Betreuer in Kinderheimen: Kostenlose Mahlzeit ist kein Arbeitslohn

bei uns veröffentlicht am20.04.2012

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Rechtsanwalt Dirk Streifler - Partner

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Zusammenfassung des Autors
Zur Frage, wann Mahlzeiten während der Arbeit betriebsbezogenen Zielsetzungen dienen-FG Niedersachen vom 19.02.09-Az:11 K 384/07
Das Finanzgericht Schleswig-Holstein hat entschieden, dass die unentgeltliche Gestellung von Mahlzeiten an Betreuer eines Kinderheims kein Arbeitslohn ist, wenn der Vorteil im überwiegenden Arbeitgeberinteresse gewährt wird.

Im entschiedenen Fall hatte sich das Finanzamt auf den Standpunkt gestellt, dass das den Betreuern während der gemeinsamen Mahlzeiten mit den betreuten Kindern unentgeltlich gewährte Essen einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil darstelle. Dem folgte das Finanzgericht Schleswig-Holstein nicht, da es sich nicht um eine Entlohnung, sondern lediglich um eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung handelte.

Folgende Punkte sprachen für ein überwiegendes Arbeitgeberinteresse:
  • Es bestand eine arbeitsvertragliche Weisung zur Teilnahme an den Mahlzeiten.
  • Die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten mit den Kindern war Teil eines pädagogischen Konzepts.
  • Die Betreuer sollten die Kinder während der Essenseinnahme überwachen und ihnen durch ihre Vorbildfunktion Tischsitten nahebringen.
Hinweis: Ein überwiegendes Arbeitgeberinteresse kann auch dann vorliegen, wenn ein Arbeitnehmer eines Kindergartens in der Gruppenbetreuung eingesetzt ist und das Essen gemeinsam mit den Kindern einnimmt, so das Finanzgericht Niedersachsen in einem Urteil aus dem Jahr 2009 (FG Schleswig-Holstein, 5 K 64/11; FG Niedersachsen, 11 K 384/07).


Die Entscheidung im Einzelnen lautet:

FG Niedersachsen: Urteil vom 19.02.2009 (Az: 11 K 384/07)

Bei der Abgabe von Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen) an ArbN handelt es sich grundsätzlich auch um Vorteile, die für eine Beschäftigung gewährt werden.

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz liegt vor, wenn die Mahlzeiten während der Arbeit überwiegend betriebsfunktionalen Zielsetzungen dienen.

Erhält ein in einem Kindergarten tätiger ArbN, der in der Gruppenbetreuung eingesetzt ist, unentgeltliche Mahlzeiten und wird die Mahlzeit gemeinsam mit den Kindern eingenommen zwecks Überwachung der Kinder und aus pädagogischen Gründen, ist der Ausnahmefall der „betriebsfunktionalen Zwecke“ zu bejahen.

Streitig ist, ob Mahlzeiten in dem Kindergarten des Klägers als Sachbezüge der Arbeitnehmer anzusetzen sind.

Der Kläger unterhält einen Kindergarten. Im Kindergarten sind 13 Arbeitnehmer beschäftigt. Der Arbeitgeber gewährte seinen Arbeitnehmern, die in der Gruppenbetreuung eingesetzt sind, unentgeltliche Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen), welche im Hause zubereitet wurde. Die Mahlzeiten nehmen die Arbeitnehmer im Rahmen ihrer Betreuung gemeinschaftlich mit den Kindern ein.

Der Beklagte führte für den Prüfungszeitraum 1. Februar 2004 bis zum 31. Mai 2006 eine Lohnsteuer-Außenprüfung durch. Der Außenprüfer sah in der unentgeltlichen Gewährung von arbeitstäglichen Mahlzeiten einen Sachbezug, der mit dem anteiligen Sachbezugswert nach der Sachbezugsverordnung (BStBl. I 1999, 1629) zu bewerten sei (R 31 Abs. 7 LStR 2005; jetzt R 8.1 Abs. 7 LStR 2009). Nach § 1 Abs. 3 SachBezV gelten für die Streitjahre folgende Werte der freien Verpflegung:
    2004    2005    2006
je Frühstück    1,44 €    1,46 €    1, 47 €
je Mittagessen    2,58 €    2,61 €    2,64 €

Bei Anwendung dieser Werte und bezogen auf 6 Arbeitnehmer und 20 Arbeitstagen pro Monat errechnete der Außenprüfer folgende steuerpflichtige Sachbezüge:
    2004    2005    2006
Frühstück    11 Monate X 20 Tage X 1,44 € X 6 Personen = 1.900,80 €    11 Monate X 20 Tage X 1,46 € X 6 Personen = 1.927,20 €    5 Monate X 20 Tage X 1,47 € X 6 Personen = 882,00 €
Mittagessen    11 Monate X 20 Tage X 2,58 € X 6 Personen = 3.405,60 €    11 Monate X 20 Tage X 2,61 € X 6 Personen = 3.445,20 €    5 Monate X 20 Tage X 2,64 € X 6 Personen = 1.584,00 €
Summe    5.306,40 €    5.372,40 €    2.466,00 €

Nach dem Prüfungsbericht vom 23. Juni 2006 hat der Kläger einen nicht dokumentierten Antrag auf Nachversteuerung nach § 40 Abs. 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) i.V.m. R 126 LStR 2001 mit einem Pauschalsteuersatz von 25 % der Bemessungsgrundlage gestellt. Die daraus sich ergebende Nachversteuerung in Höhe von 3.286,20 EUR Lohnsteuer, 143,92 € Kirchensteuer ev., 53,22 € Kirchensteuer rk. und 180,73 € Solidaritätszuschlag wurde mit Nachforderungsbescheid vom 20. November 2006 geltend gemacht.

Dagegen legte der Kläger Einspruch ein, der mit Einspruchsbescheid vom 31. Juli 2007 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Daraufhin erhob der Kläger Klage.

Der Kläger trägt vor, die Teilnahme der pädagogischen Mitarbeiter an den Mahlzeiten der Kinder sei ausschließlich im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers geschehen. Damit liege kein steuerpflichtiger Sachbezug vor. Nach § 5 des Arbeitsvertrages i.V.m. § 6 Nr. 3 der Satzung und den inhaltlichen Aussagen zur Pädagogik des Kindergartens, die sich aus verschiedenen Unterlagen ergeben, stehe fest, dass ein eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers an der Teilnahme der pädagogischen Mitarbeiter an den Mahlzeiten bestehe. Da die pädagogischen Mitarbeiter in Gruppen mit zehn bis fünfzehn Kindern das Mittagessen einnehmen würden und dabei auf die Kinder in mehrerlei Hinsicht achten müssten, sei dies kein leichtes Unterfangen.

Die Lebensmittel für das Frühstück und Mittagessen würden aus dem Essensgeld, das neben dem Kindergartenbeitrag zu leisten sei, eingekauft. Das Frühstück würden die Arbeitnehmer selbst zubereiten. Hierfür stünde eine Köchin zur Verfügung.

Die pädagogischen Mitarbeiter würden während der Mahlzeiten kaum dazu kommen, selbst zu essen, weil sie mehr mit der Aufsicht und Anleitung der Kinder beschäftigt seien. Die Mahlzeiten der Mitarbeiter hätten mehr einen pädagogischen Sinn als das sie der Nahrungsaufnahme dienen würden. Es sähe auch etwas komisch aus, wenn sie vor leeren Tellern säßen und die Kinder dann ihr Essen einnehmen würden. Das wäre nicht im Sinne der Pädagogik. Deshalb würden die Mitarbeiter auch etwas auf den Teller bekommen.

In den Stellenbeschreibungen der pädagogischen Mitarbeiter ist es ausdrücklich beschrieben, dass die Mitarbeiterinnen mit den Kindern gemeinsam diese beiden Mahlzeiten einzunehmen haben. Die Reste würden die Kinder mitbekommen. Die Arbeitnehmer bringen überdies eigene Pausenbrote mit. Die Mengen der gestellten Mahlzeiten würden nicht ausreichen, um Erwachsene entsprechend zu ernähren.

Die Klage ist begründet.

Der Nachforderungsbescheid vom 20. November 2006 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 31. Juli 2007 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Die Gewährung von Mahlzeiten an die Arbeitnehmer des Kindergartens stellt keinen geldwerten Vorteil dar, der lohnsteuerpflichtig ist.

Der Nachforderungsbescheid ist allerdings nicht deshalb aufzuheben, weil entgegen dem Inhalt des Prüfungsberichtes der Kläger keinen Antrag auf pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 Satz 1 EStG gestellt hatte. Zwar hat er einen solchen Antrag nach eigener Aussage weder gestellt, noch ergibt er sich aus den Streitfall betreffenden Akten; jedoch hat der Kläger das Begehren, eine pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG durchzuführen, in der mündlichen Verhandlung zum Ausdruck gebracht. Er hat damit rechtzeitig die Grundlage für eine pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG geschaffen. Bis zum Abschluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht kann der Arbeitgeber erklären, Schuldner einer Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG zu sein.

Die Voraussetzungen für eine Lohnversteuerung der kostenlosen Abgabe von Mahlzeiten an die Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber liegen nicht vor.

Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gem. § 19 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 EStG Gehälter, Löhne und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Vorteile werden für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind. Dies ist nicht anzunehmen, wenn die den Vorteil bewirkenden Aufwendungen ganz überwiegend im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers getätigt werden. Maßgebend für die Abgrenzung ist der mit der Zuwendung verfolgte Zweck.

Bei der Abgabe von Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen) an die Arbeitnehmer handelt es sich grundsätzlich auch um Vorteile, die für eine Beschäftigung gewährt werden. So hat der BFH z.B. entschieden, dass die Gewährung von Verpflegungsleistungen an Haus-, Hotel- oder Krankenhausangestellte steuerpflichtiger Arbeitslohn sei.

Die Rechtsprechung lässt jedoch dann Ausnahmen zu, wenn die Mahlzeiten während der Arbeit überwiegend betriebsfunktionalen Zielsetzungen dienen. Dies nimmt der BFH z.B. an, wenn der Betreuer in einem Ferienlager die jugendlichen Teilnehmer während des gemeinsamen Essens überwachen. Ebenso ist von einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse auszugehen, wenn Arbeitnehmer an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung teilnehmen.

Bei Anwendung dieser Grundsätze ist im Streitfall von einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Klägers auszugehen. Wie im vom BFH entschiedenen Fall zu den Betreuern in einem Ferienlager erfolgt auch im Streitfall aus Gründen der Überwachung der Kinder und aus anderen pädagogischen Gründen eine gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten durch die Kinder und den Mitarbeitern. Dies ergibt sich auch aus den Arbeitsverträgen mit den Mitarbeitern. Nach der Stellenbeschreibung für die Gruppenleitung und für die sog. Zweitkraft im Kindergarten des Klägers gehört zu den pädagogischen Aufgaben dieser Arbeitnehmer auch die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten mit den Kindern. Ebenso ergibt sich aus den Werbeprospekten des Klägers die pädagogische Bedeutung des gemeinsamen Essens. So heißt es dort u.a. : "Auch die Tischsitten müssen über Vorbild und Nachahmung, über die Art, wie mit Speisen, den Gedekken umgegangen wird, über die innere und äußere Geste des Erziehers langsam in die Gewohnheiten der Kinder übergehen…". In einem anderen Prospekt wird dieser pädagogische Aspekt des Nachahmens ebenso betont: "Nachahmen. Kinder lernen in diesem Lebensabschnitt vor allem, indem sie nachahmen. Wen? Am besten Mutter und Vater. Für den Kindergarten hat dies Folgen: Bei uns geht es häuslich zu. Da wird Frühstück bereitet, der Tisch gedeckt und gemeinsam gegessen…".

Demgegenüber tritt das private Interesse der Arbeitnehmer an der Einnahme von Mahlzeiten in den Hintergrund. Sie können nicht frei wählen, ob sie an dem gemeinsamen Mittagessen teilnehmen. Damit kann sich der betroffene Arbeitnehmer des Klägers nicht den gemeinsamen Mahlzeiten entziehen. Es liegt daher - wenn überhaupt - eine aufgedrängte Bereicherung vor, die nicht zu einem geldwerten Vorteil beim Arbeitnehmer und in der Folge davon zu lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn führt. Hierfür spricht auch, dass nach dem Vortrag der Geschäftsführerin des Klägers in der mündlichen Verhandlung, die betroffenen Arbeitnehmer in der Regel zusätzlich für die Mittagsmahlzeit ein "Pausenbrot" mitbringen. Das Mittagessen, das sie mit den Kindern einnehmen, sei keine vollwertige Mahlzeit für Erwachsene. Es handele sich - wie die Geschäftsführerin in der mündlichen Verhandlung ausführt - um ein sog. "pädagogisches Häppchen", das von der Menge her für die Ernährung eines Erwachsenen nicht ausreiche. Es würden auch keine Reste verbleiben. Die Mengen seien genau auf die Anzahl der Kinder (ohne Mitarbeiter) abgestimmt. Für den Fall, dass Essensreste verblieben, weil die Kinder die Mahlzeit nicht eingenommen haben, würden diese den Kindern mitgegeben werden. An dieser Schilderung der Essensausgaben durch die Geschäftsführerin hat der Senat keine Zweifel. Auch der Beklagte hat insoweit diese Aussagen nicht in Frage gestellt.
Betreuer in Kinderheimen: Kostenlose Mahlzeit ist kein Arbeitslohn
Das Finanzgericht Schleswig-Holstein hat entschieden, dass die unentgeltliche Gestellung von Mahlzeiten an Betreuer eines Kinderheims kein Arbeitslohn ist, wenn der Vorteil im überwiegenden Arbeitgeberinteresse gewährt wird.
Im entschiedenen Fall hatte sich das Finanzamt auf den Standpunkt gestellt, dass das den Betreuern während der gemeinsamen Mahlzeiten mit den betreuten Kindern unentgeltlich gewährte Essen einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil darstelle. Dem folgte das Finanzgericht Schleswig-Holstein nicht, da es sich nicht um eine Entlohnung, sondern lediglich um eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung handelte.
Folgende Punkte sprachen für ein überwiegendes Arbeitgeberinteresse:
·    Es bestand eine arbeitsvertragliche Weisung zur Teilnahme an den Mahlzeiten.
·    Die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten mit den Kindern war Teil eines pädagogischen Konzepts.
·    Die Betreuer sollten die Kinder während der Essenseinnahme überwachen und ihnen durch ihre Vorbildfunktion Tischsitten nahebringen.
Hinweis: Ein überwiegendes Arbeitgeberinteresse kann auch dann vorliegen, wenn ein Arbeitnehmer eines Kindergartens in der Gruppenbetreuung eingesetzt ist und das Essen gemeinsam mit den Kindern einnimmt, so das Finanzgericht Niedersachsen in einem Urteil aus dem Jahr 2009 (FG Schleswig-Holstein, 5 K 64/11; FG Niedersachsen, 11 K 384/07).

Die Entscheidung im Einzelnen lautet:

FG Niedersachsen: Urteil vom 19.02.2009 (Az: 11 K 384/07)

Bei der Abgabe von Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen) an ArbN handelt es sich grundsätzlich auch um Vorteile, die für eine Beschäftigung gewährt werden.

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz liegt vor, wenn die Mahlzeiten während der Arbeit überwiegend betriebsfunktionalen Zielsetzungen dienen.

Erhält ein in einem Kindergarten tätiger ArbN, der in der Gruppenbetreuung eingesetzt ist, unentgeltliche Mahlzeiten und wird die Mahlzeit gemeinsam mit den Kindern eingenommen zwecks Überwachung der Kinder und aus pädagogischen Gründen, ist der Ausnahmefall der „betriebsfunktionalen Zwecke“ zu bejahen.

Streitig ist, ob Mahlzeiten in dem Kindergarten des Klägers als Sachbezüge der Arbeitnehmer anzusetzen sind.

Der Kläger unterhält einen Kindergarten. Im Kindergarten sind 13 Arbeitnehmer beschäftigt. Der Arbeitgeber gewährte seinen Arbeitnehmern, die in der Gruppenbetreuung eingesetzt sind, unentgeltliche Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen), welche im Hause zubereitet wurde. Die Mahlzeiten nehmen die Arbeitnehmer im Rahmen ihrer Betreuung gemeinschaftlich mit den Kindern ein.

Der Beklagte führte für den Prüfungszeitraum 1. Februar 2004 bis zum 31. Mai 2006 eine Lohnsteuer-Außenprüfung durch. Der Außenprüfer sah in der unentgeltlichen Gewährung von arbeitstäglichen Mahlzeiten einen Sachbezug, der mit dem anteiligen Sachbezugswert nach der Sachbezugsverordnung (BStBl. I 1999, 1629) zu bewerten sei (R 31 Abs. 7 LStR 2005; jetzt R 8.1 Abs. 7 LStR 2009). Nach § 1 Abs. 3 SachBezV gelten für die Streitjahre folgende Werte der freien Verpflegung:
    2004    2005    2006
je Frühstück    1,44 €    1,46 €    1, 47 €
je Mittagessen    2,58 €    2,61 €    2,64 €

Bei Anwendung dieser Werte und bezogen auf 6 Arbeitnehmer und 20 Arbeitstagen pro Monat errechnete der Außenprüfer folgende steuerpflichtige Sachbezüge:
    2004    2005    2006
Frühstück    11 Monate X 20 Tage X 1,44 € X 6 Personen = 1.900,80 €    11 Monate X 20 Tage X 1,46 € X 6 Personen = 1.927,20 €    5 Monate X 20 Tage X 1,47 € X 6 Personen = 882,00 €
Mittagessen    11 Monate X 20 Tage X 2,58 € X 6 Personen = 3.405,60 €    11 Monate X 20 Tage X 2,61 € X 6 Personen = 3.445,20 €    5 Monate X 20 Tage X 2,64 € X 6 Personen = 1.584,00 €
Summe    5.306,40 €    5.372,40 €    2.466,00 €

Nach dem Prüfungsbericht vom 23. Juni 2006 hat der Kläger einen nicht dokumentierten Antrag auf Nachversteuerung nach § 40 Abs. 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) i.V.m. R 126 LStR 2001 mit einem Pauschalsteuersatz von 25 % der Bemessungsgrundlage gestellt. Die daraus sich ergebende Nachversteuerung in Höhe von 3.286,20 EUR Lohnsteuer, 143,92 € Kirchensteuer ev., 53,22 € Kirchensteuer rk. und 180,73 € Solidaritätszuschlag wurde mit Nachforderungsbescheid vom 20. November 2006 geltend gemacht.

Dagegen legte der Kläger Einspruch ein, der mit Einspruchsbescheid vom 31. Juli 2007 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Daraufhin erhob der Kläger Klage.

Der Kläger trägt vor, die Teilnahme der pädagogischen Mitarbeiter an den Mahlzeiten der Kinder sei ausschließlich im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers geschehen. Damit liege kein steuerpflichtiger Sachbezug vor. Nach § 5 des Arbeitsvertrages i.V.m. § 6 Nr. 3 der Satzung und den inhaltlichen Aussagen zur Pädagogik des Kindergartens, die sich aus verschiedenen Unterlagen ergeben, stehe fest, dass ein eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers an der Teilnahme der pädagogischen Mitarbeiter an den Mahlzeiten bestehe. Da die pädagogischen Mitarbeiter in Gruppen mit zehn bis fünfzehn Kindern das Mittagessen einnehmen würden und dabei auf die Kinder in mehrerlei Hinsicht achten müssten, sei dies kein leichtes Unterfangen.

Die Lebensmittel für das Frühstück und Mittagessen würden aus dem Essensgeld, das neben dem Kindergartenbeitrag zu leisten sei, eingekauft. Das Frühstück würden die Arbeitnehmer selbst zubereiten. Hierfür stünde eine Köchin zur Verfügung.

Die pädagogischen Mitarbeiter würden während der Mahlzeiten kaum dazu kommen, selbst zu essen, weil sie mehr mit der Aufsicht und Anleitung der Kinder beschäftigt seien. Die Mahlzeiten der Mitarbeiter hätten mehr einen pädagogischen Sinn als das sie der Nahrungsaufnahme dienen würden. Es sähe auch etwas komisch aus, wenn sie vor leeren Tellern säßen und die Kinder dann ihr Essen einnehmen würden. Das wäre nicht im Sinne der Pädagogik. Deshalb würden die Mitarbeiter auch etwas auf den Teller bekommen.

In den Stellenbeschreibungen der pädagogischen Mitarbeiter ist es ausdrücklich beschrieben, dass die Mitarbeiterinnen mit den Kindern gemeinsam diese beiden Mahlzeiten einzunehmen haben. Die Reste würden die Kinder mitbekommen. Die Arbeitnehmer bringen überdies eigene Pausenbrote mit. Die Mengen der gestellten Mahlzeiten würden nicht ausreichen, um Erwachsene entsprechend zu ernähren.

Die Klage ist begründet.

Der Nachforderungsbescheid vom 20. November 2006 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 31. Juli 2007 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Die Gewährung von Mahlzeiten an die Arbeitnehmer des Kindergartens stellt keinen geldwerten Vorteil dar, der lohnsteuerpflichtig ist.

Der Nachforderungsbescheid ist allerdings nicht deshalb aufzuheben, weil entgegen dem Inhalt des Prüfungsberichtes der Kläger keinen Antrag auf pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 Satz 1 EStG gestellt hatte. Zwar hat er einen solchen Antrag nach eigener Aussage weder gestellt, noch ergibt er sich aus den Streitfall betreffenden Akten; jedoch hat der Kläger das Begehren, eine pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG durchzuführen, in der mündlichen Verhandlung zum Ausdruck gebracht. Er hat damit rechtzeitig die Grundlage für eine pauschalierte Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG geschaffen. Bis zum Abschluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht kann der Arbeitgeber erklären, Schuldner einer Besteuerung nach § 40 Abs. 2 EStG zu sein.

Die Voraussetzungen für eine Lohnversteuerung der kostenlosen Abgabe von Mahlzeiten an die Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber liegen nicht vor.

Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gem. § 19 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 EStG Gehälter, Löhne und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Vorteile werden für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind. Dies ist nicht anzunehmen, wenn die den Vorteil bewirkenden Aufwendungen ganz überwiegend im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers getätigt werden. Maßgebend für die Abgrenzung ist der mit der Zuwendung verfolgte Zweck.

Bei der Abgabe von Mahlzeiten (Frühstück und Mittagessen) an die Arbeitnehmer handelt es sich grundsätzlich auch um Vorteile, die für eine Beschäftigung gewährt werden. So hat der BFH z.B. entschieden, dass die Gewährung von Verpflegungsleistungen an Haus-, Hotel- oder Krankenhausangestellte steuerpflichtiger Arbeitslohn sei.

Die Rechtsprechung lässt jedoch dann Ausnahmen zu, wenn die Mahlzeiten während der Arbeit überwiegend betriebsfunktionalen Zielsetzungen dienen. Dies nimmt der BFH z.B. an, wenn der Betreuer in einem Ferienlager die jugendlichen Teilnehmer während des gemeinsamen Essens überwachen. Ebenso ist von einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse auszugehen, wenn Arbeitnehmer an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung teilnehmen.

Bei Anwendung dieser Grundsätze ist im Streitfall von einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Klägers auszugehen. Wie im vom BFH entschiedenen Fall zu den Betreuern in einem Ferienlager erfolgt auch im Streitfall aus Gründen der Überwachung der Kinder und aus anderen pädagogischen Gründen eine gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten durch die Kinder und den Mitarbeitern. Dies ergibt sich auch aus den Arbeitsverträgen mit den Mitarbeitern. Nach der Stellenbeschreibung für die Gruppenleitung und für die sog. Zweitkraft im Kindergarten des Klägers gehört zu den pädagogischen Aufgaben dieser Arbeitnehmer auch die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten mit den Kindern. Ebenso ergibt sich aus den Werbeprospekten des Klägers die pädagogische Bedeutung des gemeinsamen Essens. So heißt es dort u.a. : "Auch die Tischsitten müssen über Vorbild und Nachahmung, über die Art, wie mit Speisen, den Gedekken umgegangen wird, über die innere und äußere Geste des Erziehers langsam in die Gewohnheiten der Kinder übergehen…". In einem anderen Prospekt wird dieser pädagogische Aspekt des Nachahmens ebenso betont: "Nachahmen. Kinder lernen in diesem Lebensabschnitt vor allem, indem sie nachahmen. Wen? Am besten Mutter und Vater. Für den Kindergarten hat dies Folgen: Bei uns geht es häuslich zu. Da wird Frühstück bereitet, der Tisch gedeckt und gemeinsam gegessen…".

Demgegenüber tritt das private Interesse der Arbeitnehmer an der Einnahme von Mahlzeiten in den Hintergrund. Sie können nicht frei wählen, ob sie an dem gemeinsamen Mittagessen teilnehmen. Damit kann sich der betroffene Arbeitnehmer des Klägers nicht den gemeinsamen Mahlzeiten entziehen. Es liegt daher - wenn überhaupt - eine aufgedrängte Bereicherung vor, die nicht zu einem geldwerten Vorteil beim Arbeitnehmer und in der Folge davon zu lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn führt. Hierfür spricht auch, dass nach dem Vortrag der Geschäftsführerin des Klägers in der mündlichen Verhandlung, die betroffenen Arbeitnehmer in der Regel zusätzlich für die Mittagsmahlzeit ein "Pausenbrot" mitbringen. Das Mittagessen, das sie mit den Kindern einnehmen, sei keine vollwertige Mahlzeit für Erwachsene. Es handele sich - wie die Geschäftsführerin in der mündlichen Verhandlung ausführt - um ein sog. "pädagogisches Häppchen", das von der Menge her für die Ernährung eines Erwachsenen nicht ausreiche. Es würden auch keine Reste verbleiben. Die Mengen seien genau auf die Anzahl der Kinder (ohne Mitarbeiter) abgestimmt. Für den Fall, dass Essensreste verblieben, weil die Kinder die Mahlzeit nicht eingenommen haben, würden diese den Kindern mitgegeben werden. An dieser Schilderung der Essensausgaben durch die Geschäftsführerin hat der Senat keine Zweifel. Auch der Beklagte hat insoweit diese Aussagen nicht in Frage gestellt.

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Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht Urteil, 23. Jan. 2012 - 5 K 64/11

bei uns veröffentlicht am 23.01.2012

Tenor Der Nachforderungsbescheid des Beklagten über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 wird aufgehoben.

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Tenor

Der Nachforderungsbescheid des Beklagten über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 wird aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Dem Beklagten bleibt nachgelassen, die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % der zu vollstreckenden Kosten abzuwenden, wenn nicht der Kläger zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob eine unentgeltliche Mahlzeitengewährung an im Betrieb des Klägers angestellte Arbeitnehmer einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil darstellt.

2

Der Kläger betrieb im streitigen Zeitraum von Dezember 2005 bis Juni 2010 als Einzelunternehmer das Kinderheim X. In dem Kinderheim werden vom Jugendamt zugewiesene Kinder aus problematischen familiären Situationen - ganz überwiegend im Alter zwischen 9 und 16 Jahren - betreut. Die Betreuung wird von angestellten Betreuern übernommen. Jeder Betreuer ist nach dem jeweils von ihm abgeschlossenen Arbeitsvertrag verpflichtet, die Kinder 40 Stunden pro Woche zu betreuen und zu begleiten. Durch den Anstellungsvertrag wird der Aufgabenbereich der Betreuer nach § 1 wie folgt konkretisiert:

3

„Der Arbeitnehmer wird als Erzieher im Kinderheim X eingestellt und mit einschlägigen Arbeiten nach näherer Weisung des Arbeitgebers beschäftigt. Die Tätigkeit beinhaltet insbesondere die Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen, die Wahrnehmung von Elternabenden, Teilnahme an den Dienstbesprechungen, Arzt- und ähnliche Besuche mit den Kindern, Teilnahme an Ferienfreizeiten, Versorgung von Haushalt und Wäsche und anderen Arbeiten, die in einem Kinderheim täglich anfallen bzw. regelmäßig wiederkehren. Der Arbeitnehmer hat Anweisungen und Richtlinien des Arbeitgebers zu befolgen. Er ist insbesondere verpflichtet, im Bedarfsfall auch andere Arbeiten zu verrichten. Die Parteien sind sich darüber einig, dass Aufgabenbereich und Tätigkeitsort durch den Arbeitgeber geändert werden können…“

4

Im Rahmen der Betreuung der Kinder nehmen die Betreuer des Kinderheims auch an den täglichen Mahlzeiten teil. Diese Mahlzeiten werden den Betreuern unentgeltlich gewährt. Das Frühstück wird dabei in der Regel zwischen 6:30 Uhr und 8:00 Uhr eingenommen. An dem Frühstück nimmt immer derjenige Betreuer teil, der über Nacht zur Überwachung der Kinder im Haus verblieben ist. Die übrigen Betreuer - zumeist vier für die in den Streitjahren betreuten durchschnittlich ca. 17 Kinder - nehmen sodann am Mittagessen, das etwa gegen 13:00 Uhr stattfindet, sowie am Abendessen, das für jüngere Kinder um 18:00 Uhr und für ältere Kinder um 19:00 Uhr stattfindet, teil. Im Rahmen der Teilnahme an den Mahlzeiten wird von den Betreuern auch die Einhaltung bestimmter den Kindern übertragener Aufgaben (so genannte „Ämter“ wie bspw. Auf- und Abdecken des Tischs) überwacht.

5

Die derzeit bei dem Kläger angestellten Betreuer bestätigten eine bereits in den Streitjahren erteilte mündliche Weisung des Klägers zur verpflichtenden Teilnahme an den Mahlzeiten. Sie erklärten dazu Folgendes:

6

„Zu unseren Tätigkeiten gehört gemäß § 1 unserer Arbeitsverträge die Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen. Hierzu zählt ausdrücklich die Teilnahme an den gemeinsamen Mahlzeiten in der Einrichtung während unserer Arbeitszeiten. Bei der dem Kinderheim X handelt es sich um ein familienorientiertes Kleinheim. Durch die Teilnahme an den Mahlzeiten wird sichergestellt, dass die angestrebten pädagogischen Ziele der Einrichtung, d. h. die Entwicklung zu einer eigenverantwortlichen und gemeinschaftsfähigen Persönlichkeit unter Beachtung der individuellen Bedürfnisse und Lebensgeschichten der anvertrauten jungen Menschen, konsequent verfolgt werden.“

7

Vom 16. September bis 25. Oktober 2010 fand bei dem Kläger betreffend den Prüfungszeitraum 1. Dezember 2005 bis 30. Juni 2010 eine Lohnsteueraußenprüfung statt. Im Rahmen dieser Prüfung gelangte der Lohnsteueraußenprüfer zu der Auffassung, dass die seitens des Klägers den angestellten Betreuern gewährten unentgeltlichen Mahlzeiten einen geldwerten Vorteil darstellten und daher als Arbeitslohn der Lohnsteuer zu unterwerfen seien.

8

Nachdem der Kläger einen Antrag auf Pauschalierung gestellt hatte, ermittelte der Lohnsteueraußenprüfer für den in Rede stehenden Zeitraum einen zusätzlich der Lohnsteuer zu unterwerfenden Betrag für 2006 von 5.187,00 €, für 2007 von 5.250,00 €, für 2008 von 5.250,00 €, für 2009 von 5.376,00 € sowie für den Zeitraum bis 30. Juni 2010 von 3.840,00 €.

9

Dabei ging er für das Frühstück von folgenden Wertansätzen aus:

10

2006: 44,30 € monatlich pro Person

2007: 45,00 € monatlich pro Person

2008: 45,00 € monatlich pro Person

2009: 46,00 € monatlich pro Person

und 1 - 6 2010: 46,00 € monatlich pro Person.

11

Den Wert für das Mittag-/Abendessen setzte der Prüfer wie folgt an:

12

2006: 79,20 € monatlich pro Person

2007: 80,00 € monatlich pro Person

2008: 80,00 € monatlich pro Person

2009: 82,00 € monatlich pro Person

und 1 - 6 2010: 82,00 € monatlich pro Person.

13

In den Jahren 2006 bis 2009 legte der Lohnsteueraußenprüfer seinen Ermittlungen unter Berücksichtigung von Abwesenheitszeiten (Urlaub, Krankheit etc.) jeweils 10,5 Monate der Gewährung von Mahlzeiten für durchschnittlich 4 Arbeitnehmer zu Grunde. Im Zeitraum Januar bis Juni 2010 setzte er 6 Monate für durchschnittlich 5 Arbeitnehmer an. Auf dieser Grundlage ermittelte er unter Berücksichtigung eines Steuersatzes von 25 % eine nachzuzahlende Lohnsteuer von 6.275,75 €, einen Solidaritätszuschlag von 342,40, €, eine evangelische Kirchensteuer von 317,49 € und eine römisch-katholische Kirchensteuer von 56,02 €. Ergänzend wird insoweit auf den Bericht über die Lohnsteueraußenprüfung vom 26. Oktober 2010 Bezug genommen.

14

Dem folgend setzte der Beklagte mit Nachforderungsbescheid über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag vom 10. November 2011 für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 entsprechende Lohnsteuernachforderungsbeträge fest.

15

Hiergegen wandte sich der Kläger mit seinem Einspruch vom 18. November 2010, mit dem er im Wesentlichen geltend macht:

16

Nach ständiger BFH-Rechtsprechung liege ein Arbeitslohn nicht vor, wenn der Arbeitgeber Zuwendungen in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse leiste. Wenn sich der zugewendete Vorteil bei objektiver Würdigung aller Umstände des Einzelfalls nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweise, liege kein Arbeitslohn vor. Ein solches überwiegend eigenbetriebliches Interesse sei dann gegeben, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils ergebe, dass die betriebliche Zielsetzung ganz im Vordergrund stehe. Ausgehend von diesen Kriterien liege im Streitfall ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse vor. Um die dem Heim anvertrauten Kinder und Jugendlichen in ein „Miteinander Leben“ zu integrieren, seien diverse Leistungen der Mitarbeiter erforderlich. Dazu gehöre auch die notwendige Aufsicht und Betreuung bei der gemeinsamen Einnahme der täglichen Mahlzeiten. Anders als bspw. bei der verpflichtenden Gemeinschaftsverpflegung von Polizeianwärtern oder Haus-, Hotel- und Krankenhausangestellten komme es hier nicht zu einer ungestörten Mahlzeiteneinnahme. Denn die Erzieher seien mit der Überwachung der Mahlzeiten beauftragt, müssten also ggf. auch eingreifen, wenn es zu Streitigkeiten komme oder ein Kind nicht essen wolle. Nur die jeweils tätigen Erzieher oder Erzieherinnen würden aus pädagogischen Gründen an den Mahlzeiten teilnehmen. Weitere Angestellte wie Köchinnen, Reinigungspersonal oder Hausmeister würden, da die pädagogische Notwendigkeit nicht gegeben sei, nicht an unentgeltlichen Mahlzeiten teilnehmen. Das Essen müsse von den Erziehern auch gemeinsam mit den Kindern während der Mahlzeiten eingenommen werden. Es gäbe eine entsprechende Verpflichtung durch Weisung des Arbeitgebers.

17

Mit Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 wies der Beklagte den Einspruch des Klägers als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass nicht in Abrede gestellt werde, dass die Einnahme der Mahlzeiten zusammen mit den betreuten Kindern auch im eigenbetrieblichen Interesse des Klägers geschehe. Es läge allerdings kein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers vor, das den Vorteil, der für die Betreuer mit der kostenlosen Essensgewährung verbunden sei, überdecke. Dabei müsse berücksichtigt werden, dass bspw. eine alternative Verpflegung in Restaurants oder Cafeterien mit erheblichen Kosten verbunden sei. Es sei somit ein nicht unbedeutender Vorteil, wenn die Arbeitnehmer die Verpflegung entgeltlich erhielten.

18

Der Kläger hat am 4. April 2011 beim Schleswig-Holsteinischen Finanzgericht Klage erhoben.

19

In Ergänzung seines bisherigen Vortrags macht der Kläger geltend:

20

Das gemeinsame Mittag- oder Abendessen der Betreuer mit den Kindern des Kinderheims sei wegen der pädagogischen Vorgabe als betriebliche Maßnahme des Arbeitgebers anzusehen. Die Mitarbeiter könnten sich dem Essen nicht nur wegen der Anweisung des Arbeitgebers zur Teilnahme an den gemeinsamen Mahlzeiten nicht entziehen sondern würden damit auch den im Vordergrund stehenden Erziehungsaspekt der sozialen Integration gefährden. Wie in dem vom BFH entschiedenen Fall der Betreuer in Ferienlagern erfolge im Streitfall aus Gründen der Überwachung der Kinder und aus anderen pädagogischen Gründen eine gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten durch Kinder und Mitarbeiter. Dies ergebe sich aus den arbeitsvertraglichen Aufgaben einschließlich der Nebenpflichten der Mitarbeiter. Ziel der Weisung des Klägers sei es auch, dass die Kinder Tischsitten über Vorbild und Nachahmung der Betreuer erlernten. Vor diesem Hintergrund trete das private Interesse der Arbeitnehmer an der Einnahme von Mahlzeiten in den Hintergrund.

21

Der Kläger beantragt,

1. den Nachforderungsbescheid über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 insoweit aufzuheben, als der Beklagte die unentgeltliche Essensgewährung durch das Kinderheim X als geldwerten Vorteil und somit als steuerpflichtigen Arbeitslohn qualifiziert.

2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

22

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

23

Er bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe der angefochtenen Einspruchsentscheidung und ist nach wie vor der Auffassung, dass ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse, das den Vorteil, der für die Betreuer mit der kostenlosen Essensgewährung verbunden sei, überdecke, nicht vorhanden sei.

24

Der Berichterstatter hat am 30. November 2011 vor Ort in der Einrichtung X einen Ortstermin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage durchgeführt. Insoweit wird auf das Protokoll vom 30. November 2011 und die darin enthaltene informatorische Befragung des Klägers Bezug genommen.

25

Hinsichtlich des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze der Beteiligten sowie die beigezogenen Steuerakten des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

26

I. Da der von dem Kläger angefochtene Lohnsteuernachforderungsbescheid vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 ausschließlich im Hinblick auf die Qualifizierung der unentgeltlichen Essensgewährung an die Betreuer als Arbeitslohn ergangen ist, wird der Klagantrag des Klägers, diesen Bescheid „insoweit aufzuheben, wie der Beklagte die unentgeltliche Essensgewährung durch das Kinderheim X als geldwerten Vorteil und somit als steuerpflichtigen Arbeitslohn qualifiziert“, dahingehend ausgelegt, dass die Aufhebung des angefochtenen Bescheides insgesamt begehrt wird.

II.

27

Die so verstandene Klage ist zulässig und begründet.

28

Der Lohnsteuernachforderungsbescheid des Beklagten vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Zu Unrecht hat der Beklagte die Gewährung von Mahlzeiten an die von dem Kläger beschäftigten Betreuer als lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn angesehen.

29

Steuerpflichtiger Arbeitslohn ist dadurch gekennzeichnet, dass dem Arbeitnehmer Einnahmen (Bezüge oder geldwerte Vorteile) zufließen, die „für seine Arbeitsleistung gewährt werden (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Diesem Tatbestandsmerkmal ist nach ständiger Rechtsprechung zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für die zur Verfügung stellende Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Demgegenüber sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen (vgl. BFH, Urteil vom 11. März 2010 VI R 7/08 m.w.N. zur Rechtsprechung). Der Arbeitslohncharakter kann dann verneint werden, wenn der Vorteil in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt wird. Da eine betriebliche Veranlassung jeder Art von Lohnzahlung zu Grunde liegt, muss sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und insbesondere Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesses des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, deshalb vernachlässigt werden kann. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der Bereicherung des Arbeitnehmers. Je höher aus Sicht des Arbeitnehmers die Bereicherung anzusetzen ist, desto geringer zählt das aus der Sicht des Arbeitgebers vorhandene eigenbetriebliche Interesse (vgl. BFH, Urteil vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE, 212, 574, BStBl II 2006, 691, vom 11. März 2010 VI R 7/08, BFHE 228, 505, BStBl II 2010, 763).

30

Ob sich eine unentgeltliche oder verbilligt überlassene Sachzuwendung als geldwerter Vorteil oder als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung des Arbeitgebers erweist, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Ergibt die Würdigung aller Umstände des Einzelfalls, dass die Zuwendung ausschließlich oder ganz überwiegend der Entlohnung des Arbeitnehmers dient, ist der geldwerte Vorteil in voller Höhe Arbeitslohn. Ergibt die Würdigung demgegenüber, dass sich die Zuwendung nahezu ausschließlich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweist, liegt insgesamt kein steuerpflichtiger Arbeitslohn vor. Dies gilt auch, wenn die Zuwendung für den Arbeitnehmer mit angenehmen Begleitumständen verbunden ist (vgl. BFH, Urteil vom 11. März 2010 VI R 7/08, BFHE 228, 505, BStBl II 2010 763). In diesem Zusammenhang ist bspw. die ehrenamtlichen Helfern von Wohlfahrtsverbänden, die Kinder und Jugendliche auf Ferienreisen betreuen, unentgeltlich gewährte Unterkunft und Verpflegung nicht als steuerpflichtiger Sachbezug angesehen worden, wenn eine der wesentlichen Aufgaben der Helfer in der Überwachung der Teilnehmer während des Essens und Schlafens besteht und diese Tätigkeit während der gesamten Dauer des Aufenthalts ausgeübt werden muss (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 115, 342, BStBl II 1976, 134). Demgegenüber wird in der Gewährung von Verpflegungsleistungen an Haus-, Hotel- oder Krankenhausangestellte in der Regel steuerpflichtiger Arbeitslohn gesehen (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 115, 342, BStBl II 1976, 134).

31

Hiervon ausgehend hat der Beklagte zu Unrecht in der unentgeltlichen Gewährung der Mahlzeiten an die Betreuer einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil erblickt. Nach Würdigung der Gesamtumstände ist vielmehr anzunehmen, dass im Streitfall der in der unentgeltlichen Essensabgabe liegende Vorteil für die Betreuer nahezu ausschließlich eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung ist.

32

Wie auch in dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall der Gewährung unentgeltlicher Verpflegung von Betreuern in einem von einem Wohlfahrtsverband ausgerichteten Ferienlager (vgl. Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 15, 342, BStBl II 1976, 134) steht auch im Streitfall die betriebsfunktionale Zielsetzung der unentgeltlichen Verpflegung der Betreuer bei der gemeinsamen Einnahme der Mahlzeiten im Vordergrund. Diese gemeinsame Mahlzeiteneinnahme erfolgt - wie der Vortrag des Kläger und dessen Befragung im Rahmen des durchgeführten Ortstermins ergeben hat - zum einen aus Gründen der Überwachung der Kinder, zum anderen wird mit dieser Maßnahme auch eine pädagogische Zielsetzung verfolgt.

33

Durch die Teilnahme der Betreuer an den Mahlzeiten werden die Kinder auch während der Mahlzeiten beaufsichtigt und überwacht. Es soll gewährleistet werden, dass die Kinder ausreichend Nahrung aufnehmen, dass Verhaltensregeln bei den Mahlzeiten eingehalten werden und bei eventuellem Streit auch schlichtend eingegriffen werden kann. Daneben wird durch die Betreuer auch überwacht, ob die Kinder die ihnen übertragenen Aufgaben - so genannte „Ämter“ wie bspw. das Auf- und Abdecken des Tisches - erledigen. Darüber hinaus sollen den zumeist im Alter zwischen 6 und 16 Jahren befindlichen Kindern auch durch Vorbild und Nachahmung der Betreuer Tischsitten nahegebracht werden.

34

Daneben hat die gemeinsame Einnahme von Mahlzeiten aber auch noch eine wichtige pädagogische Funktion, die sich als ein Baustein in das pädagogische Konzept des Kinderheims einfügt. Wie der Kläger im Ortstermin überzeugend ausgeführt hat, ist es sein Bestreben, den in das Kinderheim aufgenommenen, häufig in ihren Familien vernachlässigten Kindern im Kinderheim Verhältnisse zu bieten, die möglichst nahe an familiäre  Alltagsstrukturen heranreichen. Dazu gehört auch die gemeinsame Einnahme von Mahlzeiten, die einerseits der Strukturierung des Alltags dient, zum anderen einen institutionalisierten Rahmen zum Austausch der Alltagerlebnisse bietet. Diese Funktion kann nur durch die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten erreicht werden.

35

Demgegenüber tritt der durch die unentgeltliche Zuwendung der Mahlzeiten bei dem jeweiligen Arbeitnehmer eintretende Vorteil und dessen Interesse an der unentgeltlichen Mahlzeitengewährung in den Hintergrund. Wie sich aus den glaubhaften und im Übrigen auch von dem Beklagten nicht bestrittenen Ausführungen des Klägers ergibt, die auch von den Betreuern schriftlich bestätigt wurden, besteht und bestand auch in den Streitjahren eine Weisung des Klägers als Arbeitgeber zur verpflichtenden Teilnahme aller Dienst habenden Betreuer an den gemeinsamen Mahlzeiten. Damit wurde die sich aus § 1 der Arbeitsverträge der Betreuer ergebende arbeitsvertragliche Pflicht „zur Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen“ näher konkretisiert. Da sich die Betreuer mithin aufgrund dieser arbeitsvertraglichen Pflicht den gemeinsamen Mahlzeiten nicht entziehen konnten, lag allenfalls eine aufgedrängte Bereicherung vor (vgl. Nds. FG, Urteil vom 19. Februar 2009 11 K 384/07, DStRE 2010, 1162). Gegenüber dem vom Niedersächsischen Finanzgericht in seiner Entscheidung vom 19. Februar 2009 (Az 11 K 384/07) entschiedenen Fall der unentgeltlichen Gewährung von Verpflegung an pädagogische Mitarbeiter in einem Kindergarten geht der Berichterstatter zwar davon aus, dass es sich bei den hier in Rede stehenden Mahlzeiten um vollwertige, auch für den Ernährungsbedarf eines Erwachsenen ausreichende Mahlzeiten handelte. Dies allein kann jedoch - auch unter Berücksichtigung des eher geringeren Werts des in der Essensgewährung liegenden Vorteils - nicht das aus den o. g. Gründen anzunehmende Überwiegen der betriebsfunktionalen Zielsetzung in Frage stellen. Schließlich ist in diesem Zusammenhang auch noch zu berücksichtigen, dass die unentgeltliche Essensgewährung ausschließlich an die Betreuer der Kinder, nicht jedoch an anderes Personal des Kinderheims (wie bspw. die Köchin oder das Reinigungspersonal etc.) erfolgte. Auch dies spricht dafür, dass die betriebsfunktionale Zielsetzung der Maßnahme - nämlich die Überwachung der Mahlzeiten durch die Betreuer verbunden mit der pädagogischen Funktion, durch gemeinsames Essen eine familienähnliche Alltagstrukturierung zu erreichen - eindeutig im Vordergrund stand.

36

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. § 708 Nr. 11, 711 ZPO. Im Hinblick auf die Schwierigkeit der Sach- und Rechtslage war die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.

37

Die Revision war mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.


(1)1Das Betriebsstättenfinanzamt (§ 41a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1) kann auf Antrag des Arbeitgebers zulassen, dass die Lohnsteuer mit einem unter Berücksichtigung der Vorschriften des § 38a zu ermittelnden Pauschsteuersatz erhoben wird, soweit

1.
von dem Arbeitgeber sonstige Bezüge in einer größeren Zahl von Fällen gewährt werden oder
2.
in einer größeren Zahl von Fällen Lohnsteuer nachzuerheben ist, weil der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten hat.
2Bei der Ermittlung des Pauschsteuersatzes ist zu berücksichtigen, dass die in Absatz 3 vorgeschriebene Übernahme der pauschalen Lohnsteuer durch den Arbeitgeber für den Arbeitnehmer eine in Geldeswert bestehende Einnahme im Sinne des § 8 Absatz 1 darstellt (Nettosteuersatz).3Die Pauschalierung ist in den Fällen des Satzes 1 Nummer 1 ausgeschlossen, soweit der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer sonstige Bezüge von mehr als 1 000 Euro im Kalenderjahr gewährt.4Der Arbeitgeber hat dem Antrag eine Berechnung beizufügen, aus der sich der durchschnittliche Steuersatz unter Zugrundelegung der durchschnittlichen Jahresarbeitslöhne und der durchschnittlichen Jahreslohnsteuer in jeder Steuerklasse für diejenigen Arbeitnehmer ergibt, denen die Bezüge gewährt werden sollen oder gewährt worden sind.

(2)1Abweichend von Absatz 1 kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent erheben, soweit er

1.
arbeitstäglich Mahlzeiten im Betrieb an die Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt abgibt oder Barzuschüsse an ein anderes Unternehmen leistet, das arbeitstäglich Mahlzeiten an die Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt abgibt.2Voraussetzung ist, dass die Mahlzeiten nicht als Lohnbestandteile vereinbart sind,
1a.
oder auf seine Veranlassung ein Dritter den Arbeitnehmern anlässlich einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte Mahlzeiten zur Verfügung stellt, die nach § 8 Absatz 2 Satz 8 und 9 mit dem Sachbezugswert anzusetzen sind,
2.
Arbeitslohn aus Anlass von Betriebsveranstaltungen zahlt,
3.
Erholungsbeihilfen gewährt, wenn diese zusammen mit Erholungsbeihilfen, die in demselben Kalenderjahr früher gewährt worden sind, 156 Euro für den Arbeitnehmer, 104 Euro für dessen Ehegatten und 52 Euro für jedes Kind nicht übersteigen und der Arbeitgeber sicherstellt, dass die Beihilfen zu Erholungszwecken verwendet werden,
4.
Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen anlässlich einer Tätigkeit im Sinne des § 9 Absatz 4a Satz 2 oder Satz 4 zahlt, soweit die Vergütungen die nach § 9 Absatz 4a Satz 3, 5 und 6 zustehenden Pauschalen um nicht mehr als 100 Prozent übersteigen,
5.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt Datenverarbeitungsgeräte übereignet; das gilt auch für Zubehör und Internetzugang.2Das Gleiche gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Internetnutzung gezahlt werden,
6.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt die Ladevorrichtung für Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz übereignet.2Das Gleiche gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für den Erwerb und die Nutzung dieser Ladevorrichtung gezahlt werden,
7.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt ein betriebliches Fahrrad, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist, übereignet.
2Der Arbeitgeber kann die Lohnsteuer mit folgenden Pauschsteuersätzen erheben:
1.
mit einem Pauschsteuersatz von 15 Prozent für die nicht nach § 3 Nummer 15 steuerfreien
a)
Sachbezüge in Form einer unentgeltlichen oder verbilligten Beförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 oder
b)
Zuschüsse zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet werden,
soweit die Bezüge den Betrag nicht übersteigen, den der Arbeitnehmer nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und Absatz 2 als Werbungskosten geltend machen könnte, wenn die Bezüge nicht pauschal besteuert würden; diese pauschal besteuerten Bezüge mindern die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 und Absatz 2 abziehbaren Werbungskosten oder
2.
mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent anstelle der Steuerfreiheit nach § 3 Nummer 15 einheitlich für alle dort genannten Bezüge eines Kalenderjahres, auch wenn die Bezüge dem Arbeitnehmer nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden; für diese pauschal besteuerten Bezüge unterbleibt eine Minderung der nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 und Absatz 2 abziehbaren Werbungskosten oder
3.
mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent für die Freifahrtberechtigungen, die Soldaten nach § 30 Absatz 6 des Soldatengesetzes erhalten; für diese pauschal besteuerten Bezüge unterbleibt eine Minderung der nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 sowie Nummer 5 Satz 6 abziehbaren Werbungskosten.
3Die nach Satz 2 pauschalbesteuerten Bezüge bleiben bei der Anwendung des § 40a Absatz 1 bis 4 außer Ansatz.4Bemessungsgrundlage der pauschalen Lohnsteuer sind in den Fällen des Satzes 2 Nummer 2 und 3 die Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer.

(3)1Der Arbeitgeber hat die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen.2Er ist Schuldner der pauschalen Lohnsteuer; auf den Arbeitnehmer abgewälzte pauschale Lohnsteuer gilt als zugeflossener Arbeitslohn und mindert nicht die Bemessungsgrundlage.3Der pauschal besteuerte Arbeitslohn und die pauschale Lohnsteuer bleiben bei einer Veranlagung zur Einkommensteuer und beim Lohnsteuer-Jahresausgleich außer Ansatz.4Die pauschale Lohnsteuer ist weder auf die Einkommensteuer noch auf die Jahreslohnsteuer anzurechnen.

(1)1Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen.2Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten.3Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

(2)1Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen.2Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend.3Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3.4Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend.5Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden.6Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend.7Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen.8Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt.9Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme.10Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen.11Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 50 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden.12Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber, auf dessen Veranlassung von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) oder bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts als Arbeitgeber auf dessen Veranlassung von einem entsprechend verbundenen Unternehmen zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

(3)1Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet.2Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

(4)1Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

1.
die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.
der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.
die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.
bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht
wird.2Unter den Voraussetzungen des Satzes 1 ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat.

Tenor

Der Nachforderungsbescheid des Beklagten über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 wird aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Dem Beklagten bleibt nachgelassen, die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % der zu vollstreckenden Kosten abzuwenden, wenn nicht der Kläger zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob eine unentgeltliche Mahlzeitengewährung an im Betrieb des Klägers angestellte Arbeitnehmer einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil darstellt.

2

Der Kläger betrieb im streitigen Zeitraum von Dezember 2005 bis Juni 2010 als Einzelunternehmer das Kinderheim X. In dem Kinderheim werden vom Jugendamt zugewiesene Kinder aus problematischen familiären Situationen - ganz überwiegend im Alter zwischen 9 und 16 Jahren - betreut. Die Betreuung wird von angestellten Betreuern übernommen. Jeder Betreuer ist nach dem jeweils von ihm abgeschlossenen Arbeitsvertrag verpflichtet, die Kinder 40 Stunden pro Woche zu betreuen und zu begleiten. Durch den Anstellungsvertrag wird der Aufgabenbereich der Betreuer nach § 1 wie folgt konkretisiert:

3

„Der Arbeitnehmer wird als Erzieher im Kinderheim X eingestellt und mit einschlägigen Arbeiten nach näherer Weisung des Arbeitgebers beschäftigt. Die Tätigkeit beinhaltet insbesondere die Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen, die Wahrnehmung von Elternabenden, Teilnahme an den Dienstbesprechungen, Arzt- und ähnliche Besuche mit den Kindern, Teilnahme an Ferienfreizeiten, Versorgung von Haushalt und Wäsche und anderen Arbeiten, die in einem Kinderheim täglich anfallen bzw. regelmäßig wiederkehren. Der Arbeitnehmer hat Anweisungen und Richtlinien des Arbeitgebers zu befolgen. Er ist insbesondere verpflichtet, im Bedarfsfall auch andere Arbeiten zu verrichten. Die Parteien sind sich darüber einig, dass Aufgabenbereich und Tätigkeitsort durch den Arbeitgeber geändert werden können…“

4

Im Rahmen der Betreuung der Kinder nehmen die Betreuer des Kinderheims auch an den täglichen Mahlzeiten teil. Diese Mahlzeiten werden den Betreuern unentgeltlich gewährt. Das Frühstück wird dabei in der Regel zwischen 6:30 Uhr und 8:00 Uhr eingenommen. An dem Frühstück nimmt immer derjenige Betreuer teil, der über Nacht zur Überwachung der Kinder im Haus verblieben ist. Die übrigen Betreuer - zumeist vier für die in den Streitjahren betreuten durchschnittlich ca. 17 Kinder - nehmen sodann am Mittagessen, das etwa gegen 13:00 Uhr stattfindet, sowie am Abendessen, das für jüngere Kinder um 18:00 Uhr und für ältere Kinder um 19:00 Uhr stattfindet, teil. Im Rahmen der Teilnahme an den Mahlzeiten wird von den Betreuern auch die Einhaltung bestimmter den Kindern übertragener Aufgaben (so genannte „Ämter“ wie bspw. Auf- und Abdecken des Tischs) überwacht.

5

Die derzeit bei dem Kläger angestellten Betreuer bestätigten eine bereits in den Streitjahren erteilte mündliche Weisung des Klägers zur verpflichtenden Teilnahme an den Mahlzeiten. Sie erklärten dazu Folgendes:

6

„Zu unseren Tätigkeiten gehört gemäß § 1 unserer Arbeitsverträge die Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen. Hierzu zählt ausdrücklich die Teilnahme an den gemeinsamen Mahlzeiten in der Einrichtung während unserer Arbeitszeiten. Bei der dem Kinderheim X handelt es sich um ein familienorientiertes Kleinheim. Durch die Teilnahme an den Mahlzeiten wird sichergestellt, dass die angestrebten pädagogischen Ziele der Einrichtung, d. h. die Entwicklung zu einer eigenverantwortlichen und gemeinschaftsfähigen Persönlichkeit unter Beachtung der individuellen Bedürfnisse und Lebensgeschichten der anvertrauten jungen Menschen, konsequent verfolgt werden.“

7

Vom 16. September bis 25. Oktober 2010 fand bei dem Kläger betreffend den Prüfungszeitraum 1. Dezember 2005 bis 30. Juni 2010 eine Lohnsteueraußenprüfung statt. Im Rahmen dieser Prüfung gelangte der Lohnsteueraußenprüfer zu der Auffassung, dass die seitens des Klägers den angestellten Betreuern gewährten unentgeltlichen Mahlzeiten einen geldwerten Vorteil darstellten und daher als Arbeitslohn der Lohnsteuer zu unterwerfen seien.

8

Nachdem der Kläger einen Antrag auf Pauschalierung gestellt hatte, ermittelte der Lohnsteueraußenprüfer für den in Rede stehenden Zeitraum einen zusätzlich der Lohnsteuer zu unterwerfenden Betrag für 2006 von 5.187,00 €, für 2007 von 5.250,00 €, für 2008 von 5.250,00 €, für 2009 von 5.376,00 € sowie für den Zeitraum bis 30. Juni 2010 von 3.840,00 €.

9

Dabei ging er für das Frühstück von folgenden Wertansätzen aus:

10

2006: 44,30 € monatlich pro Person

2007: 45,00 € monatlich pro Person

2008: 45,00 € monatlich pro Person

2009: 46,00 € monatlich pro Person

und 1 - 6 2010: 46,00 € monatlich pro Person.

11

Den Wert für das Mittag-/Abendessen setzte der Prüfer wie folgt an:

12

2006: 79,20 € monatlich pro Person

2007: 80,00 € monatlich pro Person

2008: 80,00 € monatlich pro Person

2009: 82,00 € monatlich pro Person

und 1 - 6 2010: 82,00 € monatlich pro Person.

13

In den Jahren 2006 bis 2009 legte der Lohnsteueraußenprüfer seinen Ermittlungen unter Berücksichtigung von Abwesenheitszeiten (Urlaub, Krankheit etc.) jeweils 10,5 Monate der Gewährung von Mahlzeiten für durchschnittlich 4 Arbeitnehmer zu Grunde. Im Zeitraum Januar bis Juni 2010 setzte er 6 Monate für durchschnittlich 5 Arbeitnehmer an. Auf dieser Grundlage ermittelte er unter Berücksichtigung eines Steuersatzes von 25 % eine nachzuzahlende Lohnsteuer von 6.275,75 €, einen Solidaritätszuschlag von 342,40, €, eine evangelische Kirchensteuer von 317,49 € und eine römisch-katholische Kirchensteuer von 56,02 €. Ergänzend wird insoweit auf den Bericht über die Lohnsteueraußenprüfung vom 26. Oktober 2010 Bezug genommen.

14

Dem folgend setzte der Beklagte mit Nachforderungsbescheid über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag vom 10. November 2011 für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 entsprechende Lohnsteuernachforderungsbeträge fest.

15

Hiergegen wandte sich der Kläger mit seinem Einspruch vom 18. November 2010, mit dem er im Wesentlichen geltend macht:

16

Nach ständiger BFH-Rechtsprechung liege ein Arbeitslohn nicht vor, wenn der Arbeitgeber Zuwendungen in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse leiste. Wenn sich der zugewendete Vorteil bei objektiver Würdigung aller Umstände des Einzelfalls nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweise, liege kein Arbeitslohn vor. Ein solches überwiegend eigenbetriebliches Interesse sei dann gegeben, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils ergebe, dass die betriebliche Zielsetzung ganz im Vordergrund stehe. Ausgehend von diesen Kriterien liege im Streitfall ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse vor. Um die dem Heim anvertrauten Kinder und Jugendlichen in ein „Miteinander Leben“ zu integrieren, seien diverse Leistungen der Mitarbeiter erforderlich. Dazu gehöre auch die notwendige Aufsicht und Betreuung bei der gemeinsamen Einnahme der täglichen Mahlzeiten. Anders als bspw. bei der verpflichtenden Gemeinschaftsverpflegung von Polizeianwärtern oder Haus-, Hotel- und Krankenhausangestellten komme es hier nicht zu einer ungestörten Mahlzeiteneinnahme. Denn die Erzieher seien mit der Überwachung der Mahlzeiten beauftragt, müssten also ggf. auch eingreifen, wenn es zu Streitigkeiten komme oder ein Kind nicht essen wolle. Nur die jeweils tätigen Erzieher oder Erzieherinnen würden aus pädagogischen Gründen an den Mahlzeiten teilnehmen. Weitere Angestellte wie Köchinnen, Reinigungspersonal oder Hausmeister würden, da die pädagogische Notwendigkeit nicht gegeben sei, nicht an unentgeltlichen Mahlzeiten teilnehmen. Das Essen müsse von den Erziehern auch gemeinsam mit den Kindern während der Mahlzeiten eingenommen werden. Es gäbe eine entsprechende Verpflichtung durch Weisung des Arbeitgebers.

17

Mit Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 wies der Beklagte den Einspruch des Klägers als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass nicht in Abrede gestellt werde, dass die Einnahme der Mahlzeiten zusammen mit den betreuten Kindern auch im eigenbetrieblichen Interesse des Klägers geschehe. Es läge allerdings kein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers vor, das den Vorteil, der für die Betreuer mit der kostenlosen Essensgewährung verbunden sei, überdecke. Dabei müsse berücksichtigt werden, dass bspw. eine alternative Verpflegung in Restaurants oder Cafeterien mit erheblichen Kosten verbunden sei. Es sei somit ein nicht unbedeutender Vorteil, wenn die Arbeitnehmer die Verpflegung entgeltlich erhielten.

18

Der Kläger hat am 4. April 2011 beim Schleswig-Holsteinischen Finanzgericht Klage erhoben.

19

In Ergänzung seines bisherigen Vortrags macht der Kläger geltend:

20

Das gemeinsame Mittag- oder Abendessen der Betreuer mit den Kindern des Kinderheims sei wegen der pädagogischen Vorgabe als betriebliche Maßnahme des Arbeitgebers anzusehen. Die Mitarbeiter könnten sich dem Essen nicht nur wegen der Anweisung des Arbeitgebers zur Teilnahme an den gemeinsamen Mahlzeiten nicht entziehen sondern würden damit auch den im Vordergrund stehenden Erziehungsaspekt der sozialen Integration gefährden. Wie in dem vom BFH entschiedenen Fall der Betreuer in Ferienlagern erfolge im Streitfall aus Gründen der Überwachung der Kinder und aus anderen pädagogischen Gründen eine gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten durch Kinder und Mitarbeiter. Dies ergebe sich aus den arbeitsvertraglichen Aufgaben einschließlich der Nebenpflichten der Mitarbeiter. Ziel der Weisung des Klägers sei es auch, dass die Kinder Tischsitten über Vorbild und Nachahmung der Betreuer erlernten. Vor diesem Hintergrund trete das private Interesse der Arbeitnehmer an der Einnahme von Mahlzeiten in den Hintergrund.

21

Der Kläger beantragt,

1. den Nachforderungsbescheid über Lohnsteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeit von Dezember 2005 bis Juni 2010 vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 insoweit aufzuheben, als der Beklagte die unentgeltliche Essensgewährung durch das Kinderheim X als geldwerten Vorteil und somit als steuerpflichtigen Arbeitslohn qualifiziert.

2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

22

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

23

Er bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe der angefochtenen Einspruchsentscheidung und ist nach wie vor der Auffassung, dass ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse, das den Vorteil, der für die Betreuer mit der kostenlosen Essensgewährung verbunden sei, überdecke, nicht vorhanden sei.

24

Der Berichterstatter hat am 30. November 2011 vor Ort in der Einrichtung X einen Ortstermin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage durchgeführt. Insoweit wird auf das Protokoll vom 30. November 2011 und die darin enthaltene informatorische Befragung des Klägers Bezug genommen.

25

Hinsichtlich des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze der Beteiligten sowie die beigezogenen Steuerakten des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

26

I. Da der von dem Kläger angefochtene Lohnsteuernachforderungsbescheid vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 ausschließlich im Hinblick auf die Qualifizierung der unentgeltlichen Essensgewährung an die Betreuer als Arbeitslohn ergangen ist, wird der Klagantrag des Klägers, diesen Bescheid „insoweit aufzuheben, wie der Beklagte die unentgeltliche Essensgewährung durch das Kinderheim X als geldwerten Vorteil und somit als steuerpflichtigen Arbeitslohn qualifiziert“, dahingehend ausgelegt, dass die Aufhebung des angefochtenen Bescheides insgesamt begehrt wird.

II.

27

Die so verstandene Klage ist zulässig und begründet.

28

Der Lohnsteuernachforderungsbescheid des Beklagten vom 10. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2011 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Zu Unrecht hat der Beklagte die Gewährung von Mahlzeiten an die von dem Kläger beschäftigten Betreuer als lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn angesehen.

29

Steuerpflichtiger Arbeitslohn ist dadurch gekennzeichnet, dass dem Arbeitnehmer Einnahmen (Bezüge oder geldwerte Vorteile) zufließen, die „für seine Arbeitsleistung gewährt werden (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Diesem Tatbestandsmerkmal ist nach ständiger Rechtsprechung zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für die zur Verfügung stellende Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Demgegenüber sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen (vgl. BFH, Urteil vom 11. März 2010 VI R 7/08 m.w.N. zur Rechtsprechung). Der Arbeitslohncharakter kann dann verneint werden, wenn der Vorteil in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt wird. Da eine betriebliche Veranlassung jeder Art von Lohnzahlung zu Grunde liegt, muss sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und insbesondere Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesses des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, deshalb vernachlässigt werden kann. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der Bereicherung des Arbeitnehmers. Je höher aus Sicht des Arbeitnehmers die Bereicherung anzusetzen ist, desto geringer zählt das aus der Sicht des Arbeitgebers vorhandene eigenbetriebliche Interesse (vgl. BFH, Urteil vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE, 212, 574, BStBl II 2006, 691, vom 11. März 2010 VI R 7/08, BFHE 228, 505, BStBl II 2010, 763).

30

Ob sich eine unentgeltliche oder verbilligt überlassene Sachzuwendung als geldwerter Vorteil oder als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung des Arbeitgebers erweist, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Ergibt die Würdigung aller Umstände des Einzelfalls, dass die Zuwendung ausschließlich oder ganz überwiegend der Entlohnung des Arbeitnehmers dient, ist der geldwerte Vorteil in voller Höhe Arbeitslohn. Ergibt die Würdigung demgegenüber, dass sich die Zuwendung nahezu ausschließlich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweist, liegt insgesamt kein steuerpflichtiger Arbeitslohn vor. Dies gilt auch, wenn die Zuwendung für den Arbeitnehmer mit angenehmen Begleitumständen verbunden ist (vgl. BFH, Urteil vom 11. März 2010 VI R 7/08, BFHE 228, 505, BStBl II 2010 763). In diesem Zusammenhang ist bspw. die ehrenamtlichen Helfern von Wohlfahrtsverbänden, die Kinder und Jugendliche auf Ferienreisen betreuen, unentgeltlich gewährte Unterkunft und Verpflegung nicht als steuerpflichtiger Sachbezug angesehen worden, wenn eine der wesentlichen Aufgaben der Helfer in der Überwachung der Teilnehmer während des Essens und Schlafens besteht und diese Tätigkeit während der gesamten Dauer des Aufenthalts ausgeübt werden muss (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 115, 342, BStBl II 1976, 134). Demgegenüber wird in der Gewährung von Verpflegungsleistungen an Haus-, Hotel- oder Krankenhausangestellte in der Regel steuerpflichtiger Arbeitslohn gesehen (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 115, 342, BStBl II 1976, 134).

31

Hiervon ausgehend hat der Beklagte zu Unrecht in der unentgeltlichen Gewährung der Mahlzeiten an die Betreuer einen lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil erblickt. Nach Würdigung der Gesamtumstände ist vielmehr anzunehmen, dass im Streitfall der in der unentgeltlichen Essensabgabe liegende Vorteil für die Betreuer nahezu ausschließlich eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung ist.

32

Wie auch in dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall der Gewährung unentgeltlicher Verpflegung von Betreuern in einem von einem Wohlfahrtsverband ausgerichteten Ferienlager (vgl. Urteil vom 28. Februar 1975 VI R 28/73, BFHE 15, 342, BStBl II 1976, 134) steht auch im Streitfall die betriebsfunktionale Zielsetzung der unentgeltlichen Verpflegung der Betreuer bei der gemeinsamen Einnahme der Mahlzeiten im Vordergrund. Diese gemeinsame Mahlzeiteneinnahme erfolgt - wie der Vortrag des Kläger und dessen Befragung im Rahmen des durchgeführten Ortstermins ergeben hat - zum einen aus Gründen der Überwachung der Kinder, zum anderen wird mit dieser Maßnahme auch eine pädagogische Zielsetzung verfolgt.

33

Durch die Teilnahme der Betreuer an den Mahlzeiten werden die Kinder auch während der Mahlzeiten beaufsichtigt und überwacht. Es soll gewährleistet werden, dass die Kinder ausreichend Nahrung aufnehmen, dass Verhaltensregeln bei den Mahlzeiten eingehalten werden und bei eventuellem Streit auch schlichtend eingegriffen werden kann. Daneben wird durch die Betreuer auch überwacht, ob die Kinder die ihnen übertragenen Aufgaben - so genannte „Ämter“ wie bspw. das Auf- und Abdecken des Tisches - erledigen. Darüber hinaus sollen den zumeist im Alter zwischen 6 und 16 Jahren befindlichen Kindern auch durch Vorbild und Nachahmung der Betreuer Tischsitten nahegebracht werden.

34

Daneben hat die gemeinsame Einnahme von Mahlzeiten aber auch noch eine wichtige pädagogische Funktion, die sich als ein Baustein in das pädagogische Konzept des Kinderheims einfügt. Wie der Kläger im Ortstermin überzeugend ausgeführt hat, ist es sein Bestreben, den in das Kinderheim aufgenommenen, häufig in ihren Familien vernachlässigten Kindern im Kinderheim Verhältnisse zu bieten, die möglichst nahe an familiäre  Alltagsstrukturen heranreichen. Dazu gehört auch die gemeinsame Einnahme von Mahlzeiten, die einerseits der Strukturierung des Alltags dient, zum anderen einen institutionalisierten Rahmen zum Austausch der Alltagerlebnisse bietet. Diese Funktion kann nur durch die gemeinsame Einnahme der Mahlzeiten erreicht werden.

35

Demgegenüber tritt der durch die unentgeltliche Zuwendung der Mahlzeiten bei dem jeweiligen Arbeitnehmer eintretende Vorteil und dessen Interesse an der unentgeltlichen Mahlzeitengewährung in den Hintergrund. Wie sich aus den glaubhaften und im Übrigen auch von dem Beklagten nicht bestrittenen Ausführungen des Klägers ergibt, die auch von den Betreuern schriftlich bestätigt wurden, besteht und bestand auch in den Streitjahren eine Weisung des Klägers als Arbeitgeber zur verpflichtenden Teilnahme aller Dienst habenden Betreuer an den gemeinsamen Mahlzeiten. Damit wurde die sich aus § 1 der Arbeitsverträge der Betreuer ergebende arbeitsvertragliche Pflicht „zur Versorgung der Kinder und Jugendlichen in allen Bereichen“ näher konkretisiert. Da sich die Betreuer mithin aufgrund dieser arbeitsvertraglichen Pflicht den gemeinsamen Mahlzeiten nicht entziehen konnten, lag allenfalls eine aufgedrängte Bereicherung vor (vgl. Nds. FG, Urteil vom 19. Februar 2009 11 K 384/07, DStRE 2010, 1162). Gegenüber dem vom Niedersächsischen Finanzgericht in seiner Entscheidung vom 19. Februar 2009 (Az 11 K 384/07) entschiedenen Fall der unentgeltlichen Gewährung von Verpflegung an pädagogische Mitarbeiter in einem Kindergarten geht der Berichterstatter zwar davon aus, dass es sich bei den hier in Rede stehenden Mahlzeiten um vollwertige, auch für den Ernährungsbedarf eines Erwachsenen ausreichende Mahlzeiten handelte. Dies allein kann jedoch - auch unter Berücksichtigung des eher geringeren Werts des in der Essensgewährung liegenden Vorteils - nicht das aus den o. g. Gründen anzunehmende Überwiegen der betriebsfunktionalen Zielsetzung in Frage stellen. Schließlich ist in diesem Zusammenhang auch noch zu berücksichtigen, dass die unentgeltliche Essensgewährung ausschließlich an die Betreuer der Kinder, nicht jedoch an anderes Personal des Kinderheims (wie bspw. die Köchin oder das Reinigungspersonal etc.) erfolgte. Auch dies spricht dafür, dass die betriebsfunktionale Zielsetzung der Maßnahme - nämlich die Überwachung der Mahlzeiten durch die Betreuer verbunden mit der pädagogischen Funktion, durch gemeinsames Essen eine familienähnliche Alltagstrukturierung zu erreichen - eindeutig im Vordergrund stand.

36

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. § 708 Nr. 11, 711 ZPO. Im Hinblick auf die Schwierigkeit der Sach- und Rechtslage war die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.

37

Die Revision war mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.


(1)1Das Betriebsstättenfinanzamt (§ 41a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1) kann auf Antrag des Arbeitgebers zulassen, dass die Lohnsteuer mit einem unter Berücksichtigung der Vorschriften des § 38a zu ermittelnden Pauschsteuersatz erhoben wird, soweit

1.
von dem Arbeitgeber sonstige Bezüge in einer größeren Zahl von Fällen gewährt werden oder
2.
in einer größeren Zahl von Fällen Lohnsteuer nachzuerheben ist, weil der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten hat.
2Bei der Ermittlung des Pauschsteuersatzes ist zu berücksichtigen, dass die in Absatz 3 vorgeschriebene Übernahme der pauschalen Lohnsteuer durch den Arbeitgeber für den Arbeitnehmer eine in Geldeswert bestehende Einnahme im Sinne des § 8 Absatz 1 darstellt (Nettosteuersatz).3Die Pauschalierung ist in den Fällen des Satzes 1 Nummer 1 ausgeschlossen, soweit der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer sonstige Bezüge von mehr als 1 000 Euro im Kalenderjahr gewährt.4Der Arbeitgeber hat dem Antrag eine Berechnung beizufügen, aus der sich der durchschnittliche Steuersatz unter Zugrundelegung der durchschnittlichen Jahresarbeitslöhne und der durchschnittlichen Jahreslohnsteuer in jeder Steuerklasse für diejenigen Arbeitnehmer ergibt, denen die Bezüge gewährt werden sollen oder gewährt worden sind.

(2)1Abweichend von Absatz 1 kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent erheben, soweit er

1.
arbeitstäglich Mahlzeiten im Betrieb an die Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt abgibt oder Barzuschüsse an ein anderes Unternehmen leistet, das arbeitstäglich Mahlzeiten an die Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt abgibt.2Voraussetzung ist, dass die Mahlzeiten nicht als Lohnbestandteile vereinbart sind,
1a.
oder auf seine Veranlassung ein Dritter den Arbeitnehmern anlässlich einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte Mahlzeiten zur Verfügung stellt, die nach § 8 Absatz 2 Satz 8 und 9 mit dem Sachbezugswert anzusetzen sind,
2.
Arbeitslohn aus Anlass von Betriebsveranstaltungen zahlt,
3.
Erholungsbeihilfen gewährt, wenn diese zusammen mit Erholungsbeihilfen, die in demselben Kalenderjahr früher gewährt worden sind, 156 Euro für den Arbeitnehmer, 104 Euro für dessen Ehegatten und 52 Euro für jedes Kind nicht übersteigen und der Arbeitgeber sicherstellt, dass die Beihilfen zu Erholungszwecken verwendet werden,
4.
Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen anlässlich einer Tätigkeit im Sinne des § 9 Absatz 4a Satz 2 oder Satz 4 zahlt, soweit die Vergütungen die nach § 9 Absatz 4a Satz 3, 5 und 6 zustehenden Pauschalen um nicht mehr als 100 Prozent übersteigen,
5.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt Datenverarbeitungsgeräte übereignet; das gilt auch für Zubehör und Internetzugang.2Das Gleiche gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Internetnutzung gezahlt werden,
6.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt die Ladevorrichtung für Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz übereignet.2Das Gleiche gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für den Erwerb und die Nutzung dieser Ladevorrichtung gezahlt werden,
7.
den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt ein betriebliches Fahrrad, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist, übereignet.
2Der Arbeitgeber kann die Lohnsteuer mit folgenden Pauschsteuersätzen erheben:
1.
mit einem Pauschsteuersatz von 15 Prozent für die nicht nach § 3 Nummer 15 steuerfreien
a)
Sachbezüge in Form einer unentgeltlichen oder verbilligten Beförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 oder
b)
Zuschüsse zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet werden,
soweit die Bezüge den Betrag nicht übersteigen, den der Arbeitnehmer nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und Absatz 2 als Werbungskosten geltend machen könnte, wenn die Bezüge nicht pauschal besteuert würden; diese pauschal besteuerten Bezüge mindern die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 und Absatz 2 abziehbaren Werbungskosten oder
2.
mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent anstelle der Steuerfreiheit nach § 3 Nummer 15 einheitlich für alle dort genannten Bezüge eines Kalenderjahres, auch wenn die Bezüge dem Arbeitnehmer nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden; für diese pauschal besteuerten Bezüge unterbleibt eine Minderung der nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 und Absatz 2 abziehbaren Werbungskosten oder
3.
mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent für die Freifahrtberechtigungen, die Soldaten nach § 30 Absatz 6 des Soldatengesetzes erhalten; für diese pauschal besteuerten Bezüge unterbleibt eine Minderung der nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 sowie Nummer 5 Satz 6 abziehbaren Werbungskosten.
3Die nach Satz 2 pauschalbesteuerten Bezüge bleiben bei der Anwendung des § 40a Absatz 1 bis 4 außer Ansatz.4Bemessungsgrundlage der pauschalen Lohnsteuer sind in den Fällen des Satzes 2 Nummer 2 und 3 die Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer.

(3)1Der Arbeitgeber hat die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen.2Er ist Schuldner der pauschalen Lohnsteuer; auf den Arbeitnehmer abgewälzte pauschale Lohnsteuer gilt als zugeflossener Arbeitslohn und mindert nicht die Bemessungsgrundlage.3Der pauschal besteuerte Arbeitslohn und die pauschale Lohnsteuer bleiben bei einer Veranlagung zur Einkommensteuer und beim Lohnsteuer-Jahresausgleich außer Ansatz.4Die pauschale Lohnsteuer ist weder auf die Einkommensteuer noch auf die Jahreslohnsteuer anzurechnen.

(1)1Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen.2Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten.3Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

(2)1Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen.2Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend.3Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3.4Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend.5Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden.6Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend.7Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen.8Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt.9Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme.10Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen.11Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 50 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden.12Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber, auf dessen Veranlassung von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) oder bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts als Arbeitgeber auf dessen Veranlassung von einem entsprechend verbundenen Unternehmen zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

(3)1Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet.2Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

(4)1Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

1.
die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.
der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.
die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.
bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht
wird.2Unter den Voraussetzungen des Satzes 1 ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat.