IX R 45/06, BFHE 217, 409, m.w.N.). Davon ist hier auszugehen. Zu Recht sieht das FG den Umstand des am gleichen Tag abgeschlossenen Treuhandvertrags mit der KG, der formwirksam notariell beurkundet wurde, als Indiz gegen den Bindungswillen der Vertragsparteien an. Es entspricht überdies der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH), dass ein Treuhandvertrag hinsichtlich eines GmbH-Geschäftsanteils dem Formzwang des § 15 Abs. 4 GmbHG unterliegt, wenn er sich --wie im Streitfall-- auf bereits existente Geschäftsanteile bezieht (vgl. BGH-Beschluss vom 12. Dezember 2005 II ZR 330/04, Wertpapier-Mitteilungen/Zeitschrift für Wirtschafts- und Bankrecht --WM-- 2006, 1388; BGH-Urteile vom 19. April 1999 II ZR 365/97, BGHZ 141, 208, WM 1999, 1118, und vom 6. Juli 1961 II ZR 219/58, BGHZ 35, 272; vgl. zusammenfassend auch Bayer in Lutter/ Hommelhoff, GmbH-Gesetz, 17. Aufl., 2009, § 15 Rz 91, 92 zur Treuhand und Rz 96 zur Unterbeteiligung, jeweils m.w.N. aus Schrifttum und Rechtsprechung). Zwar haben die Kläger untereinander ein als Unterbeteiligung auszulegendes Rechtsverhältnis vereinbart, für das der Formzwang höchstrichterlich erstmals durch die Entscheidung des BFH im ersten Rechtszug bestätigt wurde (s. aber auch die Angaben zum Schrifttum im BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 2004, unter II.2.c aa, m.w.N.). Das spielt für die Vorwerfbarkeit des Formmangels aber keine entscheidende Rolle. Denn bei der Beurteilung, ob der Mangel der zivilrechtlichen Form den Vertragsparteien anzulasten ist, kann nur deren Eigenqualifikation des Rechtsverhältnisses bedeutsam sein. Im Streitfall sind die Kläger aber stets von einem Treuhandverhältnis ausgegangen.

21: Die Vorinstanz hat als Erklärung für die bloße Schriftform statt der gebotenen notariellen Form überdies zutreffend auf die (auf der Hand liegende) mögliche Erwägung der Vertragsparteien abgestellt, die Vereinbarung nur bei Bedarf zu verwenden, und zwar je nach dem, ob sich später bei der Veräußerung oder bei der Verwirklichung eines Ersatztatbestandes ein Gewinn (dann Verwerten der Vereinbarung mit der Folge des Unterschreitens der Wesentlichkeitsgrenze) oder ein Verlust ergibt (dann Außerachtlassen der Vereinbarung und volle Verlustrealisierung bei der Klägerin). Diese Erwägung des FG wird der Intention der Rechtsprechung gerecht, mit der sie die besonderen Anforderungen an Verträge zwischen nahen Angehörigen rechtfertigt. Sie tragen den innerhalb eines Familienverbundes typischerweise fehlenden Interessengegensätzen und --hieran ist besonders zu erinnern-- "der daraus resultierenden Gefahr des steuerlichen Missbrauchs zivilrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten durch Ehegatten Rechnung" (so explizit Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 7. November 1995 2 BvR 802/90, BStBl II 1996, 34, m.w.N.; aus der Rechtsprechung des BFH vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 IX R 46/08, BFHE 225, 112). Die Überlegungen des FG verstoßen deshalb entgegen der Auffassung der Revision keinesfalls gegen Denkgesetze, zumal auch die Revision ausdrücklich hervorhebt, ein "Offenlegen" des Rechtsverhältnisses gegenüber Dritten sei aus der Sicht der Kläger nicht erwünscht gewesen. Ob ein Verlust aus der Beteiligung trotz der zugestandenermaßen gegebenen Liquiditätsengpässe unwahrscheinlich gewesen sein mag, kann wegen der jedenfalls bei Vertragsabschluss bestehenden Ungewissheit, ob und wann es zu einer Realisierung kommen könnte, als rein spekulatives Element vor diesem Hintergrund dahinstehen.

22: cc) Das FG hat nicht nur auf die aus dem Nichtbeachten der zivilrechtlich gebotenen Form resultierenden Beweisanzeichen abgestellt.

23: (1) Es ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, wenn es zu der Überzeugung gelangt, dass die Vereinbarung darüber hinaus tatsächlich nicht durchgeführt wurde. Wenn es sich für seine Feststellungen den Vortrag des Klägers zu eigen macht und daraus den Schluss zieht, allein der Kläger habe die maßgebenden Entscheidungen getroffen, das Abstimmungsverhalten der KG bestimmt und Anweisungen gegeben, so ist es entgegen der Revision nicht widersprüchlich, wenn das FG dem Kläger keine Anteile aufgrund des Unterbeteiligungsvertrages nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO zurechnet. Denn eine Zuordnung entsprechend den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 18. Mai 2005 VIII R 34/01 (BFHE 210, 247, BStBl II 2005, 857), auf die der BFH im ersten Rechtszug Bezug genommen hat, kommt nur in Betracht, wenn der Unterbeteiligungsvertrag steuerrechtlich anzuerkennen ist. Dabei betrifft die vom Kläger selbst hervorgehobene Stellung nicht nur das Außenverhältnis der (vereinbarten) Unterbeteiligung, sondern auch das hier maßgebende Innenverhältnis der Kläger untereinander. Widersprüchlich ist es deshalb nicht, wenn dem Kläger als dem die Rechtsverhältnisse Dominierenden, der überdies mit einer notariellen Generalvollmacht der Klägerin aus dem Jahre 1983 operierte, keine Anteile nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO zugerechnet werden. Denn sein auf alle für die Klägerin als Treugeberin gehaltenen Anteile und deshalb über die vereinbarte Unterbeteiligung hinausgreifendes Verhalten, wie es das FG seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat, impliziert einen ganz anderen Vertragsinhalt als denjenigen, den die Kläger untereinander vereinbart haben. Dieses "aliud" gegenüber einer Unterbeteiligung lediglich an der Hälfte der treuhänderisch gehaltenen Anteile ist nicht geeignet, sozusagen in einem Erst-Recht-Schluss eine Stellung wie ein wirtschaftlicher Eigentümer zu begründen.

24: (2) Verhielte es sich indes tatsächlich so, wie der Kläger vorgetragen hat und wovon auch das FG ausgeht, mögen die Kläger mit dem Unterbeteiligungsvertrag in Verbindung mit dem gegenüber der KG vereinbarten Treuhandverhältnis eine nach § 41 Abs. 2 AO für die Besteuerung unerhebliche Scheinvereinbarung getroffen haben. In Wirklichkeit sollte der Kläger --und nur er-- als Treugeber die maßgebenden Entscheidungen treffen, so dass ihm die Hälfte der Anteile nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO --mit einer der Vorentscheidung entsprechenden Steuerfolge-- zuzurechnen wären. Die Folgerungen aus dem Treuhandverhältnis der Klägerin und dem Unterbeteiligungsvertrag hätten die Vertragsparteien dann bewusst nicht gezogen, was als Beweisanzeichen für den Scheincharakter der Vereinbarungen spricht (vgl. BFH-Urteil vom 28. Januar 1997 IX R 23/94, BFHE 182, 542, BStBl II 1997, 655).

25: Aber auch eine andere Möglichkeit läge aufgrund des vom FG festgestellten Verhaltens des Klägers nahe: Nach § 6 des notariellen Treuhandvertrags vom 15. Juli 1994 war der Treugeber (also zu Beginn die Klägerin) berechtigt, jederzeit einen anderen Treugeber zu benennen, der anstelle des Treugebers in alle Rechte und Pflichten aus diesem Treuhandvertrag eintritt. Wenn nicht schon zu Beginn der vertraglichen Beziehungen, so kann der Kläger jedenfalls später in den Vertrag dadurch konkludent eingetreten sein, dass er in Bezug auf alle treuhänderisch gehaltenen Anteile die entscheidenden Anweisungen erteilte.

26: (3) Dem FG ist auch darin beizupflichten, die Kläger hätten nicht nachgewiesen, dass sie sich entsprechend dem Vereinbarten im Innenverhältnis tatsächlich verhalten und somit den Vertrag auch durchgeführt haben. Den strengen Anforderungen, welche die Rechtsprechung stellt, um Verträge zwischen nahe stehenden Personen steuerrechtlich anzuerkennen, kann nur entsprechen, wer objektive Anhaltspunkte vorträgt. Beweisanzeichen zur Ermittlung letztlich innerer Tatsachen können nur äußere Merkmale sein (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c bb, m.w.N.). Deshalb können die klagenden Ehegatten nicht damit gehört werden, ihre Vereinbarungen untereinander hätten sich in ihrer häuslichen Gemeinschaft --als Internum-- abgespielt und seien nicht nach außen gedrungen. Wenn die Kläger hierzu vortragen, nur sie selbst hätten dazu gehört werden können, stünde die Verifikation der streitigen Tatsachen (hier tatsächliche Durchführung der Unterbeteiligung) in ihrem Belieben und hinge davon ab, welchen Sachverhalt sie präsentieren. Das widerspricht der Intention der Rechtsprechung, wie sie oben dargelegt wurde (unter bb), und wäre letztlich selbstbezüglich, weil man dann aus inneren Merkmalen auf innere Tatsachen schlösse. Es ist deshalb der Revisionserwiderung zu folgen, nach der die generelle Berufung auf durchaus übliche Absprachen im Familienverbund nicht zum Beweis der tatsächlichen Durchführung geeignet ist. Es wäre mit dem FA und dem FG zu erwarten gewesen, dass mittels Gesellschafterversammlungen, Entscheidungen, Abschlüssen und Ähnlichem schriftlich nachvollziehbar kommuniziert worden wäre.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bundesgerichtshof Urteil, 29. Nov. 2011 - II ZR 306/09

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

II ZR 306/09

Verkündet am:

29. November 2011

Stoll

Justizhauptsekretärin

als Urkundsbeamtin

der Geschäftsstelle

in dem Rechtsstreit

Nachschlagewerk: ja

BGHZ: ja

BGHR: ja

BGB §§ 518, 705, 2301

Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages

entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche

Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden

Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte in der Unterbeteiligungsgesellschaft

eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages

im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

BGH, Urteil vom 29. November 2011 - II ZR 306/09 - OLG Frankfurt am Main

LG Frankfurt am Main

Der II. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung

vom 29. November 2011 durch den Vorsitzenden Richter Prof. Dr. Bergmann

und den Richter Dr. Strohn, die Richterinnen Caliebe und Dr. Reichart sowie

den Richter Sunder

für Recht erkannt:

Tatbestand:

1: Die Klägerin, die S. und U. U. Familienstiftung, ist die mit Testament vom 25. Oktober 2001 eingesetzte Alleinerbin des am 26. Oktober 2002 verstorbenen Verlegers Dr. S. U. , der Beklagte ist der Sohn des Erblassers. Der Erblasser war als persönlich haftender Gesellschafter an der S. Verlag GmbH & Co. KG und der I. Verlag GmbH & Co. KG jeweils zu 51 %, an der Verlagsleitung GmbH zu 55 % sowie an der Gesellschaft bürgerlichen Rechts betreffend den Grundbesitz L. straße , F. beteiligt. Mit notarieller Urkunde vom 24. Oktober 2001 räumte er unter anderem für den Zeitpunkt seines Versterbens einem Treuhän- der für die zu diesem Zeitpunkt aufsichtsrechtlich noch nicht genehmigte gemeinnützige S. U. -Stiftung ohne Gegenleistung Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften ein mit der Maßgabe , dass nach seinem Tod sein Erbe Hauptbeteiligter sei. Der Treuhänder trat die Rechte aus den Unterbeteiligungen am 23. Oktober 2002 an die zu diesem Zeitpunkt rechtswirksam entstandene S. U. -Stiftung ab.

2: In § 16 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 heißt es zur Geschäftsführung : I. Geschäftsführer der Innengesellschaft ist der Hauptbeteiligte. … II. Der Hauptbeteiligte hat die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, ehe er bei der Wahrnehmung ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehender Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Gesellschafterentscheidungen in den Beteiligungen hinausgehen (entsprechend § 116 Abs. 2 HGB), ist die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen. …

3: § 18 lautet: Verteilung von Gewinn und Verlust I. Auszugehen ist von dem Gewinn oder Verlust, der für den Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften steuerlich maßgeblich ist. II. Der so berechnete verteilungsfähige Gewinn beziehungsweise etwaige Verlust wird unter die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Kapitalkonten verteilt. …

4: Seit dem Tod des Erblassers streiten die Parteien - soweit für das Revisionsverfahren noch von Interesse - darüber, ob die der S. U. - Stiftung eingeräumten Unterbeteiligungen in den Nachlass gefallen und bei der Berechnung des vom Beklagten geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs zu berücksichtigen sind.

5: Das Landgericht hat dem Klagebegehren, es solle festgestellt werden, dass der Erblasser durch den notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 der S. U. -Stiftung Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den vier genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes rechtswirksam eingeräumt habe, entsprochen. Die dagegen gerichtete Berufung des Beklagten ist erfolglos geblieben. Mit der vom Berufungsgericht insoweit zugelassenen Revision verfolgt der Beklagte seinen Klageabweisungsantrag weiter.

6: Die hinsichtlich der Verurteilung nach den weiteren Klageanträgen gegen die Nichtzulassung der Revision gerichtete Beschwerde des Beklagten ist mit Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 9. Februar 2011 (IV ZR 8/09) zurückgewiesen worden.

Entscheidungsgründe:

7: Die Revision hat keinen Erfolg.

8: I. Das Berufungsgericht hat zur Begründung seiner Entscheidung im Wesentlichen ausgeführt:

9: Die Feststellungsklage sei zulässig. Der Klageantrag sei auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses gerichtet, da es um die Zugehörigkeit von Rechten zum Nachlass und die Bewertung der Grundlagen für die Berechnung des Pflichtteilsanspruchs des Beklagten im Verhältnis zur Klägerin als Alleinerbin gehe. Die Feststellungsklage sei auch begründet. Der Erblasser habe der S. U. -Stiftung durch notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 rechtswirksam Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes eingeräumt. Zwar liege nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in der unentgeltlichen vertraglichen Begründung der Beteiligung an einer Innengesellschaft - anders als bei der Beteiligung an einer Außengesellschaft - kein Vollzug der Schenkung, da in einer Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen der Hauptbeteiligte dem Unterbeteiligten nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags lediglich schuldrechtlich verpflichtet sei. Auf eine - hier vorliegende - Unterbeteiligung , bei der dem Unterbeteiligten über eine bloße Einräumung von schuldrechtlichen Forderungen auf Vermögensleistungen hinaus eine mitgliedschaftliche Position eingeräumt werde, die ihm die Möglichkeit gebe, maßgeblichen Einfluss auf das Schicksal der Innengesellschaft und seiner Beteiligung auszuüben , sei diese Rechtsprechung jedoch nicht anzuwenden. In einem solchen Fall sei die Schenkung bereits mit dem Abschluss des notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrags gemäß § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen.

10: II. Dies hält der revisionsrechtlichen Nachprüfung stand.

11: Das Berufungsgericht hat dem Feststellungsantrag der Klägerin zu Recht entsprochen. Der Erblasser hat der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den Gesellschaften durch Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall zugewendet; die Schenkungen waren mit der Einräumung der Unterbeteiligungen im notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

12: 1. Die Feststellungsklage ist zulässig.

13: Die Klage ist auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses im Sinn von § 256 Abs. 1 ZPO gerichtet; die Klägerin hat ein Interesse an der von ihr begehrten Feststellung.

14: a) Mit der Klage auf Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses nach § 256 Abs. 1 ZPO kann nicht nur die Feststellung des Bestehens des Rechtsverhältnisses im Ganzen, sondern auch die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis hervorgehender Berechtigungen verlangt werden (BGH, Urteil vom 26. Januar 1955 - IV ZR 180/54, LM Nr. 5 zu § 2100 BGB; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93, NJW 1995, 1097 m.w.N.; Urteil vom 10. März 2004 - IV ZR 123/03, BGHZ 158, 226, 227 f. m.w.N.; Urteil vom 20. Februar 2008 - VIII ZR 139/07, NJW 2008, 1303 Rn. 9; Roth in Stein/ Jonas, ZPO, 22. Aufl., § 256 Rn. 26). Demgegenüber können einzelne rechtserhebliche Vorfragen oder Elemente eines Rechtsverhältnisses oder bloße Berechnungsgrundlagen nicht Gegenstand einer Feststellungsklage sein (BGH, Urteil vom 3. Mai 1977 - VI ZR 36/74, BGHZ 68, 331, 332; Urteil vom 20. Januar 1993 - IV ZR 139/91, NJW-RR 1993, 391; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93 NJW 1995, 1097 m.w.N.). Ebenso wenig kann die Feststellung einer abstrakten Rechtsfrage ohne Bezug zu einem konkreten Rechtsverhältnis erstrebt werden (BGH, Urteil vom 4. Oktober 2000 - VIII ZR 289/99, NJW 2001, 445, 447 m.w.N.; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22; Rosenberg/Schwab/Gottwald, Zivilprozessrecht, 17. Aufl., § 90 Rn. 9; Assmann in Wieczorek/Schütze, ZPO, 3. Aufl., § 256 Rn. 33).

15: b) Entgegen der Ansicht der Revision handelt es sich vorliegend weder um die Erstellung eines reinen Rechtsgutachtens noch um die unselbständige Festlegung von Berechnungsgrundlagen für den Pflichtteilsanspruch des Beklagten. Vielmehr begehrt die Klägerin die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis des Pflichtteilsanspruchs hervorgehender gegen- seitiger Berechtigungen und Verpflichtungen. Sind die jeweiligen Unterbeteiligungen an den genannten Gesellschaften der S. U. -Stiftung durch den Erblasser rechtswirksam zu Lebzeiten auf den Zeitpunkt seines Todes geschenkt worden, so sind sie nicht in den Nachlass gefallen. Ein Pflichtteilsanspruch des Beklagten könnte sich hierauf nicht erstrecken. Handelte es sich demgegenüber bei der Einräumung der Unterbeteiligungen lediglich um ein Vermächtnis, wäre dieses gegenüber dem Pflichtteilsanspruch des Beklagten nachrangig und deshalb bei dessen Berechnung nicht von den Nachlassaktiva abzusetzen (vgl. BGH, Urteil vom 16. September 1987 - IVa ZR 97/86, NJW 1988, 136, 137; MünchKommBGB/Lange, 5. Aufl., § 2311 Rn. 20).

16: c) Anders als die Revision meint, kann die Klägerin nicht darauf verwiesen werden, durch die Erhebung einer negativen Feststellungsklage klären zu lassen, dass dem Beklagten über einen bestimmten Betrag hinaus kein weitergehender Pflichtteilsanspruch zustehe. Die Erhebung einer solchen Klage wäre zwar grundsätzlich möglich. Sie hätte aber bei dem hier gegebenen umfangreichen Nachlass zur Folge, dass nicht nur über die von der Klägerin rechtshängig gemachten Hauptstreitpunkte, sondern über zahlreiche weitere Fragen, insbesondere die Zugehörigkeit bestimmter Gegenstände zum Nachlass sowie deren Bewertung, in einem gerichtlichen Verfahren gestritten werden müsste. Für die Beurteilung der Zulässigkeit der erhobenen Feststellungklage kommt es vielmehr maßgeblich darauf an, ob sie im konkreten Einzelfall prozessökonomisch sinnvoll ist, weil sie einzelne zwischen den Parteien streitige Punkte so klären kann, dass der Streit zwischen ihnen insgesamt ausgeräumt wird und sich weitere Prozesse erübrigen (vgl. BGH, Urteil vom 17. Januar 1951 - II ZR 16/50, BGHZ 1, 65, 74; Urteil vom 27. Juni 1990 - IV ZR 104/89, NJW-RR 1990, 1220, 1221; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22). Dies ist hier der Fall. Denn es liegt nicht fern, dass nach Klärung der aus Sicht der Klägerin maßgeblichen Hauptpunkte zwischen den Parteien insgesamt eine vergleichs- weise Einigung über den Pflichtteilsanspruch erzielt wird, die eine - von der Klägerin nicht gewünschte - Einbeziehung weiterer Streitpunkte in einen Rechtsstreit entbehrlich macht.

17: 2. Die Feststellungsklage ist auch begründet.

18: Das Berufungsgericht hat zu Recht angenommen, dass der Erblasser der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den vier Gesellschaften rechtswirksam durch Schenkung unter Lebenden aufschiebend bedingt durch seinen Tod zugewendet hat. Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

19: a) Bei den der S. U. -Stiftung zugewendeten Unterbeteiligungen handelt es sich um Beteiligungen eines Dritten (Unterbeteiligten) an den Gesellschaftsanteilen des Hauptbeteiligten. Zwischen dem Hauptbeteiligten und dem Unterbeteiligten kommt eine bürgerlich-rechtliche Innengesellschaft ohne Gesamthandsvermögen zustande, in der dem Dritten eine schuldrechtliche Mitberechtigung zumindest am Gewinn des Gesellschaftsanteils des Hauptbeteiligten eingeräumt wird (BGH, Urteil vom 11. Juli 1968 - II ZR 179/66, BGHZ 50, 316, 320; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92; MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 192, 194; Blaurock, Handbuch Stille Gesellschaft, 7. Aufl., § 30.1). Auf die Unterbeteiligungsgesellschaft sind grundsätzlich die Vorschriften der §§ 230 bis 236 HGB analog anzuwenden (MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92 m.w.N.). Der Gesell- schaftsvertrag der Unterbeteiligungsgesellschaft kann jedoch abweichend hiervon regeln, dass der Unterbeteiligte über eine schuldrechtliche Forderung auf Vermögensleistungen hinaus mitgliedschaftliche Teilhaberechte in der (Innen-) Gesellschaft erwerben soll (K. Schmidt, DB 2002, 829, 832; MünchKommHGB/ K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 HGB Rn. 209, 237).

20: Die Unterbeteiligung an einem Geschäftsanteil kann Gegenstand einer Schenkung sein, das Schenkungsversprechen bedarf gemäß § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB der notariellen Beurkundung (BGH, Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685). Wird die Unterbeteiligung - wie hier - zu Lebzeiten , jedoch erst auf den Zeitpunkt des Todes des Schenkers zugewendet, liegt ein Rechtsgeschäft unter Lebenden nur dann vor, wenn die Schenkung bereits vollzogen wurde (§ 2301 Abs. 2 BGB). Hierfür ist erforderlich, dass der Schenker alles aus seiner Sicht Erforderliche getan hat, um die Schenkung zu vollziehen. Dementsprechend genügt es für den Vollzug einer Schenkung, dass für den Beschenkten ein Erwerbs- oder Anwartschaftsrecht begründet wird, das sich bei Eintritt der Bedingung, hier des Todesfalls, zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt (BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339 m.w.N.; Urteil vom 10. Mai 1989 - IVa ZR 66/88, NJW-RR 1989, 1282 m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt.

21: b) Die Schenkung der Unterbeteiligungen an die S. U. - Stiftung wurde durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages in der notariellen Urkunde vom 24. Oktober 2001 als Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

22: aa) Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH, Urteil vom 24. September 1952 - II ZR 136/51, BGHZ 7, 174, 178 f.; Urteil vom 29. Oktober 1952 - II ZR 16/52, BGHZ 7, 378, 379 f., jeweils für die stille Ge- sellschaft; Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685; offen gelassen in BGH, Urteil vom 2. Juli 1990 - II ZR 243/89, BGHZ 112, 40, 46; so auch OLG Frankfurt/Main, NJW-RR 1996, 1123, 1124; OLG Düsseldorf, NZG 1999, 652, 653) kann die unentgeltliche Einräumung einer Unterbeteiligung - ebenso wie die unentgeltliche Zuwendung der stillen Beteiligung an einer Gesellschaft - mangels dinglicher Mitberechtigung des Unterbeteiligten am Gesellschaftsvermögen der Hauptgesellschaft nicht vollzogen werden. Dies kann weder durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages über die Begründung der Innengesellschaft noch durch die Einbuchung des Gesellschaftsanteils in die Bücher der Gesellschaft geschehen. Das Wesen der Unterbeteiligung als Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen besteht gerade darin, dass nur der Hauptbeteiligte an der Hauptgesellschaft beteiligt ist und dass er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrages lediglich schuldrechtlich zur Teilhabe zumindest am Gewinn seines Gesellschaftsanteils verpflichtet ist. Geht die Verpflichtung des Hauptbeteiligten dahin, einen anderen durch Einräumung einer Unterbeteiligung lediglich schuldrechtlich an den Vermögensrechten des ihm an der Hauptgesellschaft zustehenden Gesellschaftsanteils zu beteiligen, soll es nach dem Parteiwillen gerade nicht zu einer Vermögensübertragung kommen. Vielmehr erschöpft sich die Zusage in einer schuldrechtlichen Verpflichtung, die im Falle der unentgeltlichen Erteilung des Versprechens der notariellen Form bedarf. Ein solches Schenkungsversprechen kann auch nicht dadurch vollzogen werden, dass der Hauptbeteiligte den vereinbarten Anteil des Unterbeteiligten buchmäßig, steuerlich oder in anderer Weise als Vermögen des anderen führt. Denn auch durch eine derartige Handhabung wird der Unterbeteiligte nicht stärker als schuldrechtlich an dem Gesellschaftsanteil des Hauptbeteiligten als Partner der Innengesellschaft beteiligt. Auch wenn nur ein schuldrechtlicher Anspruch zugewendet werden soll, so stellt doch dessen Anerkennung in den Geschäftsbüchern oder gegenüber dem Finanzamt nicht die Bewirkung der versprochenen Leistung dar; vielmehr wird lediglich eine schuldrechtliche Verpflichtung des Schenkers durch eine andere ersetzt.

23: bb) Diese Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs hat im Schrifttum teilweise Zustimmung erfahren (vgl. Schneider, DB 1954, 739; Meyer, Die Unterbeteiligung an Handelsgesellschaftsanteilen, 1971, S. 79 ff.; Thomsen, Die Unterbeteiligung an einem Personengesellschaftsanteil, S. 31; Böttcher/ Zartmann/Faut, Stille Gesellschaft und Unterbeteiligung, 3. Aufl., S. 106; Blaurock, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 156 f.; Soergel/Hadding/Kießling, BGB, 13. Aufl., § 705 Rn. 12). Demgegenüber wird sie von zahlreichen anderen Stimmen im Schrifttum, die die Schenkung einer Unterbeteiligung mit dem Abschluss des die Innengesellschaft begründenden Gesellschaftsvertrages als vollzogen ansehen wollen, abgelehnt (vgl. Hueck, NJW 1953, 140, für die stille Gesellschaft; Friehe, Die Unterbeteiligung bei Personengesellschaften , S. 53 f.; Ulbrich, Die Unterbeteiligungsgesellschaft an Personengesellschaftsanteilen, S. 101 ff.; Tebben, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 225 ff.; Brandner/Bergmann, Festschrift Sigle, 2000, S. 327, 330 ff.; Coenen, Formfreie Schenkung der Gesellschafterstellung in einer stillen Gesellschaft und einer Unterbeteiligung, S. 170 ff.; Wiedemann, Gesellschaftsrecht, Bd. II, § 2 II 4 c, S. 111 f.; Staudinger/WimmerLeonhardt , BGB, Stand 2005, § 518 Rn. 41; Hueck, ZHR 83 [1920], 1 ff., 22 ff.; Herzfeld, AcP 137 [1933], 270, 297). Eine weitere Ansicht (MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 224,103; K. Schmidt, DB 2002, 829 ff.; MünchKommBGB/J. Koch, 5. Aufl., § 518 Rn. 37, 33, 35; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 96; § 705 Rn. 45 f.) folgt der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs jedenfalls für den Fall nicht, dass dem Beschenkten mit der Beteiligung an der Innengesellschaft nicht nur vermögensrechtliche Ansprüche, sondern auch mitgliedschaftliche Rechte wie Stimm-, Verwaltungs- und Kontrollrechte zugewendet werden. In diesem Fall liege ebenso wie bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft die Verschaffung des Rechts regelmäßig in der Begründung der Mitgliedschaft. Diese begründe als Zuwendungsgegenstand eine Rechtsposition, über die der Zuwendungsempfänger als Gesellschafter der Innengesellschaft vergleichbar einem Stammrecht grundsätzlich rechtlich und tatsächlich verfügen könne. Dieser Auffassung hat sich der Bundesfinanzhof in seiner neueren Rechtsprechung angeschlossen (BFHE 220, 513, 515 f. = NJW-RR 2008, 986 Rn. 13 f.).

24: cc) Es bedarf im vorliegenden Fall keiner Entscheidung, ob die Rechtsprechung des Senats, nach der die unentgeltliche Zuwendung einer Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil weder durch Abschluss des Gesellschaftsvertrages noch durch die handels- und steuerliche Einbuchung vollzogen ist, mit der Folge, dass eine solche Schenkung aus Rechtsgründen nicht vollzogen werden könnte, grundsätzlich zu überdenken ist.

25: Wie das Berufungsgericht zutreffend angenommen hat, hat der Erblasser der S. U. -Stiftung nicht nur schuldrechtliche Ansprüche auf Beteiligung am Gewinn des Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften und auf eine Abfindung bei Auflösung der Innengesellschaft eingeräumt, sondern sie erhielt auch mitgliedschaftliche Mitwirkungsrechte an der Geschäftsführung der Innengesellschaft. Nach § 16 Abs. 2 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 hat der Hauptbeteiligte die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, bevor er bei der Ausübung der ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehenden Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Entscheidungen im Sinn von § 116 Abs. 1, 2 HGB in den Beteiligungsgesellschaften hinausgehen, ist sogar die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen.

26: Jedenfalls für den Fall der unentgeltlichen Einräumung einer so ausgestalteten Unterbeteiligung folgt der Senat der Auffassung, dass die Schenkung mit Abschluss des Gesellschaftsvertrags vollzogen ist. Zwar kommt es auch bei der Zuwendung einer solchen Unterbeteiligung - anders als bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft - nicht zu einer dinglichen Mitberechtigung an der Hauptgesellschaft, da die Innengesellschaft - wie bei einer solchen Fallgestaltung regelmäßig - über kein Gesamthandsvermögen verfügt. Beschränkt sich aber die Unterbeteiligung nicht nur auf schuldrechtliche Ansprüche gegen den zuwendenden Hauptbeteiligten auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös, sondern werden dem Unterbeteiligten in der Innengesellschaft darüber hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt, durch die er Einfluss auf die Innengesellschaft nehmen kann, erhält er nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition. Das rechtfertigt die Annahme, dass die unentgeltliche Zuwendung einer derartigen Beteiligung an einer Innengesellschaft ebenso wie die unentgeltliche Einräumung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen ist.

27: dd) Entgegen der Meinung der Revision steht schließlich der Annahme, die Schenkung der Unterbeteiligungen sei im Sinn von § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen , nicht entgegen, dass der Erblasser dem Treuhänder der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen erst für den Zeitpunkt seines Versterbens eingeräumt hat. Wird die Schenkung einer Unterbeteiligung - wie hier - mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen, hat der Erblasser zu Lebzeiten alles aus seiner Sicht Erforderliche und Mögliche getan und damit dem Beschenkten eine gesicherte und unentziehbare Anwartschaft eingeräumt, die sich bei Eintritt der Bedingung zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt hat (vgl. BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339).

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 518 Form des Schenkungsversprechens

(2) Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 812 Herausgabeanspruch

(2) Als Leistung gilt auch die durch Vertrag erfolgte Anerkennung des Bestehens oder des Nichtbestehens eines Schuldverhältnisses.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 313 Störung der Geschäftsgrundlage

(1) Haben sich Umstände, die zur Grundlage des Vertrags geworden sind, nach Vertragsschluss schwerwiegend verändert und hätten die Parteien den Vertrag nicht oder mit anderem Inhalt geschlossen, wenn sie diese Veränderung vorausgesehen hätten, so kann Anpassung des Vertrags verlangt werden, soweit einem Teil unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls, insbesondere der vertraglichen oder gesetzlichen Risikoverteilung, das Festhalten am unveränderten Vertrag nicht zugemutet werden kann.

(2) Einer Veränderung der Umstände steht es gleich, wenn wesentliche Vorstellungen, die zur Grundlage des Vertrags geworden sind, sich als falsch herausstellen.

(3) Ist eine Anpassung des Vertrags nicht möglich oder einem Teil nicht zumutbar, so kann der benachteiligte Teil vom Vertrag zurücktreten. An die Stelle des Rücktrittsrechts tritt für Dauerschuldverhältnisse das Recht zur Kündigung.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1624 Ausstattung aus dem Elternvermögen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 151

(2) Vollstreckt wird

1.: aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.: aus einstweiligen Anordnungen,
3.: aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

Zivilprozessordnung - ZPO | § 708 Vorläufige Vollstreckbarkeit ohne Sicherheitsleistung

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.: Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.: Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.: Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.: Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.: Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.: Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.: Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.: Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.: Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.: Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.: andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Bundesgerichtshof Urteil, 29. Nov. 2011 - II ZR 306/09

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

II ZR 306/09

Verkündet am:

29. November 2011

Stoll

Justizhauptsekretärin

als Urkundsbeamtin

der Geschäftsstelle

in dem Rechtsstreit

Nachschlagewerk: ja

BGHZ: ja

BGHR: ja

BGB §§ 518, 705, 2301

Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages

entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche

Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden

Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte in der Unterbeteiligungsgesellschaft

eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages

im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

BGH, Urteil vom 29. November 2011 - II ZR 306/09 - OLG Frankfurt am Main

LG Frankfurt am Main

Der II. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung

vom 29. November 2011 durch den Vorsitzenden Richter Prof. Dr. Bergmann

und den Richter Dr. Strohn, die Richterinnen Caliebe und Dr. Reichart sowie

den Richter Sunder

für Recht erkannt:

Tatbestand:

1: Die Klägerin, die S. und U. U. Familienstiftung, ist die mit Testament vom 25. Oktober 2001 eingesetzte Alleinerbin des am 26. Oktober 2002 verstorbenen Verlegers Dr. S. U. , der Beklagte ist der Sohn des Erblassers. Der Erblasser war als persönlich haftender Gesellschafter an der S. Verlag GmbH & Co. KG und der I. Verlag GmbH & Co. KG jeweils zu 51 %, an der Verlagsleitung GmbH zu 55 % sowie an der Gesellschaft bürgerlichen Rechts betreffend den Grundbesitz L. straße , F. beteiligt. Mit notarieller Urkunde vom 24. Oktober 2001 räumte er unter anderem für den Zeitpunkt seines Versterbens einem Treuhän- der für die zu diesem Zeitpunkt aufsichtsrechtlich noch nicht genehmigte gemeinnützige S. U. -Stiftung ohne Gegenleistung Unterbeteiligungen in Höhe von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften ein mit der Maßgabe , dass nach seinem Tod sein Erbe Hauptbeteiligter sei. Der Treuhänder trat die Rechte aus den Unterbeteiligungen am 23. Oktober 2002 an die zu diesem Zeitpunkt rechtswirksam entstandene S. U. -Stiftung ab.

2: In § 16 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 heißt es zur Geschäftsführung : I. Geschäftsführer der Innengesellschaft ist der Hauptbeteiligte. … II. Der Hauptbeteiligte hat die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, ehe er bei der Wahrnehmung ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehender Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Gesellschafterentscheidungen in den Beteiligungen hinausgehen (entsprechend § 116 Abs. 2 HGB), ist die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen. …

3: § 18 lautet: Verteilung von Gewinn und Verlust I. Auszugehen ist von dem Gewinn oder Verlust, der für den Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften steuerlich maßgeblich ist. II. Der so berechnete verteilungsfähige Gewinn beziehungsweise etwaige Verlust wird unter die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Kapitalkonten verteilt. …

4: Seit dem Tod des Erblassers streiten die Parteien - soweit für das Revisionsverfahren noch von Interesse - darüber, ob die der S. U. - Stiftung eingeräumten Unterbeteiligungen in den Nachlass gefallen und bei der Berechnung des vom Beklagten geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs zu berücksichtigen sind.

5: Das Landgericht hat dem Klagebegehren, es solle festgestellt werden, dass der Erblasser durch den notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 der S. U. -Stiftung Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den vier genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes rechtswirksam eingeräumt habe, entsprochen. Die dagegen gerichtete Berufung des Beklagten ist erfolglos geblieben. Mit der vom Berufungsgericht insoweit zugelassenen Revision verfolgt der Beklagte seinen Klageabweisungsantrag weiter.

6: Die hinsichtlich der Verurteilung nach den weiteren Klageanträgen gegen die Nichtzulassung der Revision gerichtete Beschwerde des Beklagten ist mit Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 9. Februar 2011 (IV ZR 8/09) zurückgewiesen worden.

Entscheidungsgründe:

7: Die Revision hat keinen Erfolg.

8: I. Das Berufungsgericht hat zur Begründung seiner Entscheidung im Wesentlichen ausgeführt:

9: Die Feststellungsklage sei zulässig. Der Klageantrag sei auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses gerichtet, da es um die Zugehörigkeit von Rechten zum Nachlass und die Bewertung der Grundlagen für die Berechnung des Pflichtteilsanspruchs des Beklagten im Verhältnis zur Klägerin als Alleinerbin gehe. Die Feststellungsklage sei auch begründet. Der Erblasser habe der S. U. -Stiftung durch notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 rechtswirksam Unterbeteiligungen von jeweils 30 % an den genannten Gesellschaften schenkungsweise auf den Zeitpunkt seines Todes eingeräumt. Zwar liege nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in der unentgeltlichen vertraglichen Begründung der Beteiligung an einer Innengesellschaft - anders als bei der Beteiligung an einer Außengesellschaft - kein Vollzug der Schenkung, da in einer Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen der Hauptbeteiligte dem Unterbeteiligten nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags lediglich schuldrechtlich verpflichtet sei. Auf eine - hier vorliegende - Unterbeteiligung , bei der dem Unterbeteiligten über eine bloße Einräumung von schuldrechtlichen Forderungen auf Vermögensleistungen hinaus eine mitgliedschaftliche Position eingeräumt werde, die ihm die Möglichkeit gebe, maßgeblichen Einfluss auf das Schicksal der Innengesellschaft und seiner Beteiligung auszuüben , sei diese Rechtsprechung jedoch nicht anzuwenden. In einem solchen Fall sei die Schenkung bereits mit dem Abschluss des notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrags gemäß § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen.

10: II. Dies hält der revisionsrechtlichen Nachprüfung stand.

11: Das Berufungsgericht hat dem Feststellungsantrag der Klägerin zu Recht entsprochen. Der Erblasser hat der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den Gesellschaften durch Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall zugewendet; die Schenkungen waren mit der Einräumung der Unterbeteiligungen im notariellen Vertrag vom 24. Oktober 2001 vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

12: 1. Die Feststellungsklage ist zulässig.

13: Die Klage ist auf die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses im Sinn von § 256 Abs. 1 ZPO gerichtet; die Klägerin hat ein Interesse an der von ihr begehrten Feststellung.

14: a) Mit der Klage auf Feststellung des Bestehens eines Rechtsverhältnisses nach § 256 Abs. 1 ZPO kann nicht nur die Feststellung des Bestehens des Rechtsverhältnisses im Ganzen, sondern auch die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis hervorgehender Berechtigungen verlangt werden (BGH, Urteil vom 26. Januar 1955 - IV ZR 180/54, LM Nr. 5 zu § 2100 BGB; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93, NJW 1995, 1097 m.w.N.; Urteil vom 10. März 2004 - IV ZR 123/03, BGHZ 158, 226, 227 f. m.w.N.; Urteil vom 20. Februar 2008 - VIII ZR 139/07, NJW 2008, 1303 Rn. 9; Roth in Stein/ Jonas, ZPO, 22. Aufl., § 256 Rn. 26). Demgegenüber können einzelne rechtserhebliche Vorfragen oder Elemente eines Rechtsverhältnisses oder bloße Berechnungsgrundlagen nicht Gegenstand einer Feststellungsklage sein (BGH, Urteil vom 3. Mai 1977 - VI ZR 36/74, BGHZ 68, 331, 332; Urteil vom 20. Januar 1993 - IV ZR 139/91, NJW-RR 1993, 391; Urteil vom 12. Dezember 1994 - II ZR 269/93 NJW 1995, 1097 m.w.N.). Ebenso wenig kann die Feststellung einer abstrakten Rechtsfrage ohne Bezug zu einem konkreten Rechtsverhältnis erstrebt werden (BGH, Urteil vom 4. Oktober 2000 - VIII ZR 289/99, NJW 2001, 445, 447 m.w.N.; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22; Rosenberg/Schwab/Gottwald, Zivilprozessrecht, 17. Aufl., § 90 Rn. 9; Assmann in Wieczorek/Schütze, ZPO, 3. Aufl., § 256 Rn. 33).

15: b) Entgegen der Ansicht der Revision handelt es sich vorliegend weder um die Erstellung eines reinen Rechtsgutachtens noch um die unselbständige Festlegung von Berechnungsgrundlagen für den Pflichtteilsanspruch des Beklagten. Vielmehr begehrt die Klägerin die Feststellung einzelner, aus dem umfassenden Rechtsverhältnis des Pflichtteilsanspruchs hervorgehender gegen- seitiger Berechtigungen und Verpflichtungen. Sind die jeweiligen Unterbeteiligungen an den genannten Gesellschaften der S. U. -Stiftung durch den Erblasser rechtswirksam zu Lebzeiten auf den Zeitpunkt seines Todes geschenkt worden, so sind sie nicht in den Nachlass gefallen. Ein Pflichtteilsanspruch des Beklagten könnte sich hierauf nicht erstrecken. Handelte es sich demgegenüber bei der Einräumung der Unterbeteiligungen lediglich um ein Vermächtnis, wäre dieses gegenüber dem Pflichtteilsanspruch des Beklagten nachrangig und deshalb bei dessen Berechnung nicht von den Nachlassaktiva abzusetzen (vgl. BGH, Urteil vom 16. September 1987 - IVa ZR 97/86, NJW 1988, 136, 137; MünchKommBGB/Lange, 5. Aufl., § 2311 Rn. 20).

16: c) Anders als die Revision meint, kann die Klägerin nicht darauf verwiesen werden, durch die Erhebung einer negativen Feststellungsklage klären zu lassen, dass dem Beklagten über einen bestimmten Betrag hinaus kein weitergehender Pflichtteilsanspruch zustehe. Die Erhebung einer solchen Klage wäre zwar grundsätzlich möglich. Sie hätte aber bei dem hier gegebenen umfangreichen Nachlass zur Folge, dass nicht nur über die von der Klägerin rechtshängig gemachten Hauptstreitpunkte, sondern über zahlreiche weitere Fragen, insbesondere die Zugehörigkeit bestimmter Gegenstände zum Nachlass sowie deren Bewertung, in einem gerichtlichen Verfahren gestritten werden müsste. Für die Beurteilung der Zulässigkeit der erhobenen Feststellungklage kommt es vielmehr maßgeblich darauf an, ob sie im konkreten Einzelfall prozessökonomisch sinnvoll ist, weil sie einzelne zwischen den Parteien streitige Punkte so klären kann, dass der Streit zwischen ihnen insgesamt ausgeräumt wird und sich weitere Prozesse erübrigen (vgl. BGH, Urteil vom 17. Januar 1951 - II ZR 16/50, BGHZ 1, 65, 74; Urteil vom 27. Juni 1990 - IV ZR 104/89, NJW-RR 1990, 1220, 1221; MünchKommZPO/Becker-Eberhard, 3. Aufl., § 256 Rn. 22). Dies ist hier der Fall. Denn es liegt nicht fern, dass nach Klärung der aus Sicht der Klägerin maßgeblichen Hauptpunkte zwischen den Parteien insgesamt eine vergleichs- weise Einigung über den Pflichtteilsanspruch erzielt wird, die eine - von der Klägerin nicht gewünschte - Einbeziehung weiterer Streitpunkte in einen Rechtsstreit entbehrlich macht.

17: 2. Die Feststellungsklage ist auch begründet.

18: Das Berufungsgericht hat zu Recht angenommen, dass der Erblasser der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen an den vier Gesellschaften rechtswirksam durch Schenkung unter Lebenden aufschiebend bedingt durch seinen Tod zugewendet hat. Die unentgeltliche Zuwendung einer durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages entstehenden Unterbeteiligung, mit der dem Unterbeteiligten über eine schuldrechtliche Mitberechtigung an den Vermögensrechten des dem Hauptbeteiligten zustehenden Gesellschaftsanteils hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt werden, ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages im Sinn von § 2301 Abs. 2, § 518 Abs. 2 BGB vollzogen.

19: a) Bei den der S. U. -Stiftung zugewendeten Unterbeteiligungen handelt es sich um Beteiligungen eines Dritten (Unterbeteiligten) an den Gesellschaftsanteilen des Hauptbeteiligten. Zwischen dem Hauptbeteiligten und dem Unterbeteiligten kommt eine bürgerlich-rechtliche Innengesellschaft ohne Gesamthandsvermögen zustande, in der dem Dritten eine schuldrechtliche Mitberechtigung zumindest am Gewinn des Gesellschaftsanteils des Hauptbeteiligten eingeräumt wird (BGH, Urteil vom 11. Juli 1968 - II ZR 179/66, BGHZ 50, 316, 320; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92; MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 192, 194; Blaurock, Handbuch Stille Gesellschaft, 7. Aufl., § 30.1). Auf die Unterbeteiligungsgesellschaft sind grundsätzlich die Vorschriften der §§ 230 bis 236 HGB analog anzuwenden (MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 92 m.w.N.). Der Gesell- schaftsvertrag der Unterbeteiligungsgesellschaft kann jedoch abweichend hiervon regeln, dass der Unterbeteiligte über eine schuldrechtliche Forderung auf Vermögensleistungen hinaus mitgliedschaftliche Teilhaberechte in der (Innen-) Gesellschaft erwerben soll (K. Schmidt, DB 2002, 829, 832; MünchKommHGB/ K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 HGB Rn. 209, 237).

20: Die Unterbeteiligung an einem Geschäftsanteil kann Gegenstand einer Schenkung sein, das Schenkungsversprechen bedarf gemäß § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB der notariellen Beurkundung (BGH, Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685). Wird die Unterbeteiligung - wie hier - zu Lebzeiten , jedoch erst auf den Zeitpunkt des Todes des Schenkers zugewendet, liegt ein Rechtsgeschäft unter Lebenden nur dann vor, wenn die Schenkung bereits vollzogen wurde (§ 2301 Abs. 2 BGB). Hierfür ist erforderlich, dass der Schenker alles aus seiner Sicht Erforderliche getan hat, um die Schenkung zu vollziehen. Dementsprechend genügt es für den Vollzug einer Schenkung, dass für den Beschenkten ein Erwerbs- oder Anwartschaftsrecht begründet wird, das sich bei Eintritt der Bedingung, hier des Todesfalls, zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt (BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339 m.w.N.; Urteil vom 10. Mai 1989 - IVa ZR 66/88, NJW-RR 1989, 1282 m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt.

21: b) Die Schenkung der Unterbeteiligungen an die S. U. - Stiftung wurde durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages in der notariellen Urkunde vom 24. Oktober 2001 als Schenkung unter Lebenden auf den Todesfall vollzogen, § 2301 Abs. 2, §§ 516 ff. BGB.

22: aa) Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH, Urteil vom 24. September 1952 - II ZR 136/51, BGHZ 7, 174, 178 f.; Urteil vom 29. Oktober 1952 - II ZR 16/52, BGHZ 7, 378, 379 f., jeweils für die stille Ge- sellschaft; Urteil vom 6. März 1967 - II ZR 180/65, WM 1967, 685; offen gelassen in BGH, Urteil vom 2. Juli 1990 - II ZR 243/89, BGHZ 112, 40, 46; so auch OLG Frankfurt/Main, NJW-RR 1996, 1123, 1124; OLG Düsseldorf, NZG 1999, 652, 653) kann die unentgeltliche Einräumung einer Unterbeteiligung - ebenso wie die unentgeltliche Zuwendung der stillen Beteiligung an einer Gesellschaft - mangels dinglicher Mitberechtigung des Unterbeteiligten am Gesellschaftsvermögen der Hauptgesellschaft nicht vollzogen werden. Dies kann weder durch den Abschluss des Gesellschaftsvertrages über die Begründung der Innengesellschaft noch durch die Einbuchung des Gesellschaftsanteils in die Bücher der Gesellschaft geschehen. Das Wesen der Unterbeteiligung als Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen besteht gerade darin, dass nur der Hauptbeteiligte an der Hauptgesellschaft beteiligt ist und dass er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrages lediglich schuldrechtlich zur Teilhabe zumindest am Gewinn seines Gesellschaftsanteils verpflichtet ist. Geht die Verpflichtung des Hauptbeteiligten dahin, einen anderen durch Einräumung einer Unterbeteiligung lediglich schuldrechtlich an den Vermögensrechten des ihm an der Hauptgesellschaft zustehenden Gesellschaftsanteils zu beteiligen, soll es nach dem Parteiwillen gerade nicht zu einer Vermögensübertragung kommen. Vielmehr erschöpft sich die Zusage in einer schuldrechtlichen Verpflichtung, die im Falle der unentgeltlichen Erteilung des Versprechens der notariellen Form bedarf. Ein solches Schenkungsversprechen kann auch nicht dadurch vollzogen werden, dass der Hauptbeteiligte den vereinbarten Anteil des Unterbeteiligten buchmäßig, steuerlich oder in anderer Weise als Vermögen des anderen führt. Denn auch durch eine derartige Handhabung wird der Unterbeteiligte nicht stärker als schuldrechtlich an dem Gesellschaftsanteil des Hauptbeteiligten als Partner der Innengesellschaft beteiligt. Auch wenn nur ein schuldrechtlicher Anspruch zugewendet werden soll, so stellt doch dessen Anerkennung in den Geschäftsbüchern oder gegenüber dem Finanzamt nicht die Bewirkung der versprochenen Leistung dar; vielmehr wird lediglich eine schuldrechtliche Verpflichtung des Schenkers durch eine andere ersetzt.

23: bb) Diese Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs hat im Schrifttum teilweise Zustimmung erfahren (vgl. Schneider, DB 1954, 739; Meyer, Die Unterbeteiligung an Handelsgesellschaftsanteilen, 1971, S. 79 ff.; Thomsen, Die Unterbeteiligung an einem Personengesellschaftsanteil, S. 31; Böttcher/ Zartmann/Faut, Stille Gesellschaft und Unterbeteiligung, 3. Aufl., S. 106; Blaurock, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 156 f.; Soergel/Hadding/Kießling, BGB, 13. Aufl., § 705 Rn. 12). Demgegenüber wird sie von zahlreichen anderen Stimmen im Schrifttum, die die Schenkung einer Unterbeteiligung mit dem Abschluss des die Innengesellschaft begründenden Gesellschaftsvertrages als vollzogen ansehen wollen, abgelehnt (vgl. Hueck, NJW 1953, 140, für die stille Gesellschaft; Friehe, Die Unterbeteiligung bei Personengesellschaften , S. 53 f.; Ulbrich, Die Unterbeteiligungsgesellschaft an Personengesellschaftsanteilen, S. 101 ff.; Tebben, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, S. 225 ff.; Brandner/Bergmann, Festschrift Sigle, 2000, S. 327, 330 ff.; Coenen, Formfreie Schenkung der Gesellschafterstellung in einer stillen Gesellschaft und einer Unterbeteiligung, S. 170 ff.; Wiedemann, Gesellschaftsrecht, Bd. II, § 2 II 4 c, S. 111 f.; Staudinger/WimmerLeonhardt , BGB, Stand 2005, § 518 Rn. 41; Hueck, ZHR 83 [1920], 1 ff., 22 ff.; Herzfeld, AcP 137 [1933], 270, 297). Eine weitere Ansicht (MünchKommHGB/K. Schmidt, 2. Aufl., § 230 Rn. 224,103; K. Schmidt, DB 2002, 829 ff.; MünchKommBGB/J. Koch, 5. Aufl., § 518 Rn. 37, 33, 35; MünchKommBGB/Ulmer, 5. Aufl., Vor § 705 Rn. 96; § 705 Rn. 45 f.) folgt der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs jedenfalls für den Fall nicht, dass dem Beschenkten mit der Beteiligung an der Innengesellschaft nicht nur vermögensrechtliche Ansprüche, sondern auch mitgliedschaftliche Rechte wie Stimm-, Verwaltungs- und Kontrollrechte zugewendet werden. In diesem Fall liege ebenso wie bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft die Verschaffung des Rechts regelmäßig in der Begründung der Mitgliedschaft. Diese begründe als Zuwendungsgegenstand eine Rechtsposition, über die der Zuwendungsempfänger als Gesellschafter der Innengesellschaft vergleichbar einem Stammrecht grundsätzlich rechtlich und tatsächlich verfügen könne. Dieser Auffassung hat sich der Bundesfinanzhof in seiner neueren Rechtsprechung angeschlossen (BFHE 220, 513, 515 f. = NJW-RR 2008, 986 Rn. 13 f.).

24: cc) Es bedarf im vorliegenden Fall keiner Entscheidung, ob die Rechtsprechung des Senats, nach der die unentgeltliche Zuwendung einer Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil weder durch Abschluss des Gesellschaftsvertrages noch durch die handels- und steuerliche Einbuchung vollzogen ist, mit der Folge, dass eine solche Schenkung aus Rechtsgründen nicht vollzogen werden könnte, grundsätzlich zu überdenken ist.

25: Wie das Berufungsgericht zutreffend angenommen hat, hat der Erblasser der S. U. -Stiftung nicht nur schuldrechtliche Ansprüche auf Beteiligung am Gewinn des Hauptbeteiligten in den Hauptgesellschaften und auf eine Abfindung bei Auflösung der Innengesellschaft eingeräumt, sondern sie erhielt auch mitgliedschaftliche Mitwirkungsrechte an der Geschäftsführung der Innengesellschaft. Nach § 16 Abs. 2 des notariellen Vertrags vom 24. Oktober 2001 hat der Hauptbeteiligte die Unterbeteiligte zu unterrichten und anzuhören, bevor er bei der Ausübung der ihm als Gesellschafter der Hauptgesellschaften zustehenden Rechte Handlungen von besonderer Bedeutung vornimmt. Für Handlungen, die über gewöhnliche Entscheidungen im Sinn von § 116 Abs. 1, 2 HGB in den Beteiligungsgesellschaften hinausgehen, ist sogar die Zustimmung der Unterbeteiligten einzuholen.

26: Jedenfalls für den Fall der unentgeltlichen Einräumung einer so ausgestalteten Unterbeteiligung folgt der Senat der Auffassung, dass die Schenkung mit Abschluss des Gesellschaftsvertrags vollzogen ist. Zwar kommt es auch bei der Zuwendung einer solchen Unterbeteiligung - anders als bei der Zuwendung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft - nicht zu einer dinglichen Mitberechtigung an der Hauptgesellschaft, da die Innengesellschaft - wie bei einer solchen Fallgestaltung regelmäßig - über kein Gesamthandsvermögen verfügt. Beschränkt sich aber die Unterbeteiligung nicht nur auf schuldrechtliche Ansprüche gegen den zuwendenden Hauptbeteiligten auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös, sondern werden dem Unterbeteiligten in der Innengesellschaft darüber hinaus mitgliedschaftliche Rechte eingeräumt, durch die er Einfluss auf die Innengesellschaft nehmen kann, erhält er nicht nur die Stellung eines schuldrechtlichen Gläubigers, sondern eine in dem Anteil an der Innengesellschaft verkörperte mitgliedschaftliche Rechtsposition. Das rechtfertigt die Annahme, dass die unentgeltliche Zuwendung einer derartigen Beteiligung an einer Innengesellschaft ebenso wie die unentgeltliche Einräumung einer Beteiligung an einer Außengesellschaft mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen ist.

27: dd) Entgegen der Meinung der Revision steht schließlich der Annahme, die Schenkung der Unterbeteiligungen sei im Sinn von § 2301 Abs. 2 BGB vollzogen , nicht entgegen, dass der Erblasser dem Treuhänder der S. U. -Stiftung die Unterbeteiligungen erst für den Zeitpunkt seines Versterbens eingeräumt hat. Wird die Schenkung einer Unterbeteiligung - wie hier - mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrages vollzogen, hat der Erblasser zu Lebzeiten alles aus seiner Sicht Erforderliche und Mögliche getan und damit dem Beschenkten eine gesicherte und unentziehbare Anwartschaft eingeräumt, die sich bei Eintritt der Bedingung zwangsläufig zu einem Vollrecht entwickelt hat (vgl. BGH, Urteil vom 14. Juli 1971 - III ZR 91/70, WM 1971, 1338, 1339).