Steuerrecht: Die Erforderlichkeit ist keine Abzugsvoraussetzung beim häuslichen Arbeitszimmer

bei uns veröffentlicht am02.08.2017

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Rechtsanwalt Dirk Streifler - Partner

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Rechtsanwalt

Lür Waldmann

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Zusammenfassung des Autors
Ein häusliches Arbeitszimmer setzt voraus, dass der jeweilige Raum nahezu ausschließlich für betriebliche/berufliche Zwecke genutzt wird.
Unerheblich ist aber, ob ein Arbeitszimmer für die Tätigkeit auch erforderlich ist. Nach einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs genügt für die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen die Veranlassung durch die Einkünfteerzielung.

Sachverhalt: Ein Ruheständler erzielte neben seinen Versorgungsbezügen Beteiligungseinkünfte, Vermietungseinkünfte und Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Kosten seines Arbeitszimmers machte er als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften geltend, was sowohl das Finanzamt als auch das Finanzgericht Nürnberg ablehnten. Begründung: Das Arbeitszimmer ist für die Tätigkeit (Vermietung von drei Wohnungen, von denen eine auch noch von einer Hausverwaltung betreut wird) nicht notwendig.

Das sieht der Bundesfinanzhof allerdings anders: Die Erforderlichkeit ist kein Merkmal des Abzugstatbestands. Der Gesetzgeber typisiert die Abzugsvoraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer, in dem er die Abzugsmöglichkeit auf die zwei im Gesetz genannten Fallgruppen (kein anderer Arbeitsplatz, Mittelpunkt der gesamten Betätigung) begrenzt.

Beachten Sie: Allerdings war die Sache nicht spruchreif, denn es fehlten Feststellungen zur privaten (Mit-)Nutzung des Arbeitszimmers. Sollte ein nicht unerheblicher Anteil der Nutzung auf die Verwaltung der eigengenutzten Immobilie oder für andere private Tätigkeiten (z. B. Aufbewahrung privater Unterlagen) entfallen, würde ein Abzug der Aufwendungen ausscheiden.

Kommt das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang zu dem Schluss, dass es sich um ein berücksichtigungsfähiges Arbeitszimmer handelt und liegt der Mittelpunkt der steuerbaren Betätigungen nicht im Arbeitszimmer, können die Aufwendungen bis zu 1.250 EUR abgezogen werden, wenn für einzelne Tätigkeiten kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Dabei sind die Aufwendungen für das Arbeitszimmer entsprechend dem Nutzungsumfang den darin ausgeübten Tätigkeiten zuzuordnen und ggf. im Schätzungsweg aufzuteilen.

Hinweis:
Die Abzugsmöglichkeit oder -begrenzung ist für jede Tätigkeit selbstständig zu prüfen. Ist der Kostenabzug für eine oder mehrere Tätigkeiten möglich, kann der Steuerpflichtige diese anteilig insgesamt bis zum Höchstbetrag abziehen.

Der Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 08.03.2017 (IX R 52/14) folgendes entschieden:

Tenor:

Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 12. Februar 2014 5 K 1251/12 aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

Gründe

Die Beteiligten streiten um den Abzug von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer.

Der Kläger und Revisionskläger erzielte im Streitjahr 2010 Einkünfte aus Gewerbebetrieb, aus Kapitalvermögen, aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte bezüglich Renten und Versorgungsbezügen sowie Containervermietung. Der Kläger vermietete zwei Wohnungen im 1. und 2. Obergeschoss des in seinem Eigentum stehenden Objekts Z-Straße in A. Das Erdgeschoss des Objekts nutzte er zu eigenen Wohnzwecken. Außerdem vermietete der Kläger eine Wohnung in der X-Straße, die von einer Hausverwaltung betreut wurde. Hinsichtlich der Verwaltung seines Kapitalvermögens hatte der Kläger verschiedene Vermögensverwaltungsabteilungen bei Kreditinstituten beauftragt. Im Erdgeschoss des Objekts Z-Straße in A befindet sich ein 29 qm großes Zimmer; es ist büromäßig ausgestattet mit Schreibtisch und Regalen, Telefon, Fax und Kopierer und dient insbesondere der Aufbewahrung sämtlicher Bank-, Versicherungs-, Vermietungs- und Steuerunterlagen des Klägers. Nach seinen Angaben nutzte der Kläger das Zimmer zu 50 % zur Verwaltung seines Kapitalvermögens und zu 50 % zur Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte sowie zur sonstigen Vermögensverwaltung.

In seiner Einkommensteuererklärung für 2010 erklärte der Kläger im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Aufwendungen für das Zimmer als Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in Höhe von insgesamt 3.445 €. Zudem machte er Aufwendungen für eine Leuchte in Höhe von 43 € geltend. Mit Einkommensteuerbescheid 2010 vom 19. April 2012 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung der Aufwendungen für das Zimmer in Höhe von 3.489 € fest. Der dagegen eingelegte Einspruch blieb mit Einspruchsentscheidung vom 16. Juli 2012 erfolglos. Am 11. Juli 2012 erging aus nicht streitigen Gründen ein Änderungsbescheid. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen wurden nach § 32d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes besteuert.

Die vom Kläger erhobene Klage wies das Finanzgericht mit Urteil vom 12. Februar 2014 als unbegründet ab. Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer könnten nur berücksichtigt werden, wenn dieses für die Tätigkeit erforderlich sei. Dies folge zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG, aber aus dem Sinnzusammenhang der Regelungen zur Abzugsfähigkeit eines Arbeitszimmers. Der Kläger verwalte nur zwei Mietwohnungen selbst. Dafür sei ein Arbeitszimmer nicht erforderlich. Auf die Frage, ob die Aufwendungen für das Arbeitszimmer in einen privat und in einen beruflich veranlassten Teil aufzuteilen seien, komme es angesichts der mangelnden Erforderlichkeit des Arbeitszimmers nicht an. Selbst bei Einbeziehung der Einkünfte aus Kapitalvermögen in die Betrachtung der Erforderlichkeit ergebe sich kein anderes Ergebnis. Denn die Verwaltung des Kapitalvermögens sei teilweise auf Vermögensverwaltungsabteilungen bei Kreditinstituten übertragen worden, so dass auch für diese Tätigkeit kein Arbeitszimmer notwendig sei.

Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG. Für die Anerkennung von Werbungskosten reiche die Veranlassung durch die Einkünfteerzielung. Es müsse ein objektiver Zusammenhang mit den steuerpflichtigen Einnahmen bestehen und die Aufwendungen müssten subjektiv zur Einnahmeerzielung getätigt werden. Es komme nicht darauf an, ob sie notwendig, zweckmäßig, wirtschaftlich oder üblich seien. Soweit die gesetzlichen Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG erfüllt seien, sei für den Werbungskostenabzug nicht auf eine objektive Erforderlichkeit abzustellen. Soweit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stehe, seien die Aufwendungen für ein Arbeitszimmer im Rahmen des Höchstbetrags daher abziehbar. Zudem sei für ihn die Nutzung des Arbeitszimmers sowohl subjektiv als auch objektiv erforderlich. Obwohl bei den Einkünften aus Kapitalvermögen Werbungskosten nicht abgezogen werden können, sei die 50%-ige Nutzung des Arbeitszimmers zur Verwaltung des Kapitalvermögens als Nutzung für berufliche/betriebliche Zwecke anzusehen.

Der Kläger beantragt,

das Urteil des FG vom 12. Februar 2014 5 K 1251/12 und die Einspruchsentscheidung vom 16. Juli 2012 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 11. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die geltend gemachten Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer in Höhe von 3.489 € im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mindernd berücksichtigt werden.

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Der Gesichtspunkt der Erforderlichkeit sei auch bei Vorliegen der grundsätzlichen Voraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu beachten. Das Arbeitszimmer sei hier nicht notwendig gewesen.

Die Revision ist begründet.

Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung. Den Feststellungen des FG lässt sich nicht entnehmen, ob der vom Kläger genutzte Raum unter den Typusbegriff des "häuslichen Arbeitszimmers" fällt oder ob ein gemischt genutzter Raum vorliegt.

Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach Satz 2 der Vorschrift nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 € begrenzt. Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.

Häusliches Arbeitszimmer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der seiner Ausstattung nach der Erzielung von Einnahmen dient und ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden und dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück ist. Entspricht ein Raum nach seinem äußeren Bild durch seine Einrichtung mit Büromöbeln dem Typus des Arbeitszimmers, muss er —wie ausgeführt— überdies ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt werden.

Aufwendungen für gemischt genutzte Räume, die in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden sind und die sowohl zur Erzielung von Einkünften als auch in mehr als nur untergeordnetem Umfang zu privaten Zwecken genutzt werden, sind hingegen insgesamt auch nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht abziehbar.

Die Regelung bestimmt dabei abschließend, unter welchen Voraussetzungen und in welcher Höhe Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer abziehbar sind. Weitere Voraussetzungen hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer regelt das Gesetz nicht. Die Erforderlichkeit ist kein Merkmal des Abzugstatbestands. Der Gesetzgeber typisiert in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG die Abzugsvoraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer, in dem er die Abzugsmöglichkeit auf die zwei im Gesetz genannten Fallgruppen begrenzt. Der Steuerpflichtige ist in den vom Gesetz genannten Fallgruppen auf einen häuslichen Arbeitsplatz angewiesen, weshalb das Gesetz typisierend davon ausgeht, dass die Aufwendungen hierfür ausschließlich betrieblich/beruflich veranlasst sind, obwohl auch in diesen Fällen eine private Nutzung des Raums nicht überprüft und damit nicht ausgeschlossen werden kann. Den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sätze 2 und 3 EStG angesprochenen Fallgruppen liegt daher die gesetzgeberische Überlegung zugrunde, dass die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in diesen Fällen erforderlich sind.

Das Gesetz verwendet aber den Begriff der Erforderlichkeit oder Notwendigkeit nicht. Vielmehr typisiert es mit den beiden genannten Fallgruppen die Erforderlichkeit der beruflichen oder betrieblichen Nutzung des Arbeitszimmers, ohne den Begriff der Erforderlichkeit in Gestalt eines unbestimmten Rechtsbegriffs zu einem Tatbestandsmerkmal zu machen. Ein zusätzliches ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit für die beiden Fälle, in denen die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer überhaupt nur abzugsfähig sind, folgt daher weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus der Gesetzesbegründung. Denn mit den beiden in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG geregelten Fallgruppen sollen gerade Streitigkeiten über die Notwendigkeit eines Arbeitszimmers vermieden werden.

Das FG hat rechtsfehlerhaft die Erforderlichkeit des Arbeitszimmers für die Tätigkeit des Klägers als maßgebend erachtet. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben.

Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat keine Feststellungen dazu getroffen, in welchem Umfang der in Rede stehende Raum zur Erzielung von Einkünften genutzt wird oder ob eine schädliche private Nutzung vorliegt. Derartige Feststellungen obliegen aber dem FG als Tatsachengericht und sind zur Entscheidung des Falls erforderlich.

Kommt das FG unter Beachtung der gesetzlichen Regelungen zur Darlegungs- und Beweislast zu dem Ergebnis, dass die Verwaltung der privat genutzten Immobilie und die sonstigen privaten Tätigkeiten des Klägers in dem streitigen Raum im Verhältnis zur steuerrelevanten Nutzung des Arbeitszimmers als untergeordnet einzustufen sind und der Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von steuerbaren Einnahmen genutzt worden ist, sind die Aufwendungen für das streitige Zimmer als häusliches Arbeitszimmer sowie als Arbeitsmittel zu berücksichtigen.

Kommt das FG hingegen zu dem Ergebnis, dass ein nicht unerheblicher Anteil der Nutzung des Arbeitszimmers auf die Verwaltung der eigengenutzten Immobilie oder für andere private Tätigkeiten entfällt, scheidet nach den Grundsätzen der Entscheidung des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265 [BFH 27.07.2015 - GrS 1/14] ein Abzug der Aufwendungen mangels Vorliegen eines häuslichen Arbeitszimmers sowie wegen gemischter Nutzung der Arbeitsmittel aus.

Sofern der Kläger nach den im zweiten Rechtsgang zu treffenden Feststellungen des FG mehrere einkünfterelevante Tätigkeiten im Arbeitszimmer nebeneinander ausübt, sind die Aufwendungen für den streitigen Raum, sofern es sich nach den o.g. Grundsätzen überhaupt um ein berücksichtigungsfähiges Arbeitszimmer handelt, entsprechend dem Nutzungsumfang den darin ausgeübten Tätigkeiten zuzuordnen. Liegt der Mittelpunkt der steuerbaren Betätigungen nicht im häuslichen Arbeitszimmer, steht für einzelne Tätigkeiten jedoch kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, können die Aufwendungen bis zur Höhe von 1.250 € abgezogen werden. Dabei sind die Aufwendungen für das Arbeitszimmer entsprechend dem Nutzungsumfang den darin ausgeübten Tätigkeiten zuzuordnen und ggf. im Schätzungsweg aufzuteilen. Die Abzugsmöglichkeit oder Abzugsbegrenzung ist für jede Tätigkeit selbständig zu prüfen. Soweit der Kostenabzug für eine oder mehrere Tätigkeiten möglich ist, kann der Steuerpflichtige diese anteilig insgesamt bis zum Höchstbetrag abziehen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

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Tenor

Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 12. Februar 2014  5 K 1251/12 aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten um den Abzug von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielte im Streitjahr 2010 Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Beteiligungseinkünfte), aus Kapitalvermögen, aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte bezüglich Renten und Versorgungsbezügen sowie Containervermietung. Der Kläger vermietete zwei Wohnungen im 1. und 2. Obergeschoss des in seinem Eigentum stehenden Objekts Z-Straße in A. Das Erdgeschoss des Objekts nutzte er zu eigenen Wohnzwecken. Außerdem vermietete der Kläger eine Wohnung in der X-Straße, die von einer Hausverwaltung betreut wurde. Hinsichtlich der Verwaltung seines Kapitalvermögens hatte der Kläger verschiedene Vermögensverwaltungsabteilungen bei Kreditinstituten beauftragt. Im Erdgeschoss des Objekts Z-Straße in A befindet sich ein 29 qm großes Zimmer; es ist büromäßig ausgestattet mit Schreibtisch und Regalen, Telefon, Fax und Kopierer und dient insbesondere der Aufbewahrung sämtlicher Bank-, Versicherungs-, Vermietungs- und Steuerunterlagen des Klägers. Nach seinen Angaben nutzte der Kläger das Zimmer zu 50 % zur Verwaltung seines Kapitalvermögens und zu 50 % zur Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte sowie zur sonstigen Vermögensverwaltung.
In seiner Einkommensteuererklärung für 2010 erklärte der Kläger im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Aufwendungen für das Zimmer als Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in Höhe von insgesamt 3.445 €. Zudem machte er Aufwendungen für eine Leuchte in Höhe von 43 € geltend. Mit Einkommensteuerbescheid 2010 vom 19. April 2012 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung der Aufwendungen für das Zimmer in Höhe von 3.489 € fest. Der dagegen eingelegte Einspruch blieb mit Einspruchsentscheidung vom 16. Juli 2012 erfolglos. Am 11. Juli 2012 erging aus nicht streitigen Gründen ein Änderungsbescheid. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen wurden nach § 32d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) besteuert.

3

Die vom Kläger erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 12. Februar 2014 als unbegründet ab. Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer könnten nur berücksichtigt werden, wenn dieses für die Tätigkeit erforderlich sei. Dies folge zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG, aber aus dem Sinnzusammenhang der Regelungen zur Abzugsfähigkeit eines Arbeitszimmers. Der Kläger verwalte nur zwei Mietwohnungen selbst. Dafür sei ein Arbeitszimmer nicht erforderlich. Auf die Frage, ob die Aufwendungen für das Arbeitszimmer in einen privat und in einen beruflich veranlassten Teil aufzuteilen seien, komme es angesichts der mangelnden Erforderlichkeit des Arbeitszimmers nicht an. Selbst bei Einbeziehung der Einkünfte aus Kapitalvermögen in die Betrachtung der Erforderlichkeit ergebe sich kein anderes Ergebnis. Denn die Verwaltung des Kapitalvermögens sei teilweise auf Vermögensverwaltungsabteilungen bei Kreditinstituten übertragen worden, so dass auch für diese Tätigkeit kein Arbeitszimmer notwendig sei.

4

Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG. Für die Anerkennung von Werbungskosten reiche die Veranlassung durch die Einkünfteerzielung. Es müsse ein objektiver Zusammenhang mit den steuerpflichtigen Einnahmen bestehen und die Aufwendungen müssten subjektiv zur Einnahmeerzielung getätigt werden. Es komme nicht darauf an, ob sie notwendig, zweckmäßig, wirtschaftlich oder üblich seien. Soweit die gesetzlichen Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG erfüllt seien, sei für den Werbungskostenabzug nicht auf eine objektive Erforderlichkeit abzustellen. Soweit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stehe, seien die Aufwendungen für ein Arbeitszimmer im Rahmen des Höchstbetrags daher abziehbar. Zudem sei für ihn die Nutzung des Arbeitszimmers sowohl subjektiv als auch objektiv erforderlich. Obwohl bei den Einkünften aus Kapitalvermögen Werbungskosten nicht abgezogen werden können, sei die 50%-ige Nutzung des Arbeitszimmers zur Verwaltung des Kapitalvermögens als Nutzung für berufliche/betriebliche Zwecke anzusehen.

5

Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG vom 12. Februar 2014  5 K 1251/12 und die Einspruchsentscheidung vom 16. Juli 2012 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 11. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die geltend gemachten Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer in Höhe von 3.489 € im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mindernd berücksichtigt werden.

6

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

7

Der Gesichtspunkt der Erforderlichkeit sei auch bei Vorliegen der grundsätzlichen Voraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu beachten. Das Arbeitszimmer sei hier nicht notwendig gewesen.

Entscheidungsgründe

8

II. Die Revision ist begründet.

9

Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Den Feststellungen des FG lässt sich nicht entnehmen, ob der vom Kläger genutzte Raum unter den Typusbegriff des "häuslichen Arbeitszimmers" fällt oder ob ein gemischt genutzter Raum vorliegt.

10

1. Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach Satz 2 der Vorschrift nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 € begrenzt (Satz 3 Halbsatz 1). Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (Satz 3 Halbsatz 2).

11

a) Häusliches Arbeitszimmer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der seiner Ausstattung nach der Erzielung von Einnahmen dient und ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden und dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück ist. Entspricht ein Raum nach seinem äußeren Bild durch seine Einrichtung mit Büromöbeln dem Typus des Arbeitszimmers, muss er --wie ausgeführt-- überdies (nahezu) ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt werden.

12

Aufwendungen für gemischt genutzte Räume, die in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden sind und die sowohl zur Erzielung von Einkünften als auch in mehr als nur untergeordnetem Umfang zu privaten Zwecken genutzt werden, sind hingegen insgesamt auch nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht abziehbar (Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Juli 2015 GrS 1/14, BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, unter D.2.b; BFH-Urteile vom 16. Februar 2016 IX R 23/12, BFH/NV 2016, 912, unter II.1., m.w.N.; jeweils vom 17. Februar 2016 X R 1/13, BFH/NV 2016, 913, und X R 32/11, BFHE 253, 148, BStBl II 2016, 708).

13

b) Die Regelung bestimmt dabei abschließend, unter welchen Voraussetzungen und in welcher Höhe Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer abziehbar sind (vgl. Georg, Deutsches Steuerrecht 2016, 1353, 1354; Kanzler, Neue Wirtschafts-Briefe 2016, 1071, unter I.5.). Weitere Voraussetzungen hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer regelt das Gesetz nicht. Die Erforderlichkeit ist kein Merkmal des Abzugstatbestands. Der Gesetzgeber typisiert in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG die Abzugsvoraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer, in dem er die Abzugsmöglichkeit auf die zwei im Gesetz genannten Fallgruppen (kein anderer Arbeitsplatz, Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung) begrenzt. Der Steuerpflichtige ist in den vom Gesetz genannten Fallgruppen auf einen häuslichen Arbeitsplatz angewiesen, weshalb das Gesetz typisierend davon ausgeht, dass die Aufwendungen hierfür (nahezu) ausschließlich betrieblich/beruflich veranlasst sind, obwohl auch in diesen Fällen eine private Nutzung des Raums nicht überprüft und damit nicht ausgeschlossen werden kann (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 61; vgl. auch Urban, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2016, 747, 748). Den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sätze 2 und 3 EStG angesprochenen Fallgruppen liegt daher die gesetzgeberische Überlegung zugrunde, dass die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in diesen Fällen erforderlich sind (vgl. Heger, Der Betrieb 2016, 249, 250).

14

Das Gesetz verwendet aber den Begriff der Erforderlichkeit oder Notwendigkeit nicht. Vielmehr typisiert es mit den beiden genannten Fallgruppen die Erforderlichkeit der beruflichen oder betrieblichen Nutzung des Arbeitszimmers, ohne den Begriff der Erforderlichkeit in Gestalt eines unbestimmten Rechtsbegriffs zu einem Tatbestandsmerkmal zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 27. September 1996 VI R 47/96, BFHE 181, 305, BStBl II 1997, 68, unter 2.b). Ein zusätzliches ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit für die beiden Fälle, in denen die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer überhaupt nur abzugsfähig sind, folgt daher weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus der Gesetzesbegründung. Denn mit den beiden in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG geregelten Fallgruppen sollen gerade Streitigkeiten über die Notwendigkeit eines Arbeitszimmers vermieden werden (BTDrucks 13/1686, S. 16, BRDrucks 171/2/95, S. 36; a.A. Hessisches FG vom 21. November 2000  13 K 1005/00, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2001, 489, rechtskräftig; FG Nürnberg vom 19. März 2012  3 K 308/11, juris, rechtskräftig, unter 1.).

15

2. Das FG hat rechtsfehlerhaft die Erforderlichkeit des Arbeitszimmers für die Tätigkeit des Klägers als maßgebend erachtet. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben.

16

Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat keine Feststellungen dazu getroffen, in welchem Umfang der in Rede stehende Raum zur Erzielung von Einkünften genutzt wird oder ob eine schädliche private (Mit-)Nutzung vorliegt. Derartige Feststellungen obliegen aber dem FG als Tatsachengericht und sind zur Entscheidung des Falls erforderlich (vgl. BFH-Urteil vom 15. Dezember 2016 VI R 86/13, BFHE 256, 150; Urban, DStZ 2016, 747, 750; Neufang, Die Steuerberatung 2016, 142, 143, jeweils m.w.N.).

17

Kommt das FG unter Beachtung der gesetzlichen Regelungen zur Darlegungs- und Beweislast zu dem Ergebnis, dass die Verwaltung der privat genutzten Immobilie und die sonstigen privaten Tätigkeiten des Klägers in dem streitigen Raum im Verhältnis zur steuerrelevanten Nutzung des Arbeitszimmers als untergeordnet einzustufen sind und der Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von steuerbaren Einnahmen genutzt worden ist, sind die Aufwendungen für das streitige Zimmer als häusliches Arbeitszimmer sowie als Arbeitsmittel zu berücksichtigen.

18

Kommt das FG hingegen zu dem Ergebnis, dass ein nicht unerheblicher Anteil der Nutzung des Arbeitszimmers auf die Verwaltung der eigengenutzten Immobilie oder für andere private Tätigkeiten (z.B. Erledigung privater Korrespondenz, Aufbewahrung privater Unterlagen) entfällt, scheidet nach den Grundsätzen der Entscheidung des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265 ein Abzug der Aufwendungen mangels Vorliegen eines häuslichen Arbeitszimmers sowie wegen gemischter Nutzung der Arbeitsmittel aus.

19

Sofern der Kläger nach den im zweiten Rechtsgang zu treffenden Feststellungen des FG mehrere einkünfterelevante Tätigkeiten im Arbeitszimmer nebeneinander ausübt, sind die Aufwendungen für den streitigen Raum, sofern es sich nach den o.g. Grundsätzen überhaupt um ein berücksichtigungsfähiges Arbeitszimmer handelt, entsprechend dem Nutzungsumfang den darin ausgeübten Tätigkeiten zuzuordnen. Liegt der Mittelpunkt der steuerbaren Betätigungen nicht im häuslichen Arbeitszimmer, steht für einzelne Tätigkeiten jedoch kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, können die Aufwendungen bis zur Höhe von 1.250 € abgezogen werden. Dabei sind die Aufwendungen für das Arbeitszimmer entsprechend dem Nutzungsumfang den darin ausgeübten Tätigkeiten zuzuordnen und ggf. im Schätzungsweg aufzuteilen. Die Abzugsmöglichkeit oder Abzugsbegrenzung ist für jede Tätigkeit selbständig zu prüfen. Soweit der Kostenabzug für eine oder mehrere Tätigkeiten möglich ist, kann der Steuerpflichtige diese anteilig insgesamt bis zum Höchstbetrag abziehen (vgl. BFH-Urteile vom 14. Dezember 2004 XI R 13/04, BFHE 208, 239, BStBl II 2005, 344; vom 3. August 2005 XI R 42/02, BFH/NV 2006, 504, unter II.3.; vom 18. August 2005 VI R 39/04, BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428; vom 16. Juli 2014 X R 49/11, BFH/NV 2015, 177, unter II.3.; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 2. März 2011, BStBl I 2011, 195, Rz. 20; Schmidt/Heinicke, EStG, 36. Aufl., § 4 Rz 598).

20

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

Streitig ist, ob der Kläger Aufwendungen für ein Arbeitszimmer bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie bei den Kapitaleinkünften geltend machen kann.

Im Jahr 2010 erzielte der Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Beteiligungseinkünfte), aus Kapitalvermögen, aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte bezüglich Renten und Versorgungsbezügen sowie Containervermietung.

In seiner Einkommensteuererklärung 2010 vom 15.03.2012 machte er Aufwendungen für ein Arbeitszimmer in Höhe von 3.445 € bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie Steuerberatungskosten in Höhe von 421 € bei den sonstigen Einkünften (Anlage R) geltend. In der mündlichen Verhandlung vom 12.02.2014 verzichtete der Klägervertreter auf die weitere Geltendmachung der Steuerberatungskosten. Streitig ist daher noch die Abzugsfähigkeit der Kosten für das Arbeitszimmer.

Der Kläger erzielte Miete für zwei Wohnungen im 1. und 2. Obergeschoss des ihm gehörenden Anwesens M (110,01 qm bzw. 67,50 qm). Er bewohnt dort das Erdgeschoss (insgesamt 116,31 qm). Das Arbeitszimmer (29 qm) befindet sich ebenfalls im Erdgeschoss. Es verfügt über einen separaten Eingang und ist über zwei Türen von der Wohnräumlichkeit erreichbar, vgl. den vom Kläger vorgelegten Grundriss. Es ist büromäßig ausgestattet mit Büromöbeln (Schreibtisch und Regalen), Telefon, Fax und Kopierer und dient insbesondere der Aufbewahrung sämtlicher Bank-, Versicherungs-, Vermietungs- und Steuerunterlagen des Klägers. Außerdem vermietet der Kläger eine Wohnung im Anwesen T, das von einer Hausverwaltung betreut wird. Zur Begründung der Aufwendungen für das Arbeitszimmer führte der Klägervertreter an, dass das Arbeitszimmer zur Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte genutzt werde. Außerdem finde dort die Verwaltung des Kapitalvermögens statt. Beides stelle den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers dar. Über einen anderen Arbeitsplatz verfüge er nicht.

Das Finanzamt führte aus, dass das Arbeitszimmer nicht erforderlich sei für die Erzielung der Einkünfte. Dieses Tatbestandsmerkmal sei Voraussetzung für die Anerkennung der Aufwendungen nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr.6b S.1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG.

Mit Einkommensteuerbescheid vom 19.04.2012 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer von 3.445 € sowie weiteren Werbungskosten "Lampen für Büro" von 43,40 €, mithin unter Kürzung der Werbungskosten um (aufgerundet) 3.489 € fest.

Hiergegen legte der Kläger mit Schreiben vom 25.04.2012 Einspruch ein.

Mit Änderungsbescheid vom 14.05.2012 wurden u.a. die sonstigen Einkünfte im Hinblick auf eine doppelt erfasste Rente korrigiert. Außerdem erging auf eine Selbstanzeige des Klägers vom 06.06.2012 wegen bisher nicht erklärter Einkünfte aus Kapitalvermögen und Veräußerungsgeschäften ein Änderungsbescheid vom 11.07.2012. Die Kapitalerträge (abzüglich des Sparer-Pauschbetrags) in Höhe von 12.166 € wurden gemäß § 32d Abs. 1 EStG besteuert. In den Erläuterungen wurde ausgeführt, dass eine Günstigerprüfung durchgeführt worden sei. Die Prüfung habe ergeben, dass die Besteuerung nach dem allgemeinen Tarif nicht günstiger sei. Die Änderungsbescheide führten nicht zu einer Berücksichtigung des Arbeitszimmers und wurden zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

Mit Einspruchsentscheidung vom 16.07.2012 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Der Kläger reichte am 16.08.2012 (Eingang beim FG) Klage ein und beantragte zuletzt, den Einkommensteuerbescheid vom 11.07.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.07.2012 dahin zu ändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Aufwendungen für das Arbeitszimmer sowie weitere Werbungskosten, insgesamt 3.489 €, berücksichtigt werden.

Zur Begründung wird im Wesentlichen vorgetragen:

Der Kläger habe weder für die Vermietungstätigkeit, die Verwaltung der Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie der Renten- und Versorgungsbezüge noch für die Containervermietung einen anderen Arbeitsplatz zur Verfügung, so dass nach dem Wortlaut des Gesetzes und Sinn und Zweck desselben der Abzug von Werbungskosten für das häusliche Arbeitszimmer gegeben sei. Das Arbeitszimmer sei objektiv erforderlich und werde nicht für private Zwecke mitbenutzt. Es sei außerdem von Bedeutung, dass es sich nicht um ein typisches Arbeitszimmer handele, da es über einen separaten Eingang verfüge und gleichzeitig nur über zwei Türen von der Wohnräumlichkeit erreichbar sei.

Der gesamte Informationsinput und die Investitionsentscheidungen im Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen erfolgten im Arbeitszimmer. Er, der Kläger, initiiere Kapitalanlagen selbst und kontrolliere sie laufend. Die Ergebnisentwicklungen aus der Vermögensverwaltung und dem Containerleasing verfolge er im Arbeitszimmer. Dieses diene notwendigerweise auch der Archivierung der gesamten einkunftsbezogenen Unterlagen. Außerdem befinde sich die gesamte bürotechnische Infrastruktur im Arbeitszimmer. Er nutze das Arbeitszimmer insbesondere für folgende Tätigkeiten: Instandhaltung der Mietobjekte, Mietersuche, Erstellung der Nebenkostenabrechnungen, An- und Verkauf von Wertpapieren, An– und Verkauf von Containern, Überprüfung der Renten- und Versorgungsbezüge, Verwaltung der Kommanditbeteiligung am Heizkraftwerk. Nur aus Vereinfachungsgründen seien die gesamten Kosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt M geltend gemacht worden. Er erledige diese Arbeiten regelmäßig vormittags von Montag bis Samstag. Er verbringe dazu mindestens 4 Stunden täglich im Arbeitszimmer, wovon mindestens 50 % der Zeit für die Verwaltung der Kapitaleinkünfte und 50 % für die sonstige Vermögensverwaltung verwendet würde.

Bezüglich der Kapitaleinkünfte verstoße das Abzugsverbot von Werbungskosten aus § 20 Abs. 9 EStG sowohl gegen Art. 2 Abs. 1 GG als auch Art. 3 GG. Hierzu sei ein Verfahren beim Finanzgericht Münster (3 K 1277/11) anhängig. Die Kosten für das Arbeitszimmer seien daher auch im Hinblick auf die Verwaltung des Kapitalvermögens zu berücksichtigen.

Selbst wenn im Übrigen das Gericht die Auffassung vertreten sollte, dass das Arbeitszimmer nicht zu 100 % beruflich genutzt werde, sei eine Aufteilung der abzugsfähigen Aufwendungen im Schätzungswege geboten.

In der mündlichen Verhandlung ergänzte der Klägervertreter, dass das Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit auch subjektiv zu betrachten sei. Gerade der Kläger habe sich seinen Tätigkeiten in Bezug auf die Einkünfte ganz ausführlich gewidmet. Für die Frage des Mittelpunkts der gesamten beruflichen Tätigkeit müssten alle Tätigkeiten des Klägers in den Blick genommen werden und auch die Ablage und Aufbewahrung der Unterlagen sei mit zu berücksichtigen.

Das Finanzamt beantragt Klageabweisung. Zur Begründung führt es aus:

Die für das Arbeitszimmer angesetzten Aufwendungen würden der Höhe nach nicht bestritten. Das Arbeitszimmer sei aber nicht erforderlich. Die Verwaltung des Kapitalvermögens sei auf Vermögensverwaltungsabteilungen der Kreditinstitute übertragen worden. Das häusliche Arbeitszimmer diene daher lediglich der Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte. Für die vermietete Eigentumswohnung in T sei ein Verwalter bestellt. Im eigengenutzten Haus seien weder größere Erhaltungsaufwendungen noch Mieterwechsel angefallen. Die vorgetragene zeitlich umfangreiche Nutzung des Arbeitszimmers sei weder nachgewiesen noch glaubhaft, so dass die Kosten nicht abzugsfähig seien.

Die Parteien erklärten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend, dass das Verfahren hinsichtlich des BFH-Beschlusses vom 21.11.2013, IX R 23/12, nicht zum Ruhen kommen soll. Sie regten darüber hinaus die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung an.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Niederschrift der mündlichen Verhandlung sowie den Akteninhalt verwiesen.

Dem Gericht liegt 1 Band Einkommensteuerakten des Klägers vor.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

I. Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 S. 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Ein Abzug der Kosten für das Arbeitszimmer ist grundsätzlich bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bzw. den sonstigen Einkünften möglich.

1. Soweit der Kläger das Arbeitszimmer auch für die Erzielung von Einnahmen aus Kapitalvermögen vorhält, ist auf § 20 Abs. 9 S. 1 HS 2 EStG hinzuweisen. Vorliegend unterlagen sämtliche Kapitalerträge der Abgeltungsteuer nach § 32d Abs. 1 EStG (vgl. Günstigerprüfung). Damit ist der Abzug von Aufwendungen für ein Arbeitszimmer bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeschlossen.

a) Die tatsächlichen Werbungskosten sind im Rahmen der Günstigerprüfung nicht abzuziehen (§ 20 Abs. 9 S. 1 EStG). Wenn als Ergebnis der Günstigerprüfung der individuelle Steuersatz anzuwenden ist, bleibt es bei der Anwendung des § 20 Abs. 9 S. 1 HS 2 EStG mit der Folge, dass die Werbungskosten nur pauschal mit dem Sparer-Pauschbetrag von 801 € berücksichtigt werden können. Hierdurch wird der Kläger nach Auffassung des Senats nicht in seinen Rechten verletzt. Insbesondere wird nicht gegen den Gleichheitssatz nach Art 3 Abs. 1 GG verstoßen. Das objektive Nettoprinzip steht dem Ausschluss des Werbungskostenabzugs nicht entgegen.

b) Der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Verboten ist auch ein gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss, bei dem eine Begünstigung einem Personenkreis gewährt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird. Aus dem allgemeinen Gleichheitssatz ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Nach der Rechtsprechung des BVerfG wird im Bereich des Steuerrechts, insbesondere des Einkommensteuerrechts, die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch das Gebot der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit und durch das Gebot der Folgerichtigkeit (BVerfG, Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, NJW 2006, 2757 m.w.N. zur Tarifbegrenzung des § 32 c EStG a.F.) Im Interesse verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit muss darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (horizontale Steuergerechtigkeit), während (in vertikaler Richtung) die Besteuerung höherer Einkommen im Vergleich mit der Besteuerung niedrigerer Einkommen angemessen ausgestaltet werden muss. Dabei muss eine gesetzliche Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne von Belastungsgleichheit umgesetzt werden. Ausnahmen von einer solchen folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes. Als besonderen sachlichen Grund für Ausnahmen von einer folgerichtigen Umsetzung und Konkretisierung steuergesetzlicher Belastungsentscheidungen hat das BVerfG u.a. Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse anerkannt (BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210 m.w.N. zur Entfernungspauschale; siehe auch zum Ganzen, BFH, Urteil vom 08.07.2010, VI R 10/08, BStBl. II 2011,32).

c) Die für die Lastengleichheit im Einkommensteuerrecht maßgebliche finanzielle Leistungsfähigkeit bemisst der einfache Gesetzgeber nach dem objektiven und dem subjektiven Nettoprinzip. Danach unterliegt der Einkommensteuer grundsätzlich nur das Nettoeinkommen, nämlich der Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den (betrieblichen/beruflichen) Erwerbsaufwendungen sowie den (privaten) existenzsichernden Aufwendungen andererseits. Deshalb sind Aufwendungen für die Erwerbstätigkeit gemäß §§ 4, 9 EStG und Existenz sichernde Aufwendungen im Rahmen von Sonderausgaben, Familienleistungsausgleich und außergewöhnlichen Belastungen gemäß §§ 10 ff., 31 f., 33 ff. EStG grundsätzlich steuerlich abziehbar. Im Rahmen des objektiven Nettoprinzips hat der Gesetzgeber des Einkommensteuergesetzes die Zuordnung von Aufwendungen zum betrieblichen bzw. beruflichen Bereich, derentwegen diese Aufwendungen von den Einnahmen grundsätzlich abzuziehen sind, danach vorgenommen, ob eine betriebliche bzw. berufliche Veranlassung besteht (vgl. § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG).

Das BVerfG hat bisher offen gelassen, ob das objektive Nettoprinzip, wie es in § 2 Abs. 2 EStG zum Ausdruck kommt, Verfassungsrang hat; jedenfalls aber kann der Gesetzgeber dieses Prinzip beim Vorliegen gewichtiger Gründe durchbrechen und sich dabei generalisierender, typisierender und pauschalierender Regelungen bedienen (vgl. BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O. m.w.N.).

d) Eine besondere Typisierungskompetenz des Gesetzgebers ergibt sich unter dem Gesichtspunkt gemischt veranlasster Aufwendungen. Dabei ist allerdings nicht die tatbestandliche Qualifikation von Aufwendungen nach Maßgabe der einfachgesetzlichen Grundregeln des § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 und § 12 Nr. 1 EStG maßgeblich, sondern vielmehr eine darüber hinausgehende Bewertung multikausaler und multifinaler Wertungszusammenhänge (BVerfG, Urteil vom 9.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O.). Unter Anwendung dieser Grundsätze hat das BVerfG mit Urteil vom 07.12.1999 (2 BvR 301/98, BStBl. II 2010, 162) die beschränkte Absetzbarkeit von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach § 4 Abs. 5 Nr.6b EStG als mit dem Gleichheitssatz des Art.3 Abs. 1 GG vereinbar angesehen und dazu ausgeführt: "Der Gesetzgeber legt der Einkommensteuer das sog. Nettoprinzip zugrunde, nach dem nur das Nettoeinkommen, die Erwerbseinnahmen abzüglich der Erwerbsaufwendungen und der existenzsichernden Aufwendungen, besteuert wird. Der Gleichheitssatz fordert allerdings nicht, dass der Gesetzgeber stets den gewillkürten tatsächlichen Aufwand berücksichtigt, vielmehr kann es auch genügen, dass er für bestimmte Arten von Aufwendungen nur den Abzug eines in realitätsgerechter Höhe typisierten Betrages gestattet. Dies gilt insbesondere, wenn die Erwerbsaufwendungen die Kosten der allgemeinen Lebensführung i.S. des § 12 EStG berühren und deshalb zur Klarstellung wie zur Vereinfachung in einem unwiderleglichen Regeltatbestand erfasst werden. Dadurch können zugleich Ermittlungen im Privatbereich eingegrenzt werden." Ebenso kommt den Mehraufwendungen für eine aus beruflichem Anlass begründete doppelte Haushaltsführung insgesamt Mischkostencharakter zu (BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, a.a.O.; Beschluss vom 4.12.2002, 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BStBl II 2003, 534). Für die verfassungsrechtlich gebotene Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit komme es nicht nur auf die Unterscheidung zwischen beruflichem oder privatem Veranlassungsgrund für Aufwendungen, sondern auch auf die Unterscheidung zwischen freier oder beliebiger Einkommensverwendung einerseits und zwangsläufigem, pflichtbestimmtem Aufwand andererseits an (BVerfG, Urteil vom 9.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O.).

e) Die hier streitigen Aufwendungen für die Unterhaltung eines Arbeitszimmers zur Verwaltung der Einkünfte aus Kapitalvermögen sind in ihrer Qualität den Aufwendungen für Wegekosten oder Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung vergleichbar. Bei all diesen Aufwendungen, bei denen die Einschränkung des objektiven Nettoprinzips als gerechtfertigt angesehen wird, handelt es sich um Aufwendungen, die in besonderer Form die steuerlich nicht relevante Privatsphäre berühren. Außerdem liegt ein Fall vor, in dem es der Finanzverwaltung an den Möglichkeiten mangelt, die berufliche von der privaten Veranlassung abzugrenzen (BVerfG, Urteil vom 7.12.1999, 2 BvR 301/98, a.a.O.). Die Aufwendungen sind untrennbar mit der Vermögenssphäre verwoben; eine abgrenzbare teilweise Zuordnung zur Einkunftssphäre ist regelmäßig nicht möglich. Hierin kann einen Rechtfertigung für die Berücksichtigung von Aufwendungen in lediglich typisierter Form gesehen werden mit der Folge, dass dem Einzelnen u.U. höhere Aufwendungen entstehen können, die sich dann steuerlich nicht mehr auswirken (so FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 11.04.2013, 6 K 1295/11, EFG 2013, 932).

Nach den vom BVerfG aufgestellten Grundsätzen verstößt die Durchbrechung des Nettoprinzips durch die Regelung des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die Beschränkung des Abzugs von Aufwendungen des § 20 Abs. 9 EStG auf den Sparer-Pauschbetrag ist im Zusammenspiel mit der Einführung des gesonderten linearen Tarifs von 25 % auf Kapitaleinkünfte sowie den weiteren durch das Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 eingeführten Regelungen der Schedulenbesteuerung gerechtfertigt (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteile vom 11.04.2013, 6 K 1295/11, a.a.O.). Die Regelungen der Abgeltungssteuer, einschließlich des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG, sind ein wirksames Instrument, die Komplexität des Steuerrechts zu reduzieren und stellen einen akzeptablen Kompromiss zwischen Vereinfachung auf der einen und materieller Einzelfallgerechtigkeit auf der anderen Seite dar. Damit liegen besondere sachliche Gründe für die Ungleichbehandlung vor (vgl. FG Nürnberg, Urteile vom 07.03.2012, 3 K 1045/11, EFG 2012, 1054, und vom 03.07.2013, 3 K 448/13, Juris, a.A. z.B. Mertens/Karrenbrock, Die Abgeltungssteuer im Kontext des objektiven und subjektiven Nettoprinzips, DStR 2013, 950. Nach FG Baden-Württemberg, Urteil vom 17.12.2012, 9 K 1637/10, EFG 2013, 1041, Revision anh., VIII R 13/13 ist die Regelung in § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG 2009 verfassungskonform dahingehend auszulegen, dass die tatsächlich entstandenen Werbungskosten jedenfalls dann abzugsfähig seien, wenn der individuelle Steuersatz bereits unter Berücksichtigung nur des Sparer-Pauschbetrags unter 25 % liege.) Höchstrichterliche Rechtsprechung ist zu dieser Thematik - soweit ersichtlich - noch nicht vorhanden.

Somit verstößt nach Auffassung des Senats nach den vom BVerfG aufgestellten Grundsätzen die Regelung des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Aufwendungen für das Arbeitszimmer können daher nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Ansatz gebracht werden.

Letztlich ist die Frage nach der Verfassungskonformität des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG jedoch nicht entscheidungserheblich, weil die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für das Arbeitszimmer an den einfachgesetzlichen Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG scheitert, unabhängig davon ob die Kapitaleinkünfte in die Betrachtung einbezogen werden oder nicht.

2. Soweit der Kläger vorträgt, dass das Arbeitszimmer zur Verwaltung der Beteiligungseinkünfte benötigt wird, ist darauf hinzuweisen, dass diese Aufwendungen nicht bei der Einkommensteuerveranlagung, sondern ggf. im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Feststellung geltend zu machen sind (§§ 179, 180 Abs. 1 Nr.2a AO).

3. Nach alldem steht der Abzug von Aufwendungen für das Arbeitszimmer noch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie bei den sonstigen Einkünften (Alterseinkünften und Containervermietung) in Streit.

a) Nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG stellen Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung sog "kritische" Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten dar. Diese Aufwendungen sind in den Veranlagungszeiträumen ab 2007 dann als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten abziehbar, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 Euro begrenzt. Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet, § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2, 3 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1, § 52 Abs. 12 S. 9 EStG.

b) Der vom Kläger verwendete Raum entspricht dem Typusbegriff des häuslichen Arbeitszimmers. Arbeitszimmer im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG ist jeder beruflich oder betrieblich genutzte Arbeitsraum, der nach Lage, Funktion und Ausstattung nahezu ausschließlich der häuslichen büromäßigen Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer bzw. -organisatorischer Arbeiten vom Schreibtisch aus dient (st. Rspr., vgl. Schmidt/Heinicke, EStG-Kommentar, 32. Aufl., 2013, § 9 Rz. 185 mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung). Diese Anforderungen erfüllt das vom Kläger genutzte Büro. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

c) Der Kläger hat keinen anderen Arbeitsplatz im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG zur Verfügung, da er sich bereits im beruflichen Ruhestand befindet, so dass die Möglichkeit der Geltendmachung von Werbungskosten für ein häusliches Arbeitszimmer bezüglich der Vermietungseinkünfte und der sonstigen Einkünfte in Frage steht.

d) Es steht allenfalls der Begrenzungsbetrag in Höhe von 1.250 € in Streit. Der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers (vgl. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 3 HS 2 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG) liegt nicht im Arbeitszimmer.

Der Mittelpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung ist nach den tatsächlichen Umständen des Einzelfalls danach zu lokalisieren, wo der Steuerpflichtige seine eigentliche Berufstätigkeit regelmäßig ausübt. Zeitliche Momente treten insoweit in den Hintergrund und haben nur indizielle Bedeutung (Schmidt/Heinicke, EStG-Kommentar, a.a.O., § 4 Rz. 594; BMF-Schreiben vom 02.03.2011, BStBl. I 2011, 195 Rz. 10). Ein häusliches Arbeitszimmer ist der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen, wenn nach Würdigung des Gesamtbildes der Verhältnisse und der Tätigkeitsmerkmale dort diejenigen Handlungen vorgenommen und Leistungen erbracht werden, die für die konkret ausgeübte betriebliche oder berufliche Tätigkeit wesentlich und prägend sind. Der Tätigkeitsmittelpunkt i. S. d. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 3 HS 2 EStG bestimmt sich für alle Berufsgruppen nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen (st. Rspr., vgl. BFH, Urteile vom 13.11.2002, VI R 28/02, BStBl. II 2004, 59 und VI R 104/01, BStBl. II 2004, 65). Übt ein Steuerpflichtiger mehrere betriebliche und berufliche Tätigkeiten nebeneinander aus, ist nicht auf eine Einzelbetrachtung der jeweiligen Betätigung abzustellen; vielmehr sind alle Tätigkeiten in ihrer Gesamtheit zu erfassen (vgl. BFH, Urteil vom 13.10.2003, VI R 27/02, BStBl. 2004, 771). Bildet das häusliche Arbeitszimmer schließlich den qualitativen Mittelpunkt lediglich einer Einzeltätigkeit oder mehrerer Einzeltätigkeiten, nicht jedoch im Hinblick auf die übrigen, so muss das FG anhand der konkreten Umstände des Einzelfalles wertend entscheiden, ob die Gesamttätigkeit gleichwohl einem einzelnen qualitativen Schwerpunkt zugeordnet werden kann und ob dieser im häuslichen Arbeitszimmer liegt. Abzustellen ist dabei auf das Gesamtbild der Verhältnisse und auf die Verkehrsanschauung, nicht auf die Vorstellung des betroffenen Steuerpflichtigen (vgl. BFH, Urteil vom 13.10.2003, VI R 27/02, a.a.O.). Liegt eine Vollzeitbeschäftigung des Steuerpflichtigen nicht vor, kommt der Höhe der erzielten Einnahmen, das den einzelnen Tätigkeiten nach der Verkehrsauffassung zukommende Gewicht und dem auf die jeweilige Tätigkeit entfallenden Zeitaufwand indizielle Bedeutung für die Bestimmung des Mittelpunkt der einkünfterelevanten Tätigkeiten zu (BFH, Urteile vom 09.08.2011, VIII R 5/09, StuB 2012, 523, vom 16.12.2004, IV R 19/03, BStBl. II 2005, 212).

Ausgehend von diesen Grundsätzen ist im Streitfall zunächst fraglich, ob in die Ermittlung des Mittelpunkts der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers auch die Versorgungs- und Rentenbezüge in die Betrachtung einzubeziehen sind. Diese Bezüge stammen - jedenfalls teilweise - aus einer früher ausgeübten, jetzt quasi "passiven" beruflichen Betätigung des Klägers. Sie stellen zwar steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar, zu deren Erzielung der Kläger aber keine Tätigkeit zur Erwerbung, Sicherung und Erhalten der Einnahmen entfalten muss. Es sprechen daher aus Sicht des Senats gute Gründe dafür, die Renten- und Versorgungsbezüge bei der Bestimmung des Mittelpunkts der beruflichen Tätigkeit des Klägers außer Ansatz zu lassen und nur tatsächliche aktuelle Betätigungen einzubeziehen (vgl. Niedersächsisches FG, Urteil vom 08.11.2011, 12 K 264/09, EFG 2012, 593, Revision anhängig unter VIII R 3/12, wohl auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, EFG 2012, 2100, FG Münster, Urteil vom 18.06.2009, 10 K 645/08 E, Juris, FG Köln, Urteil vom 10.12.2008, 7 K 97/07, EFG 2009, 649). Die Frage kann aber letztlich dahingestellt bleiben, denn im Fall ihrer Berücksichtigung ließe sich angesichts des Verhältnisses der Einnahmen aus den Versorgungs- und Rentenleistungen einerseits und der Vermögensverwaltung andererseits der Mittelpunkt der Betätigung schwerlich im Arbeitszimmer begründen. Die Außerachtlassung der Bezüge führt aber vorliegend zu keinem anderen Ergebnis, denn der Mittelpunkt der beruflichen Betätigung des Klägers liegt auch dann nicht im häuslichen Arbeitszimmer.

In die Bestimmung des Mittelpunkts der beruflichen Betätigung sind sämtliche Einkunftsarten einzubeziehen, um eine gleichmäßige steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer und damit die steuerliche Belastungsgleichheit zu gewährleisten, die eine unterschiedliche Besteuerung allein nach der Einkunftsart verbietet (BFH, Urteil vom 14.12.2004, XI R 13/04, BStBl. II 2005, 344, Niedersächsisches FG, Urteil vom 08.11.2011, 12 K 264/09, a.a.O.). Die Vermietung stellt die Haupttätigkeit des Klägers dar. Im Zusammenhang mit der Containermiete als auch der Verwaltung der Renten- und Versorgungsbezüge fallen nur relativ geringfügige Tätigkeiten an, die bei der Containermiete sowohl hinsichtlich der Höhe der Einnahmen, des zeitlichen Umfangs oder der Wertigkeit hinter die Vermietungstätigkeit zurücktreten. Bei den Alterseinkünften sind vor allem die Rentenbezugsmitteilungen zu überprüfen, darüber hinaus wurden vom Kläger keine Angaben gemacht. Der Senat geht davon aus, dass die Vermietungstätigkeit als die Haupttätigkeit des Klägers, bezogen auf das gesamte Streitjahr, angesehen werden kann.

Abzustellen ist daher auf den Mittelpunkt der Vermietungstätigkeit. Dieser liegt nach der maßgeblichen qualitativen Betrachtungsweise nicht im Arbeitszimmer des Klägers (so Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, a.a.O., FG Münster, Urteil vom 18.06.2009, 10 K 645/08 E, a.a.O.). Neben der verwaltungstechnischen Abwicklung der Vermietungstätigkeit, die in dem Arbeitszimmer erfolgt, müssen wesentliche und die Vermietungstätigkeit prägende Betätigungen außerhalb des Arbeitszimmers erfolgen. Insbesondere ist es ausgeschlossen, neue Mieter allein von dem Arbeitszimmer aus zu suchen. Wer neuer Mieter wird, entscheidet sich aufgrund einer Besichtigung der Mieträumlichkeiten, auf die insbesondere die Mietpartei erheblichen Wert legen wird. Ebenso kann eine Beendigung des Mietverhältnisses nicht allein vom Arbeitszimmer aus erfolgen, weil die Wohnung bei Auszug der Mieter abgenommen werden muss. Aber auch während der Laufzeit der Mietverhältnisse und selbst bei Leerstand sind wiederholte Besuche in den verschiedenen Mietobjekten unabdingbar; insbesondere muss sich ein Vermieter einen Überblick über die erforderlichen Reparaturen und notwendigen Investitionen verschaffen. Die Entscheidung, ob und inwieweit Aufwendungen auf die Mietobjekte erfolgen, erfolgt vor Ort, nicht aber in dem Arbeitszimmer. Schließlich kann es gegebenenfalls erforderlich werden, Arbeiten vor Ort zu überwachen. Für das Anwesen T kommt der Teilnahme an der Eigentümerversammlung besondere Bedeutung zu. Alle diese Tätigkeiten sind im Vergleich zu den Verwaltungstätigkeiten, die im Arbeitszimmer des Klägers erledigt werden, qualitativ nicht unwesentlich. Vielmehr handelt es sich ihrerseits um gleichwertige Verwaltungsaufgaben bzw. um die Vermietungstätigkeit prägende Entscheidungen, die vor Ort getroffen werden. Dass im vorliegenden Fall besondere Umstände vorliegen, die ausnahmsweise der Verwaltungstätigkeit des Klägers im Arbeitszimmer ein solch erhebliches Gewicht verleihen, dass der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit dort liegen könnte, ist weder vorgetragen noch aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen ersichtlich.

e) Gleichwohl kommt hier ein Abzug der Kosten für das Arbeitszimmer als Werbungskosten nicht in Betracht, denn das Arbeitszimmer ist für die Tätigkeit des Klägers nicht erforderlich.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer können nur berücksichtigt werden, wenn dieses für diese Tätigkeit erforderlich ist. Dieses Kriterium ergibt sich zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut der Vorschrift. Aus dem Sinnzusammenhang der Regelung zur Abzugsfähigkeit von Arbeitszimmern ist jedoch zu folgern, dass ein Aufwendungsabzug nur dann erfolgen darf, wenn das Arbeitszimmer tatsächlich erforderlich für die Einkünfteerzielung ist (so ausdrücklich BFH-Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, BStBl II 1997, 68). Hierdurch wird der Tatsache Rechnung getragen, dass es bei den Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer wegen dessen Belegenheit im Privatbereich des Steuerpflichtigen zu Berührungen mit der Lebensführung kommt. Um einen Missbrauch dergestalt zu vermeiden, dass Kosten der privaten Lebensführung in den beruflichen bzw. betrieblichen Bereich verlagert werden, ist es abweichend vom sonstigen Betriebsausgaben- und Werbungskostenbegriff sachgerecht, insoweit auf die Erforderlichkeit des Aufwandes abzustellen (BFH-Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, a.a.O.; Urteile des Finanzgerichts Nürnberg vom 19.03.2012, 3 K 308/11, Juris; des Hessischen Finanzgerichts vom 21.11.2000, 13 K 1005/00, EFG 2001, 489 und des Finanzgerichts Hamburg vom 13.07.2005, V 13/00, EFG 2006, 60, offen gelassen Hessisches FG, Urteil vom 19.03.2009, 1 K 1167/06, Juris). So hat die finanzgerichtliche Rechtsprechung die Erforderlichkeit des Aufwandes für ein häusliches Arbeitszimmer abgelehnt, das für die Verwaltung von zwei Eigentumswohnungen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (Urteil des Hessischen FG vom 21.11.2000, 13 K 1005/00,a.a.O.) oder für ein neben dem Hauptberuf betriebenes Gewerbe (FG Hamburg, Urteil vom 13.07.2005, V 13/00, a.a.O.) geltend gemacht wurde. Für das Vorliegen von Werbungskosten trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast hinsichtlich der tatsächlichen Umstände, die sich steuermindernd auswirken (st. Rspr., vgl. BFH, Urteil vom 09.08.2011, VIII R 4/09, BFH/NV 2012, 200, Gräber/Stapperfend, FGO-Kommentar, 7. Aufl., 2010, § 96 Rz 51 m.w.N.).

Unstreitig ist zwischen den Parteien, dass das Arbeitszimmer jeweils zur Hälfte für die Verwaltung des Kapitalvermögens bzw. die sonstige Vermögensverwaltung genutzt wird. Streitig ist allerdings der tatsächliche Umfang der Nutzung zum Zweck der Einkünfteerzielung durch den Kläger. Dieser kann aber letztlich dahingestellt bleiben, denn nach Auffassung des Senats bestimmt sich die Erforderlichkeit nicht nach subjektiven, sondern nach objektiven Kriterien.

Von den drei vermieten Wohnungen ist für das Anwesen T ein Hausverwalter bestellt, so dass der Kläger lediglich für 2 Wohnungen im von ihm selbst genutzten Haus die von ihm geschilderten Arbeiten, wie Nebenkostenabrechnungen oder die Ausführung bzw. Betreuung von Reparaturen durchzuführen hat. Hierfür ist nach den oben dargestellten Grundsätzen und unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls ein Arbeitszimmer nicht erforderlich. Im vom Kläger zitierten Urteil des FG Köln vom 09.09.2010, 10 K 944/06, EFG 2011, S. 316 wurden dagegen mehr als 50 Mietverhältnisse in einem „außerhäuslichen“ Arbeitszimmer verwaltet, das nicht unter die Abzugsbeschränkungen des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S.1 EStG fällt (BFH, Urteil vom 20.06.2012, IX R 56/10, BFH/NV 212, 1776).

Die Frage, ob die Aufwendungen für das Arbeitszimmer in einen privat und einen beruflich veranlassten Teil aufgegliedert werden können, stellt sich angesichts der mangelnden Erforderlichkeit des Arbeitszimmers daher nicht (vgl. dazu Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, a.a.O., Vorlagebeschluss an den GrS des BFH vom 21.11.2013, IX R 23/12, DStR 2014, 254).

f) Selbst bei Einbeziehung der Kapitaleinkünfte in die Betrachtung der Erforderlichkeit, ergibt sich nach Auffassung des Senats kein anderes Ergebnis. Die Verwaltung des Kapitalvermögens des Klägers ist nach seinen eigenen Angaben zu einem guten Teil auf Vermögensverwaltungsabteilungen der Kreditinstitute übertragen worden. Selbst wenn der Kläger die Tätigkeit der Banken aktiv überwacht und begleitet bzw. die Vermögensverwaltung selbst aktiv übernimmt, begründet dies objektiv nicht die Erforderlichkeit eines Arbeitszimmers im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG. Substantiierte Angaben hierzu hat der Kläger nicht beigebracht.

II. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die Entscheidung des Senats stützt sich ganz wesentlich auf die Rechtsgrundsätze des BFH in dem Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, a.a.O.

III. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen, weil er unterlegen ist, § 135 Abs. 1 FGO.

(1)1Die Einkommensteuer für Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht unter § 20 Absatz 8 fallen, beträgt 25 Prozent.2Die Steuer nach Satz 1 vermindert sich um die nach Maßgabe des Absatzes 5 anrechenbaren ausländischen Steuern.3Im Fall der Kirchensteuerpflicht ermäßigt sich die Steuer nach den Sätzen 1 und 2 um 25 Prozent der auf die Kapitalerträge entfallenden Kirchensteuer.4Die Einkommensteuer beträgt damit

e– 4q
4 +k.
5Dabei sind „e“ die nach den Vorschriften des § 20 ermittelten Einkünfte, „q“ die nach Maßgabe des Absatzes 5 anrechenbare ausländische Steuer und „k“ der für die Kirchensteuer erhebende Religionsgesellschaft (Religionsgemeinschaft) geltende Kirchensteuersatz.

(2) Absatz 1 gilt nicht

1.
für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 4 und 7 sowie Absatz 2 Satz 1 Nummer 4 und 7,
a)
wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind, soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet,
b)
wenn sie von einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu mindestens 10 Prozent an der Gesellschaft oder Genossenschaft beteiligt ist, soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet.2Dies gilt auch, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigner nahe stehende Person ist, oder
c)
soweit ein Dritter die Kapitalerträge schuldet und diese Kapitalanlage im Zusammenhang mit einer Kapitalüberlassung an einen Betrieb des Gläubigers steht.2Dies gilt entsprechend, wenn Kapital überlassen wird
aa)
an eine dem Gläubiger der Kapitalerträge nahestehende Person oder
bb)
an eine Personengesellschaft, bei der der Gläubiger der Kapitalerträge oder eine diesem nahestehende Person als Mitunternehmer beteiligt ist oder
cc)
an eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der der Gläubiger der Kapitalerträge oder eine diesem nahestehende Person zu mindestens 10 Prozent beteiligt ist,
sofern der Dritte auf den Gläubiger oder eine diesem nahestehende Person zurückgreifen kann.3Ein Zusammenhang ist anzunehmen, wenn die Kapitalanlage und die Kapitalüberlassung auf einem einheitlichen Plan beruhen.4Hiervon ist insbesondere dann auszugehen, wenn die Kapitalüberlassung in engem zeitlichen Zusammenhang mit einer Kapitalanlage steht oder die jeweiligen Zinsvereinbarungen miteinander verknüpft sind.5Von einem Zusammenhang ist jedoch nicht auszugehen, wenn die Zinsvereinbarungen marktüblich sind oder die Anwendung des Absatzes 1 beim Steuerpflichtigen zu keinem Belastungsvorteil führt.6Die Sätze 1 bis 5 gelten sinngemäß, wenn das überlassene Kapital vom Gläubiger der Kapitalerträge für die Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4, 6 und 7 eingesetzt wird.
2Insoweit findet § 20 Absatz 6 und 9 keine Anwendung;
2.
für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 2.2Insoweit findet § 20 Absatz 6 keine Anwendung;
3.
auf Antrag für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 2 aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum, für den der Antrag erstmals gestellt wird, unmittelbar oder mittelbar
a)
zu mindestens 25 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder
b)
zu mindestens 1 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist und durch eine berufliche Tätigkeit für diese maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen kann.
2Insoweit finden § 3 Nummer 40 Satz 2 und § 20 Absatz 6 und 9 keine Anwendung.3Der Antrag gilt für die jeweilige Beteiligung erstmals für den Veranlagungszeitraum, für den er gestellt worden ist.4Er ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen und gilt, solange er nicht widerrufen wird, auch für die folgenden vier Veranlagungszeiträume, ohne dass die Antragsvoraussetzungen erneut zu belegen sind.5Die Widerrufserklärung muss dem Finanzamt spätestens mit der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum zugehen, für den die Sätze 1 bis 4 erstmals nicht mehr angewandt werden sollen.6Nach einem Widerruf ist ein erneuter Antrag des Steuerpflichtigen für diese Beteiligung an der Kapitalgesellschaft nicht mehr zulässig;
4.
für Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und für Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert haben; dies gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet.

(3)1Steuerpflichtige Kapitalerträge, die nicht der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, hat der Steuerpflichtige in seiner Einkommensteuererklärung anzugeben.2Für diese Kapitalerträge erhöht sich die tarifliche Einkommensteuer um den nach Absatz 1 ermittelten Betrag.3Im Fall des Satzes 1 ist eine Veranlagung ungeachtet von § 46 Absatz 2 durchzuführen.

(4) Der Steuerpflichtige kann mit der Einkommensteuererklärung für Kapitalerträge, die der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, eine Steuerfestsetzung entsprechend Absatz 3 Satz 2 insbesondere in Fällen eines nicht vollständig ausgeschöpften Sparer-Pauschbetrags, einer Anwendung der Ersatzbemessungsgrundlage nach § 43a Absatz 2 Satz 7, eines noch nicht im Rahmen des § 43a Absatz 3 berücksichtigten Verlusts, eines Verlustvortrags nach § 20 Absatz 6 und noch nicht berücksichtigter ausländischer Steuern, zur Überprüfung des Steuereinbehalts dem Grund oder der Höhe nach oder zur Anwendung von Absatz 1 Satz 3 beantragen.

(5)1In den Fällen der Absätze 3 und 4 ist bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Kapitalerträgen in dem Staat, aus dem die Kapitalerträge stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, die auf ausländische Kapitalerträge festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer, jedoch höchstens 25 Prozent ausländische Steuer auf den einzelnen steuerpflichtigen Kapitalertrag, auf die deutsche Steuer anzurechnen.2Soweit in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anrechnung einer ausländischen Steuer einschließlich einer als gezahlt geltenden Steuer auf die deutsche Steuer vorgesehen ist, gilt Satz 1 entsprechend.3Die ausländischen Steuern sind nur bis zur Höhe der auf die im jeweiligen Veranlagungszeitraum bezogenen Kapitalerträge im Sinne des Satzes 1 entfallenden deutschen Steuer anzurechnen.

(6)1Auf Antrag des Steuerpflichtigen werden anstelle der Anwendung der Absätze 1, 3 und 4 die nach § 20 ermittelten Kapitaleinkünfte den Einkünften im Sinne des § 2 hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer einschließlich Zuschlagsteuern führt (Günstigerprüfung).2Absatz 5 ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass die nach dieser Vorschrift ermittelten ausländischen Steuern auf die zusätzliche tarifliche Einkommensteuer anzurechnen sind, die auf die hinzugerechneten Kapitaleinkünfte entfällt.3Der Antrag kann für den jeweiligen Veranlagungszeitraum nur einheitlich für sämtliche Kapitalerträge gestellt werden.4Bei zusammenveranlagten Ehegatten kann der Antrag nur für sämtliche Kapitalerträge beider Ehegatten gestellt werden.

(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
6Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.7Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.8Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.9In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.10Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.3In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1 250 Euro begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.4Liegt kein häusliches Arbeitszimmer vor oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach den Sätzen 2 und 3 verzichtet, kann der Steuerpflichtige für jeden Kalendertag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufsucht, für seine gesamte betriebliche und berufliche Betätigung einen Betrag von 5 Euro abziehen, höchstens 600 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr;
7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
2Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.3§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

Streitig ist, ob der Kläger Aufwendungen für ein Arbeitszimmer bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie bei den Kapitaleinkünften geltend machen kann.

Im Jahr 2010 erzielte der Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Beteiligungseinkünfte), aus Kapitalvermögen, aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte bezüglich Renten und Versorgungsbezügen sowie Containervermietung.

In seiner Einkommensteuererklärung 2010 vom 15.03.2012 machte er Aufwendungen für ein Arbeitszimmer in Höhe von 3.445 € bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie Steuerberatungskosten in Höhe von 421 € bei den sonstigen Einkünften (Anlage R) geltend. In der mündlichen Verhandlung vom 12.02.2014 verzichtete der Klägervertreter auf die weitere Geltendmachung der Steuerberatungskosten. Streitig ist daher noch die Abzugsfähigkeit der Kosten für das Arbeitszimmer.

Der Kläger erzielte Miete für zwei Wohnungen im 1. und 2. Obergeschoss des ihm gehörenden Anwesens M (110,01 qm bzw. 67,50 qm). Er bewohnt dort das Erdgeschoss (insgesamt 116,31 qm). Das Arbeitszimmer (29 qm) befindet sich ebenfalls im Erdgeschoss. Es verfügt über einen separaten Eingang und ist über zwei Türen von der Wohnräumlichkeit erreichbar, vgl. den vom Kläger vorgelegten Grundriss. Es ist büromäßig ausgestattet mit Büromöbeln (Schreibtisch und Regalen), Telefon, Fax und Kopierer und dient insbesondere der Aufbewahrung sämtlicher Bank-, Versicherungs-, Vermietungs- und Steuerunterlagen des Klägers. Außerdem vermietet der Kläger eine Wohnung im Anwesen T, das von einer Hausverwaltung betreut wird. Zur Begründung der Aufwendungen für das Arbeitszimmer führte der Klägervertreter an, dass das Arbeitszimmer zur Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte genutzt werde. Außerdem finde dort die Verwaltung des Kapitalvermögens statt. Beides stelle den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers dar. Über einen anderen Arbeitsplatz verfüge er nicht.

Das Finanzamt führte aus, dass das Arbeitszimmer nicht erforderlich sei für die Erzielung der Einkünfte. Dieses Tatbestandsmerkmal sei Voraussetzung für die Anerkennung der Aufwendungen nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr.6b S.1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG.

Mit Einkommensteuerbescheid vom 19.04.2012 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer von 3.445 € sowie weiteren Werbungskosten "Lampen für Büro" von 43,40 €, mithin unter Kürzung der Werbungskosten um (aufgerundet) 3.489 € fest.

Hiergegen legte der Kläger mit Schreiben vom 25.04.2012 Einspruch ein.

Mit Änderungsbescheid vom 14.05.2012 wurden u.a. die sonstigen Einkünfte im Hinblick auf eine doppelt erfasste Rente korrigiert. Außerdem erging auf eine Selbstanzeige des Klägers vom 06.06.2012 wegen bisher nicht erklärter Einkünfte aus Kapitalvermögen und Veräußerungsgeschäften ein Änderungsbescheid vom 11.07.2012. Die Kapitalerträge (abzüglich des Sparer-Pauschbetrags) in Höhe von 12.166 € wurden gemäß § 32d Abs. 1 EStG besteuert. In den Erläuterungen wurde ausgeführt, dass eine Günstigerprüfung durchgeführt worden sei. Die Prüfung habe ergeben, dass die Besteuerung nach dem allgemeinen Tarif nicht günstiger sei. Die Änderungsbescheide führten nicht zu einer Berücksichtigung des Arbeitszimmers und wurden zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

Mit Einspruchsentscheidung vom 16.07.2012 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Der Kläger reichte am 16.08.2012 (Eingang beim FG) Klage ein und beantragte zuletzt, den Einkommensteuerbescheid vom 11.07.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.07.2012 dahin zu ändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Aufwendungen für das Arbeitszimmer sowie weitere Werbungskosten, insgesamt 3.489 €, berücksichtigt werden.

Zur Begründung wird im Wesentlichen vorgetragen:

Der Kläger habe weder für die Vermietungstätigkeit, die Verwaltung der Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie der Renten- und Versorgungsbezüge noch für die Containervermietung einen anderen Arbeitsplatz zur Verfügung, so dass nach dem Wortlaut des Gesetzes und Sinn und Zweck desselben der Abzug von Werbungskosten für das häusliche Arbeitszimmer gegeben sei. Das Arbeitszimmer sei objektiv erforderlich und werde nicht für private Zwecke mitbenutzt. Es sei außerdem von Bedeutung, dass es sich nicht um ein typisches Arbeitszimmer handele, da es über einen separaten Eingang verfüge und gleichzeitig nur über zwei Türen von der Wohnräumlichkeit erreichbar sei.

Der gesamte Informationsinput und die Investitionsentscheidungen im Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen erfolgten im Arbeitszimmer. Er, der Kläger, initiiere Kapitalanlagen selbst und kontrolliere sie laufend. Die Ergebnisentwicklungen aus der Vermögensverwaltung und dem Containerleasing verfolge er im Arbeitszimmer. Dieses diene notwendigerweise auch der Archivierung der gesamten einkunftsbezogenen Unterlagen. Außerdem befinde sich die gesamte bürotechnische Infrastruktur im Arbeitszimmer. Er nutze das Arbeitszimmer insbesondere für folgende Tätigkeiten: Instandhaltung der Mietobjekte, Mietersuche, Erstellung der Nebenkostenabrechnungen, An- und Verkauf von Wertpapieren, An– und Verkauf von Containern, Überprüfung der Renten- und Versorgungsbezüge, Verwaltung der Kommanditbeteiligung am Heizkraftwerk. Nur aus Vereinfachungsgründen seien die gesamten Kosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt M geltend gemacht worden. Er erledige diese Arbeiten regelmäßig vormittags von Montag bis Samstag. Er verbringe dazu mindestens 4 Stunden täglich im Arbeitszimmer, wovon mindestens 50 % der Zeit für die Verwaltung der Kapitaleinkünfte und 50 % für die sonstige Vermögensverwaltung verwendet würde.

Bezüglich der Kapitaleinkünfte verstoße das Abzugsverbot von Werbungskosten aus § 20 Abs. 9 EStG sowohl gegen Art. 2 Abs. 1 GG als auch Art. 3 GG. Hierzu sei ein Verfahren beim Finanzgericht Münster (3 K 1277/11) anhängig. Die Kosten für das Arbeitszimmer seien daher auch im Hinblick auf die Verwaltung des Kapitalvermögens zu berücksichtigen.

Selbst wenn im Übrigen das Gericht die Auffassung vertreten sollte, dass das Arbeitszimmer nicht zu 100 % beruflich genutzt werde, sei eine Aufteilung der abzugsfähigen Aufwendungen im Schätzungswege geboten.

In der mündlichen Verhandlung ergänzte der Klägervertreter, dass das Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit auch subjektiv zu betrachten sei. Gerade der Kläger habe sich seinen Tätigkeiten in Bezug auf die Einkünfte ganz ausführlich gewidmet. Für die Frage des Mittelpunkts der gesamten beruflichen Tätigkeit müssten alle Tätigkeiten des Klägers in den Blick genommen werden und auch die Ablage und Aufbewahrung der Unterlagen sei mit zu berücksichtigen.

Das Finanzamt beantragt Klageabweisung. Zur Begründung führt es aus:

Die für das Arbeitszimmer angesetzten Aufwendungen würden der Höhe nach nicht bestritten. Das Arbeitszimmer sei aber nicht erforderlich. Die Verwaltung des Kapitalvermögens sei auf Vermögensverwaltungsabteilungen der Kreditinstitute übertragen worden. Das häusliche Arbeitszimmer diene daher lediglich der Verwaltung der Mietverhältnisse und Mietobjekte. Für die vermietete Eigentumswohnung in T sei ein Verwalter bestellt. Im eigengenutzten Haus seien weder größere Erhaltungsaufwendungen noch Mieterwechsel angefallen. Die vorgetragene zeitlich umfangreiche Nutzung des Arbeitszimmers sei weder nachgewiesen noch glaubhaft, so dass die Kosten nicht abzugsfähig seien.

Die Parteien erklärten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend, dass das Verfahren hinsichtlich des BFH-Beschlusses vom 21.11.2013, IX R 23/12, nicht zum Ruhen kommen soll. Sie regten darüber hinaus die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung an.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Niederschrift der mündlichen Verhandlung sowie den Akteninhalt verwiesen.

Dem Gericht liegt 1 Band Einkommensteuerakten des Klägers vor.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

I. Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 S. 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Ein Abzug der Kosten für das Arbeitszimmer ist grundsätzlich bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bzw. den sonstigen Einkünften möglich.

1. Soweit der Kläger das Arbeitszimmer auch für die Erzielung von Einnahmen aus Kapitalvermögen vorhält, ist auf § 20 Abs. 9 S. 1 HS 2 EStG hinzuweisen. Vorliegend unterlagen sämtliche Kapitalerträge der Abgeltungsteuer nach § 32d Abs. 1 EStG (vgl. Günstigerprüfung). Damit ist der Abzug von Aufwendungen für ein Arbeitszimmer bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeschlossen.

a) Die tatsächlichen Werbungskosten sind im Rahmen der Günstigerprüfung nicht abzuziehen (§ 20 Abs. 9 S. 1 EStG). Wenn als Ergebnis der Günstigerprüfung der individuelle Steuersatz anzuwenden ist, bleibt es bei der Anwendung des § 20 Abs. 9 S. 1 HS 2 EStG mit der Folge, dass die Werbungskosten nur pauschal mit dem Sparer-Pauschbetrag von 801 € berücksichtigt werden können. Hierdurch wird der Kläger nach Auffassung des Senats nicht in seinen Rechten verletzt. Insbesondere wird nicht gegen den Gleichheitssatz nach Art 3 Abs. 1 GG verstoßen. Das objektive Nettoprinzip steht dem Ausschluss des Werbungskostenabzugs nicht entgegen.

b) Der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Verboten ist auch ein gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss, bei dem eine Begünstigung einem Personenkreis gewährt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird. Aus dem allgemeinen Gleichheitssatz ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Nach der Rechtsprechung des BVerfG wird im Bereich des Steuerrechts, insbesondere des Einkommensteuerrechts, die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch das Gebot der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit und durch das Gebot der Folgerichtigkeit (BVerfG, Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, NJW 2006, 2757 m.w.N. zur Tarifbegrenzung des § 32 c EStG a.F.) Im Interesse verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit muss darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (horizontale Steuergerechtigkeit), während (in vertikaler Richtung) die Besteuerung höherer Einkommen im Vergleich mit der Besteuerung niedrigerer Einkommen angemessen ausgestaltet werden muss. Dabei muss eine gesetzliche Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne von Belastungsgleichheit umgesetzt werden. Ausnahmen von einer solchen folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes. Als besonderen sachlichen Grund für Ausnahmen von einer folgerichtigen Umsetzung und Konkretisierung steuergesetzlicher Belastungsentscheidungen hat das BVerfG u.a. Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse anerkannt (BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210 m.w.N. zur Entfernungspauschale; siehe auch zum Ganzen, BFH, Urteil vom 08.07.2010, VI R 10/08, BStBl. II 2011,32).

c) Die für die Lastengleichheit im Einkommensteuerrecht maßgebliche finanzielle Leistungsfähigkeit bemisst der einfache Gesetzgeber nach dem objektiven und dem subjektiven Nettoprinzip. Danach unterliegt der Einkommensteuer grundsätzlich nur das Nettoeinkommen, nämlich der Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den (betrieblichen/beruflichen) Erwerbsaufwendungen sowie den (privaten) existenzsichernden Aufwendungen andererseits. Deshalb sind Aufwendungen für die Erwerbstätigkeit gemäß §§ 4, 9 EStG und Existenz sichernde Aufwendungen im Rahmen von Sonderausgaben, Familienleistungsausgleich und außergewöhnlichen Belastungen gemäß §§ 10 ff., 31 f., 33 ff. EStG grundsätzlich steuerlich abziehbar. Im Rahmen des objektiven Nettoprinzips hat der Gesetzgeber des Einkommensteuergesetzes die Zuordnung von Aufwendungen zum betrieblichen bzw. beruflichen Bereich, derentwegen diese Aufwendungen von den Einnahmen grundsätzlich abzuziehen sind, danach vorgenommen, ob eine betriebliche bzw. berufliche Veranlassung besteht (vgl. § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG).

Das BVerfG hat bisher offen gelassen, ob das objektive Nettoprinzip, wie es in § 2 Abs. 2 EStG zum Ausdruck kommt, Verfassungsrang hat; jedenfalls aber kann der Gesetzgeber dieses Prinzip beim Vorliegen gewichtiger Gründe durchbrechen und sich dabei generalisierender, typisierender und pauschalierender Regelungen bedienen (vgl. BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O. m.w.N.).

d) Eine besondere Typisierungskompetenz des Gesetzgebers ergibt sich unter dem Gesichtspunkt gemischt veranlasster Aufwendungen. Dabei ist allerdings nicht die tatbestandliche Qualifikation von Aufwendungen nach Maßgabe der einfachgesetzlichen Grundregeln des § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 und § 12 Nr. 1 EStG maßgeblich, sondern vielmehr eine darüber hinausgehende Bewertung multikausaler und multifinaler Wertungszusammenhänge (BVerfG, Urteil vom 9.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O.). Unter Anwendung dieser Grundsätze hat das BVerfG mit Urteil vom 07.12.1999 (2 BvR 301/98, BStBl. II 2010, 162) die beschränkte Absetzbarkeit von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach § 4 Abs. 5 Nr.6b EStG als mit dem Gleichheitssatz des Art.3 Abs. 1 GG vereinbar angesehen und dazu ausgeführt: "Der Gesetzgeber legt der Einkommensteuer das sog. Nettoprinzip zugrunde, nach dem nur das Nettoeinkommen, die Erwerbseinnahmen abzüglich der Erwerbsaufwendungen und der existenzsichernden Aufwendungen, besteuert wird. Der Gleichheitssatz fordert allerdings nicht, dass der Gesetzgeber stets den gewillkürten tatsächlichen Aufwand berücksichtigt, vielmehr kann es auch genügen, dass er für bestimmte Arten von Aufwendungen nur den Abzug eines in realitätsgerechter Höhe typisierten Betrages gestattet. Dies gilt insbesondere, wenn die Erwerbsaufwendungen die Kosten der allgemeinen Lebensführung i.S. des § 12 EStG berühren und deshalb zur Klarstellung wie zur Vereinfachung in einem unwiderleglichen Regeltatbestand erfasst werden. Dadurch können zugleich Ermittlungen im Privatbereich eingegrenzt werden." Ebenso kommt den Mehraufwendungen für eine aus beruflichem Anlass begründete doppelte Haushaltsführung insgesamt Mischkostencharakter zu (BVerfG, Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, a.a.O.; Beschluss vom 4.12.2002, 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BStBl II 2003, 534). Für die verfassungsrechtlich gebotene Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit komme es nicht nur auf die Unterscheidung zwischen beruflichem oder privatem Veranlassungsgrund für Aufwendungen, sondern auch auf die Unterscheidung zwischen freier oder beliebiger Einkommensverwendung einerseits und zwangsläufigem, pflichtbestimmtem Aufwand andererseits an (BVerfG, Urteil vom 9.12.2008, 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, a.a.O.).

e) Die hier streitigen Aufwendungen für die Unterhaltung eines Arbeitszimmers zur Verwaltung der Einkünfte aus Kapitalvermögen sind in ihrer Qualität den Aufwendungen für Wegekosten oder Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung vergleichbar. Bei all diesen Aufwendungen, bei denen die Einschränkung des objektiven Nettoprinzips als gerechtfertigt angesehen wird, handelt es sich um Aufwendungen, die in besonderer Form die steuerlich nicht relevante Privatsphäre berühren. Außerdem liegt ein Fall vor, in dem es der Finanzverwaltung an den Möglichkeiten mangelt, die berufliche von der privaten Veranlassung abzugrenzen (BVerfG, Urteil vom 7.12.1999, 2 BvR 301/98, a.a.O.). Die Aufwendungen sind untrennbar mit der Vermögenssphäre verwoben; eine abgrenzbare teilweise Zuordnung zur Einkunftssphäre ist regelmäßig nicht möglich. Hierin kann einen Rechtfertigung für die Berücksichtigung von Aufwendungen in lediglich typisierter Form gesehen werden mit der Folge, dass dem Einzelnen u.U. höhere Aufwendungen entstehen können, die sich dann steuerlich nicht mehr auswirken (so FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 11.04.2013, 6 K 1295/11, EFG 2013, 932).

Nach den vom BVerfG aufgestellten Grundsätzen verstößt die Durchbrechung des Nettoprinzips durch die Regelung des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die Beschränkung des Abzugs von Aufwendungen des § 20 Abs. 9 EStG auf den Sparer-Pauschbetrag ist im Zusammenspiel mit der Einführung des gesonderten linearen Tarifs von 25 % auf Kapitaleinkünfte sowie den weiteren durch das Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 eingeführten Regelungen der Schedulenbesteuerung gerechtfertigt (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteile vom 11.04.2013, 6 K 1295/11, a.a.O.). Die Regelungen der Abgeltungssteuer, einschließlich des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG, sind ein wirksames Instrument, die Komplexität des Steuerrechts zu reduzieren und stellen einen akzeptablen Kompromiss zwischen Vereinfachung auf der einen und materieller Einzelfallgerechtigkeit auf der anderen Seite dar. Damit liegen besondere sachliche Gründe für die Ungleichbehandlung vor (vgl. FG Nürnberg, Urteile vom 07.03.2012, 3 K 1045/11, EFG 2012, 1054, und vom 03.07.2013, 3 K 448/13, Juris, a.A. z.B. Mertens/Karrenbrock, Die Abgeltungssteuer im Kontext des objektiven und subjektiven Nettoprinzips, DStR 2013, 950. Nach FG Baden-Württemberg, Urteil vom 17.12.2012, 9 K 1637/10, EFG 2013, 1041, Revision anh., VIII R 13/13 ist die Regelung in § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG 2009 verfassungskonform dahingehend auszulegen, dass die tatsächlich entstandenen Werbungskosten jedenfalls dann abzugsfähig seien, wenn der individuelle Steuersatz bereits unter Berücksichtigung nur des Sparer-Pauschbetrags unter 25 % liege.) Höchstrichterliche Rechtsprechung ist zu dieser Thematik - soweit ersichtlich - noch nicht vorhanden.

Somit verstößt nach Auffassung des Senats nach den vom BVerfG aufgestellten Grundsätzen die Regelung des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Aufwendungen für das Arbeitszimmer können daher nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Ansatz gebracht werden.

Letztlich ist die Frage nach der Verfassungskonformität des § 20 Abs. 9 S. 1 EStG jedoch nicht entscheidungserheblich, weil die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für das Arbeitszimmer an den einfachgesetzlichen Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG scheitert, unabhängig davon ob die Kapitaleinkünfte in die Betrachtung einbezogen werden oder nicht.

2. Soweit der Kläger vorträgt, dass das Arbeitszimmer zur Verwaltung der Beteiligungseinkünfte benötigt wird, ist darauf hinzuweisen, dass diese Aufwendungen nicht bei der Einkommensteuerveranlagung, sondern ggf. im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Feststellung geltend zu machen sind (§§ 179, 180 Abs. 1 Nr.2a AO).

3. Nach alldem steht der Abzug von Aufwendungen für das Arbeitszimmer noch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie bei den sonstigen Einkünften (Alterseinkünften und Containervermietung) in Streit.

a) Nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG stellen Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung sog "kritische" Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten dar. Diese Aufwendungen sind in den Veranlagungszeiträumen ab 2007 dann als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten abziehbar, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 Euro begrenzt. Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet, § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2, 3 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1, § 52 Abs. 12 S. 9 EStG.

b) Der vom Kläger verwendete Raum entspricht dem Typusbegriff des häuslichen Arbeitszimmers. Arbeitszimmer im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG ist jeder beruflich oder betrieblich genutzte Arbeitsraum, der nach Lage, Funktion und Ausstattung nahezu ausschließlich der häuslichen büromäßigen Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer bzw. -organisatorischer Arbeiten vom Schreibtisch aus dient (st. Rspr., vgl. Schmidt/Heinicke, EStG-Kommentar, 32. Aufl., 2013, § 9 Rz. 185 mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung). Diese Anforderungen erfüllt das vom Kläger genutzte Büro. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

c) Der Kläger hat keinen anderen Arbeitsplatz im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG zur Verfügung, da er sich bereits im beruflichen Ruhestand befindet, so dass die Möglichkeit der Geltendmachung von Werbungskosten für ein häusliches Arbeitszimmer bezüglich der Vermietungseinkünfte und der sonstigen Einkünfte in Frage steht.

d) Es steht allenfalls der Begrenzungsbetrag in Höhe von 1.250 € in Streit. Der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers (vgl. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 3 HS 2 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG) liegt nicht im Arbeitszimmer.

Der Mittelpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung ist nach den tatsächlichen Umständen des Einzelfalls danach zu lokalisieren, wo der Steuerpflichtige seine eigentliche Berufstätigkeit regelmäßig ausübt. Zeitliche Momente treten insoweit in den Hintergrund und haben nur indizielle Bedeutung (Schmidt/Heinicke, EStG-Kommentar, a.a.O., § 4 Rz. 594; BMF-Schreiben vom 02.03.2011, BStBl. I 2011, 195 Rz. 10). Ein häusliches Arbeitszimmer ist der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen, wenn nach Würdigung des Gesamtbildes der Verhältnisse und der Tätigkeitsmerkmale dort diejenigen Handlungen vorgenommen und Leistungen erbracht werden, die für die konkret ausgeübte betriebliche oder berufliche Tätigkeit wesentlich und prägend sind. Der Tätigkeitsmittelpunkt i. S. d. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 3 HS 2 EStG bestimmt sich für alle Berufsgruppen nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen (st. Rspr., vgl. BFH, Urteile vom 13.11.2002, VI R 28/02, BStBl. II 2004, 59 und VI R 104/01, BStBl. II 2004, 65). Übt ein Steuerpflichtiger mehrere betriebliche und berufliche Tätigkeiten nebeneinander aus, ist nicht auf eine Einzelbetrachtung der jeweiligen Betätigung abzustellen; vielmehr sind alle Tätigkeiten in ihrer Gesamtheit zu erfassen (vgl. BFH, Urteil vom 13.10.2003, VI R 27/02, BStBl. 2004, 771). Bildet das häusliche Arbeitszimmer schließlich den qualitativen Mittelpunkt lediglich einer Einzeltätigkeit oder mehrerer Einzeltätigkeiten, nicht jedoch im Hinblick auf die übrigen, so muss das FG anhand der konkreten Umstände des Einzelfalles wertend entscheiden, ob die Gesamttätigkeit gleichwohl einem einzelnen qualitativen Schwerpunkt zugeordnet werden kann und ob dieser im häuslichen Arbeitszimmer liegt. Abzustellen ist dabei auf das Gesamtbild der Verhältnisse und auf die Verkehrsanschauung, nicht auf die Vorstellung des betroffenen Steuerpflichtigen (vgl. BFH, Urteil vom 13.10.2003, VI R 27/02, a.a.O.). Liegt eine Vollzeitbeschäftigung des Steuerpflichtigen nicht vor, kommt der Höhe der erzielten Einnahmen, das den einzelnen Tätigkeiten nach der Verkehrsauffassung zukommende Gewicht und dem auf die jeweilige Tätigkeit entfallenden Zeitaufwand indizielle Bedeutung für die Bestimmung des Mittelpunkt der einkünfterelevanten Tätigkeiten zu (BFH, Urteile vom 09.08.2011, VIII R 5/09, StuB 2012, 523, vom 16.12.2004, IV R 19/03, BStBl. II 2005, 212).

Ausgehend von diesen Grundsätzen ist im Streitfall zunächst fraglich, ob in die Ermittlung des Mittelpunkts der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers auch die Versorgungs- und Rentenbezüge in die Betrachtung einzubeziehen sind. Diese Bezüge stammen - jedenfalls teilweise - aus einer früher ausgeübten, jetzt quasi "passiven" beruflichen Betätigung des Klägers. Sie stellen zwar steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar, zu deren Erzielung der Kläger aber keine Tätigkeit zur Erwerbung, Sicherung und Erhalten der Einnahmen entfalten muss. Es sprechen daher aus Sicht des Senats gute Gründe dafür, die Renten- und Versorgungsbezüge bei der Bestimmung des Mittelpunkts der beruflichen Tätigkeit des Klägers außer Ansatz zu lassen und nur tatsächliche aktuelle Betätigungen einzubeziehen (vgl. Niedersächsisches FG, Urteil vom 08.11.2011, 12 K 264/09, EFG 2012, 593, Revision anhängig unter VIII R 3/12, wohl auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, EFG 2012, 2100, FG Münster, Urteil vom 18.06.2009, 10 K 645/08 E, Juris, FG Köln, Urteil vom 10.12.2008, 7 K 97/07, EFG 2009, 649). Die Frage kann aber letztlich dahingestellt bleiben, denn im Fall ihrer Berücksichtigung ließe sich angesichts des Verhältnisses der Einnahmen aus den Versorgungs- und Rentenleistungen einerseits und der Vermögensverwaltung andererseits der Mittelpunkt der Betätigung schwerlich im Arbeitszimmer begründen. Die Außerachtlassung der Bezüge führt aber vorliegend zu keinem anderen Ergebnis, denn der Mittelpunkt der beruflichen Betätigung des Klägers liegt auch dann nicht im häuslichen Arbeitszimmer.

In die Bestimmung des Mittelpunkts der beruflichen Betätigung sind sämtliche Einkunftsarten einzubeziehen, um eine gleichmäßige steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer und damit die steuerliche Belastungsgleichheit zu gewährleisten, die eine unterschiedliche Besteuerung allein nach der Einkunftsart verbietet (BFH, Urteil vom 14.12.2004, XI R 13/04, BStBl. II 2005, 344, Niedersächsisches FG, Urteil vom 08.11.2011, 12 K 264/09, a.a.O.). Die Vermietung stellt die Haupttätigkeit des Klägers dar. Im Zusammenhang mit der Containermiete als auch der Verwaltung der Renten- und Versorgungsbezüge fallen nur relativ geringfügige Tätigkeiten an, die bei der Containermiete sowohl hinsichtlich der Höhe der Einnahmen, des zeitlichen Umfangs oder der Wertigkeit hinter die Vermietungstätigkeit zurücktreten. Bei den Alterseinkünften sind vor allem die Rentenbezugsmitteilungen zu überprüfen, darüber hinaus wurden vom Kläger keine Angaben gemacht. Der Senat geht davon aus, dass die Vermietungstätigkeit als die Haupttätigkeit des Klägers, bezogen auf das gesamte Streitjahr, angesehen werden kann.

Abzustellen ist daher auf den Mittelpunkt der Vermietungstätigkeit. Dieser liegt nach der maßgeblichen qualitativen Betrachtungsweise nicht im Arbeitszimmer des Klägers (so Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, a.a.O., FG Münster, Urteil vom 18.06.2009, 10 K 645/08 E, a.a.O.). Neben der verwaltungstechnischen Abwicklung der Vermietungstätigkeit, die in dem Arbeitszimmer erfolgt, müssen wesentliche und die Vermietungstätigkeit prägende Betätigungen außerhalb des Arbeitszimmers erfolgen. Insbesondere ist es ausgeschlossen, neue Mieter allein von dem Arbeitszimmer aus zu suchen. Wer neuer Mieter wird, entscheidet sich aufgrund einer Besichtigung der Mieträumlichkeiten, auf die insbesondere die Mietpartei erheblichen Wert legen wird. Ebenso kann eine Beendigung des Mietverhältnisses nicht allein vom Arbeitszimmer aus erfolgen, weil die Wohnung bei Auszug der Mieter abgenommen werden muss. Aber auch während der Laufzeit der Mietverhältnisse und selbst bei Leerstand sind wiederholte Besuche in den verschiedenen Mietobjekten unabdingbar; insbesondere muss sich ein Vermieter einen Überblick über die erforderlichen Reparaturen und notwendigen Investitionen verschaffen. Die Entscheidung, ob und inwieweit Aufwendungen auf die Mietobjekte erfolgen, erfolgt vor Ort, nicht aber in dem Arbeitszimmer. Schließlich kann es gegebenenfalls erforderlich werden, Arbeiten vor Ort zu überwachen. Für das Anwesen T kommt der Teilnahme an der Eigentümerversammlung besondere Bedeutung zu. Alle diese Tätigkeiten sind im Vergleich zu den Verwaltungstätigkeiten, die im Arbeitszimmer des Klägers erledigt werden, qualitativ nicht unwesentlich. Vielmehr handelt es sich ihrerseits um gleichwertige Verwaltungsaufgaben bzw. um die Vermietungstätigkeit prägende Entscheidungen, die vor Ort getroffen werden. Dass im vorliegenden Fall besondere Umstände vorliegen, die ausnahmsweise der Verwaltungstätigkeit des Klägers im Arbeitszimmer ein solch erhebliches Gewicht verleihen, dass der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit dort liegen könnte, ist weder vorgetragen noch aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen ersichtlich.

e) Gleichwohl kommt hier ein Abzug der Kosten für das Arbeitszimmer als Werbungskosten nicht in Betracht, denn das Arbeitszimmer ist für die Tätigkeit des Klägers nicht erforderlich.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer können nur berücksichtigt werden, wenn dieses für diese Tätigkeit erforderlich ist. Dieses Kriterium ergibt sich zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut der Vorschrift. Aus dem Sinnzusammenhang der Regelung zur Abzugsfähigkeit von Arbeitszimmern ist jedoch zu folgern, dass ein Aufwendungsabzug nur dann erfolgen darf, wenn das Arbeitszimmer tatsächlich erforderlich für die Einkünfteerzielung ist (so ausdrücklich BFH-Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, BStBl II 1997, 68). Hierdurch wird der Tatsache Rechnung getragen, dass es bei den Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer wegen dessen Belegenheit im Privatbereich des Steuerpflichtigen zu Berührungen mit der Lebensführung kommt. Um einen Missbrauch dergestalt zu vermeiden, dass Kosten der privaten Lebensführung in den beruflichen bzw. betrieblichen Bereich verlagert werden, ist es abweichend vom sonstigen Betriebsausgaben- und Werbungskostenbegriff sachgerecht, insoweit auf die Erforderlichkeit des Aufwandes abzustellen (BFH-Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, a.a.O.; Urteile des Finanzgerichts Nürnberg vom 19.03.2012, 3 K 308/11, Juris; des Hessischen Finanzgerichts vom 21.11.2000, 13 K 1005/00, EFG 2001, 489 und des Finanzgerichts Hamburg vom 13.07.2005, V 13/00, EFG 2006, 60, offen gelassen Hessisches FG, Urteil vom 19.03.2009, 1 K 1167/06, Juris). So hat die finanzgerichtliche Rechtsprechung die Erforderlichkeit des Aufwandes für ein häusliches Arbeitszimmer abgelehnt, das für die Verwaltung von zwei Eigentumswohnungen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (Urteil des Hessischen FG vom 21.11.2000, 13 K 1005/00,a.a.O.) oder für ein neben dem Hauptberuf betriebenes Gewerbe (FG Hamburg, Urteil vom 13.07.2005, V 13/00, a.a.O.) geltend gemacht wurde. Für das Vorliegen von Werbungskosten trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast hinsichtlich der tatsächlichen Umstände, die sich steuermindernd auswirken (st. Rspr., vgl. BFH, Urteil vom 09.08.2011, VIII R 4/09, BFH/NV 2012, 200, Gräber/Stapperfend, FGO-Kommentar, 7. Aufl., 2010, § 96 Rz 51 m.w.N.).

Unstreitig ist zwischen den Parteien, dass das Arbeitszimmer jeweils zur Hälfte für die Verwaltung des Kapitalvermögens bzw. die sonstige Vermögensverwaltung genutzt wird. Streitig ist allerdings der tatsächliche Umfang der Nutzung zum Zweck der Einkünfteerzielung durch den Kläger. Dieser kann aber letztlich dahingestellt bleiben, denn nach Auffassung des Senats bestimmt sich die Erforderlichkeit nicht nach subjektiven, sondern nach objektiven Kriterien.

Von den drei vermieten Wohnungen ist für das Anwesen T ein Hausverwalter bestellt, so dass der Kläger lediglich für 2 Wohnungen im von ihm selbst genutzten Haus die von ihm geschilderten Arbeiten, wie Nebenkostenabrechnungen oder die Ausführung bzw. Betreuung von Reparaturen durchzuführen hat. Hierfür ist nach den oben dargestellten Grundsätzen und unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls ein Arbeitszimmer nicht erforderlich. Im vom Kläger zitierten Urteil des FG Köln vom 09.09.2010, 10 K 944/06, EFG 2011, S. 316 wurden dagegen mehr als 50 Mietverhältnisse in einem „außerhäuslichen“ Arbeitszimmer verwaltet, das nicht unter die Abzugsbeschränkungen des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S.1 EStG fällt (BFH, Urteil vom 20.06.2012, IX R 56/10, BFH/NV 212, 1776).

Die Frage, ob die Aufwendungen für das Arbeitszimmer in einen privat und einen beruflich veranlassten Teil aufgegliedert werden können, stellt sich angesichts der mangelnden Erforderlichkeit des Arbeitszimmers daher nicht (vgl. dazu Niedersächsisches FG, Urteil vom 24.04.2012, 8 K 254/11, a.a.O., Vorlagebeschluss an den GrS des BFH vom 21.11.2013, IX R 23/12, DStR 2014, 254).

f) Selbst bei Einbeziehung der Kapitaleinkünfte in die Betrachtung der Erforderlichkeit, ergibt sich nach Auffassung des Senats kein anderes Ergebnis. Die Verwaltung des Kapitalvermögens des Klägers ist nach seinen eigenen Angaben zu einem guten Teil auf Vermögensverwaltungsabteilungen der Kreditinstitute übertragen worden. Selbst wenn der Kläger die Tätigkeit der Banken aktiv überwacht und begleitet bzw. die Vermögensverwaltung selbst aktiv übernimmt, begründet dies objektiv nicht die Erforderlichkeit eines Arbeitszimmers im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 1 EStG. Substantiierte Angaben hierzu hat der Kläger nicht beigebracht.

II. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die Entscheidung des Senats stützt sich ganz wesentlich auf die Rechtsgrundsätze des BFH in dem Urteil vom 27.09.1996, VI R 47/96, a.a.O.

III. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen, weil er unterlegen ist, § 135 Abs. 1 FGO.

(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
6Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.7Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.8Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.9In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.10Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.3In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1 250 Euro begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.4Liegt kein häusliches Arbeitszimmer vor oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach den Sätzen 2 und 3 verzichtet, kann der Steuerpflichtige für jeden Kalendertag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufsucht, für seine gesamte betriebliche und berufliche Betätigung einen Betrag von 5 Euro abziehen, höchstens 600 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr;
7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
2Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.3§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden.

(2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen werden.