Instandhaltungsrücklage: Zahlungen nicht sofort abzugsfähig

bei uns veröffentlicht am05.02.2013

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Rechtsanwalt Dirk Streifler - Partner

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Zusammenfassung des Autors
zu den Voraussetzungen des Werbungskostenabzugs von Beiträgen zur Instandhaltungsrücklage-BFH vom 8.10.12-Az:IX B 131/12
Der Bundesfinanzhof hat seine ständige Rechtsprechung bestätigt, wonach Beiträge zur Instandhaltungsrücklage beim einzelnen Wohnungseigentümer erst dann als Werbungskosten absetzbar sind, wenn der Verwalter sie tatsächlich für die Erhaltung des gemeinschaftlichen Eigentums oder für andere Maßnahmen verausgabt, die durch die Erzielung von Einnahmen aus der Vermietung und Verpachtung veranlasst sind.

Hinweis: Auf den Zeitpunkt der Zahlung der Beiträge zur Instandhaltungsrücklage kommt es infolgedessen nicht an (BFH, IX B 131/12).


Die Entscheidung im Einzelnen lautet:

BFH Beschluss vom 8.10.2012 (Az: IX B 131/12)

Die auf grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und auf das Erfordernis einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO) gestützte Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet.

Die von den Klägern und Beschwerdeführern hervorgehobene Rechtsfrage, ob die Voraussetzungen des § 11 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliegen, weil die Instandhaltungsrücklage der Wohnungseigentümergemeinschaft an sich zustünden und deshalb die Beträge die Vermögenssphäre des Wohnungseigentümers verlassen hätten, ist geklärt. In seinem Beschluss vom 9. Dezember 2008 IX B 124/08 (BFH/NV 2009, 571) hat der Senat die ständige Rechtsprechung des BFH auch nach Einführung des § 10 Abs. 6 und 7 des Wohnungseigentumsgesetzes (WoEigG) i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26. März 2007 (BGBl I 2007, 370) bestätigt, wonach Beiträge zur Instandhaltungsrücklage beim einzelnen Wohnungseigentümer erst dann als Werbungskosten absetzbar sind, wenn der Verwalter sie für die Wohnungseigentümergemeinschaft tatsächlich für die Erhaltung des gemeinschaftlichen Eigentums oder für andere Maßnahmen verausgabt, die durch die Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung veranlasst sind. Er hat darin explizit ausgeführt und begründet, dass die Zuweisungsentscheidung des § 10 Abs. 7 WoEigG die Zuordnung von Erwerbsaufwendungen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nicht präjudiziert.

Der I. Senat des BFH hat sich dieser Rechtsprechung in seinem Beschluss vom 5. Oktober 2011 I R 94/10 (BFHE 235, 367, BStBl II 2012, 244) ausdrücklich angeschlossen. Sie steht im Kontext mit anderen Entscheidungen, welche die zivilrechtliche Teilrechtsfähigkeit der Wohnungseigentümergemeinschaft für das Steuerrecht und das Steuerverfahrensrecht nicht ohne weiteres nachvollziehen (s. insbesondere BFH-Urteil vom 25. Juni 2009 IX R 56/08, BFHE 226, 193, BStBl II 2010, 202).

Gesetze

Gesetze

8 Gesetze werden in diesem Text zitiert

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115


(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

Einkommensteuergesetz - EStG | § 9 Werbungskosten


(1) 1Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. 2Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. 3Werbungskosten sind auch 1. Schuldzinsen und auf besonderen Verpflichtungsgründen beru

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11


(1) 1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. 2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu

Wohnungseigentumsgesetz - WoEigG | § 10 Allgemeine Grundsätze


(1) Das Verhältnis der Wohnungseigentümer untereinander und zur Gemeinschaft der Wohnungseigentümer bestimmt sich nach den Vorschriften dieses Gesetzes und, soweit dieses Gesetz keine besonderen Bestimmungen enthält, nach den Vorschriften des Bürgerl

Wohnungseigentumsgesetz - WoEigG | § 7 Grundbuchvorschriften


(1) Im Fall des § 3 Absatz 1 wird für jeden Miteigentumsanteil von Amts wegen ein besonderes Grundbuchblatt (Wohnungsgrundbuch, Teileigentumsgrundbuch) angelegt. Auf diesem ist das zu dem Miteigentumsanteil gehörende Sondereigentum und als Beschränku

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Gründe

1

Die auf grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und auf das Erfordernis einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO) gestützte Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet.

2

Die von den Klägern und Beschwerdeführern hervorgehobene Rechtsfrage, ob die Voraussetzungen des § 11 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliegen, weil die Instandhaltungsrücklage der Wohnungseigentümergemeinschaft an sich zustünden und deshalb die Beträge die Vermögenssphäre des Wohnungseigentümers verlassen hätten, ist geklärt. In seinem Beschluss vom 9. Dezember 2008 IX B 124/08 (BFH/NV 2009, 571) hat der Senat die ständige Rechtsprechung des BFH auch nach Einführung des § 10 Abs. 6 und 7 des Wohnungseigentumsgesetzes (WoEigG) i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26. März 2007 (BGBl I 2007, 370) bestätigt, wonach Beiträge zur Instandhaltungsrücklage beim einzelnen Wohnungseigentümer erst dann als Werbungskosten absetzbar sind, wenn der Verwalter sie für die Wohnungseigentümergemeinschaft tatsächlich für die Erhaltung des gemeinschaftlichen Eigentums oder für andere Maßnahmen verausgabt, die durch die Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung veranlasst sind. Er hat darin explizit ausgeführt und begründet, dass die Zuweisungsentscheidung des § 10 Abs. 7 WoEigG die Zuordnung von Erwerbsaufwendungen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nicht präjudiziert.

3

Der I. Senat des BFH hat sich dieser Rechtsprechung in seinem Beschluss vom 5. Oktober 2011 I R 94/10 (BFHE 235, 367, BStBl II 2012, 244) ausdrücklich angeschlossen. Sie steht im Kontext mit anderen Entscheidungen, welche die zivilrechtliche Teilrechtsfähigkeit der Wohnungseigentümergemeinschaft für das Steuerrecht und das Steuerverfahrensrecht nicht ohne weiteres nachvollziehen (s. insbesondere BFH-Urteil vom 25. Juni 2009 IX R 56/08, BFHE 226, 193, BStBl II 2010, 202).

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

(1)1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.3Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.5Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(2)1Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.2Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.3Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.5§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.6Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(1) Das Verhältnis der Wohnungseigentümer untereinander und zur Gemeinschaft der Wohnungseigentümer bestimmt sich nach den Vorschriften dieses Gesetzes und, soweit dieses Gesetz keine besonderen Bestimmungen enthält, nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs über die Gemeinschaft. Die Wohnungseigentümer können von den Vorschriften dieses Gesetzes abweichende Vereinbarungen treffen, soweit nicht etwas anderes ausdrücklich bestimmt ist.

(2) Jeder Wohnungseigentümer kann eine vom Gesetz abweichende Vereinbarung oder die Anpassung einer Vereinbarung verlangen, soweit ein Festhalten an der geltenden Regelung aus schwerwiegenden Gründen unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls, insbesondere der Rechte und Interessen der anderen Wohnungseigentümer, unbillig erscheint.

(3) Vereinbarungen, durch die die Wohnungseigentümer ihr Verhältnis untereinander in Ergänzung oder Abweichung von Vorschriften dieses Gesetzes regeln, die Abänderung oder Aufhebung solcher Vereinbarungen sowie Beschlüsse, die aufgrund einer Vereinbarung gefasst werden, wirken gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nur, wenn sie als Inhalt des Sondereigentums im Grundbuch eingetragen sind. Im Übrigen bedürfen Beschlüsse zu ihrer Wirksamkeit gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nicht der Eintragung in das Grundbuch.

(1) Im Fall des § 3 Absatz 1 wird für jeden Miteigentumsanteil von Amts wegen ein besonderes Grundbuchblatt (Wohnungsgrundbuch, Teileigentumsgrundbuch) angelegt. Auf diesem ist das zu dem Miteigentumsanteil gehörende Sondereigentum und als Beschränkung des Miteigentums die Einräumung der zu den anderen Miteigentumsanteilen gehörenden Sondereigentumsrechte einzutragen. Das Grundbuchblatt des Grundstücks wird von Amts wegen geschlossen.

(2) Zur Eintragung eines Beschlusses im Sinne des § 5 Absatz 4 Satz 1 bedarf es der Bewilligungen der Wohnungseigentümer nicht, wenn der Beschluss durch eine Niederschrift, bei der die Unterschriften der in § 24 Absatz 6 bezeichneten Personen öffentlich beglaubigt sind, oder durch ein Urteil in einem Verfahren nach § 44 Absatz 1 Satz 2 nachgewiesen ist. Antragsberechtigt ist auch die Gemeinschaft der Wohnungseigentümer.

(3) Zur näheren Bezeichnung des Gegenstands und des Inhalts des Sondereigentums kann auf die Eintragungsbewilligung oder einen Nachweis gemäß Absatz 2 Satz 1 Bezug genommen werden. Veräußerungsbeschränkungen (§ 12) und die Haftung von Sondernachfolgern für Geldschulden sind jedoch ausdrücklich einzutragen.

(4) Der Eintragungsbewilligung sind als Anlagen beizufügen:

1.
eine von der Baubehörde mit Unterschrift und Siegel oder Stempel versehene Bauzeichnung, aus der die Aufteilung des Gebäudes und des Grundstücks sowie die Lage und Größe der im Sondereigentum und der im gemeinschaftlichen Eigentum stehenden Teile des Gebäudes und des Grundstücks ersichtlich ist (Aufteilungsplan); alle zu demselben Wohnungseigentum gehörenden Einzelräume und Teile des Grundstücks sind mit der jeweils gleichen Nummer zu kennzeichnen;
2.
eine Bescheinigung der Baubehörde, dass die Voraussetzungen des § 3 Absatz 3 vorliegen.
Wenn in der Eintragungsbewilligung für die einzelnen Sondereigentumsrechte Nummern angegeben werden, sollen sie mit denen des Aufteilungsplans übereinstimmen.

(5) Für Teileigentumsgrundbücher gelten die Vorschriften über Wohnungsgrundbücher entsprechend.

(1) Das Verhältnis der Wohnungseigentümer untereinander und zur Gemeinschaft der Wohnungseigentümer bestimmt sich nach den Vorschriften dieses Gesetzes und, soweit dieses Gesetz keine besonderen Bestimmungen enthält, nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs über die Gemeinschaft. Die Wohnungseigentümer können von den Vorschriften dieses Gesetzes abweichende Vereinbarungen treffen, soweit nicht etwas anderes ausdrücklich bestimmt ist.

(2) Jeder Wohnungseigentümer kann eine vom Gesetz abweichende Vereinbarung oder die Anpassung einer Vereinbarung verlangen, soweit ein Festhalten an der geltenden Regelung aus schwerwiegenden Gründen unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls, insbesondere der Rechte und Interessen der anderen Wohnungseigentümer, unbillig erscheint.

(3) Vereinbarungen, durch die die Wohnungseigentümer ihr Verhältnis untereinander in Ergänzung oder Abweichung von Vorschriften dieses Gesetzes regeln, die Abänderung oder Aufhebung solcher Vereinbarungen sowie Beschlüsse, die aufgrund einer Vereinbarung gefasst werden, wirken gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nur, wenn sie als Inhalt des Sondereigentums im Grundbuch eingetragen sind. Im Übrigen bedürfen Beschlüsse zu ihrer Wirksamkeit gegen den Sondernachfolger eines Wohnungseigentümers nicht der Eintragung in das Grundbuch.

(1)1Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.2Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind.3Werbungskosten sind auch

1.
Schuldzinsen und auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten und dauernde Lasten, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.2Bei Leibrenten kann nur der Anteil abgezogen werden, der sich nach § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb ergibt;
2.
Steuern vom Grundbesitz, sonstige öffentliche Abgaben und Versicherungsbeiträge, soweit solche Ausgaben sich auf Gebäude oder auf Gegenstände beziehen, die dem Steuerpflichtigen zur Einnahmeerzielung dienen;
3.
Beiträge zu Berufsständen und sonstigen Berufsverbänden, deren Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist;
4.
Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen, höchstens jedoch 4 500 Euro im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4 500 Euro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.3Die Entfernungspauschale gilt nicht für Flugstrecken und Strecken mit steuerfreier Sammelbeförderung nach § 3 Nummer 32.4Für die Bestimmung der Entfernung ist die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte maßgebend; eine andere als die kürzeste Straßenverbindung kann zugrunde gelegt werden, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist und vom Arbeitnehmer regelmäßig für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte benutzt wird.5Nach § 8 Absatz 2 Satz 11 oder Absatz 3 steuerfreie Sachbezüge für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte mindern den nach Satz 2 abziehbaren Betrag; ist der Arbeitgeber selbst der Verkehrsträger, ist der Preis anzusetzen, den ein dritter Arbeitgeber an den Verkehrsträger zu entrichten hätte.6Hat ein Arbeitnehmer mehrere Wohnungen, so sind die Wege von einer Wohnung, die nicht der ersten Tätigkeitsstätte am nächsten liegt, nur zu berücksichtigen, wenn sie den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet und nicht nur gelegentlich aufgesucht wird.7Nach § 3 Nummer 37 steuerfreie Sachbezüge mindern den nach Satz 2 abziehbaren Betrag nicht; § 3c Absatz 1 ist nicht anzuwenden.8Zur Abgeltung der Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 ist für die Veranlagungszeiträume 2021 bis 2026 abweichend von Satz 2 für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der ersten 20 Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro und für jeden weiteren vollen Kilometer
a)
von 0,35 Euro für 2021,
b)
von 0,38 Euro für 2022 bis 2026
anzusetzen, höchstens 4 500 Euro im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4 500 Euro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.
4a.
Aufwendungen des Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Fahrten, die nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4 sowie keine Familienheimfahrten sind.2Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels entstehen, können die Fahrtkosten mit den pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die für das jeweils benutzte Beförderungsmittel (Fahrzeug) als höchste Wegstreckenentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festgesetzt sind.3Hat ein Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte (§ 9 Absatz 4) und hat er nach den dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie den diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit dauerhaft denselben Ort oder dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet typischerweise arbeitstäglich aufzusuchen, gilt Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und Absatz 2 für die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort oder dem zur Wohnung nächstgelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet entsprechend.4Für die Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes gelten die Sätze 1 und 2 entsprechend.
5.
notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen.2Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt.3Das Vorliegen eines eigenen Hausstandes setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus.4Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 Euro im Monat.5Aufwendungen für die Wege vom Ort der ersten Tätigkeitsstätte zum Ort des eigenen Hausstandes und zurück (Familienheimfahrt) können jeweils nur für eine Familienheimfahrt wöchentlich abgezogen werden.6Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist eine Entfernungspauschale von 0,30 Euro für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte anzusetzen.7Nummer 4 Satz 3 bis 5 ist entsprechend anzuwenden.8Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug werden nicht berücksichtigt.9Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist für die Veranlagungszeiträume 2021 bis 2026 abweichend von Satz 6 eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der ersten 20 Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro und für jeden weiteren vollen Kilometer
a)
von 0,35 Euro für 2021,
b)
von 0,38 Euro für 2022 bis 2026
anzusetzen.
5a.
notwendige Mehraufwendungen eines Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Übernachtungen an einer Tätigkeitsstätte, die nicht erste Tätigkeitsstätte ist.2Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung.3Soweit höhere Übernachtungskosten anfallen, weil der Arbeitnehmer eine Unterkunft gemeinsam mit Personen nutzt, die in keinem Dienstverhältnis zum selben Arbeitgeber stehen, sind nur diejenigen Aufwendungen anzusetzen, die bei alleiniger Nutzung durch den Arbeitnehmer angefallen wären.4Nach Ablauf von 48 Monaten einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte, die nicht erste Tätigkeitsstätte ist, können Unterkunftskosten nur noch bis zur Höhe des Betrags nach Nummer 5 angesetzt werden.5Eine Unterbrechung dieser beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte führt zu einem Neubeginn, wenn die Unterbrechung mindestens sechs Monate dauert.
5b.
notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer während seiner auswärtigen beruflichen Tätigkeit auf einem Kraftfahrzeug des Arbeitgebers oder eines vom Arbeitgeber beauftragten Dritten im Zusammenhang mit einer Übernachtung in dem Kraftfahrzeug für Kalendertage entstehen, an denen der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale nach Absatz 4a Satz 3 Nummer 1 und 2 sowie Satz 5 zur Nummer 1 und 2 beanspruchen könnte.2Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer im Zusammenhang mit einer Übernachtung in dem Kraftfahrzeug entstehen, kann im Kalenderjahr einheitlich eine Pauschale von 8 Euro für jeden Kalendertag berücksichtigt werden, an dem der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale nach Absatz 4a Satz 3 Nummer 1 und 2 sowie Satz 5 zur Nummer 1 und 2 beanspruchen könnte,
6.
Aufwendungen für Arbeitsmittel, zum Beispiel für Werkzeuge und typische Berufskleidung.2Nummer 7 bleibt unberührt;
7.
Absetzungen für Abnutzung und für Substanzverringerung, Sonderabschreibungen nach § 7b und erhöhte Absetzungen.2§ 6 Absatz 2 Satz 1 bis 3 ist in Fällen der Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern entsprechend anzuwenden.

(2)1Durch die Entfernungspauschalen sind sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4 und durch die Familienheimfahrten veranlasst sind.2Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel können angesetzt werden, soweit sie den im Kalenderjahr insgesamt als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigen.3Menschen mit Behinderungen,

1.
deren Grad der Behinderung mindestens 70 beträgt,
2.
deren Grad der Behinderung weniger als 70, aber mindestens 50 beträgt und die in ihrer Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr erheblich beeinträchtigt sind,
können anstelle der Entfernungspauschalen die tatsächlichen Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und für Familienheimfahrten ansetzen.4Die Voraussetzungen der Nummern 1 und 2 sind durch amtliche Unterlagen nachzuweisen.

(3) Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 bis 5a sowie die Absätze 2 und 4a gelten bei den Einkunftsarten im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 5 bis 7 entsprechend.

(4)1Erste Tätigkeitsstätte ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist.2Die Zuordnung im Sinne des Satzes 1 wird durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen bestimmt.3Von einer dauerhaften Zuordnung ist insbesondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll.4Fehlt eine solche dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft

1.
typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder
2.
je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.
5Je Dienstverhältnis hat der Arbeitnehmer höchstens eine erste Tätigkeitsstätte.6Liegen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 für mehrere Tätigkeitsstätten vor, ist diejenige Tätigkeitsstätte erste Tätigkeitsstätte, die der Arbeitgeber bestimmt.7Fehlt es an dieser Bestimmung oder ist sie nicht eindeutig, ist die der Wohnung örtlich am nächsten liegende Tätigkeitsstätte die erste Tätigkeitsstätte.8Als erste Tätigkeitsstätte gilt auch eine Bildungseinrichtung, die außerhalb eines Dienstverhältnisses zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitigen Bildungsmaßnahme aufgesucht wird; die Regelungen für Arbeitnehmer nach Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5 sowie Absatz 4a sind entsprechend anzuwenden.

(4a)1Mehraufwendungen des Arbeitnehmers für die Verpflegung sind nur nach Maßgabe der folgenden Sätze als Werbungskosten abziehbar.2Wird der Arbeitnehmer außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig (auswärtige berufliche Tätigkeit), ist zur Abgeltung der ihm tatsächlich entstandenen, beruflich veranlassten Mehraufwendungen eine Verpflegungspauschale anzusetzen.3Diese beträgt

1.
28 Euro für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer 24 Stunden von seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist,
2.
jeweils 14 Euro für den An- und Abreisetag, wenn der Arbeitnehmer an diesem, einem anschließenden oder vorhergehenden Tag außerhalb seiner Wohnung übernachtet,
3.
14 Euro für den Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer ohne Übernachtung außerhalb seiner Wohnung mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist; beginnt die auswärtige berufliche Tätigkeit an einem Kalendertag und endet am nachfolgenden Kalendertag ohne Übernachtung, werden 14 Euro für den Kalendertag gewährt, an dem der Arbeitnehmer den überwiegenden Teil der insgesamt mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist.
4Hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte, gelten die Sätze 2 und 3 entsprechend; Wohnung im Sinne der Sätze 2 und 3 ist der Hausstand, der den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet sowie eine Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte im Rahmen der doppelten Haushaltsführung.5Bei einer Tätigkeit im Ausland treten an die Stelle der Pauschbeträge nach Satz 3 länderweise unterschiedliche Pauschbeträge, die für die Fälle der Nummer 1 mit 120 sowie der Nummern 2 und 3 mit 80 Prozent der Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder aufgerundet auf volle Euro festgesetzt werden; dabei bestimmt sich der Pauschbetrag nach dem Ort, den der Arbeitnehmer vor 24 Uhr Ortszeit zuletzt erreicht, oder, wenn dieser Ort im Inland liegt, nach dem letzten Tätigkeitsort im Ausland.6Der Abzug der Verpflegungspauschalen ist auf die ersten drei Monate einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt.7Eine Unterbrechung der beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte führt zu einem Neubeginn, wenn sie mindestens vier Wochen dauert.8Wird dem Arbeitnehmer anlässlich oder während einer Tätigkeit außerhalb seiner ersten Tätigkeitsstätte vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, sind die nach den Sätzen 3 und 5 ermittelten Verpflegungspauschalen zu kürzen:
1.
für Frühstück um 20 Prozent,
2.
für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 Prozent,
der nach Satz 3 Nummer 1 gegebenenfalls in Verbindung mit Satz 5 maßgebenden Verpflegungspauschale für einen vollen Kalendertag; die Kürzung darf die ermittelte Verpflegungspauschale nicht übersteigen.9Satz 8 gilt auch, wenn Reisekostenvergütungen wegen der zur Verfügung gestellten Mahlzeiten einbehalten oder gekürzt werden oder die Mahlzeiten nach § 40 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1a pauschal besteuert werden.10Hat der Arbeitnehmer für die Mahlzeit ein Entgelt gezahlt, mindert dieser Betrag den Kürzungsbetrag nach Satz 8.11Erhält der Arbeitnehmer steuerfreie Erstattungen für Verpflegung, ist ein Werbungskostenabzug insoweit ausgeschlossen.12Die Verpflegungspauschalen nach den Sätzen 3 und 5, die Dreimonatsfrist nach den Sätzen 6 und 7 sowie die Kürzungsregelungen nach den Sätzen 8 bis 10 gelten entsprechend auch für den Abzug von Mehraufwendungen für Verpflegung, die bei einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen, soweit der Arbeitnehmer vom eigenen Hausstand im Sinne des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abwesend ist; dabei ist für jeden Kalendertag innerhalb der Dreimonatsfrist, an dem gleichzeitig eine Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 oder des Satzes 4 ausgeübt wird, nur der jeweils höchste in Betracht kommende Pauschbetrag abziehbar.13Die Dauer einer Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 an dem Tätigkeitsort, an dem die doppelte Haushaltsführung begründet wurde, ist auf die Dreimonatsfrist anzurechnen, wenn sie ihr unmittelbar vorausgegangen ist.

(5)1§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b bis 8a, 10, 12 und Absatz 6 gilt sinngemäß.2Die §§ 4j, 4k, 6 Absatz 1 Nummer 1a und § 6e gelten entsprechend.

(6)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Werbungskosten, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat oder wenn die Berufsausbildung oder das Studium im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet.2Eine Berufsausbildung als Erstausbildung nach Satz 1 liegt vor, wenn eine geordnete Ausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bei vollzeitiger Ausbildung und mit einer Abschlussprüfung durchgeführt wird.3Eine geordnete Ausbildung liegt vor, wenn sie auf der Grundlage von Rechts- oder Verwaltungsvorschriften oder internen Vorschriften eines Bildungsträgers durchgeführt wird.4Ist eine Abschlussprüfung nach dem Ausbildungsplan nicht vorgesehen, gilt die Ausbildung mit der tatsächlichen planmäßigen Beendigung als abgeschlossen.5Eine Berufsausbildung als Erstausbildung hat auch abgeschlossen, wer die Abschlussprüfung einer durch Rechts- oder Verwaltungsvorschriften geregelten Berufsausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bestanden hat, ohne dass er zuvor die entsprechende Berufsausbildung durchlaufen hat.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob der Gewinn der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) durch Einzahlungen in eine sog. Instandhaltungsrückstellung i.S. des § 21 Abs. 5 Nr. 4 des Gesetzes über das Wohnungseigentum und das Dauerwohnrecht (Wohnungseigentumsgesetz --WEG--) gemindert wird.

2

Die Klägerin, eine GmbH, war in den Streitjahren (2000 bis 2002) Eigentümerin mehrerer Eigentumswohnungen. Die zu den Wohnungen gehörenden Wohnungseigentümergemeinschaften bildeten in den Streitjahren Instandhaltungsrückstellungen i.S. des § 21 Abs. 5 Nr. 4 WEG. Auf die Klägerin entfielen darauf zum 31. Dezember 1999 insgesamt 60.849,83 € sowie zum Ende der Folgejahre 76.280,79 € (2000), 97.030,69 € (2001) und 120.554,89 € (2002). Die Klägerin behandelte ihre Einzahlungen in die Instandhaltungsrückstellungen als Betriebsausgaben.

3

Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im Anschluss an eine Außenprüfung nicht. Er erließ --nach zuvor abweichender Handhabung-- für die Streitjahre Steuerbescheide, in denen für 2000 der gesamte Rückstellungsbetrag sowie für 2001 und 2002 die jeweiligen Mehrbeträge nicht als den Gewinn der Klägerin mindernd berücksichtigt waren. Die gegen diese Bescheide erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 9. September 2010  8 K 8104/07).

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Mit ihrer Revision rügt die Klägerin eine Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die angefochtenen Bescheide dahin zu ändern, dass ihre Einzahlungen in die Instandhaltungsrückstellung als Betriebsausgaben berücksichtigt werden.

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Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

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II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

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Die Revision ist zurückzuweisen. Das folgt entweder aus § 126 Abs. 2 oder aus § 126 Abs. 4 FGO.

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1. Die Vorentscheidung ist nicht wegen der Vorgreiflichkeit eines Feststellungsverfahrens aufzuheben. Der Streitfall betrifft zwar die Höhe von Einkünften, die die Klägerin im Zusammenhang mit Beteiligungen an Wohnungseigentümergemeinschaften erzielt hat. Auch können die Einkünfte aus einer solchen Beteiligung nach Maßgabe der Verordnung zu § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) vom 19. Dezember 1986 (BGBl I 1986, 2663, BStBl I 1987, 2) in deren Fassung vom 22. Oktober 1990 (BGBl I 1990, 2275, BStBl I 1990, 724) zumindest unter bestimmten Voraussetzungen gesondert und einheitlich festgestellt werden (vgl. dazu Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 180 AO Rz 86, m.w.N.). Indessen muss im Streitfall nicht darüber befunden werden, ob bei den von der Klägerin gehaltenen Beteiligungen diese Voraussetzungen vorliegen. Denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich der erkennende Senat anschließt, muss die Finanzbehörde über die Durchführung eines Feststellungsverfahrens gegenüber einer Wohnungseigentümergemeinschaft nach pflichtgemäßem Ermessen (§ 5 AO) entscheiden (BFH-Urteil vom 26. Januar 1988 IX R 119/83, BFHE 152, 471, BStBl II 1988, 577). Im Streitfall haben die zuständigen Behörden ersichtlich von der Durchführung von Feststellungsverfahren abgesehen, und Anhaltspunkte für eine Rechtswidrigkeit ihrer dahingehenden Entscheidungen ergeben sich weder aus dem Vortrag der Beteiligten noch aus dem sonstigen Akteninhalt. Soweit die Klägerin das Erfordernis eines Feststellungsverfahrens jetzt aus der von ihr jedenfalls für geboten gehaltenen Bewertung der streitigen Bilanzposition mit dem abgezinsten Betrag der Einzahlungen in die Instandhaltungsrückstellung herleitet, wird auf die Ausführungen unter II.2.b Bezug genommen.

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2. Das FG hat zu Recht angenommen, dass die Beteiligungen der Klägerin an den von den Wohnungseigentümergemeinschaften gebildeten Instandhaltungsrückstellungen Wirtschaftsgüter sind, die in den Bilanzen der Streitjahre mit den von der Klägerin eingezahlten und noch nicht verbrauchten Beträgen aktiviert werden mussten.

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a) Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH sind Wirtschaftsgüter alle Sachen, Rechte, tatsächlichen Zustände und konkreten Möglichkeiten, die entweder einzeln oder zusammen mit dem Betrieb übertragen werden können und aus der Sicht eines potentiellen Betriebserwerbers einen eigenständigen Wert haben (vgl. dazu BFH-Urteil vom 30. September 2010 IV R 28/08, BFHE 231, 144, 148, BStBl II 2011, 406; Buciek in Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 5 EStG Rz 304 ff., m.w.N.). Die Beteiligung an einer Instandhaltungsrückstellung i.S. des § 21 Abs. 5 Nr. 4 WEG erfüllt diese Voraussetzungen. Denn zum einen vermittelt sie einen geldwerten Anspruch des Wohnungseigentümers auf Bezahlung von Aufwendungen aus der Instandhaltungsrückstellung (BFH-Urteil vom 9. Oktober 1991 II R 20/89, BFHE 165, 548, 550, BStBl II 1992, 152, 153). Selbst wenn dieser Anspruch zivilrechtlich erst in der Folgezeit entstehen sollte, ist seine Entstehung zumindest hinreichend sicher und --durch die voraufgegangenen Einzahlungen-- in der Vergangenheit wirtschaftlich verursacht, was für seine Aktivierung im Grundsatz genügt (Senatsurteil vom 18. Dezember 2002 I R 11/02, BFHE 201, 228, 231, BStBl II 2003, 400, 401, m.w.N.). Zum anderen kann der genannte Anspruch jedenfalls zusammen mit dem Betrieb des Wohnungseigentümers übertragen werden (vgl. dazu auch Pick in Bärmann/Pick/ Merle, Wohnungseigentumsgesetz, 9. Aufl., § 16 Rz 20). Schließlich hat das FG ohne Rechtsfehler angenommen, dass in diesem Fall ein Erwerber des Betriebs der Beteiligung an der Rückstellung einen eigenständigen Wert zumessen wird, da er in derselben Weise wie zuvor der Veräußerer von ihr profitiert (BFH-Urteil in BFHE 165, 548, 550, BStBl II 1992, 152, 153) und diesen Vorteil bei marktgerechtem Verhalten im Rahmen des Kaufpreises für den Betrieb abgelten würde. Daher ist die Beteiligung an der Instandhaltungsrückstellung als Wirtschaftsgut anzusehen. Auf die von der Revision in den Vordergrund gestellte Frage, ob (auch) der Käufer einer Wohnung in der bezeichneten Weise verfahren würde, kommt es in diesem Zusammenhang nicht an.

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b) Daraus folgt, dass die Beteiligung an der Rückstellung in der Steuerbilanz eines betrieblich beteiligten Wohnungseigentümers aktiviert werden muss. Dabei ist sie mit den Anschaffungskosten anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG--), sofern nicht der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Die Anschaffungskosten entsprechen im Streitfall den von der Klägerin geleisteten Einzahlungen, und Anhaltspunkte für ein Absinken des Teilwerts sind weder vom FG festgestellt noch von der Klägerin geltend gemacht worden. Für die von der Klägerin geforderte Bewertung mit einem abgezinsten Betrag der Einzahlungen sieht der Senat keinen Grund. Zwar entstehen die Ansprüche der Klägerin auf Bezahlung von Aufwendungen erst in zukünftigen Zeitpunkten. Jedoch wird dieser zeitliche Faktor dadurch kompensiert, dass die Instandhaltungsrückstellungen verzinslich anzulegen sind (vgl. Merle in Bärmann/Pick/Merle, a.a.O., § 21 Rz 167 i.V.m. § 27 Rz 86).

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Das FG hat deshalb zu Recht angenommen, dass der durch die Einzahlungen erwachsene Aufwand durch den Ansatz eines gleichwertigen Wirtschaftsguts kompensiert wird, soweit die Instandhaltungsrückstellungen nicht bis zum jeweiligen Bilanzstichtag verbraucht worden sind. Das schließt die Annahme aus, dass die nicht verbrauchten Beträge die Gewinne der Klägerin mindern.

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3. Mit ihrem Vortrag, sie habe bei der Aufstellung ihrer Bilanzen die Aktivierungspflicht weder erkannt noch erkennen müssen, kann die Klägerin ebenfalls keinen Erfolg haben. Es trifft zwar zu, dass nach der bisherigen Rechtsprechung des Senats jede der kaufmännischen Sorgfalt entsprechende Bilanzierung "richtig" ist, wenn und soweit die bilanzrechtliche Lage im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung ungeklärt ist (vgl. dazu zuletzt Senatsurteil vom 19. Mai 2010 I R 65/09, BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967, m.w.N.). Dieser Grundsatz greift aber unabhängig davon, ob an ihm festzuhalten ist (vgl. dazu Senatsbeschluss vom 7. April 2010 I R 77/08, BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739), im Streitfall nicht ein. Das ergibt sich aus folgenden Erwägungen:

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a) Nach der Rechtsprechung des BFH sind, wenn der Eigentümer einer Eigentumswohnung diese zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nutzt, die von ihm in eine Instandhaltungsrückstellung eingezahlten Beträge erst mit deren Verbrauch durch die Eigentümergemeinschaft als Werbungskosten abziehbar (BFH-Urteil in BFHE 152, 471, BStBl II 1988, 577; BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2005 IX B 144/05, BFH/NV 2006, 291). Sie sind zwar mit ihrer Einzahlung bei dem Eigentümer abgeflossen (§ 11 Abs. 2 EStG), gehören aber aus steuerrechtlicher Sicht nach wie vor zu seinem Vermögensbereich. Diese Beurteilung hat der BFH auch für die Rechtslage nach der Einführung des § 10 Abs. 6 und 7 WEG im Jahr 2007 (vgl. Gesetz zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26. März 2007, BGBl I 2007, 370) bestätigt (BFH-Beschluss vom 9. Dezember 2008 IX B 124/08, BFH/NV 2009, 571). Sie beruht im Kern darauf, dass anderenfalls die in die Instandhaltungsrückstellung eingezahlten Beträge auch dann als Werbungskosten berücksichtigt werden müssten, wenn sie tatsächlich später zur Finanzierung von Herstellungskosten verwendet werden (BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 571).

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b) Angesichts dieser Rechtsprechung konnte bei der Erstellung der hier in Rede stehenden Bilanzen kein Zweifel daran bestehen, dass ein bilanzierender Unternehmer die von ihm in eine Instandhaltungsrückstellung geleisteten Zahlungen ebenfalls nicht als Betriebsausgaben abziehen darf. Denn diejenige Überlegung, die im Bereich der Überschusseinkünfte zur Versagung des Werbungskostenabzugs führt, gilt für die Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich gleichermaßen. Das gilt unabhängig davon, ob die Klägerin die besagte Überlegung für zutreffend bzw. für überzeugend gehalten hat oder nicht. Entscheidend für die Beurteilung der "Richtigkeit" eines Ansatzes auf der Grundlage des bisherigen subjektiven Fehlerbegriffs ist vielmehr, dass die fehlende sofortige Erfolgswirksamkeit der Zahlungen in die Instandhaltungsrückstellung aus Sicht eines ordentlichen Kaufmanns aus der zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung bestehenden, höchstrichterlichen Rechtsprechung abzuleiten war und die Frage mithin nicht als offen und ungeklärt angesehen werden konnte.

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Ein sonstiger Grund dafür, bei den Gewinneinkünften anders als bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung einen sofortigen Abzug zuzulassen, ist nicht erkennbar. Ein solcher Grund kann insbesondere nicht darin gesehen werden, dass für die Überschusseinkünfte insoweit das Abflussprinzip gilt, während es im Rahmen des Vermögensvergleichs nur auf das Vorliegen von Aufwand ankommt und deshalb auch ein noch nicht abgeflossener Betrag bereits erfolgswirksam sein kann. Die Rechtsprechung zu den Vermietungseinkünften geht erklärtermaßen davon aus, dass es dort zu einem Abfluss der vom Wohnungseigentümer geleisteten Einzahlung gekommen ist; wenn dort dennoch die Beteiligung an der Instandhaltungsrückstellung aus steuerrechtlicher Sicht dem einzelnen Wohnungseigentümer zugerechnet wird, kann es folglich im Bereich des Vermögensvergleichs nicht deshalb anders sein, weil dort das Abflussprinzip nicht gilt. Die Revisionserwiderung weist zu Recht darauf hin, dass im Gegenteil eine Minderung der Einkünfte hier ferner liegt als dort, weil im Rahmen eines Vermögensvergleichs eine Auszahlung grundsätzlich eher als bei einer Überschussrechnung durch den Ansatz eines gegenläufigen Vermögenswerts kompensiert wird. Das ist

--und war auch zu den im Streitfall maßgeblichen Zeitpunkten-- für einen vernünftigen Kaufmann erkennbar.

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Angesichts dessen hätte die Klägerin bei der Aufstellung der hier in Rede stehenden Bilanzen erkennen müssen, dass sie ihre Einzahlungen in die Instandhaltungsrückstellungen nicht erfolgswirksam verbuchen durfte, sondern als (zunächst) erfolgsneutral behandeln musste. Für einen ordentlichen Kaufmann lag es zumindest nahe, dass zu diesem Zweck ein aktives Wirtschaftsgut "Beteiligung an der Instandhaltungsrückstellung" angesetzt werden musste. Wenn sie dies --aus von ihr nicht näher erläuterten Gründen-- für bilanzrechtlich unzulässig hielt, hätte sie ggf. --mit demselben Ergebnis-- die in die Rückstellungen eingezahlten Mittel als noch ihrem eigenen Vermögen zugehörig behandeln können. Jedenfalls aber entsprach es nicht kaufmännischer Sorgfalt, die Einzahlungen unkorrigiert als Aufwand zu behandeln. In einem solchen Fall kann auch nach dem "subjektiven" Fehlerbegriff eine Bilanzierung nicht als "richtig" und die Finanzbehörde bindend angesehen werden. Es besteht deshalb kein Grund, das Verfahren entsprechend der Anregung der Klägerin gemäß § 74 FGO bis zur Entscheidung des Großen Senats des BFH über den Vorlagebeschluss des Senats in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739 auszusetzen.

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4. Sonach hat das FA die in den Streitjahren erfolgten Zuführungen zu den Instandhaltungsrückstellungen zu Recht nicht als gewinnmindernd berücksichtigt. Darüber hinaus hat es den steuerlich zu erfassenden Gewinn der Klägerin für das Streitjahr 2000 zu Recht um diejenigen noch nicht verbrauchten Zuführungsbeträge erhöht, die die Klägerin bis zum 31. Dezember 1999 als Aufwand behandelt hatte. Letzteres folgt aus den Regeln zum "formellen Bilanzenzusammenhang", die in der gefestigten Rechtsprechung des BFH verankert sind (z.B. BFH-Beschlüsse vom 29. November 1965 GrS 1/65 S, BFHE 84, 392, BStBl III 1966, 142; vom 13. Juni 2006 I R 58/05, BFHE 213, 559, BStBl II 2006, 928; Wied in Blümich, a.a.O., § 4 EStG Rz 948, m.w.N.) und auch im Anwendungsbereich des § 5 EStG gelten (Senatsurteil vom 8. Oktober 2008 I R 61/07, BFHE 223, 131, BStBl II 2011, 62; Senatsbeschluss vom 7. Oktober 2008 I B 3/08, BFH/NV 2009, 374). Der Senat hält nicht zuletzt aus Kontinuitätsgründen an dieser Rechtsprechung fest; die dazu in der Revisionsbegründung enthaltenen Überlegungen sind im Schrifttum hinlänglich erörtert und vom BFH stets mitbedacht worden, ohne dass sie eine Änderung der Rechtsprechung veranlasst hätten. Schließlich ist dem FG ebenso darin zuzustimmen, dass die Klägerin keinen Vertrauensschutz beanspruchen kann und dass namentlich § 173 Abs. 2 AO im Streitfall nicht eingreift.

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5. Im Ergebnis ist deshalb, wenn man im Hinblick auf die Aktivierung eines Wirtschaftsguts der Ansicht des FG folgt, die Revision nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Selbst wenn man aber annimmt, dass die Klägerin eine solche Aktivierung für nicht geboten halten musste, würde sich dies auf die Höhe der festzusetzenden Steuern nicht auswirken. Denn dann hätte die Klägerin die Einzahlungen in die Instandhaltungsrückstellungen jedenfalls auf andere Weise erfolgsneutral halten müssen. Das angefochtene Urteil wäre mithin auch dann im Ergebnis richtig, was ebenfalls zur Zurückweisung der Revision führt (§ 126 Abs. 4 FGO).